第二十五章合并财务报表版

第二十五 合并财务报本章考情分（1）（2）（3）（4）（1）（2）（3）（4）3年题型题量分析年度201120102009（新制度2009（原制度23361143主要内第一节合并财务报表概述第二节合并范围的确定第三节第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下）第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）第六节内部商品的合并处理第七节内部债权的合并处第八节内部固定资产的合并处理第九节内部无形资产的合并处理第十节所得税会计相关的合并处理第十一节合并现金流量表的编制并财务报表概

第二节合并范围的确

B A拥有C公司70% C【例题1· 甲公司持有其40%，且受托代管B公司持有其30%的被投资企 业【答案】第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下【例25-1】甲公司20×2年1月1日以28600万元的价格取得A公司80%的股权，A公司净资产的公允价值为35000万元。甲公司在A公司过程中发生审计、评估和法120A的企业。AA32000200008000。中所拥有的份额为25600万元。甲公司对A司长期股权投资的初始投资成本为25600元该股权过程中发生的审计、评估等相关费用直接计入当期损益，即计入当期。 25 3 28720（28在本例中，对于甲公司为A公司所发生的审计及评估等费用实际上已支付给会计812 25 6二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编调整被投资单位本年母公司长期股权投资与子者权益的抵消少数股东权益（子者权益×少数股东投资持股比例P公司以80万元货币取得S公司80%股权，即P公司向S公司原股东支付80万元货币，取得S公司原股东拥有S公司80%股权。为简化，假定S公司资产负债表中只有银行存款100万元，实收资本100万元。作为企业整体，相当于用80万元货币取80%20PS20121231 抵消P公司长期股权投资与子者权 A80%的股权，使其成为子公司。800012002800；20×21232006800A20×210500×2年提取盈余公积2000万元，向股东分派现金股利4500万元本例中，A1050036008833A30400 600接【例25-2，本例经过调整后甲公司对A公司长期股权投资的金额为30400万3040020%836 30 7822246 3 3第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下借：固定资产——（调增固定资产价值）（二）母公司长期股权投资与子者权益抵消处理【例25-3】甲公司20×1年1月1日以定向增发公司普通的方式，取得A公司70%的股权。甲公司定向增发普通股10000万股（每股面值为1元甲公司普通A公司在日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为000万元、盈余公积为1200万元、未分配利润为2800万元。A公司日应收账款账392038202000021100万元；固定资产账面价值为18000万元、公允价值为21000万元。日股东36000甲公司合并成本=2.95×10000=29500（万元A36000×70%=25200（万元）合并商誉=29500-25200=4300（万元）甲公司将取得A公司70%的股权作为长期股权投资入账，其账务处理如下：借：长期股权投资——A公司 29500贷：股 10 19甲公司A公司股权所形成的商誉，在甲公司个别财务报表中表示对A公司长期股编制日的合并资产负债表时，将A公司资产和负债的评估增值或减值分别调增或134接【例25-3】经过根据资产和负债的公允价值对A公司财务报表调整后，其股东000×70%A29500252004300000×30%借：股 20 12000（8 1 2商 4 29 10子公司的个别财务报表反映为在日公允价值基础上确定的可辨认资产负债等在本期资被方一项固定资产，采用年限平均法计提折旧，无残值，预计尚可使用年限为年，201211 在购买日公允价值基础上确定的在其资产负债表日应有的2012年1月1在购买日公允价值基础上确定的在其资产负债表日应有的2012年12月31 2013年12月31 借：固定资产——（调增固定资产价值）借：固定资产——（调增固定资产价值）办公楼，其公允价值为700万元，账面价值为600万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为20年，无残值。假定A办公楼用于S公司的总部管理。其他资产和负债的公允价SPPS借：555借： 母公司长期股权投资与子者权益的抵消少数股东权益（子者权益×少数股东投资持股比例）【例25-4】接【例25-3，甲公司20×1年1月1日以定向增发普通的方式，持有A公司70%的股权。甲公司对A公司长期股权投资的金额为29500万元，甲公司日编制的合并资产负债表中确认合并商誉4300万元。A公司在日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积8000万元、盈余公积为1200万元、未分配利润为2800万元。A公司日应收账款392038202000021100180002100010500，A2000；；4500万元。截至20×1年12月31日，应收账款按日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销日发生评估增值的存货，当年已全部实现对外销售日固定资产原2020；；增值计算的折旧而调增用）]=9350（万元）=2800（年初） -2000（提取盈余公积）-4500（分派股利）=5650（万元）甲公司本年投资A公司的投资收益=9350×70%=6545（万元）=29 -4500（分派股利）×70%=32895（万元按公允价值对A公司财务报表项目进行调整根据日A公司资产和负债的公A134因日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额对A公司本年净利润的 1贷：存 1借： 按照权法对甲司财报表项进行调整日A司资产负债的允AAAA 6 3 6 3AA 20 12000（8 1 2 5商 4 32 12AA622245利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4500万元。甲公司根据A公司的分派现 3 3【例25-5】接【例25-4，A公司在日相关资产和负债等资料同上，即购A32000200008000392038202000021；180002100020×11231日，应收账款按日公允价值的金额收回；日的存货，当年已实现对外销售日2020；8000560010400A12000，A24006000A=1200-150（固定资产公允价值增值计算的折旧）=11850（万元）650（万元 =9100（万元A=11850×70%=8295（万元甲公司本年年末对A公司长期股权投资=32895（上年末长期股权投资余额） 000（分配股利）×70%=36990（万元）按公允价值对A公司财务报表项目进行调整因日A公司资产和负债的公允A13411借 2850（3000-150） 1150 4借： 按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整因日A公司资产和负债的公允AA 6 3 6 3A调整后A公司本年实现净利润以及本年分派现金股利中所拥有的份额，调整本年甲公司对A 8 4 8 4长期股权投资与子者权益的抵消。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A者权益中拥有的份额予以抵消。其抵消分录如下： 20 12000（8 3 2 9商 4 36 14AA 8 3 5 2 6 9应收股利与应付股利的抵消。本例中A公司本年分派现金股利6000万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4500万元。甲公司根据A公司的分派利4200万元。这属于母公司与子公司之间的债权，在编制合并资产负债表时必须将 4 4【例题3·多选题】甲公司20×011公司80%股权，能够对乙公司的财务8500 A．20×10B．20×0400C．20×112310D．20×112315925E．20×112316100【答案】股东损益=-5000×20%=-1000（万元A；20×11231=825-5000×20%=-175（万元C；20×11231益=8500+（2000-5000）×80%=6100（万元E；20×11231权益总额=6100-175=5925（万元D第六节内部商品的合并处【例25-8】甲公司本期个别利润表的营业收入有5000万元，系向A公司销售产品内部购进商品的60%实现销售，其销售收入为3750万元，销售成本为3000元，销售毛利率为20%，并列示于其个别利润表中；该批商品的另外40%则形成A公司期末存货，即期末存货为2000万元，列示于A公司的个别资产负债表中。在编制合并财务报表时，其抵消 5000（3000 5期末存货中未实现内部销售利润=（5000-3500）×40%=600（万元 3750本期合并报表中确认营业成本=3500×60%=2100（万元本期期末合并报表中列示的存货=3500×40%=1400（万元25-8A600056254500期末内部购进形成的存货为3500万元（期初存货2000万元本期购进存 万元 6 6 1贷：存 1050（3【例25-12】甲公司系A公司的母公司，甲公司本期向A公司销售商品2000万840，A160金额（1400） 2 2【例2513】公司为A公司的公司。公本期向A司销售品2000万1400A1320，A680元。金额（1400）A680600A（2000）高于甲公司销售该商品的取得成本（1400）部80（1400）高于其可变现净值（1320）此时，A60080存货跌价准备，从整个企业来说，则是必须计提的存货跌价准备，则不需要进行抵消 2 2 贷：存 【例25-14】接【例25-12】，甲公司与A公司之间内部销售情况、内部销售及存货跌价准备的抵消处理见【例25-12】。A公司与甲公司之间本期未发生内部销售。本例期末存货系上期内部销售结存的存货。A1200，A8001400）。A800业来说，前者应当予以抵消；后者则是属于应当计提的。 【例25-15】接【例25-12】，甲公司上期向A公司销售商品2000万元，其160跌价准备予以抵消，其抵消处理见【例25-12】。甲公司本期向A公司销售商品30002100A4000300040%，1500120060%18001620 3 3 贷：存 540[（3000-2 第七节内部债权的合并处一、内部债权项目本身的抵在编制合并资产负债表时，需要进行抵消处理的内部债权项目主要包括：（1）应到期投资（假定该项债券投资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为性金融资借：类项目企业内部母公司与子公司、子公司相互之间可能发生持有对方债券等内部。编制合并财务报表时，应当在抵消内部的应付债券和持有至到期投资等内部债权【例题4·计算题】P公司20111231产负债表中的内部应收账款为475万元，坏账准备余额为25万元。假定P公司2011年系首次编制合并财务报表，不考虑所 255555P201212310。 第八节内部固定资产的合并处一、未发生变卖或报废的内部固定资产的抵（一）将期初固定资产中未实现内部销售利润抵消贷：用二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产的抵将上述抵消分录中“固定资产——项目“固定资产——累计折旧项目“营（一）将期初固定资产中未实现内部销售利润抵消贷：用【例25-21】A公司和B公司同为甲公司控制下的两个子公司。A公司将其净值为1固定资产实现收益220万元，并列示于其个别利润表之中。B公司以1500万元的金额在该内部固定资产中，A公司因实现营业外收入220万元编制合并财务报表时甲公司必须将因该固定资产实现的营业外收入与固定资产原 220通过上述抵消处理后该内部固定资产所实现的损益予以抵消，该厂房的通过1280万元，销售成本为1200万元，B公司以1680万元的价格作为该固定资产的入账。产品的销售收入1680万元及其销售成本1200万元，以及Ｂ公司固定资产中包含480（1600-1200）予以抵消。 1 1 4801680销售成本为1200万元。B公司以1680万元的价格作为该固定资产的易固定资产在当年按12个月计提折旧。将该内部固定资产相关销售收入与销售成本及中包含的未实现内部销售利润予以抵消。本例中，A公司因该内部确认销售收入1680万元，结转销售成本1200 1 1 480B公司按4420120 贷： 【例25-24】接【例25-23，B公司20×2年其个别资产负债中，该内部固定资产为1680万元，累计折旧为840万元，该固定资产净值为840万元。 480 贷： 480 【例25-26】接【例25-25，20×4年12月该内部固定资产使用期满，B该固定资产的和累计折旧转销，在20×4年12月31日个别资产负债表固定资产中已按照内部固定资产中包含的未实现内部销售利润，调整“未分配利润 将本期因固定资产中包含的未实现内部销售利润而多计提的折旧额抵消： 贷： 随着内部固定资产的清理该固定资产的累计折旧和净值在B公司个别资产 贷： 【例25-27】接【例25-25，20×4年12月31日，该内部固定资产使用期满，但该固定资产仍处于使用之中，B公司未对其进行清理报废。B公司20×4年度个别报表利润表列示固定资产当年计提的折旧420此时，甲公司在编制20×4年度合并财 480整“未分配利润——年初”项目： 将本期因固定资产中包含的未实现内部销售利润而多计提的折旧额抵消： 【例25-28】接【例25-27，该内部固定资产20×5年仍处于使用之中。B公司个别资产负债表中内部固定资产为1680万元，累计折旧为1680万元；由于固定资产超期使用不计提折旧，B 480 【例25-29】接【例25-25。B公司于20×3年12月对该内部固定资产进1260贷：【例题5·单选题】甲公司及其子公司（乙公司）20×7年至20×9年发生的有关或（1）20×71225司与乙公司签订设备销售合同，将生产的一台A销售给乙公司，售价（不含）为500万元。20×7年12月31日，甲公司按合同约定将A设备交付乙公司，并收取价款。A设备的成本为400万元。乙公司将的A设备作为管5（2）20×9年12月31日，乙公司以260万元（不含）的价格将A设备给独甲公司和乙公司均为一般，适用的税率均为l7%。根据税定，乙公司为A设备支付的进项税额可以抵扣；A设备按照适用税率缴纳增值在甲公司20×8年12月31日合并资产负债表中，乙公司的A设备作为固定资产 【答案】甲公司在20×9年度合并利润表中因乙公司处置A设备确认的损失是（ A.- B.-C.- 【答案】（400-以市场价格销售给司，售价为100万元（不考虑相关税费销售成本为76万元。残值为零。假定不考虑所得税的影响，甲公司在编制2013年年末合并资产负债表时，应调 【答案】第九节内部无形资产的合并处一、未发生变卖或报废的内部无形资产的抵（一）将期初无形资产中未实现内部销售利润抵消贷：用二、发生变卖情况下的内部无形资产的抵将上述抵消分录中“无形资产——项目“无形资产——累计摊销项目“营（一）将期初无形资产中未实现内部销售利润抵消贷：用第十节所得税会计相关的合并处25P201155三、内部存货相关所得税会计的合并抵消处 【例25-12甲公司系A公司的母公司甲公司本期向A公司销售商品2000万元，1400；AA1840为此，A16014002000期末合并报表中确认递延所得税资产=（2000-1400）×25%=150（万元 【例25-13甲公司为A公司的母公司甲公司本期向A公司销售商品2000万元，其销售成本为1400万元，并以此在其个别利润表中列示。A公司购进的该商品当期全部未1320，A68013202000期末合并报表中确认递延所得税资产=（2000-1320）×25%=170（万元【例25-14】接【例25-12，甲公司与A公司之间内部销售情况、内部销售及1200，A80010002000期末合并报表中确认递延所得税资产=（2000-1200）×25%=200（万元 【例25-15】接【例25-12，甲公司上期向A公司销售商品2000万元，其销售成25-12A30002500200040%1期末存货账面价值=2100×60%=1260（万元计税基础=3000×60%=1800（万元期末合并报表中确认递延所得税资产=（1800-1260）×25%=135（万元 ，【例题8·计算题】2011年1月1日，P公司以银行存款购入S公司80%的，能够对S公司实施控制。2011年S公司从P公司购进A商品400件价格为每件2万元（不含下同P公司A商品每件成本为1.5万元2011S对外销售A商品300件，每件为2.2万元；2011年年末结存A商品100件。2011年12月31日，A商品每1.8；SA20，2012年S公司对外销售A商品20件，每件为1.8万元。2012年12月31日，SPA80A1.4A商品存货跌价准备的期末余额为48万元。假定P公司和S公司均采用资产负债表法核25%。 贷：存 1.5 2011年12月31日合并财务报表中结存存货账面价值=100×1.5=150（万元，计税基表中递延所得税资产调整金额=12.5-5=7.5（万元。20111.54 ×2=160（=（160112）×5%=12万元）因S=4×25=1（万元递延所得税资产调整金额=12-12-7.5=-7.5（万元。2012年合并报表中调整分录如下： 四、内部固定资产等相关所得税会计的合并抵消处1680万元，销售成本为1200万元。B公司以1680万元的价格作为该固定资产的入账B公司的该固定资产用于公司的销售业务该固定资产属于不需要安装的固定资产，4B和预计净残值与税定一致为简化合并处理假定该内部固定资产在当年按12个月计提折旧。B公司在20×1年12月31日的资产负债表中列示有该固定资产，其为 将该内部固定资产相关销售收入与销售成本及中包含的未实现内部销售 1 1 480 20×11231=480-120=360（万元，应确认递 第十一节合并现金流量表的编合并现金流量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业在一定会计期间现金流为建造厂房债券收到现金8000万元 【答案】E 8120【答案】780（资活动现金流出=（500-350（事项4）+160（事项7）+300（事项9）=610（万元经营活动的现金流入=8000（2）+200（3）=8200（万元A、BD第十二节本期增加子公司和减少子公司的合并×1年12月起，甲公司董事会聘请了新华会计师为其常年财务顾问。20×1年12月31日，该担任甲公司常年财务顾问的会计师收到甲公司财务总监的邮件，其内容如下：（2011）我公司想请你就本邮件的附件1和附件2所述相关或事项，提出在20×1年度合并财务报表中如何进行会计处理的建议。所附或事项对有关税金和递延所得税以及现1：对乙公司、20×1年1月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为1250万欧元；欧元与之间的即期汇率为：1欧元=8.8元。息如下：20×1年12月31目，1欧元=9元；20×1年度平均汇率，1欧元=8.85元为保障我公司的原材料供应，20×1年7月1日，我公司1000万股普通股换取司原股东持有的司20%有表决权。我公司取得司20%有表决权后，派出一名代表作为司董事会成员，参与司的财务和经营决策。司地日，我公司每股的市场价格为2.5元，过程中支付券商手续费50万元；司可辨认净资产的公允价值为13000万元，账面价值为12000万元，其差额为司一项无形资产增值。该无形资产预计尚可使用5年，预计净残值为零，按直摊我公司在本中1000万股后，在外的总数为15000万股，每我公司在乙公司、司的之前，与他们不存在关联方关系①计算甲公司乙公司、司股权的成本，并说明由此发生的相关费用的会计处①乙公司股权的成本=1200×8.8=10560（万元）司股权的成本=1000×2.5=2500（万元）对乙公司进行企业合并支付的相关审计、法律等费用200万元，在发生时直接②乙公司股权产生的商誉=10560-1250×80%×8.8=1760（万元）。首先抵减分摊至资产组或资产组组合誉的账面价值。然后，根据除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占，按比例抵减其他各项资产的账面价值。20×1=（1250-300）×9-（1250×8.8-300×8.85）=205（万元）。④甲公司权益性增加股本1000万元，股本溢价应当扣除权益性的手续费，增加资本公积——股本溢价1450万元(2.5×1000-1000-50)，权益性对有者权益的影响=2.5×1000-50=2450（万元）。 2贷：股 1 1 ⑤甲公司对司投资的后续计量采用权益法核算，因为甲公司取得司20%有表决权后，派出一名代表作为司董事会成员，参与司的生产经营决策，对对初始投资成本的调整金额=13000×20%-2500=100（万元期末应确认的投资收益=［1200-500-(13000-12000)/5×6/12］×20%=120(万元)。2：20×1给丁公司，租赁期开始日为协议签订日，年为85万元，租赁期为10年。丁公司将租150020②述甲公司应收乙公司账款在合并财务报表中的处理及理由，并编制相关抵消分 1500资本公 ［1660-(1500-1 90(1750-1 1 借： 75(1 贷： 在合并财务报表中，要将甲公司的应收债权与乙公司应付抵消，甲公司在