资产基金与待偿债净资产等科目实务分析.doc

2013年12月18日财政部修订发布了行政单位会计制度并规定自2014年1月1日起全面执行。新制度进一步扩大“双分录”核算方法应用范围，除固定资产外，增加了在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施、存货、预付账款、应付账款、长期应付款等9个科目的“双分录”核算。“双分录”的核算本质就是为了解决会计核算目标的实现问题。原制度仅对固定资产采用“双分录”核算方法。行政单位的会计人员在执行新制度时，准确核算这9个“双分录”的会计处理业务不仅是重点，也更是难点之一。 一、“双分录”业务会计处理的两个专用会计科目。 新制度为了适应扩大“双分录”会计处理业务后，在净资产中取消了老制度中的“固定基金”科目，同时又增加了“资产基金”和“待偿债净资产”两个科目。行政单位的会计人员在执行新制度时，要想正确处理“双分录”的会计业务，首先必须加深对这新增的两个会计科目的理解和认识。 第一、关于“资产基金”科目。“资产基金”科目核算的内容主要有7个方面，即主要是对行政单位的预付帐款、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施等共7个非货币性资产在净资产中占用的金额。在实际进行会计处理过程中，应当在“资产基金”科目中下设“预付款项、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施”等共7个明细科目，按类别进行明细核算。该科目贷方登记预付帐款等以上7个内容的非货币性资产在净资产中占用金额的增加额，借方登记预付帐款等以上7个内容的非货币性资产在净资产中占用金额减少额。本科目期末余额一般在贷方，表示行政单位预付帐款等非货币性资产在净资产中占用的金额。 第二、关于“待偿债净资产”科目。“待偿债净资产”科目核算的内容主要有2个方面，即主要是对行政单位发生应付帐款和长期应付款而需要在净资产中冲减的金额。该科目的借方反映行政单位因发生应付帐款和长期应付款而在净资产中增加的应当冲减的金额，也就是行政单位实际产生应付帐款和长期应付款时的金额。贷方反映的反映行政单位偿付应付帐款和长期应付款而在净资产中减少的应当冲减的金额，也就是行政单位实际偿付的应付帐款和长期应付款的金额。本科目期末余额一般在借方，表示行政单位尚未偿付的应付帐款和长期应付款而需在净资产中冲减的金额。由此可以明白待偿债净资产是行政单位净资产的抵减项目。 二、“双分录”业务的会计处理。 新制度规定的“双分录”会计业务共固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施、存货、预付账款、应付账款、长期应付款等9个方面的内容。 （一）关于“预付帐款”。预付帐款是行政单位在开展购货、服务等业务活动中，按照合同规定预付给供应单位或个人的款项及行政单位依据合同规定支付的定金。特别要注意的是行政单位支付可以收回的订金不属于预付帐款的核算内容。为反映行政单位预付帐款的增减变动情况，新制度新增了“预付帐款”科目，该科目借方登记行政单位预付帐款的增加额，贷方登记行政单位预付帐款的减少额，期末余额一般在借方，表示行政单位实际预付但尚未结算的预付款项。主要帐务处理为：1、当行政单位按照合同发生预付款项时，按照行政单位预付给供应单位款项（含支付的定金）的实际金额作：借：预付帐款某单位、个人等等贷：资产基金预付款项同时再作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款2、当行政单位收到所购货物或服务时，按照之前实际预付帐款的金额作：借：资产基金预付款项贷：预付帐款某单位、个人等若收到物资的，则还要按照收到所购物资的实际成本作；借：资产类有关科目贷：资产基金有关明细科目3、对于发生的补付预付款项，按照实际补付的金额作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款（二）、关于“存货”。存货就是指行政单位在工作中为耗用而储存的资产，主要包括材料、燃料、包装物、低值易耗品以及未达到固定资产标准的家具、用具、装具等的实际成本。为反映行政单位存货的增减变动情况，新制度新增了“存货”科目，该科目借方登记行政单位存货的增加额，贷方登记行政单位存货的减少额，期末余额一般在借方，表示行政单位实际库存存货的实际成本。主要帐务处理为：1、当行政单位外购存货收到验收入库时，按验收入库存货的实际成本作：借：存货贷：资产基金存货同时，按照实际支付存货的金额作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款若有尚未支付存货款项的，应当按照应付未付存货的实际金额作：借：待偿债净资产贷：应付帐款某单位、个人等等2、当行政单位开展业务活动等发出、耗用存货时，按照发出、耗用存货的实际成本作：借：资产基金存货贷：存货关于发出存货实际成本的确定，行政单位可根据实际情况采用先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法来计算确定发出存货的实际成本。（三）、关于“固定资产”。固定资产是指行政单位使用期限超过1年（不含1年），单位价值在规定标准以上，并在使用过程中基本保持原有实物形态的资产以及单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间超过1年（不含1年）的大批同类物资。行政单位的新老会计制度对固定资产的核算所设置的会计科目是一致的，强调一点是“固定资产”科目是核算行政单位固定资产原价的，固定资产的原价是相对固定不变的。主要帐务处理为：1、对于外购不需安装的固定资产交付使用时，按其外购确定的实际成本作：借：固定资产贷：资产基金固定资产同时按照实际支付的款项作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款2、若外购的固定资产需要安装时，待安装完毕交付使用时以其实际成本作：借：固定资产贷：资产基金固定资产同时冲减在建工作，作：借：资产基金在建工程贷：在建工程3、对于外购的固定资产若尚有未付款的，应当按照应付未付款的金额作：借：待偿债净资产贷：应付帐款或长期应付款4、对于经批准出售、报废、毁损的固定资产，应将固定资产的帐面价值转作待处理财产损溢，作会计处理：借：待处理财产损溢（按固定资产的帐面价值）借：累计折旧固定资产累计折旧（按帐面已提折旧额）贷；固定资产（按固定资产的帐面原价）5、对于经批准无偿调出、对外捐赠的固定资产，则不用转作待处理财产损溢，直接冲减固定资产的帐面原价，作：借：资产基金固定资产（帐面价值）借：累计折旧固定资产累计折旧（按帐面已提折旧额）贷：固定资产（按固定资产的帐面原价）（四）关于“在建工程”。在建工程是指行政单位已经发生必要支出，但尚未交付行政单位使用的建设工程。主要包括基建工程、建筑工程、设备安装及信息系统建设等内容。新制度新增了“在建工程”科目，该科目主要用来核算行政单位已经发生必要支出，但尚未交付行政单位使用的基建工程、建筑工程、设备安装及信息系统建设等建设工程的实际成本。借方登记行政单位发生的建设工程的实际成本，贷方登记行政单位建设完工交付使用的建设工程的实际成本，期末余额一般在借方，表示行政单位尚未完工的在建工程的实际成本。“在建工程”科目除按具体工程项目设置明细科目外，还应设置“待摊投资”和“基建工程”两个明细科目，用以分别核算需要分摊计入不同工程项目的间接工程成本和由基建帐套并入的在建工程成本。这里主要介绍除基建工程以外的改建、扩建、修缮等的建筑工程、设备安装和信息系统建设等非基本建设项目的会计处理。主要帐务处理为：1、若单位将固定资产转入改建、扩建、修缮时，应先将固定资产转入在建工程，作会计处理为：借：在建工程（按固定资产的帐面价值）贷：资产基金在建工程同时还应作如下会计处理，即：借：资产基金固定资产（帐面价值）借：累计折旧固定资产累计拆旧（已计提折旧）贷：固定资产（帐面原价）2、如果单位将改建、扩建、修缮的建筑部分拆除时，则会计处理如下：借：资产基金在建工程（按拆除部分的帐面价值）贷：在建工程如果对改建、扩建、修缮的建筑部分拆除产生的有残值收入，则对残值收入作会计处理为：借：银行存款贷：经费支出同时，还应该按残值收入部分作：借：资产基金在建工程贷：在建工程3、单位支付并结算改建、扩建、修缮工程款项时，按实际支付的款项作：借：经费支出（实际支付的款项）贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款同时按工程结算金额作会计处理：借：在建工程（结算工程总价款）贷：资产基金在建工程若有应付未付的款项，则按照应付未付款项的实际金额作会计处理作：借：待偿债净资产贷：应付帐款4、在建工程项目结束时，若有需要分摊间接工程成本的，则要按照应当分摊到该项目的间接成本作会计处理：借：在建工程*项目贷：在建工程待摊投资5、单位改建、扩建、修缮工程项目完工交付使用时，按其实际成本作：借：资产基金在建工程贷：在建工程*项目同时，按相同金额作：借：固定资产贷：资产基金固定资产对于项目完工交付使用时暂扣的质量保证金的，要按照暂扣的质量保证金额作会计处理为：借：待偿债净资产贷：长期应付款6、单位购入需要安装的设备时，按照购入设备的实际成本作：借：在建工程（购入的实际成本）贷：资产基金在建工程同时按照实际支付的金额作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款7、在安装过程中发生的安装支出时，按照实际支付的金额作：借：在建工程贷：资产基金在建工程同时按照相同金额作：借：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款8、在设备安装完毕交付使用时，按照交付使用设备的实际成本作：借：资产基金在建工程贷：在建工程同时按照相同金额作：借：固定资产贷：资产基金固定资产（五）关于“无形资产”。无形资产是指行政单位中没有实物形态并能为其提供某种权利的非货币性资产。主要包括著作权、土地使用权、专利权以及非专利技术等。新制度增设了“无形资产”科目，用以专门核算行政单位无形资产的原始价值。本科目的借方登记增加的无形资原价，贷方登记减少的无形资产的原价，期末余额一般在借方，表示期末无形资产的原始价值。同时规定行政单位应当根据无形资产的原价和摊销年限对无形资产进行摊销。具体会计处理为：1、对于单位外购、自行开发、接受捐增增加的无形资产，按照取得时确定的实际成本作：借：无形资产贷：资产基金无形资产同时按照实际支付的金额作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款若外购有未支付的款项，则按尚未支付的金额作：借：待偿债净资产贷：应付帐款2、根据规定按期计提无形资产摊销时，按照应计提摊销金额作：借：资产基金无形资产贷：累计摊销3、行政单位经批准出售无形资产时，作会计处理：借：待处理财产损益（按其帐面价值）借：累计摊销（帐面已计提摊销）贷：无形资产（帐面原价）若行政单位将无形资产对外无偿调出或捐增，则直接交冲销作：借：资产基金无形资产（其帐面价值）借：累计摊销（帐面已计提摊销）贷：无形资产（帐面原价）（六）关于“政府储备物资”。政府储备物资是指行政单位直接储存管理的各项政府应急或救灾储备物资等。新制度增设了“政府储备物资”科目，专门用以核算行政单位管理的政府储备物资的实际成本，其借登记增加政府储备物资的实际成本，贷方登记减少的政府储备物资，期末余额一般在借方，表示期末政府储备物资的实际成本。主要帐务处理为：1、行政单位外购、接受捐增、无偿调入而增加政府储备物资时，按其确定的实际成本作：借：政府储备物资贷：资产基金政府储备物资按其实际支付的款项金额作：借：经费支出贷：财政拨款收入、零余额帐户用款额度、银行存款2、行政单位将政府储备物资发出、无偿调出时，按照先进先出、加权平均法或个别计价法计算其发出实际成本，作会计处理为：借：资产基金政府储备物资贷：政府储备物资若对外出售，则应将其转入损溢，作会计处理为：借：待处理财政产损溢贷：政府储备物资（七）关于“公共基础设施”。公共基础设施主要指行政单位占有并直接负责维护管理供社会公众使用的城市交通设施、公共照明设备、环保设施、防灾设施、修建身设施、广场、公共构筑物等工程性公共基础设施资产。新制度增设了“公共基础设施”科目，专门用以核算行政单位管理的公共基础设施的实际成本，其借方登记增加的公共基础设施的实际成本，贷方登记减少的公共基础设施的实际成本。期末余额一般在借方，表示期末公共基础设施的实际成本。主要会计处理为：1、行政单位自行建设而增加的公共基础设施，按其确定的实际成本作：借：公共基础设施贷：资产基金公共基础设施同时按同样的金额作：借：资产基金在建工程贷：在建工程若行政单位接受其他单位移交而增加的公共基础设施，则按其确认的原帐面价值作：借：公共基础设施贷：资产基金公共基础设施2、对于行政单位向其他单位移公共基础设施时，按照移交时的帐面价值作：借：资产基金公共基础设施（帐面价值）借：累计折旧（帐面已提折旧）贷：公共基础设施（帐面原价）对于报废、毁损等原因而减少的公共基础设施，应转入损溢，作会计处理：借：待处理财产损溢（帐面价值）借：累计折旧（帐面已提折旧）贷：公共基础设施（帐面原价）（八）关于“应付帐款”。应付帐款主要是指行政单位因购买物资或服务、工程建设等而应付的偿还期限在一年以内（含一年）的款项。新制度增设了“应付帐款”科目，专门用以核算行政单位尚未支付的应付帐款的增减变化。其主要会计处理为：1、当购购买物资或服务、工程建设等而产生增加应付款时，按照应付未付的款项作：借：待偿债净资产贷：应付帐款2、当