刘玉章企业所得税法与房地产企业纳税技巧.ppt

企业所得税法 与房地产企业纳税技巧 刘玉章,第一章 纳税人身份和投资产业的选择 第一节 纳税人身份的选择 一、居民企业与非居民企业的选择 （一）纳税人：“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。 企业分为居民企业和非居民企业”。,（二）居民企业和非居民企业税率的差异： 1、居民企业企业所得税的税率为25。 2、非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20。实施条例第91条对上述所得做出税收优惠规定，非居民企业取得企业所得税法第三条第三项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。,二、企业设立分支机构，如何选择企业结构 （一）税法关于企业所得税纳税人的规定 公司法第14条规定：“分公司不具有法人资格，其民事责任由公司承担。子公司具有法人资格，依法独立承担民事责任”。 企业所得税法第五十条规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。,（二）设置分支机构需要考虑的因素 （1）盈亏因素的选择 ： （2）税收优惠的选择： （3）当总机构享受过渡期低税率优惠时,如何设置分支机构 （4）当总机构执行西部大开发税收优惠政策时，如何设置分支机构 （5）当总机构属于经济特区和上海浦东新区内新设高新技术企业时，如何设置分支机构,三、跨省市总分机构企业所得税的纳税方法 关于印发跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法的通知 （国税发200828号）： 企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。 总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴。 总机构应按照以前年度（1-6月份按上上年度，7-12月份按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30.,四、利用国内法服从国际法的惯例选择注册地 企业所得税法第五十八条规定：中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。 例9 3 国家税务总局关于内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排有关条文解释和执行问题的通知（国税函2007403号）： 例9 4 中华人民共和国政府和沙特阿拉伯王国政府关于对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的协定（国税函2006138号）：,第二节 投资产业和项目的选择 一、选择农、林、牧、渔业项目投资 例9 4 2007年1月下岗职工周某联合四名下岗职工到郊区承包了50亩土地，注册20万元成立了蔬菜种植有限责任公司，雇佣当地农民工种植，由公司直接到市内蔬菜市场销售。当年销售收入100万元，根据增值税暂行条例及细则的规定，农业生产者销售自产农产品免征增值税，扣除各项生产经营费用，实现利润20万元。 在2007年企业所得税汇算清缴时，当地税务机关通知周某，要公司按照33%缴纳企业所得税。五位股东感到很惊奇，对以后的经营前途也感到茫然。,案例分析： （1）从现行税收政策分析，农业生产者销售自产农产品可以免征增值税，但是，在2007年以前，只对国有农口企事业单位、国家重点龙头企业和林业企业的所得“暂免征收企业所得税”。其他企业从事农业生产经营所得应当按规定交纳企业所得税。 （2）企业所得税法及其实施条例从2008年1月1日起实施，实施条例第86条规定：企业从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植的所得，免征企业所得税。所以，周某的公司从2008年起可以享受免征企业所得税的税收优惠。,二、选择公共基础设施项目、环境保护、节能节水项目投资 （一）选择公共基础设施项目投资，可以享受三免三减半的税收优惠。公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。 （二）选择环境保护、节能节水项目投资可以享受三免三减半的税收优惠 符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。,三、企业购置环境保护、节能节水、安全生产专用设备投资额的10%可以抵免企业所得税额 例9 5 晋南煤矿系查账征收企业所得税的企业，为了确保安全生产，扩大生产规模，于2008年2月向省政府有关部门申报了安全系统技术改造项目，并已经批准，其批准文件已经上报主管税务机关。2008年4月购买了一套煤矿瓦斯自动检测预报系统，投资60万元，又购置一套通风设备，投资200万元。该煤矿2007年经税务机关审查的应纳税所得额为负100万元，2008年当年利润总额280万元。购置安全生产设备的投资应当怎样抵免企业所得税。,国家税务总局关于停止执行企业购买国产设备投资抵免企业所得税政策问题的通知（国税发200852号） 自2008年1月1日起，停止执行企业购买国产设备投资抵免企业所得税的政策。,四、投资于高新技术产业，享受15%的低税率 科技部、财政部、国家税务总局关于高新技术企业认定管理办法的通知（国科发火2008172号）规定：高新技术企业是指：在国家重点支持的高新技术领域内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册一年以上的居民企业。,(一）高新技术企业认定须同时满足以下条件： 1、在中国境内（不含港、澳、台地区）注册的企业，近三年内通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，或通过5年以上的独占许可方式，对其主要产品（服务）的核心技术拥有自主知识产权； 2、产品（服务）属于国家重点支持的高新技术领域规定的范围； 3、具有大学专科以上学历的科技人员占企业当年职工总数的30%以上，其中研发人员占企业当年职工总数的10%以上；,4、近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求： （1）最近一年销售收入小于5,000万元的企业，比例不低于6% （2）最近一年销售收入在5,000万元至20,000万元的企业，比例不低于4%； （3）最近一年销售收入在20,000万元以上的企业，比例不低于3%。 其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。企业注册成立时间不足三年的，按实际经营年限计算；,5、高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入的60%以上； 6、企业研究开发组织管理水平、科技成果转化能力、自主知识产权数量、销售与总资产成长性等指标符合高新技术企业认定管理工作指引（另行制定）的要求。,五、企业规模巧妙安排，可以享受20%的低税率。 企业所得税法实施条例第92条规定：符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业： （一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元； （二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。,例95 某投资人准备投资设立一个服装制造公司，计划投资550万元，职工总数180人，预计建成投产之后，资产总额将达5000万元左右，年资本利润率约为10%。 案例分析： （1）该投资人设立的服装制造公司从建设规模、资产总额、职工人数、利润总额判断，适用所得税税率25%。如果，年利润总额为55万元，应交企业所得税13.75万元。 （2）成立两个公司，每个公司应纳税额27.520%5.5万元，两个公司交税11万元，较原来降低2.75万元。,六、创业投资企业投资于中小高新技术企业，可以按投资额的70%抵扣应纳税所得额。 是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。,例9 6 甲创业投资有限责任公司于2006年1月采取股权投资方式投入资本2000万元，在X X高新技术开发区设立A高新技术企业（小型），职工人数120人，A企业已经通过高新技术企业认定。当年实现利润200万元，2007年实现利润300万，2008年1月甲公司把A企业的股权转让，转让价格3200万元，该公司怎样享受新税法关于创业投资企业可以按投资额的70%抵扣应纳税所得额的税收优惠政策？,七、关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策 （一）软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。 （二）我国境内新办软件生产企业经认定后，自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。 （三）国家规划布局内的重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%的税率征收企业所得税。,（五）投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25um的集成电路生产企业，可以减按15%的税率缴纳企业所得税，其中，经营期在15年以上的，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。 （六）对生产线宽小于0.8微米（含）集成电路产品的生产企业，经认定后，自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。,（七）自2008年1月1日起至2010年底，对集成电路生产企业、封装企业的投资者，以其税后利润，直接投资于本企业增加注册资本，或作为资本投资开办其他集成电路生产企业、封装企业，经营期不少于5年的，按40%的比例退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。 自2008年1月1日起至2010年底，对国内外经济组织作为投资者，以其在境内取得税后利润，作为资本投资于西部地区开办集成电路生产企业、封装企业或软件产品生产企业，经营期不少于5年的，按80%的比例退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。,八、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策 （一）对证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入，暂不征收企业所得税。 （二）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。 （三）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。,第二章 营业税的纳税技巧 应纳税所得额计算原则：以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不作为当期的收入和费用。 第一节 开发产品计量 一、商业折扣的纳税处理 例、某房地产公司为了促销，打出“买一赠一”的广告，售出别墅一栋，400平方米，售价120万元，赠送一个车库，15平方米，市场价3万元。发票填写“别墅一套”，售价120万元。,二、现金折扣的纳税技巧 例：甲企业赊销100万的商用房给乙企业，双方约定：赊销期为半年，如果，乙企业一个月之内付款，可以5%折扣，如果3个月内还款，可以折扣2%，6个月之内还款可以折扣1%，如果超过6个月不打折。 现金折扣：指赊销发生后，债权人为鼓励债务人在规定期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。按照扣除现金折扣前的金额确定销售收入。,三、发生销售折让如何确认销售额 销售折让：是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。 其实质是原销售额的减少。 税法规定，应按照扣除销售折让后的金额确定销售货物收入金额。,四、购入“在建项目”再开发的纳税方法 学员提问：我公司是一个房地产开发企业,现在开发的项目是一个烂尾楼,我公司购置后进行开发并出售。烂尾楼购置价2800万元，我公司开发完工之后，销售收入8900万元。税务机关要求我公司按照销售额8900万元，交纳营业税及附加，纳税情况如下： 请问，这样交纳营业税及附加对么？,财税200316号规定：单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。 计税营业额全部收入 购置（受让）原价 按税法规定,应纳税额: 营业税(89002800)5%305万元 附加税费30510%30.5万元 合计30530.5335.5万元 多纳税款 489.5335.5 154万元,例、甲房地产开发企业通过拍卖取得同样大小的A、B两块生地的土地使用权，每块土地支付出让金2000万元。甲企业分别对两块土地进行拆迁等三通一平的土地开发。A块土地开发较快，开发后又开挖了少部分地基，B块土地只进行土地开发。现在，由于情况变化，甲企业把两块土地全部转让，每块土地取得转让收入4000万元，如何交纳营业税？,五、计税营业额税前减除的具体运用： 单位和个人销售不动产或转让土地使用权计税营业额的计算： 财税200316号规定：单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。 单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。 计税营业额=全部收入购置（受让）原价 或抵债作价,1、金融企业融资租赁： 计税营业额全部价款租赁物成本 2、劳务公司营业额： 计税营业额 从用工单位收取的全部价款 转付工资及福利费 代办社会保险 代办住房公积金 代办报销业务费,3、建筑安装、通讯线路工程、输送管道工程计税营业额： 计税营业额 工程价款设备价款 财税200316号：“通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。 其他建筑安装工程的计税营业额，也不包括设备价款，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举”。,4、运输企业 计税营业额=全部收入支付给其他运输企业的运费 5、广告代理业 计税营业额=全部收入支付的广告发布费 6、物业企业 计税营业额=全部收入代业主（承租者）支付的 水费、电费、燃气费、房屋租金 7、勘察设计劳务计税营业额=勘察设计总包收入支付给其他勘察设计单位或个人的勘察设计费（国税函20061245号）,关于营业额减除项目的凭证 （1）营业额减除项目支付款项发生在境内的，该减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证。 不动产、建筑业营业税项目管理及发票使用管理暂行办法 国税发2006128号： （2）营业额减除项目支付款项支付给境外的，该减除项目支付款项凭证必须是外汇付款凭证、外方公司的签收单据或出据的公证证明。,六、自建住房销售给本单位职工纳税问题 国家税务总局关于呼和浩特市铁路局向职工销售住房征免营业税问题的批复（国税函2005334号）：纳税人自建住房销售给本单位职工，属于销售不动产行为，应照章征收营业税。 财税200713号: （二）除本通知第一条规定情形外，根据中华人民共和国个人所得税法及其实施条例的有关规定，单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，属于个人所得税应税所得，应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。,七、关于赔偿金收入征税的规定 单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。 八、动迁、拆迁补偿等售房行为是否按规定足额申报纳税？ 国税函发1995549号文件规定：“对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税”。,九、关于价外收费的纳税处理 1、各种价外收费： 国税发200631号第二条规定：开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。,2、住房专项维修基金： 国税发200469号：鉴于住房专项维修基金资金所有权及使用的特殊性，对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税。 国税发200631号：开发企业将已计入销售收入的“共用部位、共用设施设备维修基金”按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。,第二节 开发产品推迟确认销售 一、对外转让土地使用权和销售商品房的,应于土地使用权和商品房已经移交,并将发票结算账单提交对方时,确认收入的实现。 二、分期收款方式销售开发产品 企业所得税法规定：以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。 例3-6 某房地产开发公司采用分期收款方式销售一栋写字楼，售价1000万元，开发成本840万元，合同约定，售楼款分为四次交付，写字楼已交付买方，第一期楼款250万业已收到,并存入银行。,案例分析： （1）企业会计准则与税法的差异：分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。 （2）分期收款销售货物，按照税法规定进行会计处理，应采用“一交四分期”的处理方法。,三、赊销方式销售开发产品： 采用赊销方式的应按照合同约定的收款日确认收入的实现。 四、预收款销售方式： 实施细则第28条规定：“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。,五、委托代销销售方式的纳税筹划 1、采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 2、采取视同买断方式委托销售开发产品的，于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；计税收入规定如下： （1）属于开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的。 销售价视同买断价 采用销售价确认收入,（2）如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格； 销售价视同买断价 采用视同买断价销确认收入 （3）如果，开发企业与受托方签合同或协议，然后受托方再与购买方签订销售合同或协议的，则应按视同买断价格计算的价款确认收入。 开发企业 视同买断价计税 受托 方 （销售价 视同买断价 ）计税 业务操作难点： （1）受托方有房地产销售权，其开具的发票，购房人能办产权证； （2） 受托方不办产权证，不征契税。,3、采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，于收到受托方“已销开发产品清单”之日确认收入的实现，计税收入按如下规定处理： （1）属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的。 如果销售合同或协议中约定的价格高于基价： 销售合同价 基价 按销售合同价确认收入 （分成额不得从销售收入中减除） 如果销售合同或协议约定的价格低于基价的： 销售合同价 基价 按基价确认收入 （隐含着无分成额）,（2）由房地产企业与受托方签合同，再由受托方与购买方直接签订销售合同的： 受托方对购房人开具发票、委托方对受托方开具发票： 受托方发票： 发票金额=基价超基价全额 计税营业额=发票金额 委托方发票金额 委托方发票金额=基价超基价分成,4、采取包销方式委托销售开发产品的： （1）包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述 1 至 3 项规定确认收入的实现； （2）无承销期或包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。 5、已销开发产品清单应载明的内容： 售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，以月或季为结算期，定期进行结算，并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。,六、配比原则在营业收入中的应用 财税2003016号文规定：“单位和个人将已缴纳过营业税的预收性质的价款逐期结转为营业收入时，允许从营业额中扣除”。 收入准则应用指南规定：长期为客户提供重复的劳务取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。 例、新浩物业公司管理受托的新奥洋房小区于2007年10月入住，收取一年的物业管理费600万元，并给业主开具了物业管理发票，应如何确认收入？,七、房地产企业预收帐款营业税的纳税处理： 营业税暂行条例实施细则第28条规定：“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。 例、某房地产公司采用预收款方式销售一栋写字楼，销售价1000万元，3月份收到预收款20%，即200万元；9月末，写字楼交付使用，买方又支付楼款800万元。,第三节 房产出租 一、租赁的分类：融资租赁和经营租赁。 二、国税发200631号文关于开发产品出租的规定 （一）预租收入的确认 开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。 预收租金不确认收入，不纳税。,（二）待售开发产品出租 开发企业将待售开发产品先出租再出售的，其租赁期间取得的价款应确认为租金收入的实现，出售时再按销售开发产品确认销售收入的实现。 （三）将开发产品转作固定资产后再出租 凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现。,（四）待售开发产品出租与固定资产出租的异同： 1、是否计提折旧的规定不同。 2、出售时会计核算不同。 3、租金收入按规定计税，出售时再按转让不动产计税。 三、经营租赁出租方营业收入的确认 科目设置：出租开发产品出租产品 出租开发产品出租产品摊销 企业所得税法第19条：租金收入按照合同约定的承租人应负租金的日期确认收入的实现。,四、融资租赁出租方营业收入的确认 财税200316号文规定：经批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值），减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。 例3-8 甲房地产公司应乙公司的要求，以融资租赁方式将一栋写字楼出租。该楼成本价600万元，租赁期10年，年租金100万元。租赁期满，乙公司以50万元购买该写字楼。,五、售后租回 （一）如果售后回租形成一项融资租赁，售价与资产账面价值的差额通过“递延收益未实现售后租回损益（融资租赁）”科目核算，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调减。 例、某房地产开发公司把一栋新建的写字楼出售给甲公司，售价1000万元，成本价800万元，同时，合同约定房地产公司将写字楼售后立即租回，租赁期10年，年租金110万，廉价购买选择权的金额200万元，双方约定，房地产公司支付购买价款时，即办理产权过户手续。房地产公司采用直线折旧法，无净残值。,（二）如果售后租回形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额也通过“递延收益未实现售后租回损益（经营租赁）”科目核算，并在租赁期内按照租金比例分摊，作为租金费用的调整。 例、某房地产开发公司把一栋新建的写字楼出售给甲公司，售价1000万元，成本价800万元，同时，合同约定房地产公司将写字楼售后立即租回，租赁期5年，年租金110万，租赁期结束，房地产公司将楼房交还甲公司。,（三）售后租回的税款缴纳 国税函1999144号：房地产开发公司采用“购房回租”、“售后回购”等形式，进行促销经营活动，根据营业税暂行条例及其实施细则的规定，对房地产开发公司和购房者，均应按“租赁”、“销售不动产”税目征收营业税。 国税函【2007】603号：从事房地产开发经营的外商投资企业以销售方式转让其生产、开发的房屋、建筑物等不动产，又通过租赁方式从买受人回租该资产，企业无论采取何种租赁方式，均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行税务处理。,财税2000125号：对个人按市场价格出租的居民住房，其缴纳的营业税暂减按3%的税率，房产税暂减按4%，暂减按10%的税率征收个人所得税。 财税【2008】24号：支持住房租赁市场发展的税收政策 （一）对个人出租住房取得的所得减按10的税率征收个人所得税。 （二）对个人出租、承租住房签订的租赁合同，免征印花税。 （三）对个人出租住房，不区分用途，在3税率的基础上减半征收营业税，按4的税率征收房产税，免征城镇土地使用税。 （四）对企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，减按4的税率征收房产税。,（四）售后租回再出租的纳税筹划 例：德辉房地产公司在本市商业街建一购物广场，已经于今年2月完工开始销售，其中临街商铺80套拟采用售后返租方式销售。合同约定每套商铺售价100万元，一次付清。然后由开发商统一租回再对外租赁，用于商业经营。德辉公司每年收取租金800万元，购房者自返租后分12年，每年可获得购房款的8作为租金收入。如何操作可使说服最轻？,第四节 视同销售的税务处理 企业所得税实施条例第二十五条： 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 一、视同销售的确认时间：于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。,二、视同销售的计价 1、按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； 2、由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； 3、按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。 计税价格开发成本（1成本利润率）（1营业税税率）,三、视同销售的行为 1、将开发产品用于对外捐赠、赞助； 2、将开发产品用于职工集体福利； 3、将开发产品用于职工奖励，； 4、将开发产品用于对外投资： 5、将开发产品分配给股东或投资者； 6、将开发产品抵偿债务； 7、以开发产品进行非货币交易。,四、将开发产品用于对外投资的会计处理与纳税调整： （一）营业税的规定： （二）土地增值税的规定：财税200621号： （三）所得税的规定：国税发2000118规定： （四）会计准则-非货币性资产交换规定：非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。 例、庆波商贸公司准备用一栋写字楼对宏远房地产开发公司投资，写字楼原价原价1000万元，已经计提折旧100万元，经过国家承认的评估机构评估，公允价为2500万元，计算应交的税费。,五、将开发产品分配给股东或投资者、奖励给职工的处理： 就按对外销售处理。 六、债务重组 以开发产品抵偿债务 （一）债务重组：是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。 （二）债务重组的方式：,（三）债务重组的税法规定： 债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）。 债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本。债权人应当将重组债权的计税成本与收到的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。,（四）债务人的会计处理： 1、转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额作应为转让资产损益，计入当期损益。 2、以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。,（五） 债权人的会计处理：以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益。 例3-11 甲房地产公司在小区开发中欠乙建筑公司工程款120万元，因甲公司资金困难，经协商乙公司同意用二套住宅抵债，二套住宅的成本价为90万元，公允价110万元。,七、非货币性资产交换 （一）非货币性资产交换的概念 非货币性资产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 （二）非货币性资产交换的认定 补价 资产公允价值 （三）确认和计量原则 非货币性资产交换准则主要解决两个问题: 1、如何计量换入资产的入账成本； 2、如何确认非货币性资产交换带来得损益。, 25%,（四）以公允价值计量 非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值计量。 1、商业实质的判断条件：根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该项资产交换具有商业实质。,（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。 未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。 未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。 （2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。,2、资产的公允价值能够可靠地计量 （1）换入资产或换出资产存在活跃市场。 （2）换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场。 （3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易、应当采用估值技术确定其公允价值。,（五）以换出资产账面价值计量 不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。,（六）以公允价值计量的会计处理 换入资产的成本换出资产的公允价值应支付的相关税费 损益换出资产公允价值换出资产账面价值,非货币性资产交换的会计处理,视换出资产的类别不同而有所区别： （1）换出资产为存货的，应当视同销售处理，同时结转销售成本，其差额计入损益。 （2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。 （3）换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和换出资账面价值的差额计入投资收益。,1不涉及补价的非货币性资产交换案例分析 例、甲房地产公司于2008年2月取得一个别墅开发项目，由于地处山区，需要进行大量的土地平整工程，需要大型施工机械。本市有一个工程机械厂生产大型施工机械。但是，甲公司由于支付了大笔的土地出让金，资金已经很紧张。经过与机械厂协商，准备用新完工的住宅换取设备。这批设备的成本价650万元，市场价（含税价）800万元，甲公司按相同金额出让住宅20套，住宅的成本价600万元，双方已经达成协议，不再支付其他费用。,2涉及补价的非货币性资产交换 （1）支付补价方 换入资产的成本换出资产的公允价值支付的补价 应支付的相关税费 损益换入资产成本（换出资产账面价值支付的补价 应支付的相关税费）,（2）收到补价方： 换入资产的成本换出资产的公允价值补价 应支付的相关税费 损益（换入资产成本+补价）（换出资产账面价 应支付的相关税费）,例11 23 甲房地产公司以其拥有的一幢用于出租的商业大厦与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。商业大厦符合投资性房地产的定义，但未采用公允价格模式计量。在交换日，商业大厦的账面原值为9000万元，已提折旧1500万元，未提减值准备，公允价值8000万元，营业税的税率为5%。乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6000万元，采用公允价值计量，在交换日的公允价值为7500万元。由于甲公司急于处理该幢商业大厦，乙公司仅支付450万元给甲公司就已经成交。,第五节 股权投资收益 一、权益性投资收益的税务处理 （一）权益性投资收益：是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益，又称持有收益。 企业所得税法规定：股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。,1居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税 税法第二十六条：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。 条件： （1）居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益； （2）连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票超过12个月取得的投资收益。,例11 27 甲企业属于内资企业，企业所得税适用税率为33%，于2000年在某经济特区的老市区投资一个中外合资的生产性企业乙公司，甲企业持股55%，乙公司适用税率24%，享受两免三减半的税收优惠，乙公司2001年开始获利，2006年优惠期已满，开始按24%的税率纳税。2007年7月，经过股东大会决议，将累计未分配利润、累计盈余公积1000万元进行分配。甲企业分得权益性投资收益550万元，2007年应当怎样纳税，如果推迟到2008年分配，纳税效果会怎样？,案例分析： （1）国税发2000118号规定：“凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税”。 甲企业应当补税550（124%）（33%24%） 723.689%65.13万元 （2）如果，乙公司推迟股息分配到2008年1月1日之后，免征企业所得税。,2在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得权益性投资收益免税 税法第二十六条（三）：在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入； 不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。,例1128 M办事处是某外国公司在我国境内设立的机构，2002年该办事处出资4000万元，与中国企业合资在经济特区成立一个中外合资生产性甲企业，占股份40%。甲企业当年获利，适用15%的所得税税率，享受两免三减半的税收优惠，2007年减免税优惠到期。 2008年7月企业股东代表大会决定分配股利，总金额1500万元，M办事处分得600万元，应当如何纳税？,案例分析： 企业所得税法第二十六条规定的：在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，应当予以免税。 但是，如果该办事处将获利分配给M公司，则属于税法第三条第（二）款规定的所得，应当征税。,（三）在投资收益确认方面，会计准则与税法的差异 企业所得税法实施条例第17条规定：股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。,企业会计准则： 1成本法对股权投资收益的核算 采用成本法核算的长期股权投资应当按照被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。 投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分，应冲减长期股权投资的账面价值。,2权益法对股权投资收益的核算 权益法：是指股权投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。,例1129 A企业于2008年1月10日取得B公司30%的股权,支付价款6000万元，并自取得投资之日起派人参与B公司的生产经营决策。取得投资时被投资单位净资产账面价值为20 OOO万元。取得投资当年，B公司实现净利润2400万元。假设B公司与A企业之间的会计政策相同，投资时，被投资单位各项资产、负债的账面价值与公允价值相同，不需要对B公司的净利润进行调整，A企业按权益法确认的权益性投资收益为720万元，2009年7月B公司宣布股东大会分配股息的决议：按净利润的10%计提法定盈余公积金240万元，计提任意盈余公积金160万元，其余2000万元分配给股东，8月A企业收到B公司分配的现金股利600万元。,（4）税法与会计准则差异分析： 投资收益确认时间上的差异：企业对长期股权投资在持有期间采用权益法核算，会计准则规定当期确认投资收益；税法规定“按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现”。 投资收益确认金额上的差异： 准则按净利润的全额与持股比例计算投资收益； 税法按实际分配额确认投资收益。,（四）权益性投资损失会计准则与税法的差异 长期股权投资准则第11条规定：投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 企业所得税法第十八条规定“企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年”。投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。,例11 30 延用例1129的资料，假设2008年B公司亏损1000万元，A企业会计核算当年确认投资收益为300万元，账务处理为： 借：投资收益 300万 贷：长期股权投资 损益调整 300万 在年末所得税汇算清缴时，投资损失300万元，不填报投资所得（损失）明细表。,二、长期股权投资的处置 股权投资转让所得：是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额，又称处置收益。 企业所得税法规定：转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。 财产的净值，是指有关资产、财产的计税基础减除按照规定已经扣除的折旧、折耗、摊销、准备金（税法允许扣除的）等后的余额。,企业会计准则规定，企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售实际取得价款与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。 长期股权投资转让损益转让收入 长期股权投资的账面价值,（一）税法与会计准则的差异分析： 计算股权投资转让所得时允许减除的基数不同 税法规定以转让收入减除投资资产的计税基础计算股权投资转让所得。 资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中扣除的金额。企业的各项资产以历史成本为计税基础。 会计准则规定计算股权投资转让所得是以出售股权实际取得价款与账面价值之间的差额，计算股权转让所得。,当股权投资账面价值与计税基础出现差额时，企业在所得税汇算清缴时需作两次纳税调整。 第一、当企业计提股权投资减值准备时,税法：未经核定的准备金支出不得扣除，要调增应纳税所得额； 第二、企业股权投资转让时，由于账面价值小于计税基础，多计算了应纳税所得额，应做纳税调减处理。,例11 31 甲企业于2003年出资1000万元投资B公司，占股份10%。但是，近几年由于B公司生产的产品被新的产品所替代，效益每况愈下，2006年末进行减值测试，发现减值300万元，当年计提了减值准备300万元。2006年甲公司会计利润为1600万元，没有其他调整因素。2008年7月，经董事会决定，把B公司股权转让，转让收入为800万元。甲企业2008年会计利润为2100万元，没有其他调整因素。计算2006、2008两年该企业应纳企业所得税额。,（二）股权投资转让损失政策的变化： 国税发2000118号：“企业因收回，转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除”。 国税函2008264号规定：企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。,例、锦富钢铁公司为解决生产用电，于2000年投资2000万元建设了一座火力发电厂，由于规模小，耗能大，污染严重，2002年当地政府下令拆除，形成投资清理损失1600万元。但是，发电厂是锦富公司唯一的子公司，投资损失没有股权投资所得和股权投资转让所得弥补，长期挂帐。,三、股票股利投资收益的确认 企业所得税法规定，无论何种形式的股息、红利等权益性投资收益，都应当按照被投资方作出利润分配决策时确认收入的实现。 会计准则规定： （1）企业采用成本法核算长期股权投资的，在被投资单位宣告分派的现金股利或利润（含：股票股利），确认为当期投资收益。 （2）企业采用权益法核算的，被投资单位分派的股票股利，投资企业不做账务处理，不确认投资收益，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。,四、私营有限责任公司保留税后利润不分配是否征收个人所得税 国税发200157号：对私营有限责任公司，其企业所得税后利润不分配、不投资、挂账达年的，从挂账的第年起，将剩余利润依照投资者（股东）的出资比例计算分配个人投资者（股东）的所得，按“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。 财税2003158号：国税发200157号文件中关于对私营有限责任公司的企业所得税后剩余利润不分配从挂帐的第2年起，依照投资者出资比例计算分配征收个人所得税的规定，同时停止执行。,五、企业境外应税所得已纳税款的的抵免 企业所得税法第二十三条规定：居民企业来源于中国境外的应税所得，非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外，但与该机构、场所有实际联系的应税所得，在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。,例11 33 甲企业是在我国注册的一家跨国公司，2008年度，总公司实现利润2000万元。在A、B两国分别设有独立的子公司，(我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定)，在A国的公司实现利润折合人民币400万元，在B国的公司实现利润折合人民币600万元。假设A、B两国应纳税所得额的计算与我国相同，A国的所得税率30%，公司已纳税120万元；B国的所得税率2