固定资产与无形资产

第五章 固定资产与无形资产 第一节 固定资产概述 一、固定资产的定义和特征 （一）定义 固定资产是指同时具有以下特征的有形 资产： （1）生产产品、提供劳务、出租或经营 管理而持有； （2）使用寿命超过一个会计年度。 （二）特征 1、持有目的：为了生产商品、提供 劳务、出租或经营管理而持有； 2、使用寿命超过一个会计年度； 3、存在形态：有形资产。 二、分类 （一）按经济用途分类： 1、生产用固定资产； 2、非生产用固定资产； （二）按使用情况分类： 1、使用中的固定资产； 注意：季节性经营或大修理等原因 ，暂停使用的固定资产，对外出租 的、以及内部替换使用的固定资产 仍列作使用中的固定资产。 2、未使用固定资产； 3、不需用固定资产； （三）按所有权进行分类： 1、自有固定资产； 2、租入固定资产融资租入固定资产 经营租入固定资产 （四）按经济用途和使用情况综合分类 ： 1、生产经营用固定资产 2、非生产经营用固定资产 3、未使用固定资产 4、不需用固定资产 5、租出固定资产 6、融资租入固定资产 7、土地(仅指1951年清产核资、1956年 私营工商业改造时估价入账的） 第二节 固定资产确认与初始计量 一、固定资产的确认条件 （一）该固定资产包含的经济利益很 可能流入企业 （二）该固定资产的成本能够可靠地 计量 二、初始计量 （一）计量原则 1.历史成本计价 固定资产的历史成本是指企业购建某 项固定资产达到可使用状态前所发生 的一切合理、必要的支出。 2.固定资产的重置成本 通常称为重置价值，是指按照现 行的市场价值重新购置某项具有同 样生产经营能力固定资产所要支付 代价的货币价值。 3.净值计价 固定资产净值亦称折余价值，是指固 定资产的原始价值或重置完全价值减 去已提折旧后的净额（不包括固定资 产提取减值准备）。 固定资产净值=固定资产原价-累计折旧 （二）不同方式取得固定资产的初始计量 1.外购固定资产 外购固定资产的成本，包括购买价款、 相关税费、使固定资产达到预定可使用 状态前所发生的可归属于该项资产的运 输费、装卸费、安装费和专业人员服务 费等。 2.自行建造的固定资产 自行建造固定资产的成本，由建造 该项资产达到预定可使用状态前所 发生的必要支出构成。 3.投资者投入固定资产 投资者投入固定资产的成本，应当 按照投资合同或协议约定的价值确 定。 （三）固定资产取得的核算 账户设置： “固定资产”账户、“在建工程”账户 （1）“在建工程”科目 “在建工程”科目核算企业基建、更新改 造等在建工程发生的支出。（资产类） 在建工程 企业基建 、更新改造 等在建工程 发生的所有 支出 对应贷方账户 工程物资 应付职工薪酬 银行存款 结转完工 工程的成 本 对应借方账户 固定资产 借余：尚未 达到预定可 使用状态的 在建工程的 成本。 第二节 固定资产的确认和初始计量 （2）“固定资产”科目 该账户为资产类账户，核算固定资产 的原价。 借方登记增加的固定资产的原价； 贷方登记减少的固定资产的原价； 期末借方余额，反映企业期末固定资 产的账面原价。 固定资产 “固定资产”科目核算企业持有的固定资产原价。 各来源取得 的固定资产 原价 对应贷方账户 银行存款 在建工程 长期应付款 实收资本 处置时，转 销的固定资 产原价 对应借方账户 固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 借余：期末固 定资产原价 1.外购的固定资产 （1）不需要安装（P157，例5-1） 直接通过“固定资产”账户核算 例：某企业购入一台设备，发票价格 50000元，增值税8500元，运费2000元 ，所有费用已用银行存款全部付清，设 备已经交付使用。（不需要安装） 借:固定资产 52000 应交税费-应交增值税 （进项税额）8500 贷:银行存款 60500 （2）需要安装（P158，例5-3） 先通过“在建工程”核算，安装完毕在由 “在建工程”转入“固定资产”账户 例：大地公司购入需要安装的生产用设 备一台，买价60000元，增值税额 10200元，包装费300元，运杂费400元， 已通过银行付款。 （1）购入时: 借:在建工程设备 60700 应交税费应交增值税（进项税额） 10200 贷:银行存款 70900 （2）发生安装调试费用 360元 借:在建工程设备 360 贷:银行存款 360 （3）设备安装完毕，交付使用: 借:固定资产设备 61060 贷:在建工程 61060 2.自行建造固定资产（自学） 自行建造的固定资产可分为自营建造和 出包建造两种方式。无论采用何种方式 ，所建工程都应按照实际发生的支出确 定其工程成本并单独核算。 （1）自营方式建造固定资产 账户：“工程物资”、“在建工程” 、“固定资产”账户 工程物资 购入为工 程准备的 物资 对应贷方账户 银行存款 1、领用工程 物资 2、工程完工 后剩余的工程 物资转作本企 业的存货 对应借方账户 在建工程 原材料 应交税费 应交增值税（ 进项税额） 借余：期末工 程物资的成本 例：见P160，例5-4 （2）出包工程 企业采用出包方式进行自制、自建 固定资产工程，其工程成本的具体核 算由承包单位进行。 主要账户：“预付账款”、“在建工 程”、“固定资产”账户 3.接受投资的固定资产 企业接受投资人投入的新房屋、设备等 财产时，一方面增加固定资产，另一方 面要反映投资人权益的增加，即增加实 收资本或资本溢价。 在会计处理中，对固定资产应按投资各 方面协商确认的价值，作为固定资产和 实收资本及资本公积的入账价值。 例：见P161，例5-6 第三节 固定资产的后续计量 一、固定资产折旧 （一）折旧概述 固定资产的折旧是指在固定资产使用寿 命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系 统分摊。 即固定资产在使用过程中逐渐损耗而消 失的价值，这部分价值应在固定资产使用寿 命内进行合理分摊。 （二）固定资产折旧范围 1.空间范围 企业应当对所有的固定资产计提折旧 ，但是: (1)已提足折旧仍继续使用的固定资 产 (2)按照规定单独作价作为固定资产 入账的土地 2.计提折旧时间范围 企业一般应按月提取折旧，当月增加 的固定资产，当月不提折旧，从下月起 计提折旧；当月减少的固定资产，当月 照提折旧，从下月起不提折旧。 （三）影响折旧的因素 1.固定资产计提折旧的基数：原始成本 2.固定资产的净残值； 净残值残值收入清理费用 净残值率净残值/固定资产原始成本 折旧总额应计提折旧额原值净残值 3.固定资产的预计使用年限。 （四）固定资产折旧方法 计算折旧有四种基本方法： 平均折旧法（直线法）： 1.年限平均法 2.工作量法 加速折旧法： 3.年数总和法 4.双倍余额递减法 1.平均年限法 （1）定义 平均年限法，又称直线法，是将固定 资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方 法。 采用这种方法计算的每期折旧额均是 相等的。 （2）计算公式： A.按折旧额计算： B.按折旧率计算： 【例】某企业购入固定资产一台，入 账价值31000元，预计使用5年，预 计净残值1000元。按平均年限法计 提折旧。 该资产年折旧额、月折旧额计算如下： 固定资产年折旧额 =（31000-1000）/5=6000（元） 固定资产月折旧额 =6000/12=500（元） 2.工作量法 （1）定义 工作量法是根据实际工作量计提折旧 额的一种方法，这种方法弥补平均年限 法只重使用时间，不考虑使用强度的缺 点。 （2）计算公式： 【例】某企业的一辆运货卡车的原价 为60000元，预计总行使里程为500 000公里，预计净残值率为5%，本月 行使4000公里。按工作量法计算本 月折旧额。 该辆汽车的月折旧额计算如下： 单位里程应提折旧额 =60000（1-5%） /500000 =0.114（元/公里） 本月折旧额 =40000.114=456（元） 3.双倍余额递减法 双倍余额递减法是加速折旧法的一种， 是不考虑固定资产残值的情况下，根据 每期期初固定资产账面余额（即净值） 和双倍的平均年限法折旧率计算固定资 产折旧额的方法。 计算公式为： 年折旧额=计提基数年折旧率 每期期初固定资产账面净值年折旧率 （原值已计提折旧额）年折旧率 年折旧率=2固定资产预计使用年限 月折旧率=年折旧率12 月折旧额=年折旧额12 注意点： 第一，由于双倍余额递减法不考虑固定资产的 净残值，因此，在采用这种方法时，必须注 意不能使固定资产的账面余额降低到它的预 计残值以下。 第二，我国会计实务中，实行双倍余额递减法 计提固定资产折旧时，应当在固定资产使用 年限到期前两年以内，将固定资产账面余额 扣除预计净残值后的余额平均摊销（即改为 直线法）。 【例】某企业一项设备的原价为 100000元，预计使用年限为5年 ，预计净残值1000元。按双倍余 额递减法计算折旧。 每年的折旧额计算如下： 年折旧率 双倍的直线折旧率 2固定资产预计使用年限100 年折旧率=2510040 第1年应提折旧额=1000004040000 第2年应提折旧额=（10000040000）40 =24000 第3年应提折旧额=360004014400 第4年应提折旧额=（36000-14400）-10002 10300 第5年应提折旧额10300 应提折旧总额100000100099000 或4000024000144001030010300 99000 4、年数总和法 年数总和法，是以固定资产的原值减去 预计净残值后的净额为基数，乘以一个 逐年递减的分数计算每年的折旧额，这 个分数的分子代表固定资产尚可使用的 年数，分母代表使用年数的逐年数字合 计。 这种方法的特点是：计算折旧的 基数是固定不变的，折旧率依固 定资产尚可使用年限确定，各年 折旧率呈递减趋势，依此计算的 折旧额也呈递减趋势。 计算公式如下： 年折旧额 =计提基数年折旧率 =（固定资产原值-预计净残值）年折旧率 其中： 年折旧率 尚可使用年限/年数总和100% （预计的使用年限-已使用年限）/年数总和 100% 年数总和=N（N+1）/2 月折旧率年折旧率12 月折旧额年折旧额12 【例】某公司购入设备一台，原 值60000元，预计净残值率为5% ，预计使用5年，采用年数总和 法计算固定资产折旧。 该项资产各年计提折旧的基数为： 60000（1-5%）=57 000元， 年折旧率的分母计算为1+2+3+4+5=15 或根据公式5（5+1）/2=15 每年的折旧额计算如下表： 年次 原值- 净残值 折旧率折旧额 累计 折旧额 期末账 面净值 1570005/15190001900041000 2 570004/15152003420025800 3570003/15114004560014400 4570002/157600532006800 5570001/153800570003000 （五）固定资产折旧的账务处理 “累计折旧”账户 该账户为资产类账户，是“固定资产”账 户的备抵调整账户，核算固定资产的损耗价 值（累计折旧）。 贷方登记按月计提的固定资产的折旧额； 借方登记减少的固定资产的折旧额； 期末贷方余额，反映企业提取的固定资产折旧 累计数额。 累计折旧（资产类） 处置时结转 的累计折旧 按期计提的固 定资产折旧 贷余：反映企业固定 资产的累计折旧额 对应的贷方账户 固定资产 对应的借方账户 制造费用 管理费用 销售费用 研发支出 “累计折旧” 1、账户性质：资产类，调整类备抵账户。 2、账户结构：借方记减少，贷方记增加，余额在贷方。 企业计提的固定资产折旧，应按用 途分配，借记“制造费用”、“管 理费用” 、“销售费用”等科目 ，贷记“累计折旧”科目。 例：宏达公司采用年限平均法提取 固定资产折旧。2016年5月份根据 “固定资产折旧计算表”确定的各 车间及厂部管理部门应分配的折旧 额为：A车间25000元，B车间32000 元，C车间30000元，厂部管理部门 8000元。 宏达公司应编制如下会计分录： 借：制造费用A车间 25000 制造费用B车间 32000 制造费用C车间 30000 管理费用 8000 贷：累计折旧 95000 五、固定资产减值准备（自学） （一）影响减值的主要因素 判断固定资产是否发生减值企业主要应 考虑以下几个因素： 1.固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大 大高于因时间推移或正常使用而预计的 下跌，并预计在近期不肯能恢复； 2.企业所处的经营环境，如技术、市场 、经济或法律环境，或者产品营销市场 在当期或近期发生重大变化，并对企业 产生负面影响； 3.同期市场利率大幅提高，进而很可能影响 企业计算固定资产可回收金额的折现率， 并导致可回收金额大幅度降低； 4.固定资产陈旧过时或发生实体损坏； 5.固定资产预计使用方式发生重大不利变化 ，如企业计划终止或重组该资产所述的经 济业务、提前处置资产等情形，从而对企 业产生负面影响； 6.其他有可能表明资产已发生减值的情况， 如资产经济绩效或创造的净现金流量低于 预期。 （二）资产减值损失的账务处理 为了正确核算企业确认的资产减值损失 和计提的资产减值准备，企业应当设 置“资产减值损失”科目，按照资产 类别进行明细核算，反映各类资产在 当期确认的资产减值损失金额。 借:资产减值损失(可收回金额低于 账面价值) 贷:固定资产减值准备 资产减值损失确认后，减值资产的折旧 或者摊销费用应当在未来期间作相应 调整，以使该资产在剩余使用寿命内 ，系统地分摊调整后的资产账面价值 。 每年折旧（摊销金额 ）=（原值-累计折 旧-已计提减值准备-净残值）/尚可使 用年限 第四节 固定资产处置 一、固定资产终止确认的条件 固定资产处置，包括固定资产的出售、转让 、报废和毁损、对外投资、非货币性资产 交换、债务重组等。固定资产满足下列条 件之一的，应当予以终止确认： 1.该固定资产处以处置状态 2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生 经济利益 二、处置的账务处理 固定资产清理 1、因处置而转 销的固定资产账 面价值； 2、清理过程中 支付的相关税费 及其他费用； 3、结转清理的 净收益； 1、收回出售固 定资产的价款； 2、回收残料及 变价收入； 3、应收的赔偿 ； 4、结转清理的 净损失； 对应的贷方账户 固定资产 应交税费 银行存款 营业外收入 对应的借方账户 银行存款 原材料 银行存款 其他应收款 营业外支出 一般无余额 1.固定资产转入清理 借:固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷:固定资产 2.发生的清理费用、营业税金等 借:固定资产清理 贷:银行存款 应交税费 3.出售收入和残料等的处理 借:银行存款 原材料 贷:固定资产清理 4.保险赔偿的处理 借:银行存款(其他应收款) 贷:固定资产清理 5.清理净损益的处理 固定资产清理后的净收益，作为营业外收入 借:固定资产清理 贷:营业外收入 固定资产处置后的净损失，作为营业外支出 借:营业外支出 贷:固定资产清理 例：宏达公司将一座建筑物对外出 售，原价350000元，已经提取折旧 170000元，未计提减值准备；出售 时获取变价收入200000元，发生清 理费用3000元，营业税率为5%。 宏达公司应编制如下会计分录： （1）将固定资产转入清理 借:固定资产清理 180000 累计折旧 170000 贷:固定资产 350000 （2）支付清理费用 借:固定资产清理 3000 贷:银行存款 3000 （3）收取出售收入 借:银行存款 200000 贷:固定资产清理 200000 （4）计算应交税金 2000005%10000（元） 借:固定资产清理 10000 贷:应交税金应交营业税 10000 （5）结转固定资产清理净收益 借:固定资产清理 7000 贷:营业外收入 7000 三、盘亏的会计处理 为了保证固定资产核算的真实性，企业应当 经常对固定资产进行盘点清查。一般于每年 编制年度财务报告之前，应对固定资产至少 进行一次全面清查，平时根据需要，组织局 部的轮流清查或抽查。 一般通过“待处理财产损溢待处理固定 资产损溢”科目进行核算。 待处理财产损溢待处理固定资产损溢 盘亏的固定 资产 转销盘亏的 固定资产 （1）批准之前，调整账实相符 借:待处理财产损溢待处理固定资产损溢 累计折旧 贷:固定资产 （2）批准后，转销 借:营业外支出 贷:待处理财产损溢待处理固定资产损溢 第五节 无形资产的确认与计量 一、无形资产的定义与特征 无形资产，是指企业拥有或控制的没有实物 形态的可辨认非货币性资产。 无形资产有以下四个特征 （一）由企业拥有或控制的并能为其带来未 来经济利益的资源 （二）不具有实物形态 （三）无形资产具有可辨认性 （四）无形资产属于非货币性资产 二、无形资产的主要内容 无形资产主要包括专利权、非专利技术 、商标权、著作权、特许权、土地 使用权等。 （一）专利权 专利权是指政府对发明人在产品的工艺 、构造、款式、配方等方面的发明 创造给予的制造、使用和出售方面 的专门权利。 （二）专有技术 专有技术也称为非专利技术，是指企业再生 产经营活动中采用的未公开的也为申请 过专利技术的先进技术、资料、技能、 知识等，它不受法律保护只有经济上的 有效期限。 企业大多数的专有技术是企业自创的，通过 外购取得的情况一般较少，原因在于专 有技术的垄断性没有法律手段的保障， 这种商业秘密的所有者和需求者都不愿 意面临泄密的风险。 （三）商标权 商标是用来特定商品或劳务的标记，是 重要的购物向导，名牌商标能为企业 带来超额的经济效益，甚至经济价值 可能超过企业的有形资产。商标权是 商标所有者将商标依法注册登记而取 得的专用权，商标权的内容包括独占 使用权和禁止使用权。我国商标法 规定，商标权的有效期限为十年， 期满可以继续申请延长使用期。 （四）著作权 著作权又称版权，指作者对其创作的文 学、科学和艺术作品依法享有的某些 特殊权利。著作权包括作品署名权、 发表权、修改权和保护作品完整权， 还包括复制权、发行权、出租权、展 览权、表演权、放映权、广播权等应 由著作权人享有的其他权利。著作权 人包括作者和其他依法享有著作权的 公民、法人或者其他组织。 （五）特许权 特许权，又称经营特许权、专营权。它是指 企业在某一地区经营或销售某种特定商品 的权利或是一家企业接受另一家企业使用 其商标、商号、技术秘密等的权利。通常 有两种形式，一种是由政府机构授予，准 许企业使用或在一定地区享有经营某种业 务的特权，如水、电、邮电通信等专营权 、烟草专卖权等等；另一种指企业间依照 签订的合同，有期限或无期限使用另一家 企业的某些权利，如连锁分店使用总店的 名称等。 （六）土地使用权 土地使用权，指国家准许某企业在一定期间 内对国有土地享有开发、利用、经营的权 利。根据我国土地管理法的规定，我国土 地实行公有制，任何单位和个人不得侵占 、买卖或者以其他形式非法转让。企业取 得土地使用权的方式大致有行政划拨取得 、外购取得及投资者投资取得几种。通常 情况下，以缴纳土地出让金等方式外购的 土地使用权、投资者投入等方式取得的土 地使用权，作为无形资产核算。 三、无形资产的确认条件 无形资产应当在符合定义的前提下，同 时满足以下两个确认条件时，才能予 以确认。 （一）与该无形资产有关的经济利益很 可能流入企业 （二）该无形资产的成本能够可靠的计 量 四、无形资产的初始计量 无形资产应当按照其实际成本进行初始计量 ，对于不同来源取得的无形资产，其成本 构成也不完全相同。 （一）外购无形资产的成本 外购的无形资产，其成本包括购买价款、相 关税费以及直接归属于使该项资产达到预 定用途所发生的其他支出。 其中，直接归属于使该项资产达到预定用途 所发生的其他支出，是指使无形资产达到 预定用途所发生的专业服务费用、测试无 形资产是否能正常发挥作用的费用等。 （二）投资者投入无形资产的成本 投资者投入的无形资产的成本，应 当按照投资合同或协议约定的价值 ，确定无形资产的取得成本，但合 同或协议约定价值不公允的除外。 （三）自行研究开发的无形资产 企业研究和开发无形资产，其在研究阶 段的支出全部费用化，计入当期损益 （管理费用）；开发阶段的支出符合 资本化条件的应当予以资本化，不符 合资本化条件的计入当期损益。确实 无法区分研究阶段支出和开发阶段支 出的，企业应将其所发生的研发支出 全部费用化，计入当期损益。 五、无形资产的核算 为了反映和监督无形资产的取得、 摊销和处置等情况，企业应当设 置“无形资产”、“累计摊销” 等账户进行总分类核算。 “无形资产”账户核算企业持有的 无形资产成本。 借方登记取得无形资产的成本 贷方登记出售的无形资产、转出的 无形资产账面余额 期末借方余额，反映企业无形资产 的成本。无形资产按项目设置明细 账，进行明细核算 “累计摊销”账户核算企业对使用 寿命有限的无形资产计提的累计摊 销。 贷方登记企业计提的无形资产摊销 借方登记处置无形资产转出的累计 摊销 期末贷方余额，反映企业无形资产 的累计摊销额 （一）无形资产取得的核算 1外购无形资产 2投资者投入无形资产 3自行研究开发的无形资产 （二）无形资产摊销的核算 对于需要进行摊销会计处理的无形 资产，应结合无形资产为企业创造 经济利益的方式，选择用直线法或 者工作量法确定摊销的金额