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特殊性税务处理实例1、A单位持有甲企业100%的股权，计税基础是200万元，公允价为500万元。乙企业收购A单位持有甲企业的全部股权（转让股权超过了75%），价款为500万元。乙企业股权支付为500万元（即A单位将甲企业股权置换成乙企业股权），股权支付比例达100%（超过了85%）。那么，股权增值的300万元可以暂时不纳税。因为不纳税，所以A单位取得乙企业新股的计税基础仍是原计税基础200万元，不是500万元。乙企业取得甲企业股权的计税基础，是以自己置换股权的成本500万元作为计税基础的。2、股权收购中只要股权支付额超过全部支付额的85%，股权支付部分就可以选择暂时不缴企业所得税，但是非股权支付额不能享受这一规定。如上例，假如乙企业收购A单位全部股权，股权支付额为450万元，非股权支付额为50万元。则其中与50万元相对应的股权要视同销售，这部分利润要缴纳企业所得税。财税200959号文件第6条第6项规定，重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）。按上例，乙企业支付股权为450万元，支付非股权为50万元。A单位转让全部100%股权，比例超过了75%。股权支付占全部支付额比例为90%（450/500100%），超过了85%，符合特殊性税务处理的条件，则450万元股权对应的增值不必纳税。但50万元的非股权支付要视同销售确认所得缴纳企业所得税。A单位股权计税基础为200万元，取得对价支付了500万元，增值300万元。其中，与50万元非股权支付相对应的部分为30万元（50/500300），需要缴纳企业所得税7.5万元（3025%），而与450万元股权支付相对应的增值额为270万元（450/500300），不需要缴税。同时，A单位取得乙企业新股权450万元的计税基础不是450万元，而是以被收购股权的计税基础计算确定，新股权的计税基础为：200-30=170（万元）。乙企业收购甲企业股权支付的对价历史成本是500万元，因此，其对甲企业股权投资的计税基础是500万元。国美并购永乐是典型的换股并购案例。其收购方案为：每股永乐股份换03247股新国美股份及现金01736元，占永乐已发行股本约 953%，永乐股份计税基础是4794亿港元。涉及收购金额总值为5268亿港元，其中现金为409亿港元。求其收购过程中，应缴纳的企业所得 税。 首先，国美收购永乐股权比例为953%；其次，国美股权支付占总价值比例为（5268-409）/5268=9224%非股权支付部分对应的资产转让所得=（52684794）（4095268）=0368亿港元。 3、甲企业合并乙企业，乙企业被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。乙企业股东收到合并后企业股权5500万元，其他非股权支付500万元，则股权支付额占交易支付总额比例为92（即55006000100%），超过85%，双方可以选择特殊性税务处理，即资产增值部分1000万元不缴纳企业所得税。同时，甲乙双方的股份置换也不确认转让所得或损失。假设此比例不超过85%，则资产增值部在特殊性税务处理中，非股权支付额要纳税。财税200959号文件第6条第6项规定，重组交易各方按规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值一被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）。按上例，乙企业股东取得新合并企业股权5500万元，取得非股权500万元。假如乙企业股东原投入乙企业的股权投资成本为4000万元，则增值2000（即55005004000）万元。股东取得的非股权收入500万元对应的转让所得为：5006000x2000=166.7（万元）。股东取得新股的计税成本不是5500万元，而是3666.7（即4000-500+166.7）万元。这就是财税200959号文件第6条第4项规定的“被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定”。4、A公司系由甲、乙两个投资者共同投资设立的一家有限责任公司，每位股东均出资500万元，A公司注册资本1000万元。现拟将A公司的一个分部设立为B公司，A公司存续经营且股东不变。B公司成立后，除向A公司原股东支付股权外，未向A公司及其股东支付其他任何利益。A公司分立前资产、负债和净资产的账面价值分别为31800万元、21500万元和11300万元，评估后价值分别为41500万元、21500万元和21000万元；分立后B公司资产、负债和净资产的账面价值分别为11600万元、900万元和700万元，评估后价值分别为11800万元、900万元和900万元。由于企业分立时未发生非股权支付额，经主管税务机关审核确定为免税分立。当事各方的所得税处理为：（1）被分立企业A公司不计算分立资产的转让所得，即分立出去的净资产虽然高于账面价值200万元，但不需要交纳所得税。（2）A公司在分立时如果有未超过法定补亏期限的亏损，可按B公司分立的净资产占A公司净资产的比例进行分配，由B公司在分立后的剩余补亏年限内弥补。（3）如果没有新的投资者加入，B公司建账时可按原账面价值或评估价值作为资产的入账价值。如按原账面价值入账，税法也允许按原账面价值在税前扣除，不需要纳税调整；如B公司建账时按评估价值作为资产的入账价值，评估价值高于账面价值的部分须作纳税调整。如有新的投资者加入，B公司建账时要按评估价值作为资产的入账价值，评估价值高于账面价值的200万元在以后各年应逐年据实调整或进行综合调整。假定采用综合调整法，期限10年，则每年调增应纳税所得额为20万元。（4）假定B公司的注册资本为700万元，甲、乙在B公司仍平均持股，每位股东的股权份额为350万元。由于在免税业务中对A公司的两位股东未计算股权转让所得或损失，为防止有关各方利用分立业务进行避税，119号文对被分立公司股东的股权投资计税成本的变化作了限制规定。简单来说，原股东分立后各相关企业的股权投资计税成本应与分立前持平。不管甲、乙两位股东在其公司账面如何记录长期股权投资，其在A、B公司股权的计税成本只能从下列两种方法中选择：甲、乙两位股东在B公司股权投资的计税成本为零，在A公司股权投资的计税成本仍为各500万元。调整计算，首先计算在B公司股权投资的计税成本总额为：股东持有的旧股（A公司）的总成本B公司分立的净资产（公允价值）/A公司原总净资产（公允价值）=11000900/21000=450（万元）；然后计算A公司股权投资的计税成本总额为：股东持有的旧股（A公司）的总成本B公司股权投资的计税成本=1000-450=550（万元）。需要说明的是：A公司被分立后，应相应转销分立出去的资产、负债和所有者权益账面价值，但在转销所有者权益时，如果转销了“未分配利润”和“盈余公积”项目，应经过税务机关核准，因为转销的未分配利润和盈余公积具有应税属性，其中视为对股东所作的分配额，股东应按规定计缴所得税。5、某摩托车生产企业合并一家小型股份公司，股份公司全部资产公允价值为5700万元、全部负债为3200万元、未超过 弥补年限的亏损额为620万元。合并时摩托车生产企业给股份公司的股权支付额为2300万元、银行存款200万元。该合并业务符合企业重组特殊税务处理的 条件且选择此方法执行。（假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为6%）。企业合并符合企业重组特殊税务处理的条件的，可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率（5700-3200）6%150（万元）5、我国居民企业甲公司将持有的居民企业乙公司的100%股权转让给100%直接控股香港丙公司，该股权计税基础1亿元，评估价11亿元，增值10亿元。如适用财税200959号文件第六条第（二）项进行税务处理，甲公司不确认股权转让收益，该收益的纳税义务递延由丙公司股权再转让时承担。由于丙公司股权再转让时只按10%缴预提所得税，我国可征收税款为1亿元，而如由甲公司负担税款，则可征收税款2.5亿元。显然，这将导致我国税收权益的流失。6、由于中国与很多国家签订