资产损失税前扣除讲解课件

资产损失税前扣除讲解,（国家税务总局公告2011年第25号解读）,第一部分 主要变化,资产损失范围扩大至无形资产损失、各类垫付款、企业之间往来款项损失、不同类别的资产捆绑（打包）出售损失、企业自身原因及政策原因而发生的资产损失、因刑案原因或立案两年以上未追回资产损失等其他各类资产损失。办法没有涉及的资产损失事项，只要符合企业所得税法及其实施条例等法律、法规规定的，也可以向税务机关申报扣除。,1、资产损失范围扩大：,2、自行申报扣除 审批扣除,申报制,3、增加以前年度未报损的处理规定：,企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，应做专项说明进行专项申报扣除。追补确认期限一般不得超过五年，特殊原因追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。,4、增加了汇总纳税资产损失的管理规定：,分支机构要双重报送，即要向当地主管税务机关申报，又要向总机构报送。总机构对分支机构上报的资产损失以清单申报形式向当地主管税务机关进行申报。,第一部分 主要变化,第一部分 主要变化,5、对报送资料细节的修订：,如对各类资产损失确认证据提供时的具体要求进行细划。主要散落在具体条文中。,6、增加按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失资料要求：,企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。,第一部分 主要变化,7、引入实际资产损失与法定资产损失的概念,（1）实际发生的资产损失是企业实际发生且会计上已作损失处理的年度资产损失。 （2）法定资产损失强调实际发生或未实际发生但符合办法限定的条件，且会计上已作损失处理的年度可以在税前申报扣除的资产损失。 8、将资产损失的会计处理与税务处理统一起来 无论是实际资产损失还是法定资产损失，都要进行会计处理，否则，不得在税前扣除。这样处理让企业将资产损失税前扣除年度与会计处理年度一致起来，从而减少税会之间差异。,第二部分 具体规定,第一节：资产损失的定义 一、新旧文件对比 根据国税200988号文第二条的规定，资产的定义为：企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资 根据国家税务总局公告2011年第25号规定，资产的定义为企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。,第二部分 具体规定,二、新旧文件差异分析 （一）25号公告删除了国税发【2009】88号文的“与取得应税收入有关”的附加条件。原因是： 1、“用于经营管理活动”的资产本就表明了是与企业收入有关的，该项资产如发生损失，符合税前扣除相关性原则。 2、企业所得税法实施条例第二十八条第二款规定：企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。如再强调“与取得应税收入有关”，多此一举。 3、“免税收入”虽然不属于“应税收入”，但与“免税收入”相关的成本、费用、损失是允许在税前扣除的。如再强调“与取得应税收入有关”，相互矛盾。,（二）扩大了范围 1、增加了“无形资产”损失可以扣除规定。 25号公告将“无形资产”纳入资产损失范畴，88号文没有明确规定。 由于88号文没有将无形资产损失列入，实务中存在几种观点： 第一种观点认为88号文没有提到无形资产损失可以扣除，就不能在税前扣除(不合理）；第二种观点认为88号文没有提到无形资产损失需要报批，那么就不需要报批，可以直接在税前扣除；第三种观点认为既然企业所得税法及条例中包括了无形资产，自然允许其损失经批准后在税前扣除。 25号文明确了无形资产损失可以在税前扣除，避免了实际工作中的意见分歧。,第二部分 具体规定,2、应收款括大了范围。 包括了“各类垫款及企业间往来款项”，即包括了其他应收款项。 3、将资产损失的扣除范围扩大至（1）不同类别的资产捆绑(打包)出售损失、（2）企业自身原因及政策原因而发生的资产损失、（3）因刑事案件原因或立案两年以上未追回资产损失等其他各类资产损失，（4）新办法没有涉及的资产损失事项，只要符合企业所得税法及其实施条例等法律、法规规定。,第二部分 具体规定,第二节：资产损失的类别 1、实际资产损失 是指企业实际处置、转让资产发生的、合理的损失。实际资产损失必须在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除。 2、法定资产损失 企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合通知和本办法规定条件计算确认的损失。应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且在会计上已作损失处理的年度申报扣除。,第二部分 具体规定,实际损失和法定损失区分的关键是考查企业资产是否是在实际处置、转让环节时发生。比如：处置固定资产发生的损失是实际损失；而债务人的死亡、破产、失踪等出现的损失，无法转让处置，这些又并非是纳税人的原因引起，因之新办法对此类未实际处置、转让已发生的损失归于法定资产损失。 3、区分的意义 对损失的不同归类会影响到追补确认年度的认定（法定损失不追溯，实际损失可以追溯处理）。,第二部分 具体规定,第三节：资产损失追补确认期限 企业以年度发生的资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年。 （注：国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知（国税函2009772号）规定，企业因各种原因未能在损失发生年度申报扣除的资产损失，可以在以后年度追补确认至该项资产损失实际发生的年度扣除，不能改变损失发生的所属年度。由于该文没有明确追补扣除期限，因此，各地税务部门掌握标准不一。,第二部分 具体规定,企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。,第二部分 具体规定,下列特殊情况例外，可不受5年限制，但须经国家税务总局批准： 1、因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失； 2、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及 时扣除的资产损失； 3、因承担国家政策性任务而形成的资产损失； 4、因政策定性不明确而形成资产损失； 5、其特殊原因形成的资产损失。,第二部分 具体规定,如何理解这项规定？ 1、实际资产损失将追补确认期限规定为五年，与企业亏损弥补的期限一致，既方便了相关证据的收集，又与新企业所得税法规定一致。 2、可追补确认的损失一定是实际资产损失，因为只有实际资产损失才存在着损失所属年度的问题。企业处置和转让资产的所属年度是不能更改的。 3、法定资产损失因其并未实际处置，无法确定实际处置损失，因而只能申报时在申报年度扣除，在实际工作中也无法准确确认其损失应归入期间，因之不存在追补确认时限调整问题。,第二部分 具体规定,4、资产损失税前扣除在追补调整时多缴税款的处理只能抵税而不能退税。旧办法调整时可“予以退税或抵顶企业当期应纳税款”，新办法取消了“退税”二字，只许抵，不足抵的向以后年度递延抵，督促纳税人在规定年度申报。,第二部分 具体规定,问：如果资产损失已发生，但未作会计处理，以后年度能否作为会计差错重新入帐并追补扣除？ 答：新文件强调扣除的前提条件之一是：会计上已作损失处理的年度，主要是保持税收与会计处理的一致性。 纵观全文，应当是不允许的。公告第六条的“ 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的” 应当指以前年度做出了会计处理但因种种原因而未能税前扣除的情形，因此如果当年发生资产损失，但未作会计处理，即使以后补做会计处理，也是不予税前扣除了。,第二部分 具体规定,第四节 自行申报扣除制度 1、根据25号公告的有关规定， 资产损失税前扣除审批制度已被取消，改为企业自行申报扣除制度，但国务院确定的事项除外。 2、申报方式： 企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。,第二部分 具体规定,3、申报范围的划分,（1）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失； （2）企业各项存货发生的正常损耗； （3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失； （4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失； （5）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。,第二部分 具体规定,清单申报,上述以外的资产损失,专项申报,清单申报方式下，列举的损失一般都是企业正常经营管理活动发生的，损失情况简单并且业务量大，因此，企业应按照内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，将损失情况按照会计核算科目进行归类、汇总，然后将汇总清单报送税务机关，并保留好相关资产会计核算资料和原始凭证及内部证明等证据，以备税务机关日常检查。 专项申报方式下，要求企业应逐项或逐笔报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合要求的，税务机关应当要求其改正，企业拒绝改正的，税务机关有权不予受理。,第二部分 具体规定,4、申报程序：向税款征收机关关申报，即在进行所得税汇算清缴时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关申报。 税务机关重点就企业申报资料完备性审查，不再进行实质性审查。 对申报备案资料如果出现不真实、不合法等问题，责任在企业，税务机关应当根椐主观故意与否进行处理，如是无意的，出现计算失误等，应责令改正，否则按征管法第六十三条有关偷税的界定依法进行追查。,第二部分 具体规定,5、总分机构申报方式 （一）总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构； （二）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报； （三）总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。,第二部分 具体规定,解读：25号公告规定，分支机构要双重报送，既要向当地主管税务机关申报，又要向总机构报送。总机构对分支机构上报的资产损失以清单申报形式向当地主管税务机关进行申报。 新办法沿用了国家税务总局关于印发的通知（国税发200828号）文的方法，保证了税法规范的一致性，实现了属地管理与汇总管理的有效结合，达到了分支机构与其总机构以及各自主管税务机关进行有效沟通的目的，同时对打包资产由总机构进行专项申报也体现了务实原则，因为分支机构主管税务机关也没有能力去核实。,第二部分 具体规定,第五节 资产损失与会计之间的协调 1、两不准扣除：已符合税资产损失税前扣除条件，但会计未处理，不准在税前扣除；会计上已作处理，但未进行纳税申报，也不准在税前扣除。 2、扣除两条件：即纳税申报和会计处理两个条件同时具备，方能在税前扣除。,第二部分 具体规定,第二部分 具体规定,实际资产损失： 会计处理年度与纳税申报年度一致，可以在当年进行税前扣除； 会计上已作处理，但属于会计处理年度以前发生的符合税法规定的条件，可追补确认在实际发生年度进行扣除； 会计上已作处理，但不符合税法规定的条件，不得税前扣除。,法定资产损失： 会计上已作处理，且已符合税法规定的条件，但未进行纳税申报，不得税前扣除；若在以后年度申报，可以申报年度扣除，不存在向以前年度追补确认问题。 会计上未作处理，不得税前扣除。,第二部分 具体规定,小结：无论是实际资产损失还是法定资产损失，其税前扣除除了要依法进行申报外，还要进行会计处理，否则，不得在税前扣除。换句话说，资产损失的会计处理是税前扣除的前置条件，不进行会计处理，不允许在税前扣除，只有纳税申报和会计处理两个条件同时具备，方能在税前扣除。这样处理的目的一方面是督促、引导企业将资产损失税前扣除年度与会计处理年度一致起来，从而减少税会之间差异。另一方面是从会计信息披露角度考虑，会计关于资产损失确认的条件应当比税收宽松，如果会计上没有将其确认为损失，税收上就更不应当确认为损失。,第二部分 具体规定,第六节 资产损失确认证据 第十七条具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件。 第十八条 特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全、内部控制制度完善的企业，对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明。,第二部分 具体规定,归纳起来四个原则 1.真实性证据：损失是真实发生的 2.合法性证据：符合税法的规定 3.确定性证据：金额要确定 4.合理性证据：转让价格要合理,第二部分 具体规定,1、真实性原则是指纳税人申报扣除的资产损失必须能够提供证明，损失确属已经实际发生或者符合法定确认条件的、足够且适当的凭证。任何不是实际发生的损失，除税法有明确规定外，一般不得在税前扣除。,第二部分 具体规定,2、合法性原则 合法性原则是指企业资产损失税前扣除要符合税法规定。对于合法性原则，可以从以下几个方面进行理解：一是资产损失税前扣除必须符合税收实体法，也就是说，不管损失是否实际发生，或合理与否，如果是非法经营行为造成的，比如企业经营国家法律、行政法规明令禁止的业务而形成的损失，即便按财务会计准则或制度规定可以作为会计损失，也不能在税前扣除；二是资产损失税前扣除必须符合税收程序法，比如，资产损失必须以会计处理为前置条件，同时还应完成申报程序，即按规定向税务机关进行纳税申报，方能在税前扣除；三是资产损失的证据材料必须合法，非法凭证、资料不得作为损失确定和扣除的依据。,第二部分 具体规定,3、确定性原则 确定性原则指企业资产损失税前扣除的金额必须是确定的，或有损失一般不得在税前扣除。在实务操作中，确定性原则不可或缺。在通常情况下，实际资产损失要求企业提供（申报）的证据材料能够充分、清晰地证明损失金额的计算是准确的。但是，法定资产损失由于不是实际发生的，其损失金额是推理、估算出来的，因此，一方面要求企业提供（申报）的证据材料能够充分、清晰地证明损失发生的过程，另一方面还要求企业提供（申报）的证据材料能够证明损失金额的估算、推理过程完整、合理，且符合逻辑。,第二部分 具体规定,4、合理性原则 合理性原则指损失应符合一般经营常规和会计惯例。判断资产损失是否合理主要有三个方面：一是资产的处置、转让是否具有合理的商业目的；二是资产处置、转让价格是否公允、公平；三是资产处置、转让过程是否符合市场规律、原则。任何以免除、推迟、减少纳税义务为主要目的的资产损失，均应按合理性原则进行纳税调整。,第二部分 具体规定,第二部分 具体规定,以存货盘亏为例，企业申报该项损失时，须提共4个方面的证据： 1、存货盘点表。该项证据代表真实性方面的证据，但是，仅有该项是不够的，还须进一步补强这方面证据； 2、存货保管人对于盘亏的情况说明。该项证据仍属于真实性方面的证据。 3、盘亏存货的价值确定依据。此项证据既是真实方面的证据，同时也是确定性方面证据。,4、企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核批文件。此项证据具有三个方面作用： 一是能够证明核销（申报扣除）程序是否符合企业内部规程，即核销是否具有合法性； 二是责任人的赔偿是否合理，即损失的确定是否具有合理性； 三是责任人的赔偿是合理，直接关系到损失金额大小，即损失是否具有确定性。,第二部分 具体规定,第七节 常见资产损失涉及证据分析 一、现金损失 （一）现金保管人确认的现金盘点表（包括倒推至基准日的记录）； （二）现金保管人对于短缺的说明及相关核准文件； （三）对责任人由于管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况的说明； （四）涉及刑事犯罪的，应有司法机关出具的相关材料； （五）金融机构出具的假币收缴证明。,第二部分 具体规定,二、存款损失 （一）企业存款类资产的原始凭据； （二）金融机构破产、清算的法律文件； （三）金融机构清算后剩余资产分配情况资料。 金融机构应清算而未清算超过三年的，企业可将该款项确认为资产损失，但应有法院或破产清算管理人出具的未完成清算证明。 注：金融机构就包括银行金融机构和非银行金融机构，如期货公司,第二部分 具体规定,三、应收、预付账款损失 1、企业逾期三年以上的应收款项，且在会计上已作损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。 2、企业逾期一年以上，单笔数额不超过 5万元或不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，且在会计上已作损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。 3、明确各类垫款及企业间往来款项，即其他应收款项，符合条件的，准予在在税前扣除。,第二部分 具体规定,同88号文比有所放宽：以前要认定三年内没有业务往来，现在取消了。举例：A企业卖货给B企业，B企业赖账不给，但是A企业与B企业还有业务往来。,第二部分 具体规定,二、关联企业之间损失 企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。,第二部分 具体规定,三、投资损失 1、债务人和担保人依法宣告破产、关闭、解散或撤销、吊销营业执照、失踪或死亡等，应出具资产清偿证明或遗产清偿证明。 2、 对于不能提供资产清偿证明或遗产清偿证明，且超过3年以上的，或债权投资余额在300万元以下的，如果能提供相关证明文件、材料，也可在税前扣除。,第二部分 具体规定,88号文对各类投资损失认定的证据材料，大多数要求提供资产清偿证明。考虑到我国目前法律制度尚不健全，社会保障制度还不完善，国有企业改革也未到位，计划经济遗留下来的许多问题尚未得到解决，因此，许多企业无法按公司法