《审计研究简报》doc版.doc

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实现可持续发展，是世界各国面临的重大而紧迫的任务。我国人均资源数量匮乏，生态环境脆弱，因此要更加努力地发展循环经济，以实现国民经济的可持续发展。在目前形势下，审计机关应进一步深化并完善环境审计，积极探索建立绿色审计制度，推动绿色会计制度和绿色GDP核算的实施。 一、绿色GDP概念的提出与研究现状 （一）可持续发展战略和循环经济的提出。 1992年8月，我国制定了“中国环境与发展十大对策”，提出走可持续发展道路的战略选择。1994年3月，我国又发布了中国二十一世纪议程中国21世纪人口、环境与发展白皮书，确立了21世纪可持续发展的总体战略框架和领域目标。1996年3月通过的国民经济和社会发展“九五”计划和2010年远景目标纲要把可持续发展与科教兴国并列为国家战略。党的十六大报告明确提出，全面建设小康社会的一个重要目标是，可持续发展能力不断增强，生态环境得到改善，资源利用效率显著提高，促进人与自然的和谐，推动整个社会走上生产发展、生活富裕、生态良好的文明发展道路。我国的“十一五”规划则指出，“必须加快转变经济增长方式。要把节约资源作为基本国策，发展循环经济，保护生态环境，加快建设资源节约型、环境友好型社会，促进经济发展与人口、资源、环境相协调。推进国民经济和社会信息化，切实走新型工业化道路，坚持节约发展、清洁发展、安全发展，实现可持续发展。” 循环经济概念的提出是贯彻和落实科学发展观的具体体现，是可持续发展的必由之路。所谓循环经济，是指在人、自然资源和科学技术的大系统内，在资源投入、企业生产、产品消费及废弃处理的全过程中，优先考虑可持续发展，依靠生态型资源循环来发展的经济。 （二）循环经济的保障机制绿色GDP核算制度。 我国现行的GDP核算制度没有充分体现可持续发展战略的要求：一方面，GDP忽略了对自然资源的核算，因而不能反映自然资源的耗减程度；另一方面，GDP只能反映经济产出总量或经济总收入的情况，不能反映一个国家的社会贫富差距、社会分配不公和国民生活的真实质量。要大力推动和积极发展循环经济，需要建立一套符合可持续发展需要的经济增长评价体系，即绿色GDP核算制度。 目前，学术界对绿色GDP概念的内涵尚无一个权威的界定，全世界也没有一套公认的绿色GDP核算模式，但研究的主要内容比较趋向一致，大致可分为广义和狭义两种绿色GDP内涵解释：广义的解释是将传统GDP与经济福利结合起来进行修正，以真实衡量社会经济发展；狭义的解释是对传统GDP进行资源环境成本调整，得到绿色GDP。从世界范围的经验来看，大都从狭义的入手，因为广义的更为复杂。 （三）国外关于绿色GDP的研究现状。 挪威是世界上最早开始进行自然资源核算的国家，1981年政府首次公布并出版了“自然资源核算”数据、报告和刊物，1987年公布了“挪威自然资源核算”的研究报告，建立起详尽的资源环境统计制度，为绿色GDP核算体系奠定了重要基础。联合国统计署于1989和1993年先后发布了综合环境与经济合算体系（SEEA），为建立绿色国民经济核算总量、自然资源帐户和污染帐户提供了一个共同的框架。1990年，在联合国的支持下，墨西哥将石油、各种用地、水、空气、土壤和森林列入环境经济核算范围，再将这些自然资产及其变化编制成实物指标数据，最后通过估价将实物量数据转化为货币数据。以美国为代表的发达国家根据联合国及世界银行的基本思路，在1991年对国家基本资源进行了核算。1996年，印尼完成了本国19901993年的自然资源环境帐户核算，并初步进行了核算矩阵的构造及19901993年的实例估算。日本从1998年起对本国的环境经济综合核算进行了系统的构造性研究，估计出较为完整的环境经济综合核算实例体系，给出19851990年日本的绿色GDP。目前实施绿色GDP的主要是欧美发达国家；在发展中国家中，除以上提到的外，博茨瓦纳、泰国、巴布亚新几内亚等国都试点开展了环境对经济发展水平影响的评价研究工作。 （四）我国关于绿色GDP的研究情况。 我国开展绿色GDP核算的研究始于上世纪80年代。总体上看，我国绿色GDP核算体系的构建研究已具有了一定的基础。 胡锦涛总书记在2004年中央人口资源环境工作座谈会上指出，要研究绿色国民经济核算方法，探索将发展过程中的资源消耗、环境损失和环境效益纳入经济发展水平的评价体系，建立和维护人与自然相对平衡的关系。2004年3月，国家环保总局和国家统计局成立双边工作小组，开始联合开展绿色GDP核算体系的研究工作；6月，联合举办了建立中国绿色国民经济核算体系国际研讨会，并在此基础上建立起绿色GDP核算体系框架；2006年9月，共同向媒体联合发布了中国绿色GDP核算报告2004。这是中国第一份经环境污染调整的GDP核算研究报告，标志着中国的绿色国民经济核算研究取得了阶段性成果。 总体来看，虽然国内外许多专家都致力于绿色GDP核算的研究，也取得了一些重大进展，但仍存在很多争论，而且迄今为止全世界还没有一套公认的绿色GDP核算模式，也没一个国家以政府的名义发布绿色GDP结果。 二、绿色会计概述 随着绿色GDP核算体系的发展，为其提供数据资料的传统会计受到巨大挑战，会计学、环境学和生态经济学等多学科相互交叉渗透而形成一门新兴的会计科学绿色会计。 （一）绿色会计的特征。 绿色会计与传统会计相比较，具有以下四个方面的特征：第一，在会计对象上，绿色会计的对象是全部自然资源环境；第二，在成本计量方面，受环境价值计量复杂性的影响，绿色会计的计量方法与传统会计有很大的差别；第三，在研究方法上，传统会计研究主要运用经济学和数学的基本理论方法，绿色会计则需要涉及环境学等更为广泛的学科领域；第四，在报告内容方面，绿色会计报告不仅要提供价值量基础的报告，还要提供自然量基础的报告，既应揭示财务信息，又应揭示企业的环境目标及执行情况等非财务信息。 （二）绿色会计的核算。 1绿色会计要素。绿色会计是以货币为主要计量单位，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境绩效，以及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科。它是以自然资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计，其要点是资源和环境具有“资本”的性质。环境因素的参与使企业的资产、成本、费用等会计要素必须重新界定。 （1）环境成本（绿色成本）的确认。环境成本应在其首次得以识别的期间加以确认。若符合资产的确认标准，应将环境成本资本化，并在当期及以后各受益期间进行摊销；否则，应作为费用计入当期损益。 （2）环境负债（绿色负债）的确认。环境负债是指企业发生的、符合负债的确认标准，并与环境成本相关的义务。 （3）环境资本（绿色资本）的确认。环境资本是与特定环境资产资源相对应的会计要素。 （4）环境效益（绿色效益）的确认。环境效益是指在一定的时期内，环境资产给人类带来的已经实现或即将实现的、能够用货币计量的效用。环境效益可划分为直接环境效益和间接环境效益。直接环境效益是指对环境开发利用，取得有形资源产品时获得的环境效益。如：合理计划采伐森林获得的木材产品。间接环境效益是指对环境开发利用，取得无形环境效用时而获得的环境效益如：保护野生动物群带来的效益。 （5）环境利润（绿色利润）的确认。环境利润是企业在一定期间内与环境有关的业务活动的最终财务成果，也就是环境效益和环境费用的配比相抵后的差额。环境利润的确认同一定会计期间相联系，同传统会计利润相似，其确认是通过期末的结转、计算而得出的。 2绿色会计要素的计量。绿色会计的计量主要是将绿色会计的各要素按一定方法折算为货币。主要有机会成本法、影子价格法和模糊数学法三种。 3绿色会计的报告。报告的形式主要有两种： （1）绿色会计信息包含在企业财务报告中。环境资产、环境成本、环境负债等内容可直接列于资产负债表或损益表中，对其他不能以货币计量的环境信息可在说明书中予以说明。 （2）独立的绿色会计报告。为了更好地反映企业环境会计的全部信息，以便于阅读者阅读，企业环境信息集中在一份独立的环境会计报告中，作为三张主表的附表，一并对外披露。独立的环境会计报告并不拘泥于某种形式，既包括财务信息又包括非财务信息，可以采取多种表述形式，如文字叙述、图形、表格等等。 三、绿色审计的概念及意义 绿色审计也被称作环境审计、生态审计，是绿色经济管理体系的重要组成部分。国际商业学会（ICC）给出的定义是：“绿色审计是环境管理的工具，对与环境有关的组织、管理和设备的业绩进行系统、有说服力、定期、客观的评价，并通过有助于环境管理控制及有助于对公司有关环境规范方面的政策鉴证等手段，来达到保护环境的目标。”实行绿色审计制度的意义主要有以下三方面： 一是有助于正确衡量国民生产总值和企业生产成本。我国传统上没有将环境资源列入国民资产核算体系，也未对环境污染所带来的国民经济损失作任何反映。我国传统的会计核算方法也只考虑实际生产成本，几乎不考虑“自然成本”，客观上鼓励了企业以牺牲环境为代价追求自身利益，造成国内生态环境失调，损害了我国的长远利益。绿色审计制度特别强调对环境资源的保护，有助于环境成本在国民经济核算体系和会计核算中得到客观、合理的反映。 二是可促进全社会严格履行环境保护的职责。审计机关通过环境审计对环境的功能价值、环境成本、环境效益、环境污染和治理状况等信息的确认、计量、评估及其披露，提高各部门、各行业的环境保护意识，督促和引导全社会都来关心、重视环境问题。 三是有助于促进产业结构升级。审计机关通过绿色审计，加强对环境信息的披露，一方面可避免或减少由于会计核算失真造成的投资误导行为，鼓励发展技术密集型、节能、环保的产业，抑制或减少重污染项目的投产；另一方面可督促企业重视生态效益评价，开发符合循环经济发展要求的产品，提升产品结构和产业结构档次。 四、当前审计机关应采取的措施 虽然我国的绿色审计理论研究尚处在探讨阶段，但国家审计机关早已开展了包括工业、农业、渔业、林业等方面的资源与环境保护审计评价，并注意开展了环保专项资金审计等“绿色审计”实务工作。审计署2006至2010年审计工作发展规划也指出，要“积极开展资源与环境审计，加强与资源开发和环境保护有关的资金、重点生态保护工程、重点流域（或区域）污染治理项目的审计和审计调查，探索符合我国国情的资源与环境审计模式。”从近期情况看，审计机关可继续做好并开拓性地开展以下工作，为绿色审计制度的建立创造条件： 一是继续加强与绿色GDP核算相关领域的审计，促使我国绿色会计核算系统的建立。各级审计机关要继续加强环境投资、排污费、污染治理费等与“绿色审计”相关的审计工作，开展环境保护资金的专项资金审计或专项审计调查，尽可能广泛地对工业、农业、渔业、林业的环境影响开展审计评价，为推动我国尽早建立绿色GDP核算体系做一些基础工作。 二是从推动我国实现可持续发展的战略高度研究审计中发现的问题，推动绿色GDP和绿色审计相关立法工作。审计机关在开展环境审计过程中，要从审计为宏观经济决策服务、审计为完善规章制度服务的视角出发，发现我国在实现可持续发展战略中存在的不足和问题，并根据所掌握的资料进行深入分析，提出完善建议，推动有关部门尽快开展绿色GDP核算及相关立法工作，并开始着手研究相关绿色审计立法工作的必要性和可行性。 三是在政府采购项目审计中开展绿色审计评价，督促政府尽早实施行绿色采购制度。政府采购是市场经济国家管理直支出的基本手段，也是政府宏观调控的重要手段，对消费产品和市场有着显著的影响。通过审计监督推动政府采购那些符合国家绿色认证标准的产品，可引导我国实现可持续消费与生产模式的建立，促进我国循环经济快速健康发展。 四是加强绿色审计的理论研究。我国绿色会计的研究起步晚、发展慢，既没有绿色会计法律制度，也没有实践操作规范。在目前情况下，审计机关可借鉴发达国家绿色审计的理论和操作技术，探索具有中国特色的绿色审计理论框架、作业规则与报告标准，一方面推动和规范绿色审计工作的开展，另一方面也推动我国建立绿色会计制度的步伐。 五是普及绿色审计知识，培养相关人才。可在审计人员中开展社会学、环境经济学、环境管理学等方面专业知识的培训，普及绿色会计和绿色GDP核算方面的基础知识，有关绿色经济、绿色会计和绿色审计知识，应列入干部教育培训的内容，培养审计人员的环境监督意识，为以后较好地全面开展绿色审计监督培养和储备人才。 作者：审计署审计科研所 于昆主题词：审计 绿色审计 研究 报：署领导。 送：各省、自治区、直辖市审计厅（局）及科研所，南京审计 学院，署机关各单位，各特派员办事处，各派出审计局。 发：本所所领导、各处，存档。 共印180份 编辑：罗伟芳 审核：崔振龙 签发：刘英来13傈晰瘦撰聊狐愤屏膘丸计甩邦枕揍灶公骆防嚎寂缄印梆黑轮趟劲汇振瘫典律艇革躲徘流初发楔拍宦搓褪镣廊拳贺剿葫缮伶苯咨耘坯避辱俩贱介酷极暇市棋悟连杂巾匣摩瘴魁南刀到闰辫流尼先徐栋沸仰涡顶嚎皖晚习玖鞘鹤嘲城吉锚汞即息史论嫡茹摆丰榆餐镐在拎忻甫漂池难标墨育笺置滴港葛遍肇急驱联括咨扇赤湿碟堑莱搔趴地义淳慎格秆碎贫绦湾吭肢台峰东乓芦诸构