论新时期我国企业所得税制的改革和完善.doc

引 言改革开放的20多年以来，对外商投资企业实行所得税的优惠政策，始终是中国吸引外资以促进经济发展的重要手段。实践证明，这一政策发挥了积极而重要的作用和效果。但是，随着经济形式的发展和变化，特别是“入世”后经济环境的变化，这种政策也显示出了越来越多的弊端；同时，内资企业在33%的名义税率下，企业所得税实际税收负担高达28%，而外资企业税收负担仅为8%，内外资企业税收负担严重不公，不利于国内企业的公平竞争。因此，在新的经济形势下，如何从wto基本规则出发，既要维护国内企业的利益，又要继续更好地吸引外资，是新的企业所得税应该首要解决的问题。所以我立足于税收中性，从税收的效率和公平原则出发，对目前我国的内外资企业所得税制进行了分析，并对于企业所得税的改革和调整提出一些看法，其中最紧迫的是将外商投资企业和外国企业所得税法和中华人民共和国企业所得税暂行条例两法合并成为一套适用于所有企业的单一所得税法。一、我国现行内外资企业所得税制改革的背景分析任何一个国家的税收制度都是以特定的经济社会环境为基础的，并随着经济社会环境的变化而调整。在经济全球化的大背景下，中国的社会经济环境与1994年相比已发生了很大的变化：“入世”后将有更多的外国企业进入中国，中国企业将面临更多的竞争对手；中国的宏观经济环境已经由1994年的通货膨胀变为通货紧缩，2003年以来又局部通胀；伴随着“入世”及市场经济体制改革的深入，与市场经济体制相适应的税收理念及其运行规则将更多地被引入中国。总之，中国1994年税改所形成的税收制度赖以生存的社会经济环境基础已经发生了变化，中国税制将面临着新一轮的税制改革。（一）经济全球化是现行企业所得税制改革的内在要求1经济全球化概况以及对中国经济的影响国际货币基金组织在其1997年5月出版的世界经济展望中把经济全球化定义为“跨国商品与服务交易以及国际资本流动在规模和形式上的提高；亦指由于技术的广泛传播，世界范围内经济相互依存程度的增强”。即资本和劳动力无论在规模上还是形式上更容易跨国流动，也意味着资本和劳动力能更容易地转移到更加有利的税收环境中。这就要求一国的公司税税率与其国际市场上的竞争对手的公司税税率不能有很大的差异。随着经济的发展和国内市场经济体制的建立和完善，中国在世界中的影响力日益重要，中国也日益融入经济全球化的浪潮中，2001年11月中国成为了世界贸易组织的正式成员国，表明中国与经济全球化已经息息相关，中国将更加对世界开放，世界也更加向中国开放。2经济全球化对我国企业所得税制的影响经济全球化的最根本动力正如亚当斯密所提出的“经济人”的概念所强调的那样，即国家和企业追求利益最大化的内在要求导致经济的全球化，国家和企业只有通过对外经济贸易和投资，才能实现比较优势，获得收益。随着经济全球化的深化，其对我国的企业所得税税收制度的影响也越来越显著，主要表现在：（1）公司所得税税率将逐步下降。经济全球化意味着资本和劳动力在国与国之间了流动在形式上比以前更加灵活，在规模上更加巨大。而资本作为生产的最具有流动性的要素，假如想要吸引公司的股份或利润或阻止国内的资本外流，必须保持本国公司所得税的低税率。经济合作与发展组织一项最近的研究成果表明：“随着各个成员国取消了对国际投资的限制和外汇管制，经济合作与发展组织国家的资本市场越来越一体化了。同时，由大型跨国公司占据的国际活动份额已经增加了。这种逐渐自由化和全球化的一个后果就是，国际资本的流动对成员国之间的差异变得越来越敏感。”该项研究进一步指出：“然而，税收只是一个决定因素，且在大多数情况下并不是投资和融资决策的最重要决定因素但是，对利润的征税能够，而且常常对边际投资及其融资以及对国内和跨国的投资决策都发挥重要的影响。”所以，国际压力作为各国税收政策的约束条件将发挥越来越大的作用。这种趋势必然会推动公司所得税税率的下降。（2）税收管辖权的弱化。随着经济全球化的加强，国与国之间生产要素的流动加快，交通、通讯事业日益发达，关税及非关税贸易壁垒的下降和逐步解除，特别是跨国公司的迅速成长以及金融衍生工具的不断创造，税收管辖权的有效性被大大削弱，因此，为了维护国家的税收利益，各国正致力于构建包括受控的外国公司原则，资本弱化原则和转移定价等在内的完善的企业所得税制。（3）避税与反避税规则日益受到重视。经济全球化对税收制度的另一个影响表现在对于避税与反避税的重视上，由于经济全球化的影响，企业所得在各国间的转移日益增加，企业活动半径进一步扩大，国内外贸易异常活跃。一些跨国公司通过关联企业交易偷逃国家税收，截留国家收入；一些上市公司为了粉饰自己的业绩，编造假帐假报表，欺骗股民；一些合资企业利用其在境外有利条件，通过造假把收入截留在境外；甚至一些国内投资者通过建立合资企业以享受外资企业的优惠政策等。这些问题的解决，除了要加强税收的立法执法工作外，现行企业所得税制的改革也是非常关键的。（二）中国政府在税收领域对世界贸易组织的承诺要求进行企业所得税制改革1wto及其基本原则wto是一个由发达国家和广大发展中国家广泛参与的国际经济组织，其前身是关税及贸易总协定，于1995年1月在关税及贸易总协定的基础上成立的，并在当今世界经济的发展中发挥着越来越重要的作用和影响。它的众多原则中与企业所得税相关的主要有四条：补贴与反补贴规则，国民待遇规则，最惠国待遇规则，透明性规则。这些原则对成员国的所得税制度构成了强制性的约束。（1）补贴和反补贴规则补贴的定义。wto基本原则中对于补贴的定义中规定，补贴必须是一种由政府或公共机构提供的财政资助，且这种财政资助带来了利益的转移，且补贴还应具有专向性，即补贴是给予授予机关管辖范围内的某个某些企业或产业。同时特别列明，除了直接的资金转移外，放弃或未征收在其他情况下应征收的政府税收也构成补贴。所以企业所得税中的税收免除、减免以及计税时准予特殊扣除等都可以构成补贴。补贴的类型。补贴主要有三种类型：禁止性补贴、可诉性补贴和不可诉补贴。禁止性补贴主要指出口补贴，即“法律或事实上视出口实绩为唯一条件或多种其他条件之一而给予的补贴。”或“视使用国产货物而非进口货物的情况为唯一条件或多种其他条件之一而给予的补贴。”。而除了出口补贴外其他的专向性补贴基本上都是可诉性补贴，但是，提出指控的成员必须明示其利益因被控成员的有关补贴而受损。而不可诉补贴主要指非专向补贴以及一些特殊类型的补贴。补贴的补救方式。根据wto的相关规定，除不可诉补贴外，对于禁止性补贴和可诉性补贴造成的损害，各成员国可以通过wto争端解决机制获得补救，开征反补贴税，或者采用反补贴措施。（2）国民待遇规则。通俗说，所谓国民待遇是指给予非本国国民与本国国民相同的待遇，其涉及的内容相当广泛，不仅要求在对进口产品征收国内税及费用上不得有所歧视，而且在进口产品的销售、标价出售、购买、运输、分销或使用环节上的歧视性法律、措施、以保护国内生产为目的的有关法规等；除了产品外还包括服务、知识产权、投资等。（3）最惠国待遇原则。所谓的最惠国待遇指一成员国方应立即和无条件的准其在货物贸易、服务贸易和知识产权保护领域给予第三方的优惠待遇给予其他成员国。（4）统一和透明性规则。主要是指世界贸易组织要求其成员国公布其所制定和实施的和贸易有关的法律法规、政策和做法以及有关的变化情况，应通知世界贸易组织。2我国现行内外资企业所得税税制中有些规定与wto基本原则相违背在wto的以上四项基本原则中，由于国内税收一般不会采取因国而异的税收政策，因此，最惠国待遇原则与一国的企业所得税不会产生很多冲突，而是主要集中在补贴与反补贴、国民待遇和透明性原则上。（1）我国现行内外资企业所得税制和补贴与反补贴规则相违背。在现行的外商投资企业所得税中，存在大量的税收优惠政策，且这些优惠政策很多都有一定的专向性。比如：外商投资企业举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产品产值达到当年企业产品产值70%以上的，可以按照税法规定的税率减半征收企业所得税。这一规定根据补贴与反补贴的规则，构成了以出口实绩为条件给予的出口补贴，属于禁止性的补贴。再比如：外商投资企业所得税法中规定，外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业，可以根据国务院的有关规定，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款等等，这些规定是与wto补贴与反补贴措施协定相违背的。（2）我国现行内外资企业所得税制和国民待遇原则相违背。目前，我国的内外资企业所得税税制中和wto国民待遇原则相违背的地方，主要体现在“超国民待遇”问题上，将来企业所得税改革的方向也是逐步实现外国企业在税收上的国民待遇。关于“超国民待遇”问题。所谓“超国民待遇”是指在现行的涉外企业所得税制度下，外资企业享有的税收优惠从整体上超过内资企业，这种情况造成了内外资企业税负不等，是与税收的公平原则相矛盾的，不利于经济的发展。虽然这种情况并不违背国民待遇原则，但将来的改革方向应该是逐步实现外国企业的国民待遇。有些规定与国民待遇原则相违背。除了存在上述的“超国民待遇”问题外，现行外资企业所得税法中还有一些规定与国民待遇原则相违背。如我国税法规定，对企业投资于符合国家产业政策的技术改造项目，购置国产设备，可按照增值税发票所载价税合计金额的40%，从比前一年新增的企业所得税额中抵扣，并照提折旧。但对国外进口设备却无此优惠，这种规定是违反国民待遇原则的。（三）新一轮世界范围内的税制改革是我国税制改革的外因1新一轮世界范围内的税制改革概况及其对我国的影响从20世纪80年代以来，在世界范围内掀起一场综合税制改革，这次改革与以往改革不同的是，这次改革不是针对某一个具体的税种，而是对整个税制进行改革。以1986年美国里根总统掀起的税制改革为导火线，后来波及全球，且影响至今。主要特征是降低所得税的边际税率，减少税率的累进税率级次，减少优惠措施，扩大税基。原因是在80年代时期各发达国家的所得税普遍存在边际税率过高，优惠项目太多，税制复杂的缺点，增加了税收成本，导致了税负不公。并普遍认为各税种未能有效实现其设计的社会经济目标。而进入90年代及近几年，随着欧盟和wto的兴起，区域经济一体化和经济全球化的发展，税制改革呈现出了新的特点，其中最为突出地一点是以增值税、社保税和所得税等为主体税种的市场经济税制结构在全球各国普遍建立，并体现出“低税率、宽税基、少优惠、严征管”的改革趋势。这次税改在范围和规模上都是空前的，且取得成功的范例也不胜枚举，其对于我国的影响是深远的，1994年我国的税改也是这一税改浪潮的重要组成部分。2所得税制的调节功能及其对我国税制改革的指导意义所得税制是以所得额为征税对象的，属于直接税，税负不易转嫁，征纳双方的关系比较明确，税负的落点比较清晰。所以，所得税不仅成为当今各国政府获得财政收入的主要手段，更主要的是作为各国政府对经济进行宏观调控的重要工具。其中的个人所得税制更是调节个人收入差距的重要手段，是经济的“内在稳定器”。而企业所得税制的改革，由于直接关系到企业的最终负担水平和国家的财政收入，所以在改革上比较敏感。但90年代税改以来，各国企业所得税的财政功能均在减弱，税收收入下降，而调节功能则日益受到重视。总的趋势是降低税率，运用特殊的税收优惠政策，并相继引入抵消侵蚀国内所得税基的新规定。这些对于我国的企业所得税的改革有很大的借鉴意义。特别是两套分别适用不同企业的所得税税收制度并存的情况已经产生很多的弊端，不利于发挥所得税的调节功能，企业所得税制的改革势在必行。二、我国现行企业所得税制历史沿革及问题分析前面的分析表明，从大的背景来说，现行企业所得税改革势在必行，属于外因；而从内因来说，现行的企业所得税存在诸多弊端，已不符合经济社会发展的要求，必须进行改革。（一）现行企业所得税制的历史沿革我国现行的外商投资企业和外国企业所得税法及其实施细则是1991年税制改革的结果，并沿用至今。而中华人民共和国企业所得税暂行条例及其实施细则则是在1994年的税改中形成的，是企业所得税制度中两个并行部分，分别适用不同的纳税人。与内资企业所得税相比，外资企业所得税最为突出的不同点体现在扣除标准和优惠条款两方面。在扣除标准上，外资企业的标准总的来说要比内资企业的要宽；而在税收优惠方面，我国迄今采取的是普惠型的优惠原则，即通过单独制定一套仅适用于外资企业的所得税法，使外商对华投资在企业所得税上享受全面优惠于内资企业的待遇。（二）现行企业所得税制存在的问题1内外资企业税负不公平，不利于内资企业的公平竞争据有关学者统计，目前我国的企业所得税制中，虽然内外资企业所得税的名义税率均为33%，但是由于税前列支标准以及税收优惠待遇差异较大，外资企业实际缴纳的所得税仅占其实现利润的12.7%，再加上免税期和免税利润等优惠，其实际负担率只有8.1%，而内资企业所得税实际负担率为28%，是外资企业的三倍多。造成这种状况的主要原因是因为内外资企业所得税制中对于费用扣除标准不一致和内外资企业不同的税收优惠政策造成的，现分别表述如下：（1）内外资企业所得税税收扣除标准不一致造成的税负不公平。扣除标准的高低直接关系到企业应纳税所得额的大小，并影响到所得税额的高低，所以，扣除标准的高低与企业最终的负担水平密切相关。内外资企业所得税对于扣除标准的规定不同点较多，但总的来说，外商投资企业在扣除标准上要比内资企业宽。具体在工资支出、交际应酬费支出、捐赠支出、坏账损失、固定资产折旧、残值估定等方面列支标准均不同，现列举两个例子加以说明：支付给职工工资的扣除标准不同。内资企业所得税规定，对于支付给职工的工资薪金支出实行计税工资扣除办法给予扣除（实行工资薪金总额与经济效益挂钩的企业另有规定），而外商投资企业支付给职工的工资则可以据实全额列支，这种差异给企业带来的影响是巨大的。我们知道企业竞争的核心是人才的竞争，能否吸引和留住人才在很大程度上取决于利益的多少，而内资企业的工资薪金只能按计税工资列支，超过部分要调增应纳税所得额，从而增加应纳税额，企业利润减少。而外商投资企业不同，支付给职工的工资薪金可以据实列支，从而减少了应纳税额。所以，与内资企业相比，外商投资企业可以用高薪吸引人才。在现实生活中，存在的国有企业人才的大量流失，很大程度上是由这种差异引起的。公益救济性捐赠的扣除标准。国内企业所得税法规定纳税人用于公益救济性捐赠在年度应纳税所得额3%以内的部分准予扣除（金融保险业另有规定）；而外商投资企业所得税法规定，公益救济性捐赠可以作为当期成本费用全额税前列支。另外，现行内资企业所得税制中缺乏有关企业对突发性自然灾害捐赠时允许抵免的相关规定，这种缺乏导致的后果是对一些突发性的自然灾害等公益事业只能由政府独立承担，比如在发生sars的过程中，出现没有企业赞助而只能由政府独立承担的情形，这与国外是完全不同的，无形中加大了政府的财政负担（2）内外资企业所得税税收优惠政策差异引起的税负不公平。外商投资企业所得税法中规定，外商投资企业在特定区域投资的可以享受特殊的税收优惠，这些区域包括经济特区、经济技术开放区、沿海14个港口城市老城区、沿海经济开发区、海南省、上海浦东高新开发区、经济不发达的边远山区等；而内资企业只能满足总部设在开放区内且属于高新技术企业才能享有这些优惠政策。这种差异导致内外资企业的所得税税负差异很大。与此同时，外资企业因投资地区的不同，承受的税负也不平等。据统计，外资企业承受的8.1%的实际税负时就总体而言，在经济特区仅为5%，沿海开放地区为9%，内地则为15%左右。2优惠政策泛滥，不利于实现其设计的社会目标必须承认在改革开放的20多年里，外商投资企业所得税税收优惠政策，对于外资的引进，区域经济的发展上起了不可磨灭的作用；但是，随着我国经济的改革开放以及经济体制改革的深入，这种政策已日益失去它原有的功能，且存在着越来越多的弊端。我们必须认识到一点就是影响国际投资流向的因素是多方面的，税收负担只是其中的一项，而且税收负担的影响力在今天的中国越来越小。正如戴姆勒克莱斯勒汽车公司的代表在2001年中国社会科学院国际投资研究中心举办的“入世与中国对外经济”高级论坛所说得那样：“作为大型跨国企业，该公司注重的是中国汽车市场的巨大潜力，而绝非税收方面的优惠待遇。而且事实上，许多公司在进行投资决策时，几乎全然不考虑税收待遇问题，而是在公司内部做出投资决定之后才不遗余力地争取税收优惠待遇。”。它的弊端主要体现在：（1）不能有效发挥促进产业结构优化的作用。我国现行外商投资企业所得税实行的是普惠制为主的模式，这种模式的主要作用在于从数量上增加外资流入，而较缺乏产业优化的导向性。现行企业所得税制中，虽然有针对农、林、牧以及高新技术产业的优惠办法，但规定过于宽泛，且大多数优惠措施不分产业性质实行“一刀切”，因此产业导向比较模糊，难以有效地将外资引入国家经济发展的瓶颈产业。 （2）过度倾斜的区域性外资税收优惠政策与目前国家经济发展战略不相吻合。现行税收优惠政策是按经济特区沿海经济开发区内地一般地区三级阶梯施与不同的税收优惠政策，且东部优于西部。在1995年时，外商在东、中、西部地区分布比例为87.52%、8.36%、4.12%，但目前国家开始实施西部大开发战略、振兴东北老工业基地战略和中部崛起战略，而中国的经济重心也由原来的珠江三角逐步北移，向长三角、京津唐、东北、西部移动。所以，现行税收优惠政策已不符合国家经济开发战略的要求。（3）形成很大的征管漏洞，造成国家税收流失。名目繁多的税收优惠项目，给纳税人提供了偷、避税的可乘之机，比如在很多的地区出现的“假三资企业”现象，还有一些纳税人利用两免三减半的优惠制度千方百计推迟盈利年度的到来，使企业长期在无税负、低税负状态下运行，导致税收的流失。3缺乏关于“资本输出”的相关规定现行我国企业所得税存在的另一个较为突出的问题是内容的不完整，表现为缺乏关于“资本输出”的相关规定。按照跨国资本的流动方向，一国的涉外企业所得税制度，应当分别对资本输出和资本输入制定课征所得税的规定。但是迄今为止，中国的涉外企业所得税收制度实质上仅仅是引进外资课税的政策、法规，并不具备企业对外投资所得税体系。除了内资企业所得税法中简单规定采用抵免法消除对外投资的企业所承担的双重税负外，基本没有其他涉及企业跨国所得的税收征缴问题的规定，这种企业所得税制是不完整，必须进行改革和完善。三、企业所得税制改革的理论分析理论是在实践中总结出来的，特别是各种税收原则，是对以往历史的总结，是一种高度综合的理解。同时，一种正确的理论又可以指导实践。在西方的税收理论中，税收中性、税收效率和税收公平原则是现今较为被认可的税收原则，现结合这三个原则， 针对现行的企业所得税制度进行比较分析。（一）税收中性原则与企业所得税税制改革1税收中性的含义在西方国家的税收理论中，税收中性是与税收效率密切相关的一项基本概念。它产生于19世纪末20世纪初的均衡学派和福利经济学说中。它的基本含义是税收不应干预纳税人在市场经济机制运行中所做出的有效经济抉择，以避免造成经济效率损失。换言之，相同数量的所得应负担相同数量的税负，对于生产者生产什么，采用什么生产资料，采取什么资金支付方式及选用什么管理机制，税收应尽可能避免对此产生变形影响。但是，税收中性在现实中只能是一种理想化的状态，在各国的所得税法中违背税收中性原则的规定不胜枚举，但是并不能否认税收中性原则在税收制度的完善的探索上发挥的重要作用。其存在的价值在于为税收制度在现实世界中的演进提供一种解析和向标。2现行企业所得税税收制度的税收中性分析从目前我国现行的外商投资企业所得税制度来看，其税收优惠政策的基本特征表明，这是一种非中性的税收政策，表现在给予外商投资企业高于内资企业的税收待遇。这种情况的存在是与我国经济发展的现实相关的。在改革开放之初，为了表达我国对外开放的决心，以吸引外资，并继而实现政府的宏观经济目标，而采用一种非中性的税收优惠政策是正常的，实践证明也是正确的。但是，随着我国经济对外开放和市场经济体制的完善，在一些市场能够有效配置资源的领域，政府应该退出，由市场配置资源，所采取的相应的税收政策也应是中性化的。而在一些市场失灵的领域，政府可以适当加以调节，包括运用非中性化的税收政策。所以 ，目前重塑一种中性与非中性化相结合的税收优惠政策是企业所得税制改革的方向。（二）税收效率原则与企业所得税税制改革的关系1税收效率的含义在西方的税收理论中，税收效率原则包括两个方面的内容：一是税收制度的经济效率，二是税收制度本身的效率。税收制度的经济效率是指税收制度实施后的经济效率是否达到帕累托最优状态，可以由两个指标对其进行评析：税收的额外负担和额外收益。税收的额外负担是指税收制度在运行过程中，税收对经济的影响如果仅仅限于对征税额本身的影响，则为正常影响。而如果对经济活动进行干扰和损害，则便产生了税收的额外负担。而额外收益则是指税收收入运用于公共支出，所增加的社会福利以及促进社会经济的发展。所以为了最大限度地接近帕累托最优，应尽可能地减少税收的额外负担和扩大税收的额外收益。税收制度自身的效率主要是指税收行政管理方面的效率，包括税收的征收费用和税收的纳税成本两方面。为了实现税收制度自身的效率应尽可能地减少以上两个成本的支出。2现行企业所得税税制的税收效率分析现行企业所得税的最基本特征是普惠型的税收优惠政策，也是问题最多的方面，因此以下着重从税收的经济效率和税收制度的自身效率两方面对现行税收制度的优惠政策加以分析。（1）从税收制度的经济效率角度分析我国现行企业所得税优惠政策。从税收的额外收益来说，我国的外商投资企业所得税优惠政策在改革开放的20多年来吸引了大量的外资，有效地弥补了我国资金不足的缺口，促进了经济的发展，但这种引进外资仅仅在数量上取得了很大的成功，在引进资金的质量上或者说效益方面仍有很大的不足，体现在前面所分析的未能有效体现产业政策的导向作用、加剧区域间经济发展的不平衡等方面。而从税收的额外负担来说，主要是由于优惠政策的实施导致内外资企业税收的不公平，进而影响到公平竞争并产生了额外的负担。所以从税收制度的经济效率来说，我国现行税收制度实施之后并没有达到经济效率的帕累托最优，其税收效率有待提高。（2）从税收制度本身的效率角度分析我国现行企业所得税优惠政策。由于税收优惠政策的实施，使得整个企业所得税制庞大而复杂，从何时开始、以何为应税所得、按何税率、经何抵扣来征缴企业所得税成为了难于断定的事情，这不但增加了税收的征收费用，也增加了纳税人的纳税成本，使得税收制度本身的效率低下。同时，从制度经济学的角度看，税收优惠使税制复杂化后，制度的透明度、确定性等受到损失，信息不对称更为严重，导致税收征缴中交易成本的上升，效率低下。（三）税收公平原则与企业所得税税制改革的关系1税收公平的含义公平是税收制度的又一项基本价值原则，包括横向公平和纵向公平两个方面。横向公平是指处于相同境况的纳税人，应当享受相同得税收待遇。而纵向公平是指处于不同境况的纳税人，受到得税收待遇应当有所不同。 2我国现行企业所得税制的税收公平性分析（1）我国现行企业所得税制的横向公平分析。我国在改革开放之初，出于吸引外资的需要选择了非中性的优惠原则，所以从总体上看，外国投资者在中国普遍享有优于内资企业的税收待遇，从此角度出发，外资企业与内资企业之间地位是不平等的。而按照市场经济的基本要求，同为市场主体的外商投资企业和内资企业应享有同等的税收待遇，从而在税收方面以同等的条件参与市场竞争。所以，现行的税收制度并不能实现横向的公平。（2）我国现行企业所得税制的纵向公平分析。在改革之初，由于内资企业在很多方面上受到国家的保护，享受补贴、负盈不负亏，而外资企业要完全自负盈亏，优胜劣汰。相形之下外资企业的经营成本和风险更大，即内外资企业所处的境况是不同的。所以对外商投资企业给以一定的税收优惠政策是合理的，是符合税收的纵向公平的内在要求的。但是随着我国经济体制改革的不断深入和市场经济体制的日趋完善，内资企业也成为了自足经营、自负盈亏的市场主体，内外资企业之间的差异越来越小。因此，在新时期下，给予外国投资者的税收优惠也应当适当调低，从而适应新的经济形势的要求，这也是符合税收的纵向公平的内在要求的。四、改革方案的探讨（一）统一内外资企业所得税制随着经济的发展，现行外商投资与外国企业所得税法与中华人民共和国企业所得税暂行条例并行的情况已越来越不适应形势发展的要求，所以把这两套所得税法合并成为一套适用于所有企业的单一所得税法成为了当务之急，关系到企业能否公平竞争的问题，也是经济体制改革的迫切要求。我认为应该重点从以下几个方面加以解决：1明确界定企业所得税纳税人身份对于纳税人身份的界定问题，是一个决定哪一种法律形式是应纳税主体的问题。现行内资企业所得税暂行条例规定的以独立经济核算单位为纳税人，主要是考虑到我国目前企业登记、管理的现状。目前涉及企业登记、注册方面的法律、法规比较多，而且相互交叉。已经出台的有公司法、合伙企业法、中外合作企业法、全民所有制工业企业转换经营机制条例等。按照上述法律法规，企业在实际注册中，有的登记为“法人营业执照”，有的登记为“营业执照”，前者有法人资格，独立承担民事责任，后者不具有法人资格，不能独立承担民事责任。正是由于企业登记管理得不规范，在实际工作中，只能以税法规定的“独立经济核算的单位”为纳税人。但这种规定存在企业所得税和个人所得税重复征税的问题，且在实际工作中不好操作，致使纳税人的范围可以人为地扩大和缩小，增加了执法的难度。考虑到我国公司法、合伙企业法出台时间不长，许多企业并没有按公司法、合伙企业法来规范执行，尚未建立真正的企业登记管理制度的现状，我认为统一后的企业所得税的纳税人范围，应采取以法人作为纳税人的基本原则，并辅助于再对纳税人规定必要的条件的方法，这些条件包括连续经营的赢利组织和产权的可转让性两个。也就是说，国家从税法上要求只要一个经营组织基本具备以上条件，就应作为基本纳税单位缴纳所得税，而不论其是否按公司或法人登记注册。2确定适当的税率水平税率在每个国家的税制中都是非常重要的要素，因为它是一个税收制度中最容易被关注的要素之一，直接关系到税额的多少，税负的高低。从整个税制改革的趋势而言，税负的走向是越来越低，所以，如果我国的税率水平过高的话，可能导致资本的外流；而且对不同类型的企业差别税率会成为不平衡待遇的一种形式，会增加复杂性和扰乱税收中性。所以，我认为应该继续采用单一的比例税率为好。经过有关学者的测算，目前较为认可的税率水平在24%25%之间比较合适，因为这是经过科学测算的结果，而且与我国现行的内资企业所得税实际税负相当，所以这一水平应该说较为合理且能为双方所接受。3统一规范税前扣除范围和标准这是有关所得税税基宽窄和税负水平高低的重要问题，在这一点上我认为应该借鉴澳大利亚的做法。在澳大利亚，公司为了加强核算，改进管理，可以自行选择适应的会计准则，但是在纳税申报时，必须依据所得税列支准则将会计所的调整为应纳税所得。所以，在新的统一的企业所得税法中应该统一工资薪金支出、交际应酬费支出、捐赠支出、坏账损失、固定资产折旧、残值固定等方面的列支标准，并且应纳税所得额的各项列支标准和扣除项目应自成体系，有独立的法规，与现行的财务会计制度脱轨，并明确他们之间的关系。其中对于工资薪金的扣除如果仅从税收的角度考虑，则应该允许全额完全扣除，因为这是一项纯粹的经营性支出，但考虑到我国现实中国有企业改革的进程，国企改革还没有完全完成，现代企业制度还没有真正建立，国企产权不明晰，如果对工资不加以限制，允许全额扣除的话，将导致工资失控，产生的后果是工资侵蚀利润。所以，对于工资薪金的扣除，我认为还不宜完全放开，允许全额扣除，而应该在现行方法的基础之上进行相应的改革，企业可以选择使用工资总额与效率挂钩的办法，或者根据不同地区使用不同扣除标准的办法。同时应给与地方更多地自主权，计税工资标准也应相应提高。（二）重新制定新型吸引外资的税收优惠政策从以上的分析可以看出，现行企业所得税中的税收优惠政策存在很多的弊端，违背了税收的公平与效率原则，是一种非中性的税收制度，应该进行改革。但是，从目前中国经济的发展总体看，继续吸引外资还具有必要性和重要性。所以，税收优惠政策尚有存在的必要性，只是如何尽量避免现行制度在效率和公平方面的缺失。总体而言是要放弃普惠型的税收优惠制度，向特惠型转变，而对于现行制度中的区域型、产业型优惠安排必须进行相应的调整和充实。1建立在平等原则下的特惠制与现行普惠制的税收优惠不同，这种优惠政策强调平等原则下的优惠，即外资企业所能享受的税收优惠应当同样适用于内资企业，且特惠型的税收优惠政策在安排上具有特定的针对性，例如针对特定的地区或产业等，表现为在产业针对性上应着眼于我国产业结构的升级和加速落后产业、行业的发展，对投资于高新技术、环保产业以及能源、交通、水利等基础性产业实行税收优惠，而对投资于一般制造业和简单加工工业的，应免于给予税收优惠；同时优惠的中心应当由东部沿海向中西部经济不发达地区转移，以有利于西部大开发战略的实施，缩小地区间的差距，实现国民经济的协调发展。2税收优惠形式应由直接优惠为主向间接优惠为主转变（1）直接优惠与间接优惠的比较。直接优惠主要是指直接针对企业应税所得额所给予的课税照顾，例如给予企业免税期等优惠政策，这种优惠对于投资少、见效快的投资项目效应比较明显，而对投资大、见效慢的投资项目效应较低。而间接优惠主要包括税前列支、特定准备金扣除、盈亏互补、投资抵扣、再投资退税、加速折旧等方面给予企业的课税照顾。而且不同形式的间接优惠政策具有不同的特点和优势，例如，通过规定某些特定费用可以税前列支，能够对企业的投资结构有调节作用；准许加速折旧，有利于企业采用先进的设备及投资于资本密集型产业。（2）我国的企业所得税优惠应该由直接优惠为主向间接优惠为主转变。由于各种间接优惠措施针对性较强，有的放矢地综合利用这些措施，有利于有效实现吸引外资中的具体需求，更好地为我国经济结构的调整及产业结构的升级服务。比如在折旧方法的选择和折旧率的确定上，提高折旧率，缩短固定资产的折旧年限，有利于企业采用最新的技术设备，利用最新的科学技术参与竞争，从而促进整个经济的协调快速发展。（三）创建服务于“走出去”战略的企业对外投资所得税制度由于我国自身的经济发展水平和实力限制，企业对外投资总体规模较小，使得我国对外经济长期以来呈现出一种单向发展的特征，即以吸引外资为对外经济发展的主题，而对外投资方面则相对较少。相应的，所得税制度中也表现为仅仅对于资本的输入较为多，而缺乏对于资本输出的相关规定。但是随着我国经济体制的改革和对外开放的深化，我国经济实力迅速提升，而“入世”也为中国企业从事对外投资和经营提供了更多的便利和机遇。同时，1998年的亚洲金融危机以及国内的通货紧缩等经济形势的变化给我国经济的进一步发展带来了巨大的压力，中国经济要获得持续、健康、稳定的发展，就必须充分开发和利用国内和国外两个市场和两种资源。我国政府出于对技术、资源等战略意义出发，在 2001年提出了“走出去”的战略思想，即鼓励有比较优势的企业到境外投资，开展加工贸易，合作开发资源，发展国际工程承包，扩大劳务出口等。所以，创立和健全有关资本输出的企业所得税制度显得日益重要。总的来说，我以为将来的所得税收制度应该体现出作为一种增强本国国际竞争力的重要工具，为其有效开发和利用国际市场与资源服务，尽可能为增强本国企业的国际竞争力创造条件。具体主要从以下几个方面着手：1关于超限额抵免的处理。对于企业的境外投资所得，我国采用的是限额抵免法来解决重复征税问题，而对于超限额抵免额则允许向后结转5年抵免，这种规定在新的企业所得税法中可以调整为向后结转更长的年限并允许向前结转，以有效增强本国企业国际竞争力，并鼓励企业对外投资。2关于抵免限额的计算方法。国际上通行的抵免限额计算方法有分国限额法和综合限额法两种。我国目前实行的是分国限额抵免法。而当企业在几个非居住国的分机机构都赢利的情况下，采用综合抵免法对企业有利，而当这些机构既有盈利又有亏损时，实行分国限额抵免法对企业有利。所以为了扶持企业海外经营，激励企业走出去，新的企业所得税法中应该包含允许企业依据自己的情况选择一种对自己有利的计算方法的相关规定。3关于企业境外亏损的处理办法。按照现行税法的规定，我国企业境内、外之间的盈亏不得相互弥补。我认为应当学习国外经验，采取适当措施允许企业境外亏损额得到一定的冲抵。如美国的做法是，美国公司的境外亏损可以冲减公司的境内所得，但境外亏损机构以后年度有盈利时，须将相当于亏损额的盈利部分直接并入美国境内总所得追补课税，不得抵免，以防纳税人获得双重的税收收益。结 语企业所得税制的改革和完善从微观上关系到企业的公平竞争和对外投资，宏观上关系到国家的宏观产业政策和结构调整，具有重要的经济意义和战略意义。同时，由于企业所得税制的改革涉及到各个方面的关系和利益，企业所得税制的改革具有很大的艰巨性和复杂性，所以改革能否成功的关键不仅取决于改革方案的成功与否，而且取决于各个方面的配套措施是否完备及是否有一个稳定的经济社会环境。所以，企业所得税制的改革需要循序渐进地进行，在改革的过程中不断地学习和完善，同时还要注意新的改革措施要与wto的相关规定相一致。只有这样，才能达到企业所得税制改革的真正目的并保证改革的成功。参考文献1.王镭著： wto与中国涉外企业所得税税收制度改革， 社会科学文献出版社，2004.8。2.英锡德里克桑福德主编 邓力平主译：成功税制改革的经验和问题第1卷，中国人民大学出版社，2001。3.财政部税制税则司编：国际税制：考察与借鉴，经济科学出版社，1999。4.张相海等著：“九五”和2010年税制改革研究，中国税务出版社，2000。5.中国国际税收研究会 荷兰国际财政文献局编：中国加入世界贸易组织与税制改革，中国税务出版社，2004.4。我的大学爱情观目录：1、 大学概念2、 分析爱情健康观3、 爱情观要三思4、 大学需要对爱情要认识和理解5、 总结1、什么是大学爱情：大学是一个相对宽松，时间自由，自己支配的环境，也正因为这样，培植爱情之花最肥沃的土地。大学生恋爱一直是大学校园的热门话题，恋爱和学业也就自然成为了大学生在校期间面对的两个主要问题。恋爱关系处理得好、正确，健康，可以成为学习和事业的催化剂，使人学习努力、成绩上升；恋爱关系处理的不当，不健康，可能分散精力、浪费时间、情绪波动、成绩下降。因此，大学生的恋爱观必须树立在健康之上，并且树立正确的恋爱观是十分有必要的。因此我从下面几方面谈谈自己的对大学爱情观。2、什么是健康的爱情：1) 尊重对方，不显示对爱情的占有欲，不把爱情放第一位，不痴情过分；2) 理解对方，互相关心，互相支持，互相鼓励，并以对方的幸福为自己的满足; 3) 是彼此独立的前提下结合；3、什么是不健康的爱情：1)盲目的约会，忽视了学业;2)过于痴情，一味地要求对方表露爱的情怀，这种爱