专题六 租赁会计(部分.ppt

专题六 租赁会计 n6.1 租赁的性质与相关概念 n6.2 租赁业务分类 n6.3 经营租赁 n6.4 融资租赁 6.1租赁的性质与相关概念 6.1.1 租赁的概念与特征 租赁是指在约定的期间内，出租人为了获取 租金而将资产的使用权转让给承租人的行为 。 租赁的概念 n我国企业会计准则第21号租赁对 租赁所下的定义为：租赁是指在约定的期 间内，出租人将资产使用权让与承租人， 以获取租金的协议。 n租赁作为一项经济活动或一 项协议，其主要特征表现为 ： n一是资产所有权和使用权可 相互分离。 n二是某些租赁集融物与融资 于一体，使融资行为与融物 行为有机结合。 n三是按期收取或交纳租金 n四是独特的资金运动方式 租赁的特征表现 n五、租赁交易方式灵活方便 n六、有效避免无形损耗带来 的筹资风险 租赁的特征表现 6.1.2 与租赁资产计价相关的概 念 n资产余值是指在租赁开始日 估计的租赁期届满时租赁资 产的公允价值。 n资产余值按是否有担保可分 为担保余值和未担保余值： 担保余值：就承租人而言， 是指由承租人或与其有关的 第三方担保的资产余值；就 出租人而言，是指就承租人 而言的担保余值加上独立于 承租人和出租人的第三方担 保的资产余值。 资产余值 未担保余值则是指租赁资产 余值中扣除就出租人而言的 担保余值后的资产余值。 资产余值 图中，承租人担保余值=40+30=70（万元），出租人担保 余值=70+20=90（万元）。 n最低租赁付款额是指在租赁 开始日就可以合理确定的租 赁期内承租人应支付或可能 被要求支付的各种款项(不 包括或有租金和履约成本), 加上由承租人或与其有关的 第三方担保的资产余值。 最低租赁付款额 n【例题1单选题】某项融资租赁合同，租赁期 为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担 保的资产余值为60万元，与承租人有关的A公 司担保余值为30万元，租赁期间，履约成本共 50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最 低租赁付款额为（ ）万元。 nA.890 nB.960 nC.940 nD.800 【答案】A 【解析】最低租赁付款额=1008+60+30=890（万元）。 n最低租赁收款额是指在租赁 开始日能够预计的、租赁期 内出租人能够收到的各种款 项，它等于最低租赁付款额 加上独立于承租人和出租人 的第三方对出租人担保的资 产余值。 最低租赁收款额 n【例题2单选题】乙公司2013年1月10日采用 租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定： （1）该设备租赁期为6年，每年支付租金8万 元；（2）或有租金为4万元；（3）履约成本 为5万元；（4）承租人提供的租赁资产担保余 值为7万元；（5）与承租人和乙公司均无关联 关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万 元。乙公司2013年1月10日对该租出大型设备 确认的最低租赁收款额为（ ）万元。 nA.51 nB.55 nC.58 nD.67 【答案】C 【解析】应收融资租赁款 =86+7+3=58（万元）；或 有租金与履约成本不能计算 在内。 6.1.3 与租赁收益的确认相关的概 念 n或有租金是指金额不固定、 以时间长短以外的其他因素 （如销售量、使用量、物价 指数等）为依据计算的租金 。 或有租金 n履约成本是指在租赁期内为 租赁资产正常工作所支付的 各种使用费。 n如技术咨询和服务费、人员 培训费、维修费、保险费等 (相对于承租人的情况，履 约成本通常应当计入当期损 益，也不包括在最低租赁付 款额中。 履约成本 n初始直接费用是指在租赁谈 判和签订租赁合同过程中承 租人或出租人发生的、可直 接归属于租赁项目的费用。 n如印花税、佣金、差旅费、 谈判费等。 初始直接费用 6.2 租赁业务分类 n根据租赁的目的，以与租赁 资产所有权相关的风险和报 酬归属于出租人或承租人的 程度为依据: n融资租赁 n经营租赁 按租赁的 目的分类 n融资租赁: n是指实质上转移了与资产所有权有关的全 部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能 转移，也可能不转移。 n具体来说，根据我国会计准则的规定，满 足以下一项或数项标准的租赁，应当认定 为融资租赁： n(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转 移给承租人。 n此种情况通常是指在租赁合同中已经约定, 或者在租赁开始日根据相关条件作出合理 判断，租赁期届满时出租人能够将资产的 所有权转移给承租人。 n(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订 立的购价预计将远低于行使选择权时租赁 资产的公允价值，因而在租赁开始日就可 以合理确定承租人将会行使这种选择权。 n一般而言，购价远低于行使选择权时租赁 资产的公允价值，可以按照低于公允价值 的5%来衡量，这时购价只是象征性的，其 实是一种名义购买价。 n(3)即使资产的所有权不转让，其租赁 期也占租赁资产使用寿命的大部分。 n“大部分”一般是指租赁期占租赁开始日 租赁资产尚可使用年限的75%以上。 n但是，如果租赁资产在租赁开始日前已 使用年限超过该资产全新时可使用年限 的大部分(75%以上)，则该项标准不能 用以判断租赁的类别。 n(4)就承租人而言，租赁开始日最低租赁付 款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资 产原账面价值； n就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款 额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产 原账面价值。“几乎相当于”一般是指90% 以上。 n(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大修整 ，只有承租人才能使用。即租赁资产具有 专购专用的性质。 归纳： n满足下列标准之一的，应当认定为融资租赁： n（一）在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人； n（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价 款预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在 租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权； n（三）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%以上， 含75%）； n（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相 当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90%）；出 租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值几乎相当于租赁 开始日租赁资产公允价值（大于等于90%）； n（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租 人才能使用。 经营租赁: n经营租赁主要是出于承租人经营上的临时 需要或季节性需要。 n在经营租赁下，租赁资产的所有权不转移 。 n租赁期届满后，承租人有退租或续租的选 择权，而不存在优惠购买选择权。 n出租人保留了与资产使用权有关的大部分 风险和报酬。 n租赁的租赁期一般也明显短于资产的使用 年限。 n直接租赁 n销售方式租赁 n杠杆租赁 n售后租回租赁 n转租租赁 融资租赁按出租 人取得租赁资产 的来源和方式分 类 6.3 经营租赁 6.3.1 经营租赁会计处理的基本规定 n租赁资产的转移不需要在表 内反映。但承租人应当将通 过租赁取得的资产在表外账 户进行登记，以反映和监督 租赁资产的使用；出租人也 应将租赁资产记入单独的明 细账户进行反映。 租赁资产的转移 n在经营租赁中，承租人没有 实际控制或拥有租赁资产， 资产不在表内确认，支付的 租金也不需资本化，只需将 租金确认为租赁期内各期的 费用。 n相应地，出租人也应在租赁 期内各个期间将收取的租金 直接确认为业务收入。 租金的收付 n在经营租赁中，承租人和出 租人发生的初始直接费用应 当在发生当期确认为费用。 n承租人支付的或有租金在发 生当期确认为费用，出租人 收取的或有租金确认为当期 收入。 n对于固定资产租赁来说，应 当由出租人按期计提固定资 产折旧。 租赁相关费用 n承租人应当对重大的经营 n租赁作如下披露: n(1)资产负债表日后连续三 个会计年度每年将支付的不 可撤销经营租赁的最低租赁 付款额。 n(2)以后年度将支付的不可 撤销经营租赁的最低租赁付 款额总额。 相关会计 信息披露 n经营租赁的出租人应当按资产的性质，将 用作经营租赁的资产包括在资产负债表的 相关项目内。 n同时，按照资产类别披露租出资产在资产 负债表日的账面价值。 6.3.1 承租人的会计处理 n在经营租赁中，承租人的会计处理主 要是租金的费用化，具体说，就是所 付租金在租赁期内的各个会计期间进 行分摊确认。 n我国会计准则规定，承租人应当将租 金在租赁期内的各个期间按直线法确 认为费用，如果其他方法更合理，也 可以采用其他方法，可按实际情况记 入“销售费用”、“管理费用”或“制造费 用”等科目。 n按照实质重于形式的原则，在出租人 提供了免租期的情况下，承租人应将 租金总额在整个租赁期内，而不是在 租赁期扣除免租期后的期间内进行分 摊。 n在出租人承担了应由承租人负担的某 些费用的情况下，承租人应将该费用 从租金总额中扣除，将实际承担的租 金额在租赁期内进行分摊。 n例4-1 2008年1月1日，A公司从B公司租 入全新建筑物一套，租期为3年。建筑物原 账面价值为900000元，预计使用年限为25 年。A公司向相关单位支付初始直接费用 6000元。租赁合同规定，租赁开始日A公司 向B公司一次性预付租金36000元，第一年 末支付租金30000元，第二年末支付租金 30000元，第三年末支付租金12000元。租 赁期满后预付租金不退回，B公司收回办公 用房使用权。 n分析：该项租赁业务是临时的使用权转移， 承租人没有实际拥有或控制该建筑物，租赁 合同的约定也不符合融资租赁的任何一条标 准，因此，应将其作为经营租赁进行会计处 理。对于承租人而言，不能按各期实际支付 的租金额来确定各期租金费用，而应按直线 法在租赁期内平均分摊租金总额。此项租赁 租金总额为108000元（36000+30000 n+30000+12000），按直线法计算3年租赁期 内每年应分摊的租金为36000元。 n承租人（A公司）的会计分录为: n2008年1月1日。 n 借:管理费用 6000 n 贷:银行存款 6000 n 借:长期待摊费用 36000 n 贷:银行存款 36000 n2008年12月31日。 n 借:管理费用租赁费 36000 n 贷:银行存款 30000 n 长期待摊费用 6000 n2009年12月31日。 n 借:管理费用租赁费 36000 n 贷:银行存款 30000 n 长期待摊费用 6000 n2010年12月31日。 n 借:管理费用租赁费 36000 n 贷:银行存款 12000 n 长期待摊费用 24000 4.3.3 出租人的会计处理 n出租人应当将租金在租赁期内的各个期间 按直线法确认为收入；如果其他方法更合 理，也可以采用其他方法。如果出租人提 供了免租期或承担了承租人的某些费用， 应当将租金总额扣除这部分费用后的余额 ，在包含免租期在内的整个租赁期内进行 分摊。 n对于固定资产，出租人要计提折旧，一般 是要求按出租人所拥有的其他类似资产奉 行的折旧政策计提折旧；对于其他经营租 赁资产，应当采用合理的方法进行摊销。 n承前例，出租人(B公司)在确认这项经营租 赁的租金收入时，不能依据各期实际收到 的租金额确认各期租金收入，而应按直线 法在租赁期内平均分摊确认各期的租金收 入。此项租赁租金总额为108000元，按直 线法计算，每年应确认的租金收入为36000 元。 n会计分录为： n2008年1月1日。 n 借：银行存款 36000 n 贷：其他应收款 360