毕业论文浅析商誉及其会计处理.doc

徐州工程学院毕业论文摘要随着市场经济的进一步发展，企业生产渠道的进一步拓宽，商誉作为一项重要的资产，在市场经济中的作用日益显著。可是人们对商誉的的认识还不够全面，本文对商誉的发展、本质和产生原因、会计处理以及商誉的披露等问题进行了探讨。关键词 商誉发展；本质和产生；会计处理；减值披露I目 录1绪论11.1商誉的发展背景11.2商誉的发展现状12商誉的本质和产生22.1商誉的本质22.1.1好感价值论的观点22.1.2超额收益论的观点22.1.3总计价账户论的观点22.2商誉的产生32.2.1不完备的市场信息信任机制32.2.2关系利益与商誉33商誉的会计处理43.1自创商誉的会计处理43.2购买商誉的会计处理43.2.1购买商誉的确认43.2.2购买商誉的计量54减值准备的披露7结论8参考文献9III1绪论1.1商誉的发展背景进入20世纪，市场经济和商品经济有了急速的发展。从有形的生产资料、物质资料、房地产的发展到无形的信息技术，知识产权的发展。市场的范围延伸到一切物质和非物质的财产。而商誉作为商品经济社会中正在开发的重要财产和一个多层次多维度的社会文化和经济问题，随着市场经济的进一步深化，受到人们日益的关注，其在社会和市场上的影响也逐渐显现。1.2商誉的发展现状新经济时代，商誉在企业中的地位越来越重要，因此受到越来越多的重视，但商誉的确认与计量则成为会计核算中的一大难题，尤其是自创商誉是否予以确认成为争论的焦点。多数学者认为自创商誉应该予以确认，现行的对自创商誉的处理模式成为理论界批评的重点。因此，研究商誉的确认与计量核算，系统揭示其确认、计量等相关问题，不仅具有一定的理论研究意义，更具有深远的实践意义。42商誉的本质和产生2.1商誉的本质商誉是什么？70年代美国著名会计学家亨德里克森在其所著的会计理论中提出了关于商誉本质的三个论点，即著名的“三元论”：（1）好感价值论；（2）超额收益论；（3）总计价账户论。2.1.1好感价值论的观点“好感价值论”认为商誉产生于企业的良好形象以及顾客对企业的好感。而这些好感与企业优越的地理位置、良好的口碑、有利的商业地位、良好的劳资关系、独特有效的管理方式等有关。这种观点有其一定的合理性，人们对企业的印象的确有好坏之分，良好的企业印象能给企业带来超额利润。反之不良的企业印象也会影响企业生产，使其效益大大下降。但其缺点在于好感是无法以货币计量的，由好感带来的效益也无法用会计方法计量。2.1.2超额收益论的观点“超额收益论”也称为“超额利润的现值论”，认为商誉是预期未来收益的现值超过正常报酬的那个部分。这里的超额收益是指企业在较长时间内获得较同业平均盈利水平更高的利润。商誉无法单独辨认，而企业通过商誉获得的收益是在企业作为一个整体的基础之上的。这比企业通过具体资财和财产权利加起来获得的利益大得多。该观点的科学性在于把经济资源、获利潜力、货币计量三个商誉的基本要素组合在一起。但其后期的相关理论研究没有跟上，加之其他两种观点的干扰，没有形成有自己根系的理论，对会计实务的指导作用显得软弱。2.1.3总计价账户论的观点“总计价账户论”也称“剩余价值论”。这一论点认为商誉是一个企业的总计价账户，是继续经营价值概念和未入账资产概念的产物。继续经营价值概念认为，商誉本身不是一项单独的会生息资产，而是实体各项资产合计的价值（整体价值）超过了其个别价值的总和，即“整体大于各组成部分的总和”。而未入账资产概念指的是优秀的管理、忠诚的客户、有利地点等。“整体大于各组成部分的总和”或“未入账资产”都不同程度揭示了商誉的某些特征。但总计价账户论没有定义商誉，只是从方法论的角度说明商誉的计量方法。企业总体价值的估计误差、单项资产的1高估或低估,都会被挤到商誉中，因此，商誉容易成为一个“调节阀”，承受着一切主观因素的影响。12.2商誉的产生2.2.1不完备的市场信息信任机制市场交易是以追求个人利益为目的，建立在相互契约的基础上的。在不完全竞争的社会态。但在市场中掌握信息的一方就掌握了优势，在此情况下易滋生投机腐败，出现扭曲隐藏信息的现象。没掌握信息的一方就顾虑重重，持观望态度，造成了市场冷清。2市场信息的不对称，造成市场的失灵，由此尖锐的提出“市场信任”问题。交易双方的相互信任是市场交易的现实中，市场交易往往受人们的人际范围、人情、面子、伦理道德等因素的限制。交易双方不能彼此相互了解，知根知底，交易存在着较大的不确定性和风险。契约自由给定人们选定交易对象的自由,人情网络的不确定，人们面临选择的不同。而人们的选择又是建立在知识水平、阅历禀赋、专业分工，交易涉及信息的基础之上。因而造成了信息掌握的不一致，信息掌握的不一致又造成信息的不对称，虽然信息不对称是一种常基石。这就要求市场引入一套有效的信任机制。有效的信任机制引导市场发展的方向：企业为维护信用，赢得声誉，从追求“利己主义”向“利他主义”发展。这样即使企业在文化和心理上倾向采取投机行为的时候，他们对声望的关注以及声望会影响未来利润的关注也可以防止其采取这样的行动。2.2.2关系利益与商誉 顾客是商业活动的重要参与者，也是商业活动的根本要素。商业竞争的实质是获得顾客，一切商业活动的发展与形成都是吸引顾客注意力、引起顾客兴趣的过程。而这过程的目的就是获得顾客的好感取向。信用的建立就需要通过自身形象的塑造，让顾客产生好感，继而获取信任。从本质上讲，这种信任是一种具有亲和力的关系。商业信用日复一日的积累，这种具有亲和力的关系的日益加深，便导致商誉的生成。商誉本身具有权威性，是一种具有资产价值的关系，这种关系不同于其它关系，它能为企业带来超额利润。33商誉的会计处理商誉有自创商誉和购买商誉之分。英国的标准会计实务公告22商誉会计中指出：“购买商誉与自创商誉的特性没有差别，然而，由于在特定时点发生企业的市场交易这个事实，尽管对企业的计价是主观的，但购买商誉的价值还是可以被确定的；而自创商誉是不可以的。”这反映了会计界对商誉会计处理的一般态度。43.1自创商誉的会计处理在实务中，只确认外购商誉，并不确认自创商誉。虽然有些商誉的价值是可以被确认的，像可口可乐这样的品牌价值是巨大的；战略性的地理位置，一般也有公允价值，即使没有，也可以通过地段租金资本化来入账；一些工艺秘方，是可以按照它的研究成本来入账，但我们并不主张将自创商誉确认入帐。因为：（1）自创商誉的形成是一缓慢的过程。在企业经营过程中，很难确定哪些活动引发商誉的形成，所以人们难以按照历史成本原则为其计价。（2）自创商誉的构成因素具有不稳定性。随着生产技术的发展，秘密的工艺技术或配方可能不再是秘密，甚至落后于形势；杰出的管理队伍，优秀的销售组织有可能解散，人才离开企业而另谋高就；占有战略性的地理位置可能会由于城市建议规划或经济布局的改变而不再具有优越性等，这许许多多的不确定性，说明自创商誉本身并不稳定，因此若仍将自创商誉确认入帐，显然不够稳健，而且可能造成信息使用者的过分乐观。（3）不确认自创商誉并不会给会计报表使用者的决策造成多大的影响。5使用者可以根据企业的收益水平与同行业平均收益水平相比较，来估算企业的商誉。如将自创商誉计入帐簿，由于企业的商誉价值会随着环境的变化或企业经营状况的变化而变化，所以，这样反而会给报表使用者带来误导作用。当然，必要时可在表外附注中披露有关自创商誉信息。3.2购买商誉的会计处理3.2.1购买商誉的确认所谓“确认”是将某一符合要素定义的项目，作为一项资产，负债，所有者权益，营业收入，费用或其他要素正式列入账簿或财务报表的过程。针对外购商誉的确认，在国际会计准则第22号企业合并中，第41段规定“交易发生时，购买成本超过购买企业在所购可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分，应作为商誉并确认为一项资产”。对购买商誉如何进行会计处理，各国会计界有着不同的看法，美国第141号准则公告企业合并和第142号准则公告商誉和无形资产中规定“公司必须将商誉认列为财务报表的资产，并单独列示于资产负债表上。6我国尚未针对商誉的会计处理发布准则。但总的来说一般来说有三种观点和方法： （1）将购买商誉单独确认为一项资产，并在其预计的有效年限内分期摊销列作费用。 此观点认为实施合并的企业为了获得超额利润，发生了超额耗费，这超额的代价表明企业存在商誉。商誉本身也符合资产的定义，商誉在为企业带来收益的同时，也存在着自身的损耗，就像开办费等递延资产一样，应予以摊销。这符合权责发生制的要求，也符合稳健性的原则。（2）把购买商誉看成一项权益抵消项目，在合并时立即注销，直接冲减合并企业的当期收益或留存收益，而不资本化为企业的资产项目。此观点认为商誉的价值很不确定，不能单独留存或者变现。形成商誉的因素也不能被企业所控制，也不能确定企业合并后商誉能否存在。如人事的变动，企业的经营管理水平发生变化；国际形势政策等的影响，企业将来不一定还处在有利位置。因此，合并商誉应在会计处理上与留存收益冲销，或直接冲销合并企业的当期收益。 （3）将购买商誉作为一项永久性资产，不予以摊销。此观点认为商誉是企业在并购交易时获得的高于正常利润水平的超额利润，因而是一项资产。作为资产，商誉应予以资本化。成功的企业拥有的商誉将永久保持，价值不会下降。7 3.2.2购买商誉的计量购买商誉的计量，通常需要首先确定被购企业净资产的三种价格：（1）被购公司净资产账面价值；（2）被购公司净资产公允价格；（3）被购公司净资产买价。7在频繁的收购活动中，购买一家企业的价格与这家企业净资产的帐面价几乎总是存在差额。产生差额的原因，首先是因为被购公司的各项资产、负债的公允价格与帐面价比较已有变动（比如升值），公允价格与帐面价的差额即是买价与帐面价差额的第一部分；其次是被购公司的商誉。被购公司在作为整体被买卖时，它的买价常高于其净资产的公允价格，这是由于买卖双方认为被购公司获利能力超过平均水平所致。因而在企业并购过程中，通常用以下方法来确认外购商誉的价值：商誉价值=被购公司净值产买价-被购公司净资产公允价值8这种方法就是外购商誉计量三种方法之一的割差法，其他两种方法分别是超额收益本金化价格法和超额收益折现法。作为各国公认会计原则允许的计量商誉的唯一方法，因为与后两种方法相比它通过可辨认净资产买价减去公允市价求得商誉价值，其买价是实际发生的产权交易价格，具有客观性。买价又是经过买卖双方讨价还价最终确定的，体现了不同当事人对企业价值的判断，因而还具有公允性。我国刚发布的企业会计准则，也明确表明，对商誉的计量宜采用割差法。会计目前普遍认同的是将购买价于净资产公允市价之间的差额全部确认为商誉。然而，这个方法也有一定的局限性：一方面，购买企业可能由于自身战略发展的需要等因素而多付出一部分，超过被购买企业价值的资本。由于商誉属于无形资产，所以如将这些差额全部记入商誉，则存在高估被购买企业资产的危险。另一方面，被购买企业可能迫于压力或其他原因不得不以低于其自身价值的价格割让给购买企业。此时，如果购买企业仍以差价作为商誉入账，显然又低估了被并购企业的资产价值。94减值准备的披露商誉能为企业带来超额利润，是企业潜在的经济价值。能否正确核算商誉，关系到企业报表所反映的信息质量，进而影响决策者的决策。因此，基于会计核算的相关性、重要性以及成本效益原则，通常情况下，企业应当披露下列与商誉减值损失有关的信息：(1)已确认商誉减值损失的合计金额；(2)商誉减值损失发生的事实、导致商誉发生减值的原因；(3)当期发生的商誉减值损失金额、确定商誉减值损失的方法；(4)如果已确认的商誉减值损失是尚未结束减值测试的估计金额，企业应披露这事实及其原因，以及在随后期间，对初始确认的商誉减值损失估计金额进行重大调整的性质和余额。10 作为企业重要的无形资产，商誉由于性质的特殊性，其确认、计量方法不同于一般意义上的可辨认有形资产，其披露内容也有别于其他资产。企业应在有迹象表明商誉可能发生减值时，比较商誉所属现金产出单元的可收回金额与其账面价值，认定商誉是否发生减值。在商誉可能发生减值时，比较商誉内含价值（FASB称“内含公允价值”）与其账面价值。如果商誉内含价值超过其账面价值，则商誉发生减值，减值损失金额等于商誉内含价值超过其账面价值的差额。对于已确认的商誉减值损失，禁止转回。 结论综上所述，商誉会计作为会计的新兴内容，其在会计理论和会计实务上的处理还不成熟。结合商誉的性质，本文承认商誉的客观存在，列举了商誉在国际上的处理方法，并联系我国实际进一步阐述自创商誉和外购商誉的具体的处理方法，进而介绍了商誉减值披露的有关信息。在市场化的今天，借鉴外国经验，联系我国实际，制定出符合中国国情的商誉会计准则是一项重大而紧迫的工作。参考文献1 彭强.浅析商誉会计J.改革与开放，2010，(12)：6-9.2 王善.商誉理论面面观J.财务与会计，2000，(5)：2-5.3 谢晓尧.论商誉J.武汉大学学报（社会科学版）