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以代建房抵顶征地补偿费如何纳税信息来源： 中国税务报A房地产公司以协议出让方式取得土地，除向国家交纳土地出让金之外，需要向被征地的一方支付征地补偿费，被征地方村委会要求A公司在其所属土地上建造一幢办公楼抵顶补偿费。国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函2010220号）规定，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。那么，A公司建造的办公楼需要视同销售处理吗？建造办公楼发生的成本是否可以计入土地成本？ 土地增值暂行条例实施细则第七条规定，土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号）第二十七条规定，土地征用费及拆迁补偿费，指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。因此，正常情况下，A公司支付被征地方的征地补偿费是能够计入开发成本扣除的。而村委会要求A公司建造房屋抵顶补偿费，则该笔经济业务可能有两种纳税认定方式。 第一，A公司建造房屋换取被征地方土地。尽管所建造的房屋没有在A公司土地权属范围内，仍存在按照“销售不动产”征收营业税的可能。例如，河北省地税局关于房地产业营业税有关政策问题的通知（冀地税发200093号）规定，代建房屋行为必须同时符合下列条件：委托方的名义办理房屋立项及相关手续；委托方不发生土地使用权、产权的转移；与委托方事前签订委托代建合同；不以受托方的名义办理工程结算。凡不同时符合上述条件的，受托方不论以何种形式与对方结算，均属房屋销售行为，按“销售不动产”税目征收营业税。A公司建造办公楼若不符合该政策规定，就必须缴纳营业税，然后以被征地方确认的工程结算单价款以及补偿协议约定确认本公司开发成本。 第二，按照实质重于形式的原则，A公司为被征地方建造办公楼，视为以货币资金补偿被征地方，被征地方以补偿款委托A公司建造办公楼。A公司以办公楼工程价款结算单或双方根据补偿协议确定的价款确认开发成本，A公司不需要按照“销售不动产”计算营业税。若办公楼结算价款高于征地补偿费约定价款，仅需按照“服务业”计征营业税即可。 需要注意的是，由于各地具体政策执行上存在差异，A公司建造办公楼是否符合“代建”规定，必要时应获得税务机关的认可。关于房地产开发企业预售业务税收处理问题的讲解一国家税务总局于2006年3月6日下发了国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631号，以下简称31号文），对房地产开发企业有关企业所得税问题作出明确规定。我局结合此文件规定，现联系实际工作情况，就31号文中有关预售收入预计当期毛利额并入所得额计征所得税业务进行税政讲解，以求纳税人能更好掌握。A、未完工开发产品取得预售收入税务处理一、 政策规定（一）、开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。（国税发200631号第一条）（二）、1、预缴申报表填报说明，第2行“纳税调整增加额”：填报按照税收规定应做纳税调整的项目。从事房地产开发业务纳税人的“利润总额”应包括本期取得的预售收入计算的预计利润。（国税发200656号）2、年报的附表四纳税调整增加项目明细表填报说明，第36行“本期预售收入的预计利润”：填报从事房地产业务的纳税人本期取得的预售收入，按照税收规定的预售收入利润率计算的预计利润。（国税发200656号）（三）、1、开发产品在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入（包括预收款定金、预约保证金、合同保证金）等按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关营业税金及附加、土地增值税后作为纳税调整增加额计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再按通知第二条第二款进行计算调整。计算公式为：当期预售收入计入当期应纳税所得额金额=当期预售收入计税毛利率（当期预售收入缴纳的营业税金及附加当期预售收入缴纳的土地增值税） （大国税发2006188号第二条）2、预计计税毛利率的确定（一）经济适用房开发项目的计税毛利率为；（二）非经济适用房开发项目预计计税毛利率按下列规定确定：1、一般商品住房（包括写字楼、工业厂房及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品）的计税毛利率为20；2、商业网点房（公建）的计税毛利率为25；3、别墅计税毛利率为30。上述各类开发产品的划分，按规划、房屋、建设等行政主管部门批准的相关文件执行。对同一开发项目（成本核算对象）中含有不同类别开发产品的，应按上述规定的计税毛利率，分别计算预售收入预计计税毛利额。（大国税发2006188号第三条）二、 实务处理1、企业按月或按季预缴企业所得税时，把“当期取得预售收入计税毛利率（当期取得预售收入缴纳的营业税金及附加当期取得预售收入缴纳的土地增值税）”的数额，填到季度预缴申报表第2行“纳税调整增加额”。例1、某房地产企业开发一般商品住房，按季预交所得税，2006年1季度期间费用为20万，无其他损益项目，利润总额为-20万。2006年1季度末“预收账款”（预售房款）贷方发生额为2000万；借方无发生额。假定无其他调整项目，土地增值税预缴率为1%，以前年度没有税收上确认的亏损。计算该企业2006年1季度企业所得税应纳税所得税额。首先计算应缴税款：应纳税所得额=-20+2000*20%-（2000*5.55%+2000*1%）=-20+2000*13.45%=249万元。应纳所得税额=249*0.33=82.17万元。然后填表：季度预缴申报表第1行“利润总额”填-20万；第2行“纳税调整增加额”填269万2000*20%-（2000*5.55%+2000*1%）；第5行 “应纳税所得额”填249万（-20+269）。第7行 “应纳所得税额”填82.17万（249*0.33）；第10行 “实际已预缴的所得税额”填0；第11行 “应补（退）所得税额” 填82.17万。2、年度汇算，把“当期取得预售收入计税毛利率（当期取得预售收入缴纳的营业税金及附加当期取得预售收入缴纳的土地增值税）”的数额，填到附表四纳税调整增加项目明细表第36行调增所得额。三、实务处理分析按31号文规定，预售收入*计税毛利率（毛利额）扣除相关的期间费用、营业税金及附加（营业税金及附加包括土地增值税，下同）后计入当期应纳税所得额；按会计规定预售收入记到“预收账款”不确认收入，期间费用不论是否与预售收入相关，全部计入损益影响利润总额。税收所得与会计所得差异为“预售收入*计税毛利率-营业税金及附加”，调增所得额。 如例1，1季度期间费用为20万，无其他损益项目，会计利润为-20万。当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加，即税收所得2000*20%-20-（2000*5.55%+2000*1%）。差异为税收数2000*20%-20-（2000*5.55%+2000*1%）-会计数（-20）=2000*20%-（2000*5.55%+2000*1%）调增所得额。从差异的计算来看，期间费用的数额前后相抵，不影响差异额计算。所以对“相关的期间费用”用不着深解。通俗的讲，相关的期间费用已随全部期间费用计入损益，季度预缴的所得额又是在会计利润基础上调整的，相关的期间费用会计、税收处理一致，差异调整无需考虑“相关的期间费用”这个因素。B、完工开发产品其预售收入税务处理一、 政策规定（一）、开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。（国税发200631号第二条第二款）（二）、1、预缴申报表填报说明，第3行“纳税调整减少额”：填报按照税收规定应做纳税调整的项目。在将预售收入结转为销售收入的当期,减去已计算缴纳企业所得税的原预售收入计算的预计利润。（国税发200656号）2、附表五纳税调整减少项目明细表填报说明，第16行“本期已转销售收入的预售收入的预计利润”：填报从事房地产业务的纳税人本期将预售收入转为销售收入，其结转的预售收入已按税收规定的预征率计算的预计利润。（国税发200656号）二、 实务处理开发产品实现销售预售收入转为销售收入，转到“主营业务收入”的“预收账款”（“预收账款”的借方发生额）对应的已确认所得部分进行纳税调减。例2、承例1该房地产企业2006年2季度期间费用为40万，利润总额累计为100万。2006年2季度末“预收账款”（预售房款）贷方累计发生额为5000万；借方累计发生额3000万；期初无余额。其他条件同例1。计算该企业2006年2季度企业所得税应纳税所得税额。填表计算：季度预缴申报表第1行“利润总额”填100万；第2行“纳税调整增加额”填672.5万5000*20%-（5000*5.55%+5000*1%）；第三行“纳税调整减少额”填403.5万3000*20%-（3000*5.55%+3000*1%）；第5行 “应纳税所得额”填369万（100+672.5-403.5）。第7行 “应纳所得税额”填121.77万（369*0.33）；第10行 “实际已预缴的所得税额”填82.17万；第11行 “应补（退）所得税额”填 39.6万（121.77 -82.17）。很多人问为什么利润总额、“预收账款”的借方和贷方发生额采用累计数计算当期应纳税所得额？应纳税所得额在一个年度内全部用期内的累计数确定，进而计算出期内的应纳税额，减已交的税金后，就是本期应交的税金。三、实务处理分析（一）从道理上分析：取得预售收入会计上记到“预收账款”不确认收入，税收按规定确认所得，差异调增所得额；预售开发产品确认收入计入损益，会计利润中包括预售收入已确认的所得，不能重复确认所得，形成反差（对应的已确认所得部分）进行纳税调减。（二）从政策理论上分析：预售收入确认销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额，实际销售收入的毛利额假设为x，x减其对应的营业税金及附加计入在会计利润中。税收所得为实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，即x-预售收入*预计计税毛利率。差异（x-预售收入*预计计税毛利率）-（x-其对应的营业税金及附加）=-（预售收入*预计计税毛利率-对应的营业税金及附加），应调减所得额（预售收入*预计计税毛利率-对应的营业税金及附加）。C、实例探讨年度相关数字填报计算及分析例3、承例1、例2该房地产企业2006年主表第13行“纳税调整前所得”为200万。年末“预收账款”（预售房款）贷方累计发生额为8000万；借方累计发生额5000万；期初无余额。其他条件同例1，不考虑第3季度因素，已预交所得税121.77万。计算该企业2006年企业所得税应纳税所得税额。（为简化并清晰说明预售收入的税务处理，本例未有境内、外投资收益、捐赠、税弥补亏损等事项）填表计算及分析：（一）、年末“预收账款”（预售房款）贷方累计发生额8000万处理建造合同会计分录1、签订建造合同后，收到客户支付的工程预付款借：银行存款贷：预收账款2、工程施工过程中，发生相关合