关于会计信息可靠性与相关性的思考

关于会计信息可靠性与相关性的思考柏斯魁 李 晶摘 要本文论述了会计信息的可靠性、相关性及其相互关系,探讨了会计信息失真的成因,提出了防范会计信息失真应采取的措施。关键词会计信息;可靠性;相关性;失真;防范真实的会计信息可以反映一个企业或单位特定时日的财务状况、特定期间的经营成果和现金流量情况,它是各类利益相关者赖以决策的重要依据。然而,近年来,会计信息质量问题已成为财经界关注的重点。会计信息失真已日益成为我国乃至世界所关注的热点。会计信息失真究其原因何在?本文试图通过对会计信息可靠性与相关性的阐述,以浅析会计信息失真的成因和相应措施。一、会计信息可靠性和相关性的内在统一1可靠性。根据国际会计准则委员会(IASC)和美国财务会计准则委员会(FASB)的定义,可靠性包括这样几层涵义:(1)信息必须忠实反映其“所拟反映或理当反映的”交易事项。(2)信息必须没有偏向。没有偏向亦即信息必须具有中立性。(3)信息必须没有重要错误。比较而言,我国企业会计准则第 10 条规定:会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映财务状况和经营成果。这里可靠性的概念过于单薄,仅有“如实反映”不能表达可靠性这一质量特征的全部含义。因此,其核心就是会计信息的质量高低,可信度高低。会计信息的质和量加起来就是质量。可信度即会计信息值得信任、可参考的程度,也可叫可靠性。可靠性附属特性:一是真实性,即一项数据和说明,符合它意在反映的现象。(有一种观点说可靠性不等于真实性和唯一性,需要自己再深入学习理解)二是可核实性,指独立的会计师们用相同的计量方法,基本上会重视会计信息。(会计本身就有不确定性,但都不能脱离基本的会计假设)三是中立性,指会计信息不存在取得一定成果或诱发特定形式或行为的意图或偏向(即所说的接近于客观性)。当然,会计信息要可靠,还必须在重要性和允许的范围内做到完整。遗漏会造成资料的虚假或令人误解,从而使资料不可靠并且会影响相关性。2相关性。根据 IASC 和 FASB 的定义,相关性包括以下几点含义:(1)信息与使用者的决策相关联,并具有影响使用者经济决策的能力。(2)信息对决策所起的作用,是指将相关的信息输入预测过程,从而增强决策者预测的能力,证实或纠正过去的评价。(3)信息对决策有用,必须要在信息失去其对决策的影响作用前及时地提供给决策者,否则相关的信息也变成为不相关。而我国仅在企业会计准则第 14 条规定:会计核算应当及时进行。相比而言,可以说会计信息相关性这一重要质量特征在我国是缺位的,至少可以说是残缺不全的。有人指出相关性是人利用会计信息所产生的相联系的影响(影响也是人为的)。我们赞成一种观点所说的,即会计准则的公共选择过程,使各方利益达到均衡(民主的作用)。会计信息实际和谁都不相关。只有一种情况,就是当决策人分析会计信息,决策者通过会计数据和文字说明,推测下一步企业目标结果。有人说会计信息相关性有三个基本特性,即预测性、反馈性和及时性。其实没有,有的只是人利用目前会计信息预测未来事项,利用会计资料将目前情况和期望值作比较,以寻找、证实或者改变期望值。及时性也是指在会计信息失去对决策有用之前,被决策者所拥有。实际上被决策者关注的相关信息倘若提供不及时,便会成为明日黄花,一无所用。当然,会计信息的相关性最终还受信息本身所描述的客观事项性质因素和使用者对其所持的重要性的认识影响。即信息是否对自己有用。3可靠性与相关性的相互关系。可靠性与相关性有很多共同点。首先,它们共同构成会计信息的主要质量特征,有用的信息必须同时具备这两种质量,相关性越大,可靠性越高,越符合使用者的需要。其次,相关性与可靠性都是从信息使用者角度提出的。相关性回答信息使用者需要什么信息,而可靠性使信息使用者能对会计信息充分信任而放心使用。再次,相关性与可靠性都要受成本效益原则、重要性原则的制约。相关性与可靠性常常又是矛盾的。为了加强相关性,而扩大会计信息反映的范围或改变会计方法等,使得可靠性可能有所削弱。反之,为了提高可靠性,而使大量计量困难的经济资源未能得到反映或沿用旧的会计方法,则削弱了相关性。相关性与可靠性究竟孰轻孰重,如何在二者之间做出权衡,主要考虑的应是如何最好地满足使用者作出经济决策的需要的问题。因此,两者又是内在统一的。二、会计信息失真的成因(一)非法会计信息的成因非法会计信息是指有关单位和人员为了局部和个人的利益,故意违反财经法规而导致的会计信息失真。这是我国目前最主要的会计信息失真类型,具体表现在以下几个方面:(1)部分单位法制意识淡薄,有章不循,有法不依,置会计法与国家税法于不顾,为享受国家出台的优惠政策和取得银行贷款,或为了完成上级下达的考核指标,采取各种手段,随心所欲地编造虚假会计数字,达到维护其局部利益的目的。(2)有些企业领导的作风和思想素质不过硬。(3)会计人员的独立性不强,利益得不到保障。(4)单位内部控制不健全。(5)外部监督不力。同时,会计信息的披露(资产负债表、损益表、现金流量表及附注构成的信息披露)结构是不完备的。如果将会计信息视为一种相对独立的“物品”,那么,它也具有相应的“制造者”和“消费者” 。任何一个“制造”或“消费”会计信息的主体,都能或至少是期望能从“制造”或“消费”的行为中获取收益。在“制造”会计信息中人为做假是基于会计信息披露缺乏制度化、法律化的刚性约束。尽管会计法对责任人追究了“制造者”会计信息失真的法律责任,但执法空间的存在,使得这种追究难以从根源上杜绝会计信息失真的发生。假如在一定时期的制度安排,鼓励提供高质量的会计信息,并对实施这种行为的主体给予奖励,则市场上普遍提供的信息其质量应当能令人满意;反之,如果市场不奖励,甚至惩罚提供高质量会计信息的主体,那些提供虚假会计信息的主体又能获得不菲的收益,则市场上普遍流行的会计信息,虚假成份必定居多。同时在会计信息披露时,追加具有独立权威的会计审计,(虽不能防止审计与会计的联合“作案”)但至少可以从结构上控制会计信息失真发生的可能性。因此,会计信息披露无论是制度的安排还是结构上的缺陷,客观上培养了会计信息失真繁衍的土壤。(二)技术性会计信息失真的成因技术性会计信息失真是指由于会计人员业务素质不高而造成的会计信息失真。其原因之一在于会计人员的从业素质低下,不能满足当前会计工作的实际需要。具体表现:会计人员对现行经济法律制度理解不透,日常核算工作不符合规范,如科目使用错误,明细科目设置不合理等。随着会计改革,有些会计人员的会计知识往往跟不上时代的步伐,在处理业务时,可能会歪曲事实。另一个原因是绩效考核及用人制度。现行的企业绩效考核不再是单纯衡量一个企业经营状况,而更多地赋予了政治的成份。出于政治目的需要,部分企业负责人乃至地方政府非常重视会计信息的“数量意义”,对其质量的关注只停留在文件和会议上。这是因为按照现行的用人制度,企业(特别是国有企业)的亏损将丧失责任人仕途上的升迁的机会。政治好处的获得刺激了弄虚做假的快速模仿。会计数据不真实,会计信息失真的现象较为普遍。目标管理作为保障未来绩效稳定取得的手段,能充分挖掘企业潜能,推动资源有效配置。但由于目前的刚性约束效益(一届政府的政绩反映,经营者持续座位或升迁的条件)的存在,上下联合作假已成为不公开的秘密。 “上有政策,下有对策”既是对这种现象的贴切反映,又是对现行考核方式和用人制度滋生了会计虚假信息的诠释。(三)合法性会计信息失真的成因由于会计域是一个动态的过程,而会计法规则是依据其所制定的,因此在一定时间空间内的会计法规才具有有用性。再加之人类知识的有限性,人总是不能全面深刻的掌握所有相关会计知识的,同样也不能运用自己所了解的相关知识准确描述并制定相应的法律法规。会计信息就有着不可避免的规则性失真。1会计核算前提的假设。核算前提假设是基于会计假设基础上的客观设计,尽管具有适用性,但并不一定具有适应性。影响经济组织的外部因素不断的变化,也要求会计处理技术体现个性差异,前提假设受到个性挑战。适用与适应使现实需要难以满足,于是实务中便出现了“按照” 、 “套用”等人为对策。由于“按照”“套用”的业务事项的对象及时间空间诧异,加之主观对对象的理解不同。因此即使是同类经济业务事项,也就仅能从是否有用的角度评判。2会计政策的选择。会计政策的选择性提供了代理人的会计选择权利。选择的效率性必然会导致代理人在行使会计选择权时,利用契约的不完备,安排有利于私人的契约成本,从而产生机会主义。在激励约束机制尚未健全的情况下,机会主义行为会受到代理人选择权的保护,出现人为操作会计政策现象,在由此产生的政策弹性和机会主义倾向的共同作用下被放大。会计信息的虚假由非法变成现实的“合理”而客观存在。基于此,会计信息失真的形式也是多种多样,就可靠性看有:会计人员核算不真实造成的失真;企业内部控制失效,会计工作秩序混乱,造成的信息失真;费用支出失控,潜在亏损增加,造成企业报表失真;各种违法违纪现象时常发生,造成不法分子侵吞企业、大量国有资产流失,会计信息失真。从相关性看会计信息的披露,存在滞后性与信息需求超前性矛盾。会计在激烈竞争的市场经济中,信息的使用者更关心的是现在和未来的信息。从表内信息来看,现行财政报表信息仍把重点放在已发生的交易和事项上,而不是经济实质上。现行报表缺乏对人力资源会计信息深层次的披露,无形资产也存在披露内容不充分、不具体、不及时的缺陷。从表外信息来看仍难以满足客户相关性需求。多数企业在披露会计信息时只注重表内信息,而对表外信息采取一种回避态度。而企业的历史背景信息、企业的未来发展信息、企业股东及高层管理人员信息、企业的法律诉讼、债务重组、兼并与重组等情况,对会计信息使用者决策更有价值。三、防范会计信息失真应采取的措施(一)防止非法会计信息的措施(1)首先应当健全和完善财务会计法规和其他有关法规,使财会法规尽可能的全面、配套、具体、及时,并具有可操作性,堵住会计信息失真的漏洞。(2)明确企业法人违法行为的法律责任,约束其财务行为。 会计法第四条规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。 ”使经营者自觉学习财务会计制度及有关法规,经常、主动抓企业内部的财务管理,为会计信息的真实性提供可靠的保障。(3)保障会计人员的合法权益,提高会计人员的地位。(4)建立健全企业的内部控制制度。单位的内部控制制度是维护单位财产完整无缺和提高经济效益的最有效的手段,内部控制制度的存在和有效实施,可减少会计工作的差错,保证会计信息的真实性。(5)完善会计审计监督体系,建立对国有企业定期审计制度。(6)充分利用社会审计力量,加强对会计信息质量的审计、验证和监督。要尽快建设一支以高素质、高水准的注册会计师队伍及一批会计师事务所,他们站在第三者的客观公正的立场上,能够以超然独立的姿态对会计报表是否真实公允地反映企业财务状况、经营成果及财务状况变动发表审计意见。(二)技术性会计信息失真的防范措施建立一支高素质的会计人员队伍,解决会计信息失真的问题才是有可能。 会计法较好地解决了这个问题,第三十八条规定:“从事会计工作的人员,必须取得会计从业资格证书。 ”第三十九条规定:“会计人员应当遵守职业道德,提高业务素质。对会计人员的教育和培训工作应当加强。 ”这都会使会计人员的业务技能得到培训,从而防止会计信息失真的发生。(三)合法会计信息失真的防范措施1关于会计控制的讨论传统的会计控制是指会计人员通过对反映经济业务的原始凭证的复核与检查以证实其是否真实地记录了各项客观的经济业务;在此基础上,通过对记账凭证、各类账簿及报表的相互核对及审阅,实现对经济业务的监督与控制。在所有权与经营权合一的情况下,单一的控制环境使会计履行控制与监督职能比较容易,会计信息输出也较客观。但在两权分离的情况下,所有者与经营者客观上存着利益不相容、信息不对称及激励不相容三大矛盾,使得现行会计管理体制下,会计反映失实、会计控制弱化。在承认人都是有限的理性经济人这一前提条件下,会计代表谁来控制经济业务这种主体选择的不同,必然导致其控制的内容与方法的不同。代表经营者的控制或再监督显然不同于代表所有者的监控,所以两权分离环境下会计控制的利益代表及控制目标需要重新审定。针对以上分析可以看出,加强会计控制,拓宽对会计控制的认识,是治理会计信息失真的思路之一。加强会计控制,首先需要优化会计控制的环境。具体来讲,就是要完善法人治理结构,设计出一套使经营者在获得激励的同时又受到相应的约束,以保障所有者权益的机制。激励与约束的有效结合,将使经营者行为与所有者目标实现最大程度的一致。对经营者的约束,所有者可以利用业绩评价,或通过董事会利用公司章程规定经营者的权限范围,还可以派出监事会直接监管经营者的代理权,以维护所有者权益;对经营者的激励可以尝试推行年薪制与股票期权计划,使经营者利益与股东利益相结合。另外,为了充分发挥会计控制的作用,应改变现行会计管理体制,由所有者委派财务总监,领导会计机构及会计工作,财务总监对所有者负责,会计人员对财务总监负责。公司业务运行则由经营者全权负责,财务总监与经营者相互配合相互监督,通过财务总监使所有者与经营者达到激励相容。财务总监制的会计管理体制下,会计控制的范围不仅仅是账、证、表的相互核对与审阅,还应包括业务流程的标准化设计与控制;业务处理过程不相容职务的控制;事后的复核与分析控制;财产清查核对控制。除此而外,各公司可根据自己的业务特点结合经营战略、管理方法设置其他必要的控制点。通过关键控制点的有效运行实现会计控制的目标维护所有者权益,使会计提供的信息具有相关性与可靠性。2提高会计信息可靠性的主要措施通过加强会计控制建设,治理会计信息失真,整顿会计工作秩序,来提高会计信息的可靠性,主要应从以下几个方面着手:(1)强化财务公开。要使会计报表用户能通过会计报表判断企业的经营成果和财务状况,并据以做出正确的投资决策或经营决策,就必须实行财务信息公开。国有企业的财务公开,不仅要公开其财务报表,包括反映经营成果的损益表,反映期末财务状况的资产负债表以及反映财务动态的现金流量表,还应该公开其财务说明书。(2)建立和完善企业经济效益的评价指标。(3)加强对注册会计师行业的监督和管理。要证明企业的财务报表是否真实公允地反映了企业的财务状况,经营成果和资金使用情况,就需要经过注册会计师的审计。目前,我国由注册会计师审计国有企业的年度会计报表的工作只是处于试点阶段。实行大中型国有企业的注册会计师审计,已是刻不容缓的了。但经审计后的企业会计报表能否客观恰当地反映企业财务状况和经营业绩呢?这还要取决于注册会计师审计是否独立、客观和公正。中国目前的注册会计师行业虽有较大发展,但还存在着许