2012年中级会计实务基础班讲义大家网高志谦0201.docVIP

/第二章存货一、本章概述（一）内容提要存货是企业中重要的流动资产项目。本章阐述了存货的确认、计量和记录方法，属于教材“会计要素”内容中的重点章节之一。考生应掌握：1.存货入账价值的确定。特别关注外购方式、投资者投入方式、债务重组方式、非货币性交换方式、委托加工方式下入账成本的计算；2.存货可变现净值的计算及减值准备的计提；3.存货盘盈、盘亏的科目归属。（二）历年试题分析年份题型题数分数考点2009单选11辨析有关可变现净值的论断正误多选12存货会计处理的正误辨析合计232010判断题11存货可变现净值的认定合计112011多选题12需要加工才能对外销售的在产品可变现净值的计算判断题11存货减值准备反冲的判定合计23二、知识点精讲2.1 存货的确认和初始计量2.1.1 存货的概念及确认条件（一）存货的概念存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。（二）存货的确认条件1.存货所包含的经济利益很可能流入企业；2.存货的成本能够可靠计量。2.1.2 存货的初始计量（一）入账价值基础历史成本或实际成本。（二）不同取得渠道下存货的入账价值构成1.购入方式（1）非商业企业购入存货的入账成本买价+进口关税+运费（内扣7%形成进项税额）、装卸费、保险费注：仓储费（不包括在生产过程中的仓储费）是计入当期损益的。【例题1单选题】甲公司为增值税一般纳税人，购入原材料100吨，收到的增值税专用发票上注明的售价每吨为2 000元，增值税额为34 000元。另发生运输费用10 000元，装卸费用2 000元，途中保险费用为500元，原材料运抵企业后，验收入库原材料为99吨，运输途中发生合理损耗1吨。该原材料的入账价值为（）元。A.211 800B.200 000C.246 500D.198 000答疑编号3256020101正确答案A答案解析由于合理损耗列入存货的采购成本，而且运输费用要抵扣7%的进项税，所以，该原材料的入账成本2 00010010 000（17%）2 000500211 800（元）。会计分录如下：借：原材料211 800应交税费应交增值税（进项税额）34 700（34 00010 0007%）贷：银行存款246 500（2）商业企业进货费用的三种处理与非商业企业相同：进货费用计入存货的采购成本；先进行归集，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本），留存部分的进货费用计入存货成本；金额较小的，也可直接计入当期损益（销售费用）。（二）委托加工方式1.入账成本的确认委托加工的材料+加工费运费装卸费（如果收回后直接出售的，受托方代收代缴的消费税应计入成本；如果收回后再加工而后再出售的，则计入“应交税费应交消费税”的借方，不列入委托加工物资的成本）。2.案例解析【例题2计算题】甲公司委托乙公司代为加工一批物资，相关资料如下：2008年4月1日甲公司发出加工物资，成本80万元；答疑编号3256020102借：委托加工物资80贷：原材料802008年5月1日支付加工费用10万元，并支付增值税1.7万元；答疑编号3256020103借：委托加工物资10应交税费应交增值税（进项税额）1.7贷：银行存款11.72008年5月1日由受托方代收代缴消费税，执行消费税率为10%；答疑编号3256020104A.计税基础的认定：a.市场价格；b.组成计税价格（材料成本加工费）/（1消费税率）（8010）/（110%）100（万元）；B.应交消费税10010%10（万元）；C.如果收回后直接用于对外销售的，由受托方代交的消费税计入加工物资的成本，相关分录如下：a.支付消费税时：借:委托加工物资10贷：银行存款或应付账款10b.完工收回加工物资时：借：库存商品100贷：委托加工物资 100c.出售此商品时：借：应收账款234贷：主营业务收入200应交税费应交增值税（销项税额）34结转成本时：借：主营业务成本100贷：库存商品100不再计列消费税；D.如果收回后再加工然后再出售时：a.由受托方代交的消费税先计入“应交税费应交消费税”的借方：借：应交税费应交消费税10贷：银行存款或应付账款10b.完工收回加工物资时：借：库存商品90贷：委托加工物资90c.最终产品出售时，按总的应交消费税计入“应交税费应交消费税”的贷方：借：营业税金及附加28贷：应交税费应交消费税28d.最后，再补交其差额即可：借：应交税费应交消费税18贷：银行存款18【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的关系。委托加工物资的入账成本计算是单选题的常见选材，委托加工物资入账成本的构成因素是多选题的常见选材。【例题】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品）。原材料成本为20 000元，支付的加工费为7 000元（不含增值税），消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。答疑编号3256020105甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下：（1）发出委托加工材料借：委托加工物资乙企业20 000贷：原材料20 000（2）支付加工费用和税金消费税组成计税价格（20 0007 000）/（110%）30 000（元）注：组成计税价格（材料成本加工费）/（1消费税税率）受托方代收代缴的消费税税额30 00010%3 000（元）应交增值税税额7 00017%1 190（元）甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：委托加工物资7 000应交税费应交增值税（进项税额）1 190应交消费税3 000贷：银行存款 11 190甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：委托加工物资乙企业 10 000（7 0003 000）应交税费应交增值税（进项税额）1 190贷：银行存款 11 190（3）加工完成，收回委托加工材料甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：原材料 27 000（20 0007 000）贷：委托加工物资乙企业 27 000甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：库存商品（20 00010 000）30 000贷：委托加工物资乙企业 30 000（三）自行生产的存货入账成本直接材料直接人工制造费用备注：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。（四）投资者投入方式按投资各方的确认价值来入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。【例题3单选题】甲公司以一批商品对乙公司投资，该商品的成本为80万元，公允价为100万元，增值税率为17%，消费税率为10%，商品的公允价值即为双方约定价值。则双方的对应账务处理如下：答疑编号3256020106甲公司应将该业务作非货币性交易处理，并视同销售计税：借：长期股权投资乙公司117（10010017%）贷：主营业务收入100应交税费应交增值税（销项税额） 17借：主营业务成本80贷：库存商品 80借：营业税金及附加10贷：应交税费应交消费税 10乙公司的账务处理如下：借：库存商品100应交税费应交增值税（进项税额）17贷：实收资本 117【例题】209年1月1日，A、B、C三方共同投资设定了甲股份有限公司（以下简称“甲公司”），A以其生产的产品作为投资（甲公司作为原材料管理和核算），该批产品的公允价值是5 000 000元，甲公司取得增值税专用发票上注明的不含税价款为5 000 000元，增值税为850 000元，假定甲公司的实收资本总额为10 000 000元，A在甲公司享有的份额为35%，甲公司为一般纳税人，适用的增值税率为17%；甲公司采用实际成本法核算存货。答疑编号3256020107本例中，由于甲公司为一般纳税人，投资合同约定的该项原材料的价值为5 000 000元。因此，甲公司接受的这批原材料的入账价值为5 000 000元，增值税850 000元单独作为可抵扣的进项税额进行核算。A在甲公司享有的实收资本金额10 000 00035%3 500 000（元）A在甲公司投资的资本溢价5 000 000850 0003 500 0002 350 000（元）甲公司的账务处理如下：借：原材料5 000 000应交税费应交增值税（进项税额）850 000贷：实收资本A 3 500 000资本公积资本溢价2 350 000（五）债务重组方式换入的换入存货的公允价值。（六）非货币性交易方式换入的详见非货币性资产交换章节。（七）盘盈的按重置成本作为入账成本。（八）通过提供劳务取得直接人工+其他直接费用+间接费用【要点提示】存货的入账成本计价常见于单选题，考生应重点掌握购入方式、债务重组方式、委托加工方式和非货币性资产交换方式下入账成本的内容构成及数据推算。【例题4单选题】甲公司产成品的月初数量为1 000台，账面余额为8 000万元；在产品的月初数量为400台，账面余额为600万元。为生产产品耗用原材料、发生直接人工和制造费用共计15 400万元，其中包括因台风灾害而发生的仪器损失300万元。当月，甲公司完成生产并入库产成品2 000台，销售产成品2 400台，当月末甲公司库存产成品数量为600台，无在产品。甲公司采用一次加权平均法按月计算发出产成品的成本。甲公司产成品当月末的账面余额为（）。A.4 710万元B.4 740万元C.4 800万元D.5 040万元答疑编号3256020108正确答案B答案解析本月新增产成品的成本15 40030060015 700（万元）；产品加权平均单价（8 00015 700）/（1 0002 000）7.9（万元/台）；月末产品账面余额7.96004 740（万元）。2.2 存货的期末计量2.3.1 成本与可变现净值的确认1.成本：账面成本（账面余额）2.可变现净值的确认（1）库存商品（即完工待售品）的可变现净值确认可变现净值预计售价预计销售费用预计销售税金可变现净值中预计售价的确认A.有合同约定的存货，以商品的合同价格为预计售价。B.没有合同约定的存货，按一般销售价格为计量基础。【例题5计算题】甲公司库存商品100件，每件商品的成本为1万元，其中合同约定的商品60件，合同价为每件1.3万元，预计每件商品的销售税费为0.2万元；该商品在市场上的售价为每件0.9万元，预计每件商品的销售税费为0.15万元，则该库存商品可变现净值的计算过程如下：答疑编号3256020201合同约定部分的可变现净值601.3600.266（万元），相比其账面成本60万元（601），发生增值6万元，不予认定；非合同约定部分的可变现净值400.9400.1530（万元），相比其账面成本40万元（401），发生贬值10元，应予认定。该存货期末应提足的跌价准备10万元，（这里务必要注意，不能将合同部分与非合同部分合并在一起认定存货的跌价幅度，那样的话，该存货就不会出现贬值，而这样作就会掩盖非合同部分存货的可能损失。）如果调整前的存货跌价准备为2万元，则当期末应补提跌价准备8万元，分录如下：借：资产减值损失8贷：存货跌价准备8（2）材料的可变现净值的确认用于生产的材料可变现净值终端完工品的预计售价终端品的预计销售税金终端品的预计销售费用预计追加成本【例题6计算题】甲公司库存原材料100件，每件材料的成本为1万元，所存材料均用于产品生产，每件材料经追加成本0.2万元后加工成一件完工品。其中合同定货60件，每件完工品的合同价为1.5万元，单件销售税费预计0.1万元；单件完工品的市场售价为每件1.1万元，预计每件完工品的销售税费为0.05万元。则该批库存材料的可变现净值的计算过程如下：答疑编号3256020202合同约定部分的材料可变现净值601.5600.1600.272（万元），相比其账面成本60万元（601），发生增值12万元，不予认定；非合同约定部分的材料可变现净值401.1400.05400.234（万元），相比其账面成本40万元（401），发生贬值6万元，应予认定。该材料期末应提足的跌价准备6万元，（这里务必要注意，不能将合同部分与非合同部分合并在一起认定存货的跌价幅度，那样的话，该存在就不会出现贬值，而这样作就会掩盖非合同部分存货的可能损失。）如果调整前的存货跌价准备为1万元，则当期末应补提跌价准备5万元，分录如下：借：资产减值损失5贷：存货跌价准备5另外，与之有关的两个论断：A.对于用于生产而持有的材料，其终端产品如果未贬值，则该材料不认定贬值，应维持原账面价值不变。B.如果终端产品发生贬值而且贬值是由于材料贬值造成的，则以可变现净值确认存货的期末计价。【例题7多选题】（2011年）对于需要加工才能对外销售的在产品，下列各项中，属于在确定其可变现净值时应考虑的因素有（）。A.在产品已经发生的生产成本B.在产品加工成产成品后对外销售的预计销售价格C.在产品未来加工成产成品估计将要发生的加工成本D.在产品加工成产成品后对外销售预计发生的销售费用答疑编号3256020203正确答案BCD答案解析需要进一步加工才能对外销售的存货的可变现净值存货估计售价至完工估计将发生的成本估计销售费用相关税金，所以答案为BCD。用于销售的材料可变现净值材料的预计售价材料的预计销售税金材料的预计销售费用【例题8判断题】（2010年）持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的合同价格作为计算基础。（）答疑编号3256020204正确答案答案解析企业持有的存货数量若超出销售合同约定的数量，则超出的部分存货的可变现净值应以市场价格为基础进行确定。2.3.2存货减值的确认条件发现了以下情形之一，应当考虑计提存货跌价准备：1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；2.企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。存在下列情况之一的，应全额提取减值准备：1.已霉烂变质的存货；2.已过期且无转让价值的存货；3.生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；4.其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。2.3.3科目设置及会计分录1.需设置的科目：“资产减值损失”、“存货跌价准备”2.会计分录（1）计提存货跌价准备时：借：资产减值损失贷：存货跌价准备（2）反冲时：反之即可【例题9判断题】（2011年）以前期间导致减记存货价值的影响因素在本期已经消失的，应在原已计提的存货跌价准备金额内恢复减记的金额。（）答疑编号3256020205正确答案答案解析企业会计准则规定：资产负债表日，以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。2.3.4存货计提减值准备的方法1.单项比较法。2.分类比较法。适用于数量较多、单价较低的存货【例题10单选题】某企业采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价，成本与可变现净值按单项存货进行比较。2002年12月31日，甲、乙、丙三种存货成本与可变现净值分别为：甲存货成本10万元，可变现净值8万元；乙存货成本12万元，可变现净值15万元；丙存货成本18万元，可变现净值15万元。甲、乙、丙三种存货已计提的跌价准备分别为1万元、2万元、1.5万元。假定该企业只有这三种存货，2002年12月31日应补提的存货跌价准备总额为（）万元。A.0.5B.0.5C.2D.5答疑编号3256020206正确答案B答案解析（1）甲存货应补提的存货跌价准备额（108）11（万元）；（2）乙存货应补提的存货跌价准备022（万元）；（3）丙存货应补提的存货跌价准备（1815）1.51.5（万元）；（4）2002年12月31日应补提的存货跌价准备总额121.50.5（万元）2.3.5存货跌价准备的结转方法1.单项比较法前提下，直接对应结转。【例题11单选题】甲公司发出存货采用加权平均法结转成本，按单项存货计提存货跌价准备；存货跌价准备在结转成本时结转。该公司2002年年初存货的账面余额中包含甲产品1 200件，其实际成本为360万元，已计提的存货跌价准备为30万元。2002年该公司未发生任何与甲产品有关的进货，甲产品当期售出400件。2002年12月31日，该公司对甲产品进行检查时发现，库存甲产品均无不可撤销合同，其市场销售价格为每件0.26万元，预计销售每件甲产品还将发生销售费用及相关税金0.005万元。假定不考虑其他因素的影响，该公司2002年年末对甲产品计提的存货跌价准备为（）万元。A.6B.16C.26 D.36答疑编号3256020207【答案】B【解析】（1）期末存货的可变现净值（0.260.005）（1 200400）204（万元）；（2）期末存货应提足的准备额360（1 200400）/1 20020436（万元）；（3）期末存货已提准备额30（1 200400）/1 20020（万元）；（4）期末存货应计提的准备额362016（万元）。2.分类比较法前提下，加权计算后结转。具体计算如下：当期应结转的跌价准备（期初总的跌价准备额/期初总的存货账面余额）当期转出存货的账面余额3.结转跌价准备的会计处理（1）如果是销售出去的，应随同存货一并结转，分录如下：借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品（2）如果在债务重组和非货币性交易方式下结转存货，其对应的跌价准备应同时结转，但不冲减当期的资产减值损失，具体处理见债务重组和非货币性资产交换章节。【例题12单选题】甲公司207年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工100件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品207年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计提存货跌价准备，甲公司207年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为（）。A.0B.30万元C.150万元D.200万元答疑编号3256020208【答案】C 【解析】配件是用于生产A产品的，所以应先计算A产品是否减值。单件A产品的成本121729（万元），单件A产品的可变现净值（万元），A产品减值。所以配件应按照成本与可变现净值孰低计量，单件配件的成本为12万元，单件配件的可变现净值28.7171.210.5（万元），单件配件应计提跌价准备1210.51.5（万元），所以100件配件应计提跌价准备1001.5150（万元）。【要点提示】存货的期末减值计提是每年的必考内容，所涉题型以单选题为主，主要从跌价准备的计提额角度进行测试。除此以外，在诸多题型中此内容也是常用的一个知识点，考生应就此内容进行全面掌握。【例题】209年12月31日，甲公司生产的A型机器的账面价值（成本）为2 160 000元，数量为12台，单位成本为180 000元/台。209年12月31日，A型机器的市场销售价格（不含增值税）为200 000元/台。甲公司没有签订有关A型机器的销售合同。答疑编号3256020209本例中，由于甲公司没有就A型机器签订销售合同，因此，在这种情况下，计算确定A型机器的可变现净值应以其一般销售价格总额2 400 000元（200 00012）作为计量基础。【例题】209年，由于产品更新换代，甲公司决定停止生产B型机器，为减少不必要的损失，甲公司决定将原材料中专门用于生产B型机器的外购原材料钢材全部出售，209年12月31日其账面价值（成本）为900 000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格（不含增值税）为60 000元/吨，同时销售这10吨可能发生销售费用及税金50 000元。答疑编号3256020210本例中，由于企业已决定不再生产B型机器，因此，该批钢材的可变现净值不能再以B型机器的销售价格作为其计量基础，而应按钢材本身的市场销售价格作为计量基础。因此，该批钢材的可变现净值应为550 000元（60 0001050 000）。【例题】209年12月31日，甲公司库存原材料A材料的账面价值（成本）为1500 000元，市场销售价格总额（不含增值税）为1 400 000元，假设不发生其他购买费用；用A材料生产的产成品B型机器的可变现净值高于成本。答疑编号3256020211本例中，虽然A材料在209年12月31日的账面价值（成本）高于其市场价格。但是由于用其生产的产成品B型机器的可变现净值高于其成本，即用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损。因而，在这种情况下，A材料即使其账面价值（成本）已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按其原账面价值（成本）1 500 000元列示在甲公司209年12月31日资产负债表的存货项目之中。【例题】209年12月31日，甲公司库存原材料钢材的账面价值为600 000元，用于生产C机器，相对应的材料的市场购买价格总额为550 000元，假设不发生其他购买费用。由于材料的市场销售价格下降，用其生产的C型机器的市场销售价格总额由1 500 000元下降为1 350 000元，但其生产成本仍为1 400 000元，即将该批钢材加工成C型机器尚需投入800 000元，估计销售费用及税金为50 000元。答疑编号3256020212根据上述资料，可按以下步骤确定该批钢材的账面价值：第一步，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值：C型机器的可变现净值C型机器估计售价估计销售费用及税金1 350 00050 0001 300 000（元）第二步，将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较。C型机器的可变现净值1 300 000元小于其成本1 400 000元，即材料价格的下降和C型机器销售价格的下降表明C型机器的可变现净值低于其成本，因此，该批钢材应当按可变现净值计量。第三步，计算该原材料的可变现净值，并确定其期末价值。该批钢材的可变现净值C型机器的估计售价将钢材加工成C型机器尚需投入的成本估计销售费用及税金1 350 000800 00050 000500 000（元）该批钢材的可变现净值500 000元小于其成本600 000元，因此，该批钢材应计提的跌价准备为100 000元，其期末价值应为其可变现净值500 000元，即该批钢材应按500 000元列示在2009年12月31日资产负债表日的存货项目之中。【例题】208年8月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，209年2月15日，甲公司应按200 000元/台的价格向乙公司提供A型机器10台。208年12月31日，甲公司A型机器的账面价值（成本）为1 360 000元，数量为8台，单位成本为170 000元/台。2008年12月31日，A型机器的市场销售价格为190 000元/台。答疑编号3256020213本例中，根据甲公司与乙公司签订的销售合同，甲公司该批A型机器的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量小于销售合同订购的数量。在这种情况下，计算库存A型机构的可变现净值时，应以销售合同约定的价格1 600 000元（200 0008）作为计量基础，即估计售价为1 600 000元。【例题】208年12月20日，甲公司与丙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，209年3月15日，甲公司应按200 000元/台的价格向丙公司提供B型机器。至208年12月31日，甲公司尚未生产该批B型机器，但持有专门用于生产该批10台B型机器的库存原材料钢材，其账面价值为900 000元，市场销售价格总额为700 000元。答疑编号3256020214本例中，根据甲公司与丙公司签订的销售合同，甲公司该批B型机器的销售价格已由销售合同约定，虽然甲公司还未生产，但持有专门用于生产该批B型机器的库存钢材，且可生产的B型机器的数量不大于销售合同订购的数量。在这种情况下，计算该批钢材的可变现净值时，应以销售合同的B型机器的销售价格总额2 000 000元（200 00010）作为计量基础。【例题】208年9月10日，甲公司与丁公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，209年2月15日，甲公司应按180 000元/台的价格向丁公司提供C型机器10台。208年12月31日，甲公司C型机器的账面价值为1 920 000元，数量为12台，单位成本为160 000元/台。2008年12月31日，C型机器的市场销售价格为200 000元/台。答疑编号3256020215本例中，甲公司该批C型机器的销售价格已在双方签订的销售合同中约定，但是其库存数量大于销售合同约定的数量。这种情况下，对于销售合同约定数量内（10台）的C型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格总额1 800 000元（180 00010）作为计量基础；而对于超出部分（2台）的C型机器的可变现净值应以一般销售价格总额400 000元（200 0002）作为计量基础。【例题】甲公司按照单项存货计提存货跌价准备。209年12月31日，A、B两项存货的成本分别为300 000元、210 000元，可变现净值分别为280 000元、250 000元，假设“存货跌价准备”科目余额为0。答疑编号3256020216本例中，对于A存货，其成本300 000元高于其可变现净值280 000元，应计提存货跌价准备20 000（300 000280 000）元。对于B存货，其成本210 000元低于其可变现净值250 000元，不需计提存货跌价准备。因此，乙公司对A、B两项存货计提的跌价准备共计为20 000元，在当日资产负债表中列示的存货金额为490 000（280 000210 000）元。【例题】乙公司按单项存货计提存货跌价准备。209年12月31日，乙公司库存自制半成品成本为350 000元，预计加工完成该产品尚需发生加工费用110 000元，预计产成品的销售价格（不含增值税）为500 000元，销售费用为60 000元。假定该库存自制半成品未计提存货跌价准备，且不考虑