中级财务会计第5章长期股权投资

第五章 长期股权投资,2018/1/19,2,第五章 长期股权投资,2018/1/19,3,资产负债表2011年月,长期股权投资期末价值,长期股权投资取得（确认与初始计量）,长期股权投资后续计量,重点：初始投资成本构成（特别是不同情况下的构成）、会计处理,重点：成本法、权益法下的处理规定和会计处理。以及成本法与权益法的转换。,重点：长期股权投资减值的计算及会计处理。,影响,影响,长期股权投资减值,本章与整个内容的联系,2018/1/19,4,第一节 长期股权投资概述,长期股权投资是指企业准备长期持有的权益性投资。即企业通过投资取得被投资单位的股份，成为被投资单位的股东。,一、长期股权投资的含义及特征,企业对其他单位进行的长期性权益投资，通常是为了实现其不同的目的：如通过投资，以达到控制被投资单位；或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险，形成产业联盟、取得原料供应基地等。因此，长期股权投资具有以下特征：,2018/1/19,5,特征,A长期持有,D风险较大,C不能随时出售,B利益风险并存,二、长期股权投资分类,根据我国会计准则的规定，依据对被投资单位产生的影响，分为以下四种类型：,2018/1/19,6,长期股权投资,1类,对子公司的投资,投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资,4类,3类,2类,其他权益性投资,不具备上述特征、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资,对联营企业的投资,投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资,对合营企业投资,投资企业能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资,2018/1/19,7,(一)具有控制权的权益性投资（即对子公司的投资）,控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。,控制包括以下两种情形 ：,直接控制：,投资企业,被投资单位,65%,说明：投资企业直接拥有被投资单位50%以上有表决权的股份。,1.投资企业拥有被投资单位半数以上的表决权资本。具体包括3种情况。,2018/1/19,8,说明：投资企业通过其子公司拥有被投资单位50%以上有表决权股份。,间接控制：,投资企业,被投资单位,60%,子公司,80%,直 接 和间接控制：,投资企业,被投资单位,25%,子公司,80%,35%,说明：投资企业直接拥有被投资单位有表决权股份的比例虽然达不到50%，但它同时通过其子公司拥有被投资单位另外一个有表决权的股份，两者合计超过50%。,2018/1/19,9,2.投资企业虽未拥有被投资单位半数以上的表决权资本，但通过其他方式对被投资单位具有实质控制权。,(1)通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。,说明：投资企业与其中的某些投资者签订书面协议，受托管理和控制该被投资单位，从而在被投资单位的股东大会和董事会上拥有该被投资单位半数以上表决权。,投资企业,被投资单位,35%,其 他投资者,20%,签订书面协议,2018/1/19,10,(2)根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。,说明：在被投资单位的公司章程等文件中明确投资企业对其财务和经营政策能够实施控制。 企业的财务和经营政策直接决定着企业的日常生产经营活动，决定着企业的未来发展。投资企业能够控制企业财务和经营政策也就是等于能控制整个企业日常生产经营活动。,(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。,说明：投资企业能够通过任免被投资单位董事会的多数成员控制该被投资单位的日常生产经营活动。“多数”是指超过半数以上(不包括半数)。同时，需要注意的是，在这种情况下，董事会或类似机构必须能够控制被投资单位，否则，该条件不适用。,2018/1/19,11,(4)在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。,说明：投资企业能够控制董事会或类似机构的会议，从而主导公司董事会的经营决策，使该公司的生产经营活动在投资企业的控制下进行。,（二）具有共同控制的权益性投（即对合营企业的投资）,共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动共有的控制，这种控制表现在对企业活动中的重要财务和经营决策方面分享控制权。,例如，由两个以上企业共同投资设立一个实体，投资各方持股比例相同，任何一方均不能单独控制该实体的重要财务和经营决策，必须由投资各方共同决定。因此，不符合严格意义上的“控制”。,2018/1/19,12,（三）具有重大影响的权益性投资（即对联营企业的投资）, 在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。投资企业可以通过该代表参与被投资单位经营政策的制定，达到对被投资单位施加重大影响。,重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。,1.即使投资企业并不拥有被投资单位20%以上表决权资本，但如果具有以下几种情形之一，也认为投资企业对被投资单位具有重大影响：,从法律形式上讲，当投资企业拥有被投资单位20%至50%（不含50%）的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响。但从经济实质角度上讲，存在以下两类例外情况：,2018/1/19,13, 参与被投资单位的政策制定过程,包括股利分配政策等的制定。这种情况下，因可以参与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加重大影响。, 与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性，进而一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。, 向被投资单位派出管理人员。这种情况下，通过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权力负责被投资单位的财务和经营活动，从而能够对被投资单位施加重大影响。,2018/1/19,14, 向被投资单位提供关键技术资料。因被投资单位的生产经营需要依赖投资企业的技术或技术资料，表明投资企业对被投资单位具有重大影响。,除上述四种情况以外，企业持有的其他权益性及债权性投资，应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的相关规定核算。,注意：根据准则规定，企业持有的上述权益性投资，在初始计量时都应当划分为长期股权投资。,(四)企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资(即其他投资),2018/1/19,15,企业长期股权投资核算涉及：,1.初始（取得）投资成本的确定-初始计量,2.持有期间-后续计量,3.处置损益的结转,与交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产的处理环节相同。,2018/1/19,16,基本原则：,二、长期股权投资初始计量,一、长期股权投资的确认,2.该长期投资的成本能可靠地计量,1.该长期股权投资包含的经济利益很可能流入企业,第二节 长期股权投资的确认和初始计量,说明：长期股权投资按照取得方式，分为企业合并形成的长期股权投资和其他方式取得的长期股权投资。本章主要介绍企业合并以外其他方式取得的长期股权投资的核算。企业合并形成的长期股权投资的核算，将在高级财务会计：企业合并准则中介绍。,见后,2018/1/19,17,（一）以支付现金取得的长期股权投资,初始投资成本价款相关税费,【例5-1】 甲公司于2009年4月10日，从公开市场中买入乙公司10的股份，实际支付价款8000万元，购买过程中支付手续费等相关费用20万元。甲公司取得该部分股权后，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。,以支付现金取得的长期股权投资，按实际支付的购买价款（包括税金、手续费等相关税费），作为初始成本。,注：实际支付的价款中包含已宣告但尚未领取的现金股利，应作为“应收股利”单独核算，不构成初始投资成本。,借：长期股权投资-乙公司（成本） 80 200 000 贷：银行存款 80 200 000,2018/1/19,18,为发行权益性证券而支付给证券承销机构的手续费、佣金等相关税费，以及其他直接支出，不构成长期股权投资的初始成本，应从权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益。,以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。,（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资,初始投资成本发行权益性证券公允价值,注意：不包括向被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，此部分应单独作为“应收股利”核算。,2018/1/19,19,借：长期股权投资-H公司（成本） 45 000 000 贷：股本 15 000 000 资本公积-股本溢价 30 000 000,初始投资成本=15003=4500（万元）,【例5-2】 华联实业股份有限公司与H公司达成协议，约定华联公司以增发的权益性证券作为对价，取得H公司20%的股权。华联公司增发的权益性证券每股面值1元的普通股股票，共增发1500万股，每股发行价格3元，向证券承销机构的手续费、佣金等直接相关税费100万元。华联公司取得该部分股权后，能够对H公司生产经营决策施加重大影响，华联公司划分为长期股权投资。,借：资本公积-股本溢价 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000,2018/1/19,20,初始投资成本=投资合同或协议约定的价值,投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。,（三）投资者投入的长期股权投资,投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资，投入企业形成的长期股权投资。,（1）有关权益性投资存在活跃市场的，应当参照活跃市场中的市价确定其公允价值； （2）有关权益性投资不存在活跃市场，无法按照市场信息确定其公允价值的情况下，应当将按照一定的估值技术等合理的方法确定的价值作为其公允价值。,在确定投资者投入的长期股权投资的公允价值时，基本顺序是：,2018/1/19,21,【例5-3】 华联实业股份有限公司的乙股东，将其持有的M公司的普通股股票，每股1元，计2500万股，作为资本金投入到本公司。投资协议约定的股权投资价值为8200万元，可折换华联公司每股面值1元的普通股股票2000万股。投资协议约定的股权投资价值是参照M公司股票的市价及其他因素后确定的。华联公司接受投资取得M公司股票占M公司股本的20%，取得该项投资后，能够对M公司生产经营决策施加重大影响，华联公司划分为长期股权投资。,借：长期股权投资-M公司（成本） 82 000 000 贷：股本-乙股东 20 000 000 资本公积-股本溢价 62 000 000,2018/1/19,22,（四）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应按照企业会计准则第12号债务重组和企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定确定。,2018/1/19,23,第三节 长期股权投资的后续计量,企业取得的长期股权投资在持有期间，应根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小，以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，分别选择成本法和权益法进行核算。,成本法，是指长期股权投资的账面价值按初始投资成本计量的方法。在成本法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，以后，除投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。,一、长期股权投资的成本法,(一)成本法及适用范围,2018/1/19,24,2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。,根据准则规定，企业持有的长期股权投资，在下列情况下应采用成本法核算：,1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。,根据准则规定，企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。,说明：在前述投资的四类中，适用于第1类和第4类。,2018/1/19,25,(二) 成本法的核算,初始投资或追加投资时，按其投资成本增加长期股权投资的账面价值：,1.购入时：,借：长期股权投资-公司（成本） （应收股利） 贷：银行存款,2.持有期间(两个内容：被投资单位宣告分派现金股利和收到分派的现金股利。),2018/1/19,26,（1）被投资单位宣告分派现金股利，确认为投资收益：,借：银行存款 贷：应收股利,（2）收到分派的现金股利,借：应收股利 贷：投资收益,（3）被投资单位宣告分派股票股利,被投资单位宣告分派股票股利，投资企业应在除权日作备查登记，不作任何账务处理。,2018/1/19,27,二、长期股权投资的权益法,(一) 权益法及适用范围。,权益法，是指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。,在权益法下，“长期股权投资”的账面价值，始终反映投资企业对被投资单位实际拥有的股份权益。,根据准则规定，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。,说明：在前述投资的四类中，适用于第2类和第3类。,2018/1/19,28,(二) 权益法的核算,在权益法下，长期股权投资下设：“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”等明细科目。,1.取得时(重点：初始投资成本的调整与否),（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本：,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额,不调整,长期股权投资初始投资成本,2018/1/19,29,（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本：,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额,调整,长期股权投资初始投资成本,差额,计入当期损益（营业外收入）,计入,2018/1/19,30,【例5-4】A公司以2000万元取得B公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响。,初始投资成本2000万,净资产公允价值1800万元(600030%),借：长期股权投资(成本) 2000万元 贷：银行存款 2000万元,假如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为：,初始投资成本2000万,净资产公允价值2100万元(700030%),差额:100万,2018/1/19,31,借：长期股权投资(成本) 2100万元 贷：银行存款 2000万元 贷：营业外收入 100万元,2.持有期间的处理,0 1 2 3,10万 10万 110万,106万,持有期间的处理主要包括三个问题：一是，按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。二是，取得现金股利或利润；三是，对被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，按比例调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。,2018/1/19,32,(1) 被投资单位实现净损益的处理,在权益法下，被子投资单位当年实现的净利润或发生的净亏损都会引起所有者权益变动。因此，投资企业长期股权投资的账面价值需要相应的进行调整。,投资企业,被投资单位实现净利润或亏损,按持股比例,调整长期股权投资账面价值，增减投资收益。,会计政策、期间不一致，应调整。,影响因素,原以账面资料计提的折旧额、摊销额，应调整为公允价值计算。,与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销,2018/1/19,33,第二、以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础计提的折旧额、摊销额，以及以取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值金额等对被投资单位净利润的影响。,解释说明：,被投资单位实现净损益的调整,第一、被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。,投资企业在取得投资时，是以被投资单位有关资产、负债的公允价值为基础确定其投资成本，取得投资后所确认的投资收益，也是按照被投资单位资产、负债以公允价值计量，通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。,2018/1/19,34,但是，被投资单位个别利润表中的净利润是以其持有的资产、负债账面价值为基础持续计算的,当投资企业取得投资时被投资单位有关资产、负债的公允价值与其账面价值不同时，在未来期间，计算归属于投资企业应享有的净利润或应承担的净亏损时，就需要对被投资单位计提的折旧额、推销额以及资产减值准备金额等进行调整。,例：见教材P101-102。,投资企业在对被投资单位的净利润进行调整时，应考虑重要性原则，不具有重要性的项目可不予调整。,2018/1/19,35,第三、在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。,投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。 投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。,未实现内部交易损益的抵销包括顺流交易和逆流交易两种。,2018/1/19,36,联营（合营）企业,顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产。逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。,投资企业,顺流交易,逆流交易,2018/1/19,37,【例5-5】甲企业于持有乙公司有表决权股份的20%，能够对乙公司生产经营施加重大影响。2007年11月，甲公司将其账面价值为600万元的商品以900万元的价格出售给乙公司，乙公司作商品未出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2007年实现净利润为1 000万元。假定不考虑所得税影响（顺流交易）。,借：长期股权投资-损益调整（1 000-300）20% 1 400 000 贷：投资收益 1 400 000,甲企业在该项交易中实现利润300万元，其中的60（万元30020%）是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，甲企业应当进行的会计处理为：,2018/1/19,38,超额亏损的确认,被投资单位当年发生净亏损时，投资企业按比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。,借：投资收益 贷：长期股权投资-损益调整,、投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外，未确认的损失通过备查账登记。,在具体确认被投资单位发生的净亏损时，应注意以下几个问题：,基本处理规定：,特殊处理：,2018/1/19,39,账面价值，是指该项股权投资的账面余额减去该项投资已计提的减值准备。股权投资的账面余额包括投资成本、损益调整等。,第一、减记长期股权投资的账面价值。,其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期应收款，该款项的清偿没有明确的计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成长期权益。,、企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：,2018/1/19,40,第二、长期股权投资的账面价值减记至零时，如果存在实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，应以该长期权益的账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值，借记“投资收益”，贷记“长期应收款”科目。,第三、长期权益的价值减记至零时，如果按照投资合同或协议约定将履行其他额外的损失补偿义务的，对于符合预计负债确认条件的义务，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。,2018/1/19,41,经过上述顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先作备查登记，待以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理，减记已确认预计负债的账面余额，恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。,上述亏损处理顺序如下图：,2018/1/19,42,长期股权投资账面价值,长期权益账面价值,额外损失补偿义务（预计负债）,备查簿,2018/1/19,43,假设上例按合同规定（与乙企业签订合同），亏损超过1000万元以上部分，甲公司按5%负担。则：,【例5-6】2007年1月5日甲公司取得乙企业30%的股权投资，初始投资成本为400万元。假定取得投资时被投资单位各资产公允价值等于初始投资成本，双方采用的会计政策、会计期间相同。乙企业2007年亏损2000万元，甲公司对乙企业的“长期应收款”为80万元。,2007年末应负担的亏损：,借：投资收益 480万 贷：长期股权投资-损益调整 400万 长期应收款 80万,200030%=600万元,备查账登记：120万元,2018/1/19,44,借：投资收益 530万 贷：长期股权投资-损益调整 400万 长期应收款 80万 预计负债 50万,负担亏损：10005%=50万元,备查账登记：70万元,假设第2年末乙企业实现净利润800万元。,应享有的利润：80030%=240万元,按相反顺序：先扣除“备查账”的70万元；再冲转“预计负债”50万元；再恢复“长期应收款”80万元；最后恢复“长期股权投资”40万元。,2018/1/19,45,借：预计负债 50万 长期应收款 80万 长期股权投资-损益调整 40万 贷：投资收益 170万,取得现金股利或利润的处理,按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应区别以下情况分别处理：,取得的现金股利或利润未超过已确认投资损益的，应抵减长期股权投资的账面价值。,2018/1/19,46,借：应收股利 贷：长期股权投资-损益调整,当被投资单位宣告分派现金股利或利润时：,自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整部分，应视为投资成本收回，冲减长期股权投资成本。,借：应收股利 贷：长期股权投资-成本,当被投资单位宣告分派现金股利或利润时：,2018/1/19,47,【综合题】2001年7月1日，A公司购入D公司股票1600万股占D公司普通股股份的25%，对D公司实施重大影响，A公司对该项股权投资采用权益法核算。假设投资时，D公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采取的会计政策一致，双方未发生任何内部交易，A公司按照D公司的账面净损益和持股比例确认投资损益。 2001年度，D公司报告净收益1500万元。 2002年3月10日，D公司宣告2001年度利润分配方案，每股分派现金股利0.15元。2002年度，D公司报告净收益1820万元。 2003年3月5日，D公司宣告2002年度利润分配方案，每股分派现金股利0.15元。2003年度，D公司报告净收益1250万元； 2004年4月15日，D公司宣告2003年度利润分配方案，10送3（分派股票股利），除权日为2003年5月10日。2004年度，D公司报告净收益980万元。,2018/1/19,48,2005年4月10日，D公司宣告2004年度利润分配方案，每股分派现金股利0.10元。2005年度，D公司报告净收益1000万元，未进行利润分配。 2006年4月5日，宣告2005年度利润分配方案，每股分派现金股利0.10元。 2006年度，D公司报告净亏损600万元。 2007年度，D公司继续发生亏损500万元，未进行利润分配。,借：长期股权投资-损益调整 187.5 贷：投资收益 187.5,会计处理如下：,2001年度，D公司报告净收益1500万元；,应确认的投资收益,=150025%6/12=187.5万元,2018/1/19,49,2002年3月10日，D公司宣告2001年度利润分配方案，每股分派现金股利0.15元。2002年度，D公司报告净收益1820万元；,应收现金股利=16000.15=240万元应冲减投资成本=240-187.5=52.5万元,借：应收股利 240 贷：长期股权投资-损益调整 187.5 -成本 52.5,应确认投资收益=182025%=455万元 应确认损益调整=455-52.5=402.5万元,3月10日宣告分派现金股利：,年末确认收益：,2018/1/19,50,借：长期股权投资-损益调整 402.5 -成本 52.5 贷：投资收益 455,2003年3月5日，D公司宣告2002年度利润分配方案，每股分派现金股利0.15元。2003年度，D公司报告净收益1250万元；,3月5日宣告分派现金股利：,应收现金股利=16000.15=240万元,注：未超过已过已确认损益调整（损益调整：187.5-187.5+402.5=402.5万元），直接减少“损益调整”明细科目。,借：应收股利 240 贷：长期股权投资-损益调整 240,2018/1/19,51,借：长期股权投资-损益调整 312.5 贷：投资收益 312.5,年末确认收益：125025%=312.5万元,2004年4月15日，D公司宣告2003年度利润分配方案，10送3（分派股票股利），除权日为2003年5月10日。2004年度，D公司报告净收益980万元。,4月15日宣告分派股票股利：,不作处理。,5月10日除权日,股票股利：1600103=480万股,持股总数：1600+480=2080万股,2018/1/19,52,借：长期股权投资-损益调整 245 贷：投资收益 245,年末确认收益：98025%=245万元,已确认的损益调整：402.5-240+312.5+245=720万元,2005年4月10日，D公司宣告2004年度利润分配方案，每股分派现金股利0.10元。2005年度，D公司报告净收益1000万元，未进行利润分配。,4月10日宣告分派现金股利：,应收现金股利=20800.10=208万元,（现金股利为208万元，未超过损益调整）,借：应收股利 208 贷：长期股权投资-损益调整 208,2018/1/19,53,2006年4月5日，宣告2005年度利润分配方案，每股分派现金股利0.10元。2006年度，D公司报告净亏损600万元。,年末确认收益：100025%=250万元,借：长期股权投资-损益调整 250 贷：投资收益 250,借：应收股利 208 贷：长期股权投资-损益调整 208,4月5日宣告分派现金股利：,应收现金股利=20800.10=208万元,已确认的损益调整：720-208+250=762万元,现金股利为208万元，未超过损益调整）,2018/1/19,54,借：投资收益 125 贷：长期股权投资-损益调整 125,年末确认损失：60025%=150万元,借：投资收益 150 贷：长期股权投资-损益调整 150,2007年度，D公司继续发生亏损500万元，未进行利润分配。,年末确认损失：50025%=125万元,2018/1/19,55,(3)被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理,采用权益法核算时，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积。,【例6-7】A公司对B公司的长期股权投资的持股比例为45，现B公司增资使A公司的持股比例下降为40。B公司因增资扩股溢价发行股票而产生股本溢价600万元。则A公司会计处理为：,借：长期股权投资(其他权益变动) 240 贷：资本公积其他资本公积 (60040) 240,2018/1/19,56,被投资单位分派的股票股利，投资企业不进行账务处理，但应在除权日作备查登记，即在备查簿中登记所增加的股数。,(4)股票股利的处理,三、长期股权投资减值,对子公司、联营企业及合营企业的投资,按“资产减值准则”处理,不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,按“金融工具确认和计量准则”处理,2018/1/19,57,第四节 长期股权投资核算方法的转换及处置,一、长期股权投资核算方法的转换,(一)成本法转为权益法,长期股权投资的核算方法，因持股比例发生变动而由成本法转换为权益法时，投资企业应当根据导致核算方法转换的不同情况进行会计处理。,1追加投资导致的成本法转为权益法（持股比例增加）,因追加投资，由原第4类变为第3类或第2类；则应分段处理，包括以下三个内容：,2018/1/19,58,(1) 对于原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于后者的，根据其差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益。,10%,账面余额,不调整长期股权投资的账面价值,按差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益,（1）,追加投资当期期初,投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额,15%,合计：25%,原投资日,追加投资日,2018/1/19,59,(2) 对于追加投资新取得的股权部分，应当将追加投资成本与追加投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，前者大于后者，不调整长期股权投资的成本；前者小于后者，应按其差额调整长期股权投资的投资成本，同时计入追加投资当期的营业外收入。,10%,15%,合计：25%,（2）,投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额,投资成本,不调整长期股权投资的投资成本,按差额分别调整长期股权投资的投资成本和营业外收入,（2）,追加投资当期期初,原投资日,追加投资日,2018/1/19,60,(3) 对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中投资企业按原持股比例计算的应享有的份额，应根据下列不同情况分别进行会计处理。,属于在此期间被投资单位实现净损益中投资企业按原持股比例计算的应享有份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，对于在取得原投资时至追加投资当期期初被投资单位实现的净损益中应享有的份额，应调整留存收益；对于追加投资当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益。,属于被投资单位实现净损益以外的其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按原持股比例计算的应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积(其他资本公积)。,2018/1/19,61,10%,15%,合计：25%,（3）,按净损益和原持股比例计算的享有份额调整长期股权投资的账面价值和留存收益,追加当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益份额，调整长期股权投资的账面价值，并计入当期损益。,净损益以外其他所有者权益变动，按原持股比例计算的享有份额，调整长期股权投资账面价值和资本公积,原投资日,追加投资日,追加投资当期期初,2018/1/19,62,10%,15%,合计：25%,投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额,账面余额,不调整长期股权投资的账面价值,按差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益,投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额,投资成本,不调整长期股权投资的投资成本,按差额分别调整长期股权投资的投资成本和营业外收入,（1）,（2）,（3）,当期期初,按净损益和原持股比例计算的享有份额调整长期股权投资的账面价值和留存收益,追加当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益份额，应计入当期损益。,净损益以外其他所有者权益变动，按原持股比例计算的享有份额，调整长期股权投资账面价值和资本公积,2018/1/19,63,【例5-8】A公司于2007年2月取得B公司10%的股权,成本为600万元,取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为5600万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值,A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。,2008年1月2日,A公司又以1200万元的价格取得B公司12%的股权,当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。取得该部分股权后,按照B公司章程规定,A公司能够派人参与B公司的生产经营决策,对该项长期股权投资转为采用权益法核算。本例中假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，双方未发生任何内部及交易，B公司通过生产经营活动实现的净利润为600万元,未派发现金股利或利润。除所实现净利润外,未发生其他计入资本公积的交易或事项。,2018/1/19,64,借:长期股权投资-成本 12 000 000 贷:银行存款 12 000 000,(l) 2008年1月2日,原投资10%的处理,账面余额600万元,净资产公允价值份额560万元(5600l0%),不调整长期股权投资的账面价值,(2) 2008年1月2日，追加投资处理,注意：如果相反，其差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益。,追加投资成本1200万元,净资产公允价值份额960万元(8000l2%),不调整长期股权投资的账面价值,注意：如果相反，其差额分别调整长期股权投资的账面价值和当期营业外收入。,2018/1/19,65,(3) 2008年1月2日，原投资时至追加投资交易日之间的调整,投资后被投资单位实现净利润,60010%=60万元,除实现净损益外其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动,借:长期股权投资-损益调整600 000 贷: 盈余公积 60 000 利润分配未分配利润 540 000,借:长期股权投资-其他权益变动 1 800 000 贷:资本公积其他资本公积1 800 000,（8 000-5 600）- 600 =1 800万元10%=180万元,2018/1/19,66,2处置投资导致的成本法转为权益法（持股比例减少）,投资企业原持有的对被投资单位具有控制的长期股权投资，因处置投资导致持股比例下降，不再对被投资单位具有控制但能够施加重大影响，或者与其他投资方一起实施共同控制的，在由成本法转换为权益法时，应首先应按处置投资的比例转销应终止确认的长期股权投资成本，剩余的长期股权投资部分按以下原则进行处理：,(1)将剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计算的原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，二者之间存在差额的，如果剩余投资的成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；如果剩余投资的成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，应当按其差额调整长期股权投资的账面价值，同时,调整留存收益。,2018/1/19,67,剩余投资成本,不调整长期股权投资的账面价值,按差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益,（1）,原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额,15%,合计：40%,原投资日,处置投资日,55%,按40%计算,2018/1/19,68,(2)对于原取得投资后至处置投资交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按剩余持股比例计算的应享有份额，应根据下列不同情况进行会计处理：,属于在此期间被投资单位实现的净损益中投资企业按剩余持股比例计算的应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值的同时，对于在取得原投资时至处置投资当期期初被投资单位净损益中应享有的份额，应调整留存收益，对于在处置投资当期期初至处置投资交易日之间被投资单位实现的净损益中应享有的份额，应调整当期损益。,2018/1/19,69,合计：40%,按净损益和剩余持股比例计算的享有份额调整长期股权投资的账面价值和留存收益,追加当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益份额，调整长期股权投资的账面价值，并计入当期损益。,原投资日,处置投资日,处置投资当期期初,55%,15%,按40%计算,2018/1/19,70,属于被投资单位实现净损益以外的其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按剩余持股比例计算的应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积(其他资本公积)。,合计：40%,原投资日,处置投资日,处置投资当期期初,55%,15%,净损益以外其他所有者权益变动，按剩余持股比例计算的享有份额，调整长期股权投资账面价值和资本公积。,2018/1/19,71,【例5-9】A公司原持有B公司60%的股权,其账面余额为6000万元,未计提减值准备。2009年1月6日,A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业,出售取得价款3600万元,当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万元。A公司原取得B公司60%股权时,B公司