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浅析盈余管理的手段及对策 摘要 随着证券市场在我国的发展，盈余管理的方法也在不断升级。本文分析了企业盈余管理的常用手段，并提出了解决盈余管理问题的政策建议。 关键词 盈余管理；手段；对策 盈余管理是指企业管理者为获取一定的私人利益为目的，迫于相关利益集团对其盈利预期的压力，在公认会计原则的约束下选择最有利的会计政策或控制应计项目，以使报告盈余达到期望水平。大量研究结果表明我国上市公司存在着大量的盈余管理行为，严重影响了会计信息的质量，误导了信息使用者的经济决策. 因此采取相应措施将我国上市公司的盈余管理控制在适度范围内，减少盈余管理的负面影响。 一、盈余管理的手段 （一）关联交易非关联化 关联交易一直是上市公司常使用的手段之一，关联方之间的购销、租赁，股权转让及置换、资产转让及收购，以及担保抵押，资金占用等都是过去很长一段时间上市公司进行盈余管理的形式。同时新准则在债务重组和非货币性交易、企业合并中均引入公允价值计量模式，使得关联交易更加有利可图。而上市公司采取非关联化手段的原因，一方面，是因为关联方交易一直是各方监督的重点，即使再隐蔽的手段也难免不被揭露，所以上市公司也有意将关联交易非关联化。另一方面，是因为新准则修改后的导向。如新企业合并准则，将企业合并为同一控制在合并和非同一控制下合并，前者合并时使用账面价值处理，后者合并时使用公允价值处理，同样是出于操控利润的目的，上市公司很可能隐瞒合并双方的真实关系。 （二）通过资产重组转让操纵利润 其手段主要有：1.资产置换。即上市公司将不良资产与其他公司的优质资产置换，同时确认资产的增值收益。2.对外收购兼并。即廉价收购非上市企业盈利较高的下属企业。3.对外转让资产。即上市公司以外的企业高价购买上市公司的劣质资产。4.债务重组。即在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。由于在债务重组中会产生一定的重组收益，因此一些上市公司也在债务重组上做文章，进行盈余管理。 （三）利用资产减值准备 根据谨慎性原则，公司应通过计提资产减值准备等方式，来确保相关资产的真实性和可靠性。依据会计准则和会计制度的有关规定，所有股份有限公司均应提取坏账准备、存货跌价准备、短期投资减值准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备等八项。由于减值准备属于会计的范畴，其计提方法和比例在一定程度上由上市公司自行确定，带有很大的主观性，为上市公司进行盈余管理留下了空间。公司可在业绩良好时多计提准备，在业绩不佳时少计提准备，以调节利润。 （四）变更会计政策和会计估计 1.选择不同的存货计价方法。存货计价方法有多种，不同的存货计价方法对企业利润和期末存货价值的影响不同。在上市公司中利用存货计价方法的变更进行盈余管理的现象也较为常见。2.变更固定资产折旧政策。对于工业企业，由于固定资产金额相当大，因此固定资产折旧方法的选择、折旧年限的确定、停止计提折旧时间的确定等都直接影响到企业当期以及未来期间的利润。固定资产折旧政策的变更比较常见的是改变固定资产折旧比率和延长折旧年限，以此降低当期的折旧费用，增加账面利润。3.权益法与成本法的选择。当子公司当年有利润时，采用权益法将属于上市公司部分的利润合并会计报表；当子公司当年经营亏损时，则找理由改用成本法，将该子公司的亏损剔除在外，从而调节上市公司的利润。 二、规范盈余管理的对策建议 （一）规范公司治理结构，健全企业内部会计控制体系 规范公司治理结构，在企业外部要不断完善资本市场，加强证券市场监管和兼并市场管理，大力发展经理市场；在企业内部要形成股东大会、董事会、监事会和经理之间的有效制衡机制，要建立董事会和管理层之间一种基于合约的委托书来规定双方的权责利关系。要健全董事会和企业内部会计控制体系，形成牵制和监督机制；建立审计委员会，负责对公司财务活动进行审计监督，负责CPA的聘任和交流。要不断提高会计人员的职业判断能力，使其理解在特定环境中某些会计处理所带来的后果和影响，对盈余管理和会计造假有充分的认识。 （二）不断完善会计准则 会计准则是会计信息生成和披露的基础，也是会计信息质量的重要保障。会计准则既是会计信息确认、计量、记录和报告的草本规范，也是监管部门对企业会计信息披露中存在的虚报、隐瞒、误报、舞弊等问题进行事后惩戒的重要依据。而监管部门对企业盈余管理是否过度的认定和判断，是建立在企业是否遵循会计准则的前提和基础之上的。这说明完善的会计准则对规范企业的盈余管理具有重要作用。如果会计准则的规定具有诸多漏洞，不仅会给企业的利润操纵和盈余操作留下可乘之机，而目在事后监管中也会遇到不少麻烦。新会计准则的颁布一方面弥补了原有会计准则在规范企业盈余管理方面的不足，一定程度上提高了企业会计信息的质量；另一方面又出现了一些新的问题，留下一些新的漏洞。这就要求继续完善新的会计准则，对新会计准则中的漏洞和不足进行修改，进一步规范企业盈余管理行为。 （三）改进股票市场相关制度规定 目前我国证监会关于上市、配股、停牌的有关规定，指标单一，使上市公司存在强烈的盈余管理动机。应当建立一个多参数控制体系，以综合衡量和测定公司财务状况和经营业务，避免由于指标的单一性而使管理当局进行利润操纵，缩小操纵空间，提高操纵难度。根据现行规定，对配股资格重新规定为“净资产收益率最近三年平均10%以上，但任何一年不得低于6%“,这虽然遏制了“10%现象“，但却有可能导致“6%现象“的重演。因此，有必要改变配股资格的认定以净资产收益率作为唯一指标的状况，建立一套包含公司赢利能力、营运能力、偿债能力的综合考评指标体系；同时，结合国家产业政策，对不同行业和类型的公司设计和实施不同的参数控制标准；改变目前特殊处理或终止上市单纯以公司是否连续三年出现亏损作为唯一控制条件，不仅要考虑亏损年限，还要考虑亏损的程度、亏损的性质，另外还应结合公司的收现能力、偿债能力、持续经营能力等综合考虑，建立多参数的监管政策体系，增加上市公司通过盈余管理来提高“业绩“的难度。 （四）转变审计的交易模式，强化中介机构的监督职能 会计师事务所的审计是确保会计信息质量的重要一环，但在目前的交易模式下，会计师事务所好比是上市公司的控制人雇佣的私家侦探，而这个侦探的主要任务是发现雇主的违法行为。改变审计服务的交易模式是当务之急，应该将审计意见的使用者和购买者统一起来。比如可要求上市公司每年按其资产或利润的一定比例缴付一定的资金设专门账户管理，用于支付会计帅事务所的审计佣金或独立董事的薪酬；改变现行的审计委托模式等等。同时强化中介机构的质量监督功能，建立注册会计师民事赔偿机制，注册会计师因串通舞弊或重大过失而未能发现重大会计造假，致使投资者和债权人蒙受损失的，应当承担民事赔偿责任，并加大处罚力。 (五)监管机构应端正监管角色 我国证监会一方面审批的权力太大，如把在其他国家需用律帅事务所、会计事务所、投资银行的信誉才能承担的风险全部接受下来；另一方面，监督的权力太小，如香港证监会可以发传票，可以进银行查账，而在内地却不可以。因此，证监会要正确履行监管职责，就应该缩小审批权力，扩大监督权力。证监会将审批权下放给证券交易所，为加大查处市场违法、违规的力度与公安部联手成立稽查管理机构，无疑是一个良好的开端。 鉴于目前我国的证券市场已经摆脱低迷状况开始回暖，因此更要警