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1 中国化学工程集团 公司财税内训要点 主讲人：财政部财政科学研究所博 士后流动站 肖太寿博士 2 主讲内容目录 建筑安装业中的涉税疑难问 题处理 BOT业务的财税处理 3 一、建筑安装业中 的涉税疑难问题处理 4 一、建筑安装施工中的发票政策 1、发票开具的要求 国税发200840号文规定：对于不符合规 定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非 法代开发票，均不得用以税前扣除、出口 退税、抵扣税款。 国税发200880号规定：企业取得的发 票没有开具支付人全称的，不得扣除，也 不得抵扣进项税额，也不得申请退税。 5 一、建筑安装施工中的发票政策 1、发票开具的要求 关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的 通知（国税发2009114号）规定，未按规定取 得的合法有效凭据不得在税前扣除。 国家税务总局关于认真做好2011年打击发票违 法犯罪活动工作的通知（国税发【2011】25号 ）规定 ：“对检查发现的虚假发票，一律不得用 以税前扣除、抵扣税款、办理出口退税(包括免 、抵、退税)和财务报销、财务核算。” 6 一、建筑安装施工中的发票政策 中华人民共和国发票管理办法(国务 院令第587号) 第二十一条规定：“ 不符合 规定的发票，不得作为财务报销凭证，任 何单位和个人有权拒收。” 第二十二条规 定：“ 开具发票应当按照规定的时限、顺 序、栏目，全部联次一次性如实开具，并 加盖发票专用章。” 7 一、建筑安装施工中的发票政策 2、税务局对发票稽查的要求 同时 ，国税发【2011】25号）还规定：“对未按 规定开具发票、开具假发票或虚开发票的、利用 虚开发票等凭证虚增成本的、使用不符合税法规 定的凭证列支成本费用的，要予以重点检查。” 2011年全国税务稽查工作要点明确规定： 重点查处煤炭、建材、交通运输、再生资源等 行业仿造真票套打、虚开增值税专用发票和虚开 “四小票”违法案件；重点查处利用电子、服装 类产品等骗取出口退税案件；重点查处房地产、 建筑安装等行业偷逃税案件。 8 一、建筑安装施工中的发票政策 2、税务局对发票稽查的要求 国家税务总务总 局关于进进一步做好税收征管 工作的通知（国税发200916号）规定 ： 重点稽查房地产业和建筑企业。 严厉打击发票违法犯罪活动。开展对建 筑安装、交通运输、餐饮服务、商业零售 等购买、使用虚假发票重点行业、企业的 清理检查。严厉查处违法使用发票冲抵个 人收入偷逃个人所得税行为。 9 一、建筑安装施工中的发票政策 2、税务局对发票稽查的要求 国家税务总局稽查局关于重点企业发票使用情况 检查工作相关问题的补充通知（稽便函【2011 】31号）规定： 对企业列支项目为“会议费”、“餐费”、“办公用 品”、“佣金”和各类手续费等的发票，须列为必查 发票进行重点检查。对此类发票要逐笔进行查验 比对，重点检查企业是否存在利用虚假发票及其 他不合法凭证虚构业务项目、虚列成本费用等问 题。 10 一、建筑安装施工中的发票政策 2、税务局对发票稽查的要求 国家税务总局关于认真做好2011年 打击发票违法犯罪活动工作的通知 （国税发【2011】25号）规定：进一 步加强对纳税单位和个人发票使用情 况的检查。做到“查账必查票”、“查案 必查票”、“查税必查票”。 11 一、建筑安装施工中的发票政策 3、发票附件中应提供能证明事项真实性 的资料的，包括哪几类发票？ 目前需要附证明的发票主要是会议费、差旅费 、培训费、办公用品费等。会议费和培训费的证 明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内 容、目的、费用标准、支付凭证等。召开董事会 会议的会议费也应该按照上述规定提供资料。差 旅费的证明材料包括出差时间、地点、人数、事 由、天数、费用标准等。 12 一、建筑安装施工中的发票政策 3、发票附件中应提供能证明事项真实性的资 料的，包括哪几类发票？ 办公用品发票未附明细附件，不能说明所买的 就是办公用品，换句话就是不能证明费用列支的 真实性。财务报销必须规范报销凭证，附正规发 票，如果采购商品较多，货物名称、单价、数量 等不能在发票中详细反映，还应附供应商提供的 明细清单。 13 一、建筑安装施工中的发票政策 3、发票附件中应提供能证明事项真实性的资 料的，包括哪几类发票？ 以上要求不仅限于办公用品的购置，对 会议费、培训费、印制费、物业管理、维 修、劳务、软件开发、设备租赁、车辆保 险等各项费用的支出，亦应按以上要求办 理。 14 一、建筑安装施工中的发票政策 4、企业提供有效凭证的时间问题 国家税务总局关于企业所得税若干题目的 公告（国家税务总局2011年第34号公告 ）规定：“企业当年度实际发生的相关成本 、费用，由于各种原因未能及时取得该成 本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所 得税时，可暂按账面发生金额进行核算； 但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费 用的有效凭证。” 15 一、建筑安装施工中的发票政策 4、企业提供有效凭证的时间问题 要注意的是国家税务总局关于企业所得税若干 题目的公告（国家税务总局2011年第34号公告 ）自2011年7月1日起施行。本公告施行以前，企 业发生的相关事项已经按照本公告规定处理的， 不再调整；已经处理，但与本公告规定处理不一 致的，凡涉及需要按照本公告规定调减应纳税所 得额的，应当在本公告施行后相应调减2011年度 企业应纳税所得额。 16 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 中华人民共和国建筑法的规定，只有建筑工 程总承包人才可以将工程承包给其他具有相应资 质条件的分包单位，而不能分包给个人，同时禁 止分包单位将其承包的工程再分包。因此，只有 总承包人才有可能差额纳税，而分包单位不能再 分包，所以也不能差额纳税，因为再分包不仅违 法，而且要全额纳税。 17 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 根据房屋建筑和市政基础设施工程施工分包管 理办法（中华人民共和国建设部124号令）第十 三条规定，禁止将承包的工程进行转包。不履行 合同约定，将其承包的全部工程发包给他人，或 者将其承包的全部工程肢解后以分包的名义分别 发包给他人的，属于转包行为。由此可见，转包 行为是我国法律禁止的，所以对于转包价款在营 业税计算营业额时不得扣除。 18 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 中华人民共和国营业税暂行条例（中 华人民共和国国务院令第540号）第五条第 （三）项规定，纳税人将建筑工程分包给 其他单位的，以其取得的全部价款和价外 费用扣除其支付给其他单位的分包款后的 余额为营业额。 19 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 根据房屋建筑和市政基础设施工程施工 分包管理办法（中华人民共和国建设部 124号令）第八条规定，严禁个人承揽分包 工程业务。因此，如果分包对象为个人， 那么分包给个人所支付的分包款不得扣除 。 20 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 因此，总包人要实现对分包差额抵扣营业税必须 同时具备以下条件： 1、必须把总分包合同到工程所在地的地税局进 行备案登记，向劳务发生地主管地税机关进行建 筑工程项目登记，申报纳税； 2、分包人必须向总包人开具建安发票；并向建 筑劳务所在地地税局提供分包人开具的建筑业发 票和税收缴款书复印件； 21 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 因此，总包人要实现对分包差额抵扣营业税必须 同时具备以下条件： 3、用于抵扣的发票属于劳务发生地主管地税机 关开具或者管理的税控机打发票。按规定应在机 构所在地补征建筑业营业税的，用于抵扣的发票 属于机构所在地主管地税机关开具或者管理的税 控机打发票。 4、分包人必须是有建筑资质的建筑企业，而不 是个人。 22 二、建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定 因此，总包人要实现对分包差额抵扣营业税必须 同时具备以下条件： 3、用于抵扣的发票属于劳务发生地主管地税机 关开具或者管理的税控机打发票。按规定应在机 构所在地补征建筑业营业税的，用于抵扣的发票 属于机构所在地主管地税机关开具或者管理的税 控机打发票。 4、分包人必须是有建筑资质的建筑企业，而不 是个人。 23 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （一）“甲供材”的营业税风险分析 “甲供材”的营业税风险体现在施工方没有就甲 方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入 营业额申报缴纳营业税。由于“甲供材”中的建筑 材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应商肯 定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买的建 筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中 ，大部分施工企业就“甲供材”部分没有向甲方开 具建安发票而漏了营业税。 24 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （一）“甲供材”的营业税风险分析 例如，甲方与施工企业鉴定了一份100万元的“甲 供材”建筑合同，假使甲方提供材料的价款为40万 元，施工方提供的建筑劳务款为60万元，在这种 情况下，很多施工企业向甲方开具的建安发票是 60万元而不是100万元，如果开具60万元建安发票 ，则施工企业就是漏了40万元的营业额计算建筑 业的营业税，应该向甲方开具100万元的建安发票 或者按照100万元缴纳营业税而向甲方开具60万元 的建安发票就没有营业税的税收风险，为什么呢 ？ 25 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （一）“甲供材”的营业税风险分析 在实践中，施工方按照100万元作为营业税计税依 据缴纳营业税而向甲方开具60万元的建安发票， 根本行不通，因为在施工所在地的地税局的开票 系统中，交多少税就开多少票，再税，即使可以 按照100万的计税依据缴纳营业税而开出60万元的 建安发票，甲方必须凭40万的材料发票和60万的 建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可 ，即税务局不认可甲方的材料票进成本。 26 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （一）“甲供材”的营业税风险分析 根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 （财政部 国家税务总局第52号令）第十六条的 规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务） 的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及 其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供 的设备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外 的建筑业的“甲供材”，但不包括建设方或甲方提 供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额 征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收 风险。 27 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （二）“甲供材”的企业所得税风险分析 “甲供材”中的企业所得税风险主要体现在施工企 业在计算企业所得税时，由于没有“甲供材”部分 的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多缴纳 企业所 得税。由于“甲供材”中的材料是甲方购买 的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方，在 实践当中，施工企业基于营业税风险的控制考虑 ，往往会把“甲供材”中的材料价款和建筑劳务价 款一起开建安发票给甲方进行工程结算。 28 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （二）“甲供材”的企业所得税风险分析 例如，一项100万元的甲供材合同，其中甲方购买的材 料为40万元，建筑劳务款为60万元，施工企业必须向甲方 开具100万元的建安发票进行工程结算，才不会有40万元 材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出100万元 的建安发票，必须按照100万元记收入，基于此，施工企 业在计算企业所得税时，没有40万元的材料发票成本，尽 管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领 料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发 票管理办法的规定，税务当局是不认可材料令料单和甲方 提供的材料发票复印件进成本的，因此，施工企业需要多 缴纳40万元乘以25%的企业所得税。基于以上分析，“甲供 材”对施工企业来讲，企业所得税风险较大。 29 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 针对“甲供材”中的税收风险问题，施工企业应该 如何应对，笔者认为应从以下二方面来规避。 第一，施工企业必须与甲方签订纯建筑劳务的 合同，不能够签订“甲供材”合同。例如，一份建 筑合同，材料款为30万元，建筑劳务款为70万元 ，施工企业必须与甲方签订70万元的纯建筑劳务 合同，这样的话，施工企业只收取了甲方70万元 劳务款，开70万元的建安发票给甲方。 30 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 按照营业税法的规定，材料价款30万元应 缴纳的营业税，在税法上的纳税义务人是 施工企业，而不是甲方，但在实践征管中 ，税往往由甲方缴纳的，如果施工企业与 甲方签订100万元的“甲供材”合同，则30万 元应缴纳的营业税则必须由施工方缴纳， 即施工方必须开100万元而不能够开70万元 建安发票给甲方。 31 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 第二，施工企业应该争取与甲方签订包工包料的 合同。只有签订包工包料的合同，施工企业才不 会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同 意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业 该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：首 先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合 同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择 材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办 ，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖 施工方的公章而不能够盖甲方的公章； 32 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但 是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方 协议，即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商 的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开 给施工方，然后由甲方交给施工方。如果按照以上四个步 骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合 同，实质上是“甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双方 来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施 工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有 以上分析的营业税和企业所得税风险。 33 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除 甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一 方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材”存 在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操作 不符合中华人民共和国建筑法的相关规定， 存在一定的法律风险，中华人民共和国建筑法 第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、 建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包 单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料 、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。” 34 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （三）“甲供材”税收风险的应对策略 基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就 不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。 然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方 签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买 建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法 。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价 的好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操 作，是符合中华人民共和国合同法中当事人自愿协商 一致的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税 法履行营业税纳税义务，是合法合理的。因此，建筑承包 人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只 要施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与中华 人民共和国建筑法第二十五条规定相悖，可以按照以上 四个步骤操作起到规避“甲供材”给施工方造成的营业税和 企业所得税风险。 35 36 案例分析 分析： 营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共 和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产 或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税 人，应当依照本条例缴纳营业税。营业税暂行 条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条 规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务 ）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备 及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提 供的设备的价款。 37 案例分析 分析： 中华人民共和国税收征收管理法实施细 则第四十九条规定：“发包人或者出租人 应当自发包或者出租之日起30日内将承包 人或者承租人的有关情况向主管税务机关 报告。发包人或者出租人不报告的，发包 人或者出租人与承包人或者承租人承担纳 税连带责任。 ” 38 案例分析 分析： 依据上述规定，该房地产企业与建筑公司 签订总价值为1000万的工程合同，其中工 程合同内甲供材料800万，无论如何结算， 建筑公司应按1000万缴纳“建筑业”营业税 并向房地产企业开具建筑业发票。 39 案例分析 分析： 在建筑业征管中，由于特定“甲供材料”原因，工程发包 方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材 料的，工程承包方出具的建筑业专用发票不包括甲供材料 的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税 。甲方30日内又不向主管税务机关备案报告“甲供材料”金 额。因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供 材料费部分（800万元）的营业税额由工程发包方承担。 因此，若与建筑公司签订总价值为200万的工程合同，建 设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，“甲供材 料”价款不能作为发票开具金额。 40 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （四）应注意一种错误的做法：甲方转售材料 甲方自购材料，相关的增值税发票开具给甲方 ，甲方材料部分在“在建工程”中核算，列入开发 成本。然后，甲方再将材料销售给乙方，缴纳增 值税，并开具发票给乙方。乙方就工程造价合同 金额开具建筑业发票给甲方，并缴纳营业税。甲 方若领料以调拨单形式给乙方后，因乙方未按规 定取得材料的合法发票，不能作为工程成本税前 扣除。 41 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （五）甲供材中承包方的会计处理 虽然营业税计税依据包含甲供材料 ，但这只是征税的政策规定，不是会 计账务处理的规定。对于提供建筑业 劳务的承包方乙方来说，其实际收入 中未包括甲供材料金额，因此，会计 账务处理时仍按实际收入确认营业收 入，同时按实际收入开具发票。 42 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （五）甲供材中承包方的会计处理 如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总 金额1000万元，但合同约定甲方自行购买提供400 万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含 其余材料、设备、动力等）600万元。该项建筑业 劳务营业税的计税依据为1000万元，营业税由乙 方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业 收入为600万元，并按600万元开具建筑业劳务发 票给甲方。同时，按1000万元计税依据计算缴纳 的营业税金及相关税费，税费计入“营业税金及附 加”科目。 43 三、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制 （五）甲供材中承包方的会计处理 甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定取得的各 种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方 如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将 自己购买取得的建材发票400万元和乙方提供的建筑业劳 务600万元合计1000万元，计入开发成本。如甲方属于其 他单位建造固定资产，也可以将400万元支出与600万元的 付款合计全部计入“在建工程”，后按规定转入“固定资产” 核算。 上述业务处理中，乙方不需要因为按1000万元纳税而开具 1000万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不 需要以1000万元建筑业发票入账核算。（但在实际中行不 通，因为税务局纳税系统中无法按照1000万申报营业税而 开具600万元的建安发票） 44 四、设备安装和装修中的涉税风险控制 （一） 设备安装和装修中的涉税风险 安装企业和装修企业的涉税风险是包工包 料的情况下，设备价款和装修材料费用必 须要缴纳营业税，特别是安装企业和装修 企业是一般纳税人的情况下，设备和材料 款在缴纳增值税的情况下还得缴纳营业税 ，存在重复纳税的风险。 45 四、设备安装和装修中的涉税风险控制 （二） 设备安装和装修中的涉税风险控制 策略 1、法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细 则（财政部 国家税务总局第52号令）第 十六条规定：“纳税人提供建筑业劳务（不 含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程 所用原材料、设备及其他物资和动力价款 在内，但不包括建设方提供的设备的价款 。” 46 四、设备安装和装修中的涉税风险控制 财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问 题的通知（财税200316号）第三条（十三 ）规定，通信线路工程和输送管道工程所使用的 电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管 件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器 、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均 属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中 。 其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设 备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根 据各自实际情况列举。(该政策还是有效） 47 四、设备安装和装修中的涉税风险控制 （二） 设备安装和装修中的涉税风险控制 策略 基于以上规定，装饰工程是由客户采购主 要原材料和设备的，可不计入承揽方的营 业额纳税，但如果出现由承揽方采购主要 原材料和设备的情况，还是要依混合销售 的规定并入营业额缴纳营业税。 48 四、设备安装和装修中的涉税风险控制 （二） 设备安装和装修中的涉税风险控制策略 2、税收风险控制策略 一是非一般纳税人的安装企业必须与建设方或 甲方签定“甲供设备”合同；装修企业必须与建设 方或甲方签定“甲供材”合同； 二是一般纳税人的安装企业和装修企业必须成 立一家独立的子公司专门从事设备和装修材料的 销售、批发和零售业务，该子公司与建设方或甲 方签定设备和材料的采购合同，安装企业和装修 企业与建设方签定安装合同和装修合同。 49 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 （一）建筑业中设备与材料划分的界限正确 与否会涉及到企业漏税和多缴纳税的风险 。因为中华人民共和国营业税暂行条例 实施细则第十六条规定，除本细则第七 条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含 装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所 用原材料、设备及其他物资和动力价款在 内，但不包括建设方提供的设备的价款。 50 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 （二）建筑业中设备与材料划分的税收风险控制策 略：必须正确划分好设备与材料的界限。 各省、市地税局早在2003年就应有相关设备范 围的具体规定。财政部、国家税务总局关于营 业税若干政策问题的通知（财税200316号） 第三条第（十三）项曾规定：通信线路工程和输 送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程 主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、 绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉 、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在 工程的计税营业额中。其他建筑安装工程的计税 营业额也不应包括设备价值。 51 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 （二）建筑业中设备与材料划分的税收风险控制策略：必 须正确划分好设备与材料的界限。 具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情 况列举。如江西省地方税务局关于明确营业税若干政策 问题的通知（赣地税发200391号）、广东省地方税 务局关于明确建筑安装工程计税营业额可减除其价值的设 备名单的通知（粤地税函2004720号）、辽宁省地 方税务局关于贯彻财政部国家税务总局营业税若干政策问 题的通知（辽地税发200515号）、大连市地方税务 局关于明确部分建筑安装行业计征营业税可扣除设备名单 的通知（大地税函200422号）、山东省地方税务局 关于建筑安装工程营业税计税营业额中设备与材料划分问 题的公告（山东地税局公告2010年第1号）等。 52 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 （二）建筑业中设备与材料划分的税收风险 控制策略：必须正确划分好设备与材料的 界限。 可以参照中华人民共和国建设工程计 价设备材料划分标准（GB/T50531-2009 ）。 53 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 （二）建筑业中设备与材料划分的税收风险控制策 略：必须正确划分好设备与材料的界限。 54 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 55 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 56 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 57 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 58 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 59 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 60 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 61 五、建筑业中设备与材料划分的税收风险控制 62 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险 提供销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险是： 1、地税局对销售自产货物部分要缴纳营业税，国税局 对提供劳务部分要缴纳增值税。 2、如果纳税人分别核算了其货物的销售额和建筑业劳 务的营业额，但不具有公允性或者没有分别核算，则会有 两个税务机关对于其经济业务进行核定纳税。核定额高低 主动权不在于纳税企业，难免陷入被动局面。 3 、一般纳税人的建筑施工企业发生销售自产货物的同 时提供建筑劳务，向建设方开具的增值税专用发票不能抵 扣营业税。 63 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 1、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑 业劳务有关税收问题的公告（国家税务总局2011年公告 第23号）规定：“自2011年5月1日起，纳税人销售自产货 物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方 税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳 税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务 发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公 告有关规定计算征收营业税。 64 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 1、法律依据 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部 国 家税务总局第50号令）第六条规定：“ 纳税人的下列混合 销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳 务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税 ，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算 的，由主管税务机关核定其货物的销售额： 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； ）财政部、国家税务总局规定的其他情形。” 65 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税 风险控制策略 1、法律依据 国家税务总局财政部关于部分货物适用 增值税低税率和简易办法征收增值税政策 的通知（财税20099号）规定：一般 纳税人销售自产的下列货物，可选择按照 简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税： 66 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 1、法律依据 （1）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。 （2）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生 产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）。 （3）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥 混凝土）。 67 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税 风险控制策略 1、法律依据 一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税 后，36个月内不得变更。 同时，按简易办法征收增值税的不得 抵扣进项税额 68 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风 险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 1、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务 并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发 2002117号）第三条关于自产货物范围问题。（国税 发20097号宣布该条规定作废） 本通知所称自产货物是指： 1、金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、 金属网架等产品； 2、铝合金门窗； 3、玻璃幕墙； 4、机器设备、电子通讯设备； 5、国家税务总局规定的其他自产货物。 69 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 1、法律依据 广州市地方税务局关于纳税人销售自产 货物并同时提供建筑业劳务有关税收征收 管理问题的通知（穗地税函2011104号 ）规定，自2011年5月1日起，按照以下规定进 行执行： 70 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 （1）关于核算问题 纳税人销售自产货物同时提供建筑业 劳务，应分别核算其自产货物的销售额和 建筑业劳务的营业额，并根据其自产货物 的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业 劳务的营业额计算缴纳营业税。未分别核 算的，其建筑业应税劳务的营业额由主管 地方税务机关核定。 71 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 （2）关于计税营业额问题 纳税人销售自产货物的同时提供建筑业劳务 的，其计税营业额为： 一是能够同时提供其机构所在地主管国家税务机 关出具的关于纳税人属于从事货物生产的单位或 个人的证明（以下简称“从事货物生产证明”）以 及该项自产货物增值税发票的，其建筑业劳务的 计税营业额为所取得的工程价款扣减自产货物价 款后的余额。 72 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 （2）关于计税营业额问题 纳税人销售自产货物的同时提供建筑业劳务 的，其计税营业额为： 二是不能同时提供其机构所在地主管国家税务 机关出具的“从事货物生产证明”及该项自产货物 增值税发票的，其建筑业劳务的计税营业额不得 扣减自产货物价款，即计税营业额为所取得的工 程价款。 73 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 （3）关于纳税申报问题 纳税人提供建筑业劳务并同时销售自产货物，应向营 业税应税劳务发生地地方税务机关纳税申报，并同时提供 下列资料作为广州市（区）地方税费综合申报表（ SB011（2011年版）的附件： 销售自产货物同时提供建筑业劳务的合同； 机构所在地主管国家税务机关出具的“从事货物生 产证明”原件； 自产货物的增值税发票（记帐联）复印件。 74 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 （4）关于建筑业统一发票开具问题 根据广东省地方税务局关于提供建筑业劳 务同时销售自产货物开具发票问题的通知（粤 地税函2009640号）规定，纳税人提供建筑业劳 务的同时销售自产货物的混合销售行为，只就其 缴纳营业税的应税劳务营业额开具建筑业统一 发票。 75 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 （5）关于对总承包（或分包）纳税人扣除分包营业额问题 对总承包（或分包）纳税人将工程分包给从事自产货物的单位， 凭以下资料扣除其支付给从事自产货物单位的分包工程款： （一）销售自产货物同时提供建筑业劳务的合同； （二）承包单位机构所在地主管国家税务机关出具的“从事货物 生产证明”复印件； （三）承包单位开具的自产货物增值税发票 （抵扣联或发票联 ）； （四）承包单位开具的建筑劳务价款建筑业统一发票。 总承包（或分包）纳税人扣除的自产货物和建筑劳务价款之和不得 超过其支付给从事自产货物单位的分包工程款。 76 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 1、法律依据 湖南省地方税务局关于纳税人销售自产货物并 同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告（湖 南省地方税务局公告2011年第3号）规定：纳税人 销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业 劳务发生地主管地方税务机关提供如下资料备案 ： 1、建筑业施工(安装)资质证书复印件； 2、其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳 税人属于从事货物生产的单位或个人的证明； 77 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控 制策略 1、法律依据 3、销售货物的增值税发票复印件； 4、合同复印件； 5、主管税务机关要求的其他资料。 主管地税机关对上述资料审查合格后，按规定计 算征收营业税，凡不能提供规定资料的，一律按 照建筑业总收入金额征收营业税。 78 六、销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制 （一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险控制策略 2、涉税风险控制策略 纳税人提供建筑业劳务同时销售自产货物，应向营业税 应税劳务发生地地方税务机关纳税申报，同时提供以下资 料作为附件： u 提供建筑业劳务同时销售自产货物的合同； u 构所在地主管国税机关出具的“从事货物生产证明” （原件）； u 自产货物增值税发票（记账联）复印件； 79 案例分析 A建筑公司2011年1月承接一家房地产开发企业 造价为5000万元的工程，同时将该工程中铝合金 门窗安装部分分包给B公司施工，结算价款为500 万元，其中材料价款350万元，安装费为150万元 。B公司从事铝合金门窗生产销售并负责建筑安装 。A公司与B公司均具备建筑业施工资质。 2011年 4月，B公司工程施工完毕，结算时，B公司提供给 A公司增值税发票350万元，营业税发票150万元。 A公司想了解，B公司给其开具的发票形式及该种 情形下营业额的计算方法是否正确。 80 案例分析 B公司应如何开具发票 根据营业税实施细则第七条规定，纳税人提供建筑业 劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算 应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额 缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的， 由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。同时，根据 增值税实施细则第六条规定，纳税人销售自产货物并同 时提供建筑业劳务的行为的混合销售行为，应当分别核算 货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销 售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营 业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定 其货物的销售额。 81 案例分析 B公司应如何开具发票 因此，B公司属于提供建筑业劳务并同 时销售自产铝合金门窗的行为，应分别核 算门窗销售额和安装收入营业额，并应根 据门窗销售额350万元计算缴纳增值税，按 安装收入150万元的营业额计算缴纳营业税 。即应给A公司提供350万元的增值税发票 和150万元的营业税发票。 82 案例分析 总包A公司如何计算营业额 根据营业税暂行条例第五条规定，纳税人将建筑 工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用 扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。可见 ，总承包人的分包工程款在计算营业额时是可以扣除的。 对于如果分包方承接的是“提供建筑业劳务同时销售自 产货物”分包工程，在这个问题上，我们可以看出，对于A 公司而言，分包给B公司的工程是一个完整的分包工程， 其500万元的价款属于营业税暂行条例第五条中规定 的“其支付给其他单位的分包款”，而不应该因为B公司在 分包活动中提供了自产铝合金门窗而不允许A公司全额扣 除分包工程款，否则会对A公司造成税负的不合理。因此 ，A公司在计算计税营业额时，应准予扣除分包给B公司的 500万元的分包工程款。 83 案例分析 总包A公司如何计算营业额 但在实际税收征管中，分包方必须向 总包开具建安发票才可以进行差额抵扣， 这对销售自产货物并提供建筑劳务的分包 人来讲，多缴纳了销售货物部分的营业税 （重复纳税了），只有广州地税是认同售 自产货物并提供建筑劳务的分包人向总包 开具的增值税发票可以作为为总包方差额 计税的凭证。 84 七、营业税纳税义务时间的确定 1、中华人民共和国营业税暂行条例（ 中华人民共和国国务院令第540号）第十二条 规定， 营业税纳税义务发生时间为纳税人 提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动 产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收 入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管 部门另有规定的，从其规定。 营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业 税纳税义务发生的当天。 85 七、营业税纳税义务时间的确定 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 （财政部 国家税务总局第52号令）第二十 四条 条例第十二条所称收讫营业收入款项， 是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后 收取的款项。 条例第十二条所称取得索取营业收入款 项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期 的当天；未签订书面合同或者书面合同未确 定付款日期的，为应税行为完成的当天。 86 七、营业税纳税义务时间的确定 在理解该规定时，要注意两个方面： 一是这两个条款的适用前提是提供应税行 为，包括提供应税行为“过程中”和“完成”两 种情形，但对应税行为提供前收到的款项不 能以收到款项的当天确认纳税义务发生时间 。 二是收到款项和合同约定付款日期要遵循 孰先的原则。 87 七、营业税纳税义务时间的确定 2、建筑业、租赁业应税劳务的纳税义务发 生时间 中华人民共和国营业税暂行条例实施细 则（财政部 国家税务总局第52号令）第 二十五条第二款的规定，纳税人提供建筑业 或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳 税义务发生时间为收到预收款的当天。 这一规定主要是为了解决建筑业和租赁业 劳务跨度时期长、不易征收管理的问题。 88 八、向境外提供建筑劳务暂免营业税 根据财政部、国家税务总局关于 个人金融商品买卖等营业税若干免税 政策的通知（财税2009111号）第 三条的规定：“对中华人民共和国境内 (以下简称境内)单位或者个人在中华 人民共和国境外(以下简称境外)提供 建筑业、文化体育业(除播映)劳务暂 免征收营业税 。” 89 八、向境外提供建筑劳务暂免营业税 根据财政部、国家税务总局关于 个人金融商品买卖等营业税若干免税 政策的通知（财税2009111号）第 三条的规定：“对中华人民共和国境内 (以下简称境内)单位或者个人在中华 人民共和国境外(以下简称境外)提供 建筑业、文化体育业(除播映)劳务暂 免征收营业税 。” 90 九、生产企业开展对外承包工程业务出 口货物退(免)税问题 根据国家税务总局关于生产企业开展对外承 包工程业务出口货物退(免)税问题的批复（国 税函2009538号）的规定，属于增值税一般纳税 人的生产企业开展对外承包工程业务而出口的货 物，凡属于现有税收政策规定的特准退税范围， 且按规定在财务上作销售账务处理的，无论是自 产货物还是非自产货物，均统一实行免、抵、退 税办法；凡属于国家明确规定不予退（免）税的 货物，按现行规定予以征税；不属于上述两类货 物范围的，如生活用品等，实行免税办法。 91 案例分析 某公司是一家机械生产企业，属于增值税一般纳税人。 最近准备为一家对外承包工程公司出口一批机械设备。请 问，这批出口的机械设备是否能够退税？ 根据关于生产企业开展对外承包工程业务出口货物 退（免）税问题的批复（国税函2009538号）规定 ，属于增值税一般纳税人的生产企业开展对外承包工程业 务而出口的货物，凡属于现有税收政策规定的特准退税范 围，且按规定在财务上作销售处理的，无论是自产货物还 是非自产货物，均统一实行免、抵、退税办法。凡属于国 家明确规定不予退（免）税的货物，按现行规定予以征税 。不属于上述两类货物范围的，实行免税办法。因此，该 公司为对外承包工程而出口的机械设备属于特准退税范围 ，可以退税。 92 十、建筑工地临时食堂开支的涉税风险控制 1、如果施工企业给民工购买了三险一金，签 定劳动合同并代扣个人所得税，则建筑工 地临时食堂开支应计入“职工福利费”； 2、如果工地上的民工是劳务派遣公司派遣的 ，则建筑工地临时食堂开支不可以计入“职 工福利费”，应在“工程施工间接费用” 核算。 93 十一、建筑施工企业边角料的涉税风险控制 涉税风险： 建筑施工企业的边角料主要是工地上的 余料和废品类。有不少施工企业在销售边 角料时往往不做收入，甚至是账外循环， 有的虽然做收入，但在“营业外收入”科目 反映，漏了营业税。 94 十一、建筑施工企业边角料的涉税风险控制 涉税风险控制策略： 施工企业的边角料销售收入，应该在“其他业 务收入”科目进行会计核算，如果残余料等边角料 的成本已经计入合同成本，应该先冲减合同成本 ，在按照销售业务处理；工地残余料的销售，需 要按照3%缴纳增值税，即按照销售额（1+3%） 3%，到国税局代开普通销售发票。 95 十二、民工工资的涉税风险控制 （一）民工工资的涉税风险 民工工资的涉税风险是民工工资的工资表列出的民工工资不可以 作为工资成本在税前扣除。 （二）税收风险控制策略 按照企业会计准则的规定，针对农民工发生的人工费也属于“职工 薪酬”，同时要按照劳动合同法的规定，为他们购买社会保险等 。但记入“应付职工薪酬”核算的建筑工人的工资薪金应该同时具备以 下条件才可以在税前扣除： l 该建筑工人与企业有雇佣或任职关系，属于企业的在册员工； l 企业与建筑工人签订了劳动合同； l 企业按照规定为该建筑工人购买了社会保险； l 以工资表形式支付建筑工人的工资薪金，按规定代扣个人所得税。 96 十二、民工工资的涉税风险控制 （一）民工工资的涉税风险 （二）税收风险控制策略 凡是不同时具备以上四个条件的，均不得列入“ 应付职工薪酬”核算。一般来说有两种情况： （1）与劳务公司签订劳务派遣合同，向劳务公 司支付建筑工人工资薪金，劳务公司向建筑施工 企业开具劳务费发票； （2）支付建筑工人劳务报酬时，按照规定代扣 劳务报酬的个人所得税，并在主管税务机关代开 劳务费发票。 97 十三、建筑施工企业预收账款处理的涉税风险控制 正确的涉税处理办法： 收到预收款时的营业税及附加不计入“营 业税金及附加”，而计入“应交税费营 业税”的借方，等到工程结算时，按照完 工百分比法确认的收入时，再把“应交税 费营业税”的借方转入“营业税及附加 ”的借方，从而反映到利润表中。 98 案例分析 某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质 的施工企业，于2011年1月与客户签订了一项总额 为5000万元的公路施工承包合同，3月份已全面开 工，计划在2012年9月完工，预计该工程的总成本 为4500万元，2月份根据合同预收工程款300万元 已如期到账，2011年合同约定发包方的付款日期 分别是7月30日1