马永义《企业合并有关的准则重点难点分析》.ppt

与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 1 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 各位学员大家好！ 北京国家会计学院 马永义 教授 M与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 2 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 新准则实施后相关部门所发布的后续规定 1.企业会计准则解释第1号（财会200714号） 2.2007年2月1日发布的第1期企业会计准则实施问 题专家工作组意见 3.2007年4月30日发布的第2期企业会计准则实施 问题专家工作组意见 4.2008年1月21日发布的第3期企业会计准则实施 问题专家工作组意见 5.关于执行企业会计准则有关企业所得税政 策问题的通知（财税200780号） 6.关于做好企业会计准则实施有关问题的通知（ 财办会20072号） 7.关于进一步做好上市公司2006年度财务报告审 计工作的通知（财会便20075号） 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 3 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 8.关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工 作的通知（证监发2006136号） 9.中国注册会计师协会关于做好上市公司2007年度 财务报表审计工作的通知（会协20083号） 10关于切实做好上市公司2007年报执行新会计准 则监管工作的通知（证监办发20087号） 11、财会【2008】11号财政部关于印发企业会计准 则解释第2号的通知 12、上市公司执行企业会计准则监管报告（2007） 13、关于我国上市公司2007年执行新会计准则情况 的分析报告 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 4 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 14、财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的 通知（财会函200860号） 15、上市公司执行企业会计准则监管问题解答（第1 、2、3期） 16、企业会计准则解释第3号 17、证监会会计部负责人就上市公司2008年报披露和监管 情况以及存在的会计处理问题答记者问 18、我国上市公司2008年执行企业会计准则情况分析报告 19、财政部关于执行会计准则的上市公司和非上 市企业做好2009年年报工作的通知 财会200916号 20、财政部关于印发保险合同相关会计处理规定的通 知 财会200915号 21、2010年4月2日发布中国企业会计准则与国际财务报告 准则持续趋同路线图 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 5 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 本次研讨的主要内容 一、关于长期股权投资准则的相关难点问题 剖析 二、关于企业合并准则的相关难点问题剖析 三、关于合并财务报表的相关难点问题剖析 四、关于所得税准则的相关重点、难点问题 剖析 五、关于资产减值准则的相关重点、难点问 题剖析 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 6 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 一、关于长期股权投资准则的相关重点、难点问题剖析 1、企业会计准则投资与新企业会计准 则体系的对接 2、新准则体系下运用成本法应注意的问题 3、新准则体系下运用权益法应注意的问题 4、关于从少数股东处进一步购买股权应注意 的问题 5、关于转让子公司部分股权但仍未丧失控制 权应注意的问题 6、执行新会计准则后，对于转让超额亏损子 公司的经济业务，在合并报表中应如何进行会 计处理？ 7、关于首次执行日对原权益法的追溯调整问 题 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 7 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 第一号专家工作组意见 企业自其子公司的少数股东处购买股权应如何进行处理？ 答：企业自其子公司的少数股东处购买股权，应区别个 别财务报表和合并财务报表进行处理： （一）在个别财务报表中对增加的长期股权投资应当按 照企业会计准则第2号-长期股权投资第四条的规定处 理。 （二）在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购 买日（或合并日）开始持续计算的金额反映。 因购买少数股权增加的长期股权投资成本，与按照新取 得的股权比例计算确定应享有子公司在交易日可辨认净资 产公允价值份额之间的差额，在合并资产负债表中作为商 誉列示。 因购买少数股权新增加的长期股权投资成本，与按照新 取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日（或合并 日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，除确 认为商誉的部分以外，应当调整合并资产负债表中的资本 公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股 本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 8 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 企业会计准则解释第2号 企业购买子公司少数股东拥有对子公司的股权应当如何处理？企业 或其子公司进行公司制改制的，相关资产、负债的账面价值应当如 何调整？ 答：（一）母公司购买子公司少数股权所形成的长期股权投资，应 当按照企业会计准则第2号长期股权投资第四条的规定确定 其投资成本。 母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权 投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日） 开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益（资 本公积），资本公积不足冲减的，调整留存收益。 上述规定仅适用于本规定发布之后发生的购买子公司少数股权交易 ，之前已经发生的购买子公司少数股权交易未按照上述原则处理的 ，不予追溯调整。 （二）企业进行公司制改制的，应以经评估确认的资产、负债价值 作为认定成本，该成本与其账面价值的差额，应当调整所有者权益 ；企业的子公司进行公司制改制的，母公司通常应当按照企业会 计准则解释第1号的相关规定确定对子公司长期股权投资的成本， 该成本与长期股权投资账面价值的差额，应当调整所有者权益。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 9 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 （2009年第3期） 母公司在不丧失控制权的情况下处置对子公司 的长期股权投资，在合并财务报表中如何进行 会计处理？ 解答：根据财会便200914号函，母公司在不 丧失控制权的情况下处置对子公司的长期股权 投资，在合并财务报表中处置价款与处置长期 股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当 计入所有者权益。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 10 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 上市公司执行企业会计准则监管问题解答2009年 第1期 公司对超额亏损子公司在2006年12月31日前根 据有关规定未确认的投资损失，公司在新会计 准则实施后转让上述超额亏损子公司时，转让 价款与上述未确认投资损失的差额应调整未分 配利润，不能在合并利润表中确认为当期投资 收益； 对于新会计准则实施后已在利润表内确认 的子公司超额亏损，在转让该子公司时可以将 转让价款与已确认超额亏损的差额作为投资收 益计入当期合并利润表。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 11 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 二、关于企业合并准则的相关重点、难点问题剖析 1、企业合并准则的操作要领 2、如何认定同一控制下的企业合并 3、企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的 长期股权投资，在首次执行日及执行新会计准则后，按 照企业会计制度及投资准则（以下简称“原制度”） 核算的股权投资借方差额的余额如何处理？ 4、上市公司向控股股东或重组方发行股票收购其持有的 股权投资(假设为控股权)，若交易时间与重组方成为公司 控股股东的时间不足一年，是否可以将该交易判断为同 一控制下的企业合并？ 5、执行新企业会计准则体系前一年收购潜在控股股东所 属的子公司的股权，潜在控股股东在实施新准则的当年 完成过户的，首次执行日的长期股权投资应如何处理？ 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 12 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 第一号专家工作组意见 企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的长期 股权投资，按照原制度核算的股权投资借方差额的余额， 在首次执行日应当执行企业会计准则第38号-首次执行 企业会计准则的相关规定。 上述对子公司投资的股权投资借方差额的余额，执行新 会计准则后，在编制合并财务报表时应区别情况处理： （一）企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产、 负债公允价值的，应将按原制度核算的股权投资借方差额 的余额，在合并资产负债表中作为商誉列示 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 13 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 （二）企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产、 负债等的公允价值的，应将属于因购买日被购买方可辨 认资产、负债公允价值与其账面价值的差额扣除已摊销 金额后在首次执行日的余额，按合理的方法分摊至被购 买方各项可辨认资产、负债，并在被购买方可辨认资产 的剩余使用年限内计提折旧或进行摊销，有关折旧或摊 销计入合并利润表相关的投资收益项目；无法将该余额 分摊至被购买方各项可辨认资产、负债的，可在原股权 投资差额的剩余摊销年限内平均摊销，计入合并利润表 相关的投资收益项目，尚未摊销完毕的余额在合并资产 负债表中作为“其他非流动资产”列示。 企业合并成本大于购买日应享有被购买方可辨认净资 产公允价值份额的差额在首次执行日的余额，在合并资 产负债表中作为商誉列示。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 14 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 中小企业板上市公司执行新会计准则备忘录第6号 根据企业会计准则第20号企业合并应用指 南的有关规定，同一控制定义中的“控制并非暂时 性“，是指参与合并的各方在合并前后较长的时间 内受同一方或相同的多方最终控制。较长的时间通 常指1 年以上(含1年)。 因此，在重组方已实质上成为公司控股股东的情况 下，根据实质重于形式的原则，上市公司向其发行 新股以收购其持有的其他公司的股权投资(假设为 控股权)，通常情况下，如有确凿证据表明重组方 在一年内对上市公司仍存在控制关系，则可将上述 交易认定为同一控制条件下的企业合并。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 15 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 中小企业板上市公司执行新会计准则备忘录第1号 上市公司在2006年度收购潜在控股股东所属子公 司股权，潜在控股股东在2007年度完成过户，成 为上市公司的控股股东，上市公司在首次执行日 应将上述长期股权投资划分为企业会计准则第 38号首次执行企业会计准则第5条第（二）项 中的“除上述（一）以外的其他采用权益法核算的 长期股权投资”并按照其规定进行会计核算； 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 16 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 三、关于合并财务报表的相关重点、难点 问题剖析 1、合并财务报表准则的操作要领 2、合营企业是否应纳入合并范围？ 3、对于已停业、正在清算或者已被吊销 执照的子公司？ 4、母公司对于纳入合并范围子公司的未 确认投资损失，执行新会计准则后在合并 财务报表中如何列报？ 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 17 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 企业会计准则解释第2号 答：按照企业会计准则第33号合并 财务报表的规定，投资企业对于与其他 投资方一起实施共同控制的被投资单位， 应当采用权益法核算，不应采用比例合并 法。但是，如果根据有关章程、协议等， 表明投资企业能够对被投资单位实施控制 的，应当将被投资单位纳入合并财务报表 的合并范围。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 18 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 中小企业板上市公司执行新会计准则备忘录第6号 根据企业会计准则第33 号合并财务报表，合并 财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 对于已停业、正在清算或者已被吊销执照的子公司， 公司应视其具体情况而决定是否将其纳入合并范围。 1、对于已停业的子公司，如公司对该子公司仍拥有 控制权，则公司应将其纳入合并范围。 2、对于由于自行解散而进行清算的子公司，在通常 情况下，公司仍对其拥有控制关系，公司可将其纳入合并 范围。 3、对于依法被吊销执照、责令关闭或撤销而被强制 解散而进行清算的子公司，在通常情况下，由于公司已不 对其拥有控制关系，公司可不将其纳入合并范围。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 19 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 第二号专家工作组意见 执行新准则后，母公司对于纳入合并范围的子 公司的未确认投资损失，在合并资产负债表中 应当冲减未分配利润，不再单独作为“未确认的 投资损失”项目列报。 企业在编制执行新准则后的首份报表时， 对于比较合并财务报表中的“未确认的投资损失 ”项目金额，应当按照企业会计准则的列报要求 进行调整，相应冲减合并资产负债表中的“未分 配利润”项目和合并利润表中的“净利润”及“归 属于母公司所有者的净利润”项目。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 20 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 企业会计准则解释第1号 执行新会计准则后，母公司对于纳入合并 范围子公司的未确认投资损失，在合并资 产负债表中应当冲减未分配利润，不再单 独作为“未确认的投资损失”项目列报。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 21 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 四、关于所得税准则的相关重点、难点问 题剖析 1、所得税准则的操作要领 2、2007年度所得税准则的执行情况 3、计提递延所得税资产减值账务处理应注 意的问题 4、合并报表编制过程中，递延所得税资产 或递延所得税负债项目应注意的问题 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 22 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 2007年新会计准则执行情况分析报告 1,570家上市公司中，有1,041家上市公司确认了递延所得税 资产，占1,570家的89.24；752家上市公司确认了递延所 得税负债，占1,570家的47.90； 244家上市公司确认了与所有者权益项目相关的递延所得税 资产或递延所得税负债，占1,570家的15.54，其中，与所 有者权益相关的主要项目是可供出售金融资产公允价值的 变动，26家上市公司因此确认了递延所得税资产，218家上 市公司因此确认了递延所得税负债。 2007年上市公司年报显示，与子公司、联营企业、合营企 业相关的递延所得税资产对递延所得税资产总额的影响达 79.10%。 固定资产折旧对递延所得税负债总额的影响为33%； 与交易性金融资产、可供出售金融资产和以公允价值计量 的投资性房地产的公允价值变动相关的递延所得税对递延 所得税负债总额的影响分别为1%、13%、0.001%。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马永义教授 诚信为本 坚持准则 * 23 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 1,546家上市公司披露了当期所得税费用（收益 ）的主要组成部分，占1,570家的98.47； 1,422家上市公司披露了当期所得税费用（ 收益）与会计利润关系的说明，占1,570家的 90.57。 424家上市公司披露了当期未确认递延所得 税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损的金 额，占1,570家的27.01。 1,491家上市公司披露了当期递延所得税资 产和递延所得税负债涉及的资产、负债的类别 、确认金额和确认依据，占1,570家的94.97。 与企业合并行为相关的会计准则热点、难点问题解析 北京国家会计学院 马