第四章债务重组

1、第四章 债务重组债务人对债务重组的会计处理债务人对债务重组的会计处理债权人对债务重组的会计处理债权人对债务重组的会计处理熟悉债务重组方式熟悉债务重组方式 一、债务重组的概念及其主要方式一、债务重组的概念及其主要方式 （一）债务重组的概念（一）债务重组的概念 债务重组是指在债务人发生债务重组是指在债务人发生财务困难财务困难的情的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出或者法院的裁定作出让步让步的事项。的事项。 理解：债权人对债务人的让步！理解：债权人对债务人的让步！ 【例】【例】2007年年3月月31日，甲公司应收乙公司的一笔日，甲公司应收乙公

2、司的一笔贷款贷款500万元到期，由于乙公司发生财务困难，该万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔贷款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权笔贷款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权计提坏账准备计提坏账准备100万元。当日，甲公司就该债权与万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组的有（）。务重组的有（）。 A.减免减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还万元债务，其余部分立即以现金偿还 B.减免减免50万元债务，其余部分延期两年偿还万元债务，其余部分延期两年偿还 C.以公允价值为以公允价值为500万元的固定资产

3、偿还万元的固定资产偿还 D.以现金以现金100万元和公允价值为万元和公允价值为400万元的无形资产万元的无形资产偿还偿还 【多选多选】2010年年7月月31日，甲公司应付乙公司的款日，甲公司应付乙公司的款项项420万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组有（列偿债协议中，属于债务重组有（ ）。）。 A.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为410万元的固定资产清偿万元的固定资产清偿 B.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为420万元的长期股权投资清

4、万元的长期股权投资清偿偿 C.减免甲公司减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司延期万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还两年偿还 D.减免甲公司减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司现金万元债务，剩余部分甲公司现金偿还偿还 【多选多选】债务人发生财务困难，债权人作出让步债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有人作出让步的有( ) A。债权人减免债务人部分债务本金。债权人减免债务人部分债务本金 B。债权人免去债务人全部应付利息。债权人免去债务人全部应付利息 C。债权人同意债务人以公允价值高于重组债务。债

5、权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务账面价值的股权清偿债务 D。债权人同意债务人以公允值低于重组债务账。债权人同意债务人以公允值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务面价值的非现金资产清偿债务 （二）债务重组方式（二）债务重组方式 1、以资产清偿债务；、以资产清偿债务； 2、债务转为资本；、债务转为资本； 3、修改其他债务条件、修改其他债务条件 4、混合重组：以上两种或两种以上方式的组合。、混合重组：以上两种或两种以上方式的组合。 二、债务重组的会计处理二、债务重组的会计处理 原则：以公允价值为基础计算债务重组损益，计入营业外原则：以公允价值为基础计算债务重组损益，计入

6、营业外收支。收支。 【单选】企业以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，【单选】企业以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，支付的现金低于应付债务账面价值的差额，应当计入（支付的现金低于应付债务账面价值的差额，应当计入（ ）。）。A、盈余公积、盈余公积 B、资本公积、资本公积C、营业外收入、营业外收入 D、其他业务收入、其他业务收入 【单选】下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，【单选】下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（）。属于债务人债务重组利得的是（）。 A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额非现金资产账面价值小于其公允价值的差额 B.非现

7、金资产账面价值大于其公允价值的差额非现金资产账面价值大于其公允价值的差额 C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额 D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额 （一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务 1、债务人：、债务人：债务人应将重组债务的账面价值与支付的债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为营业外收入。现金之间的差额，确认为营业外收入。 【例例1】甲公司欠乙公司货款甲公司欠乙公司货款100万元，因甲公司资金万元，因甲公司资金紧张，双方协商用银行存款紧张，双方协商用银行

8、存款60万元清偿债务。乙公司对万元清偿债务。乙公司对该项应收帐款计提了该项应收帐款计提了30万元的坏帐准备。万元的坏帐准备。 借：应付帐款借：应付帐款 100 贷：银行存款贷：银行存款 60 营业外收入营业外收入 40 2、债权人、债权人：以低于债务账面价值的现金清偿某：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失（营业外到的现金之间的差额，确认为当期损失（营业外支出）。支出）。 借：银行存款借：银行存款 60 坏帐准备坏帐准备 30 营业外支出营业外支出 10 贷：应收帐款贷：应收帐款 1

9、00 如果乙企业对该笔应收帐款计提了如果乙企业对该笔应收帐款计提了50万元的坏帐万元的坏帐准备呢？准备呢？ 【注注】债权人收到债务人清偿债务的现金金额债权人收到债务人清偿债务的现金金额大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的现金金额，借记的现金金额，借记“银行存款银行存款”等科目，按重等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记按其差额，贷记“资产减值损失资产减值损失”科目。科目。 借：银行存款借：银行存款 60 坏

10、帐准备坏帐准备 50 贷：应收帐款贷：应收帐款 100 资产减值损失资产减值损失 10 【单选单选】甲公司因乙公司发生严重财务困难，预甲公司因乙公司发生严重财务困难，预计难以全额收回乙公司所欠货款计难以全额收回乙公司所欠货款120万元。经协万元。经协商，乙公司以银行存款商，乙公司以银行存款90万元结清了全部债务。万元结清了全部债务。甲公司对该项应收账款已计提坏账准备甲公司对该项应收账款已计提坏账准备12万元。万元。假定不考虑其他因素，债务重组日甲公司应确认假定不考虑其他因素，债务重组日甲公司应确认的损失为的损失为( )万元。万元。 A.0 B.12 C.18 D.30 （二）以非现金资产清偿债

11、务（二）以非现金资产清偿债务 1、债务人、债务人： 债务人应当在符合金融负债终止确认条件时，终止债务人应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值与转让的确认重组债务，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益（营非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益（营业外收入），业外收入）， 转让的非现金资产公允价值与其账面转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。价值之间的差额，计入当期损益。 非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：分别下列情况进行处理： （1）

12、非现金资产为存货的，应当视同销售处）非现金资产为存货的，应当视同销售处理。按非现金资产的公允价值确认销售商品收理。按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。入，同时结转相应的成本。 （2）非现金资产为固定资产、无形资产的，）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额其公允价值和账面价值的差额 计入营业外收计入营业外收入或营业外支出。入或营业外支出。 （3）非现金资产为长期股权投资、金融资产）非现金资产为长期股权投资、金融资产等，其公允价值和账面价值的差额等，其公允价值和账面价值的差额 计入投资计入投资损益。损益。 【例题例题】见教材见教材 2、债权人、债权人

13、： 债权人应当对受让的非现金资产按其债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值公允价值入账，入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，计入当期损益计入当期损益“营业外支出营业外支出”。 债权人已对债权计债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入减后尚有余额的，计入“营业外支出营业外支出”。 债务重组损失冲减后减值准备仍有余额的，应予转债务重组损失冲减后减值准备仍有余额的，应予转

14、回并抵减当期回并抵减当期资产减值损失。资产减值损失。【单选单选】对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（应确认债务重组损失的是（ ）。）。A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额收

15、到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额【单选单选】下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的是（下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的是（ ） A、债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的帐面价值大于、债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的帐面价值大于相关股份公允价值的差额计入资本公积相关股份公允价值的差额计入资本公积 B、债务人以债转股方式抵偿债务的，债权人将重组债权的帐面价值大于、债务人以债转股方式抵偿债务的，债权人将重组债权的帐面价值大于相关股权公允价值的差额计入营业外支出相关股权公允价值的差额计入营业外支出 C、债务人以非现金资产抵偿债务的，债权人将重组债

16、权的帐面价值大于、债务人以非现金资产抵偿债务的，债权人将重组债权的帐面价值大于受让非现金资产公允价值的差额计入资受让非现金资产公允价值的差额计入资 产减值损失产减值损失 D、债务人以非现金资产抵偿债务的，债务人将重组债务的帐面价值大于、债务人以非现金资产抵偿债务的，债务人将重组债务的帐面价值大于转让非现金资产公允价值的差额计放基他业务收入转让非现金资产公允价值的差额计放基他业务收入 （三）以债务转为资本清偿债务的会计处理（三）以债务转为资本清偿债务的会计处理 1、债务人、债务人：债务人应当终止确认重组债务，并将债权人：债务人应当终止确认重组债务，并将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本

17、放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本 或者实收资或者实收资本，股份的公允价值总额与股本本，股份的公允价值总额与股本 或者实收资本或者实收资本 之间的差之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额计入当期营业外收入。值总额之间的差额计入当期营业外收入。 借：应付账款借：应付账款 等等 贷：股本或实收资本贷：股本或实收资本 营业外收入营业外收入 借或贷：资本公积借或贷：资本公积资（股）本溢价资（股）本溢价 2、债权人、债权人： 债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资

18、，重组债权的账面余额与股份的公务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。务的债务重组会计处理规定进行处理。 借：长期股权投资借：长期股权投资 营业外支出营业外支出 坏账准备坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款 等等 资产减值损失（可能有）资产减值损失（可能有） 【例题例题】见教材见教材（四）修改其他债务条件的会计处理（四）修改其他债务条件的会计处理 1、不涉及或有条件的情况、不涉及或有条件的情况 （1）债务人）债务人：债务人应将重组债务的账面价值减：债务人应将重组债务的账面价值减记至将

19、来应付金额，减记的金额确认为营业外收入。记至将来应付金额，减记的金额确认为营业外收入。 【例例3】甲企业甲企业2001年年1月月1日向银行借入日向银行借入3年期借年期借款款100万元，年利率万元，年利率10%。2003年年12月，甲企业资月，甲企业资金紧张，与银行协商同意（金紧张，与银行协商同意（1）免除）免除3年利息年利息30万万元；（元；（2）将期限延长）将期限延长2年；（年；（3）将利率下调为）将利率下调为8%。 债务重组日重组债务帐面价值债务重组日重组债务帐面价值 =100+100*10%*3=130（万元）（万元） 重组后债务公允价值重组后债务公允价值=100（万元）（万元） 债务重

20、组收益债务重组收益=130-100=30（万元）（万元） 借：长期借款借：长期借款 130 贷：长期借款贷：长期借款债务重组债务重组 100 营业外收入营业外收入 30 （2）债权人）债权人： 债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照以现金清偿债务的后债权的账面价值之间的差额，比照以现金清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。债务重组会计处理规定进行处理。 借：贷款借：贷款债务重组债务重组 100 营业外支出营业

21、外支出 30 贷：贷款贷：贷款 100 2、涉及或有条件的情况、涉及或有条件的情况 接例接例4：如果合同规定，甲企业在：如果合同规定，甲企业在2004年取得了利润，年取得了利润，后面后面2年应按年应按10%计算利息。计算利息。 1、债务人：、债务人：应将或有支出确认为预计负债。应将或有支出确认为预计负债。 借：长期借款借：长期借款 130 贷：长期借款贷：长期借款债务重组债务重组 100 预计负债预计负债 4 营业外收入营业外收入 10 如果如果2004年没有利润：年没有利润： 借：预计负债借：预计负债 贷：营业外收入 4 【单选单选】因债务重组已确认为预计负债的或有应因债务重组已确认为预计负

22、债的或有应付金额，在随后会计期间最终没有发生的，企业付金额，在随后会计期间最终没有发生的，企业应冲销已确认的预计负债，同时确认为应冲销已确认的预计负债，同时确认为( )。 A 资本公积资本公积 B 财务费用财务费用 C 营业外支出营业外支出 D 营业外收入营业外收入 2 2、债权人、债权人： 或有资产不确认，实际发生时直接计入当期损益（利息收入或有资产不确认，实际发生时直接计入当期损益（利息收入或冲减财务费用）。或冲减财务费用）。 【判断判断】以修改债务条件进行的债务重组涉及或有应收金额以修改债务条件进行的债务重组涉及或有应收金额的，债权人应将重组债权的账面价值，高于重组后债权账面的，债权人应

23、将重组债权的账面价值，高于重组后债权账面和或有应收金额之和的差额，确认为债务重组损失。（和或有应收金额之和的差额，确认为债务重组损失。（ ） 【例】【例】20072007年年3 3月月3131日甲公司应付某金融机构一笔贷款日甲公司应付某金融机构一笔贷款100100万万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付，当日，甲公司元到期，因发生财务困难，短期内无法支付，当日，甲公司与金融机构签订债务重组协议，约定减免甲公司债务的与金融机构签订债务重组协议，约定减免甲公司债务的20%20%，其余部分延期两年支付，年利率为其余部分延期两年支付，年利率为5%5%（相当于实际利率）利（相当于实际利率）利息按年支付

24、。金融机构已为该项贷款计提了息按年支付。金融机构已为该项贷款计提了1010万元呆账准备，万元呆账准备，假定不考虑其他因素，甲公司在该项债务重组业务中确认的假定不考虑其他因素，甲公司在该项债务重组业务中确认的债务重组利得为（债务重组利得为（ ）万元。）万元。A A10 B10 B12 C12 C16 D16 D2020 【多选】下列各项中，属于债务重组日债务人应计入重组后【多选】下列各项中，属于债务重组日债务人应计入重组后负债账面价值的有（）。负债账面价值的有（）。 A.A.债权人同意减免的债务债权人同意减免的债务B.B.债务人在未来期间应付的债务本债务人在未来期间应付的债务本金金C.C.债务人

25、在未来期间应付的债务利息债务人在未来期间应付的债务利息D.D.债务人符合预计负债务人符合预计负债确认条件的或有应付金额债确认条件的或有应付金额 【多选】下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有【多选】下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有（）。（）。 A.A.债权人将很可能发生的或有应收金额确认为应收债权债权人将很可能发生的或有应收金额确认为应收债权 B.B.债权人收到的原未确认的或有应收金额计入当期损益债权人收到的原未确认的或有应收金额计入当期损益 C.C.债务人将很可能发生的或有应付金额确认为预计负债债务人将很可能发生的或有应付金额确认为预计负债 D.D.债务人确认的或有应付金额在随后不需支付时转入当期损债务人确认的或有应付金额在随后不需支付时转入当期损益益 七、混合重组方式的会计处理七、混合重组方式的会计处理 （一）债务人的会计处理：付出所有代价的（一）债务人的会计处理：付出所有代价的公允价值与债务账面价值的差额确认为公允价值与债务账面价值的差额确认为“营营业外收入业外收入”。 （二）债权人的会计处理：取得非现金资（二）债权人的会计处理：取得非现金资产（含股权投资和