《所得税会计》PPT课件.ppt

,第七章 所得税会计 一、教学目的 明确会计准则与税收法规的差异，掌握所得税会计处理的基本原理和方法运用。 二、教学内容 1、所得税会计概述 2、递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量 三、重点难点：暂时性差异的确认，资产负债表债务 法的基本原理与具体运用。 四、计划课时 ：4课时左右,一,第一节 所得税会计概述 一、所得税会计概念 所得税会计的形成和发展是所得税法规和会计准则规定相互分离的必然结果，因此，所得税会计就是研究如何处理按照会计制度计算的会计利润与按照税法计算的应纳税所得之间差异的会计理论和处理方法的一种专业会计。 二、所得税会计处理方法,所得税会计处理方法：资产负债表债务法。 资产负债表债务法，是指从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。 上面的定义也构成了会计处理程序，即：,三、所得税会计一般程序 1、确定资产负债表中有关资产和负债项目的账面价值。 账面价值:会计账面上金额 （1）资产的账面价值是指资产初始确认的入账价值减去相应的资产减值准备以及累计折旧（摊销或折耗）后的金额或在资产负债表日按公允价值计量减去相应的减值准备后的金额。即未来可收回的金额（未来经济利益）。 （2）负债的账面价值一般就是账面上金额，即未来应支付的金额。,2、确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。 计税基础：是指计税时归属于该资产或负债的金额，即按照税法的规定，一项资产或负债的金额。 （1）资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额。通俗地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额。,譬如：甲公司2009年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备20万元，则存货账面价值80万元。但存货在出售时可以按其购入成本100万元抵税，所以，存货的计税基础为100万元。 而如果上例没有提减值准备，则账面价值与计税基础同。,（2）负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可抵扣的金额。 一般情况下，负债的确认与偿还不影响企业损益，也不影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得时按照税法规定可予以抵扣的金额为0，故计税基础=账面价值，也就是负债计税基础一般就是企业未来计税时不可抵扣的金额。 如： 一项银行借款的账面价值为50 000元，由于未来该借款的偿还在计税时不可抵扣，所以该项负债的计税基础为50 000元。,但也有特殊情况，即那些影响企业损益的负债确认，如预计负债等计税基础就与账面价值不等。 例：因销售商品承诺保修3年，当年确认了费用 1 000元，即借记：销售费用，贷记:预计负债。由于该费用税法上在当期不许扣， 而未来可以扣，因此该项预计负债的计税基础=1000-1000=0。,3、比较资产、负债的账面价值与计税基础，如存在差异应分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性，确定资产负债表日递延所得税负债和资产的应有金额； 上述差异称为暂时性差异，即指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。 将暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异是根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同划分的。,（1）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的差异。 有两种情况会导致应纳税暂时性差异：即： 一是资产的账面价值大于其计税基础； 提问：为何此情况下是应纳税暂时性差异？ 因为：一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额将会于未来期间产生应税金额，增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经济利益流出的义务，应确认为负债。,二是负债的账面价值小于其计税基础。 公式表示如下： 一项资产的应税暂时性差异=资产的账面价值-资产的计税基础差 一项负债的应税暂时性差异=负债的计税基础负债的账面价值差 由于应税暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此将产生“递延所得税负债”,例1：甲公司2009年末购某固定资产价值为1000万元，会计上按直线法折旧，折旧年限5年，税法折旧年限4年，不考虑净残值。 2009年末账面价值=1000-200=800 计税基础=1000-250=750 应税暂时性差异=800-750=50万元,（2）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 同样，有两种情况会导致可抵扣暂时性差异：即： 资产的账面价值小于其计税基础； 负债的账面价值大于其计税基础。 由于可抵扣暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此将产生“递延所得税资产”。,例2：某公司2009年末存货账面余额为100万元，已提存货跌价准备10万元。 分析： 存货账面价值=100-10=90万元 存货计税基础=100万元 差异=10万元 即等于会计成本为90万元，计税成本100万元，差额10万元未来应减少应纳税所得，故该差异是可抵扣暂时性差异。,例3：某企业因销售某商品承诺保修3年，当年确认了预计保修费用 10万元，即借记：销售费用，贷记:预计负债。由于该费用税法上在当期不许扣， 而未来根据实际发生额可以扣。因此该项预计负债计税基础与账面价值差异10万元（即该负债账面价值10万元、计税基础为0元）就属于可抵扣暂行性差异。 所以，一项负债的可抵扣暂时性差异=负债的账面价值负债的计税基础的差额 。 总结如下：,资产 负债 账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异 (递延所得税负债) (递延所得税资产) 账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 (递延所得税资产) (递延所得税负债),4、将上述的资产负债表日“递延所得税负债”和“资产的应有金额”与期初的“递延所得税负债”和“资产的余额”相比较，确定当期应调增或调减的递延所得税资产和递延所得税负债金额。 5、就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算确定当期的应纳税所得额，将应纳税所得额与适用税率计算的结果确认为当期应缴所得税。 6、确认利润表中的所得税费用。即当期应缴所得税和递延所得税之和。,第二节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量 一、递延所得税负债的确认和计量 （一）确认 企业除特殊情况外，应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，并计入所得税费用。 (二）计量 资产负债表日，对于递延所得税负债，应当按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量，而不是本期所得税税率。,（三）会计处理举例 某公司2007年12月购买并投入使用设备一台，原值50万元，预计使用5年，假定无净残值，税法规定采用年数总和法计提折旧，会计按直线法计提折旧，所得税率25%。 要求：计算各年的所得税费用、应交所得税额，编制相应的会计分录。,2008年： 借：所得税费用所得税费用 16666.75 贷： 递延所得税负债 16666.75 2009年 应确认递延所得税负债累计额25000元，由于其期初余额已有16666.75万元，所以补记8333.25元 借：所得税费用所得税费用 8333.25 贷： 递延所得税负债 8333.25 2010年不做账,2011年 借：递延所得税负债 8333.25 贷：所得税费用所得税费用 8333.25 2012年 借：递延所得税负债 16666.75 贷：所得税费用所得税费用 16666.75,二、递延所得税资产的确认和计量 （一）确认与计量 企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用。 在计量递延所得税资产时应当采用与收回资产方式相一致的税率。 （二）会计处理,1、基本业务会计处理 例：某公司2009年末存货账面余额为100万元，已提存货跌价准备10万元，所得税率为25%。 分析：账面价值为 ： 90万元 计税基础为： 100万元 其差额10万元为可抵扣暂时性差异,在不考虑期初递延所得税资产的情况下，该公司的递延所得税资产应有余额为25000元，账务处理： 借：递延所得税资产 25000 贷：所得税费用 25000 2、特殊业务情况的会计处理 （1）有未弥补亏损 对未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来低扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。,例：某公司2009年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为25%。 分析：经营亏损可以用以后年度所得弥补，因此导致以后年度所得税支付的减少而产生经济利益流入企业，从而形成一项递延所得税资产。 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异所得税税率=40025%=100 借：递延所得税资产 100 贷：所得税费用 100,（2）与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异。 结果：确认相应的递延所得税资产 前提：该可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回，且企业很可能获得用来低扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。 缘由：因联营企业等发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异。,例：某公司2009年末长期股权投资账面余额为200万元，其中原始投资成本为220万元，按权益法确认投资亏损20万元，没有计提减值准备。 分析：账面价值为： 200万元 计税基础为： 220万元 暂时性差异为20万元形成可抵扣暂时性差异(税率25%）。 借：递延所得税资产 50000 贷：所得税费用 50000,（3）非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。,例：某公司2009年通过购买取得甲企业100%股份。甲企业各项可辨认净资产的账面价值为1000万元，可辨认净资产的公允价值为900万元。 分析：净资产账面价值： 900万元 计税基础： 1000万元 差额100万元形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产。 借：递延所得税资产 25 贷：商誉 25,（4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。 譬如，因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。 例：某公司持有乙公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的价值为300万元，2009末，该股票的公允价值为200万元,分析： 净资产账面价值： 200万元 计税基础： 300万元 差额100万元形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产。 借：递延所得税资产 25 贷：资本公积其他资本公积 25,三、税率变动情况下递延所得税资产与递延所得税负债的计量 处理原则: 已明确下一个报告期税率会变动的,应对“递延所得税资产（负债）”的余额进行重新计量，同时将其影响数计入变化当期的所得税费用。,例1：某公司2007、2008年每年未扣除下列折旧前的利润总额100万元，2007年所得税税率为33%,2008年税率25%。但有2006年12月10日购买并投入使用设备一台，原值50万元，预计使用5年，假定无净残值，会计规定采用年数总和法计提折旧，税法按直线法计提折旧。 要求：计算2007、2008年年末资产负债表上的递延所得税以及编制相关的会计分录。 答案： 1、计算2007年末应确认的递延所得税资产,分析： （1） 会计折旧=50* 5/15=16.67万元 （2） 税收折旧=10万元 （3）账面价值=50-16.67=33.33万元 （4）计税基础=50-10=40万元 所以，暂时性差异=40-33.33=6.67万元 由于是帐面价值小于计税基础且是资产,所以为可抵扣暂时性差异.,(5)年末递延所得税资产余额=6.67*33%=22011元 (6)暂时性差异的处理分录为: 借:递延所得税资产 22011 贷:所得税费用 22011 (7) 本年度应交所得税 =（100-10)*33%= 297000元 分录: 借：所得税当期所得税费用 297000 贷：应交税费应交所得税 297000,2、2008年 （1）2008年1月1日税率降为25%，要调整年初的“递延所得税资产”余额，即应调减： 22011/33%*8%=5336元 分录： 借：所得税费用 5336 贷：递延所得税资产-可抵扣暂时性差异 5336 调整后余额= 22011-5336=16675（或=22011/33%*25%） （2）2008年末,有关计算与分录,请计算： 会计折旧=？ 税收折旧=？ 账面价值=？ 计税基础=？ 年末与固定资产有关的递延所得税资产应有余额=？ 年末应调整增加的与固定资产有关的递延所得税资产=？,会计折旧=50*4/15=13.33 税收折旧=50/5=10 账面价值=50-16.67-13.33=20万元 计税基础=50-10-10=30万元 所以，暂时性差异=30-20=10万元 由于是帐面价值小于计税基础且是资产,所以为可抵扣暂时性差异 年末与固定资产有关的递延所得税资产应有余额=10*25%=25000元 年末应调整增加的与固定资产有关的递延所得税资产=25000-16675(上年末余额)=8325元,所以调整的处理分录为: 借:递延所得税资产 8325 贷:所得税费用 8325 本年度应交所得税 =（100-10)*25%=225000元 分录: 借：所得税费用当期所得税费用 225000 贷：应交税费应交所得税 225000,例2:仍以例1,即某公司2007、2008年每年未扣除下列折旧前的利润总额100万元，2007年所得税税率为33%,2008年税率25%。但有2006年12月10日购买并投入使用设备一台，原值50万元，预计使用5年，假定无净残值，会计规定采用年数总和法计提折旧，税法按直线法计提折旧。 但假定,2009年未扣除上述折旧的亏损50万元.2010年盈利40万元 要求：计算2009、2010年年末资产负债表上的递延所得税以及编制