会计·企业·市场经济：会计信息失真的广角透视与思考

1 / 12 会计 企业 市场经济：会计信息失真的广角透视与思考 摘要 本文从理论上探讨了会计信息 “ 具真 ” 与“ 失真 ” 的判断标准，区分了对于会计准则与会计制度制定者的 “ 真实性 ” 含义和对于会计实务工作者的 “ 真实性 ”含义。提出从市场经济环境、企业、企业会计等不同层面分析我国企业会计信息失真的深层次根源，并采取相应对策。本文还探讨了企业 会计信息失真与会计制度建设的关系。 一、问题提出 从宏观的角度看 ，企业 (特别是股份 公公司 )提供的会计信息 是是一种 社会公共产 品品 。会计信息与投资 者者的投资决 策、债权人 的的信贷决策、对企业经 济济价值与社会价值的评 价价、政府对微观企业的 控控制、企业经营管理者 的的廉政建设等，都密切 相相关。因此，企业会计 信信息的质量，不仅影响 到到与企业有利益关系的 投投资者、债权人等群体 的的经济利益，而且影响 到到整个国家的经济秩序 和和社会秩序。我国著名 会会计学家杨时展教授提 出出的 “ 天下欲乱计先乱 ，天下欲治计乃治 ”精 辟辟见解，警示我们必须 高高度重视企业会计信息 的的质量问题。 会计信息必须真实地 反反映企业的财务状况、 经经营成2 / 12 果和现金流量情 况况，是对会计的基本要 求求。然而，我国企 业的 会会计信息失真现象却大 量量存在，其对我国市场 经经济建设与发展的制约 效效应，已经显现。因而 ，有效解决会计信息失 真真问题，成为我国会计 界界、经济界乃至我国政 府府面临的重大课题。 从会计信息失 真真现象产生伊始，人们 责责备的目光就投向了属 于于企业管理体系组成部 分分的会计工作，以及用 来来规范企业会计行为的 会会计准则与会计制度本 身身。然而，会计准则与 会会计制度制定者和企业 会会计工作者的艰苦努力 ，却末能根本扭转会计 信信息失真的局面。这使 得得我们不得不去反思造 成成企业会计信息失真这 一一顽症的真正原因，以 便便“对症下药”。 笔者认 为为，站在理论研究的角 度度，科学界定会计信息 “具真 (具有真实性 )” 与 “ 失真 (失 去去真实性） ”的判断标 准准，是认识会计信息质 量量问题的前提条件 ;从 不不同经济层面分析制约 、左右会计信息质量的 主主要因素，才是解决会 计计信息失真的关键。 二、理论前提 : 会计信息 “ 具真 ” 与 “ 失真 ” 的判断标准 3 / 12 1 主主要会计准则对会计信 息息 “ 真实性 ” 含义的理 解解 在会计的 发发展过程中，即使在发 达达的市场经济环境中， 会会计信息失真现象都不 同同程度 地存在。因此， 各各国，特别是西方国家 ，都十分重视会计信息 “真实性”问题的理 论论研究，并试图界定 “真实性”标准的含义 。 为明确会 计计信息的质量标准，美 国国财务会计准则委员会 (FASB)于 19880 年 5 月发布了第 2 号号 “ 财务会计概念公告 ” 会计信息的质 量量特征。在该公告中 ， FASB 正式将 “ 反 反 映 真 实性 (repr esentationnal faithfu lness)” 作为 会 会计信息的质量特征之 一一，并确立了关于会计 信信息 “ 真实性 ” 的以 下下观点： 认为真实性 “ 就是一项数 值或说明 符符合它意在反映的现象 ” 。 认为反映真实性 与与 可核性 、 “ 立性 ” 等共同构成会计信息 的的 “ 可靠性 ” ，而可靠 性性是会计信息的两个主 要要质量特征之一。 反 映映真实性存在 “ 反映 真 实实性的程度”、“精确 和和不肯定性”“偏向的 影影响”、“完整性”等 问问题。该公告分别进行 了了阐述。 国 际际会计准则委员会 (F ASC)在 1989 年年 7 月发布的编报财 务务报表的框架中，将 “ 真实反映 ” 作为 “ 可 靠靠性 ” 质量特征的首要 内内容，并认为： “ 信信息要可靠，就必须真 实实反映其所拟反映或理 当当反映的交易或事项 ” 。 由4 / 12 于 “ 所应计量的 交交易或事项的鉴定，或 是是能够确切传达相应信 息息的计量和列报技术的 设设计与运用，存在内在 困困难 ” ，所以 “ 大多数 财财务信息都可能存在不 足足以真实反映所拟反映 情情况的风险 ” 。国际会 计计准则没有正面界定会 计计信息 “ 真实性 ” 之所 指指。 我国 企企业会计制度 (200 1)将 “ 真实性 ” 作为企业提供会计信 息息的首要原则，要求 “ 会计核算应当以实际 发发生的交易或事项为依 据据，如实反映企业的财 务务状况、经营成果和现 金金流量 ” 。但其并未解 释释会计核算所要求的 “ 真真实性 ” 的实质性含义 。 据此可以 得得出关于会计信息“真 实实性”标准的几点初步 结结论：尽管不同机构 颁颁布的会计准则都明确 要要求会计信息具有 “ 真真实性”，但其各自对 会会计信息“真实性”含 义义的理解并不完全一致 。会计信息的“真实性 ”含义值得进一步研究 。不同的会计准则制 定定者总是将对会计信息 的的 真实性 要求与会 计计信息的 “ 可靠性 ” 质 量量特征联系起来进行理 解解，认为只有具有 “ 真 实实性 ” 的信息才是可靠 的的，可靠的信息首先必 须须是真实的。会计信息 的的 “ 反映真实 ” 特征存 在在 “ 程度 ” 问题与 “ 风险 ” 问题。也就是 说说，会计 信息对企业经 济济活动进行反映的真实 程程度在不同时间和不 同 空空间具有差别，会计信 息息完全真实地 “再现 ”企业经济活动的要求 具具有“风险性”。 5 / 12 2 “ 绝对真实 ” 与与 “ 相对真实 ” 概念的 存存在 正是由于会计信息“ 反反映真实”的“风险” 问问题，因而有必要区分 会会计信息 “绝对真实 ”与“相对真实”的不 同同要求。 会 计计信息 绝对真实 是 指指会计信息对企业经济 活活动本来面目的 再现 。这种 绝对真实 是会计信息对企业财 务务状况、经营成果和现 金金流量情况，在 “ 百分 之之百 “ 程度上的 原本表 现现。实际上，绝对真实 只只是一种理论上的 “ 真 实实性 “ 。而且，绝对真 实实的会计信息不一定就 是是能够满足信息使用者 要要求的会计信息。 “相对真实”是指 会会计信息对企业经济活 动动基本特征的准确描述 ，其以“不歪曲”企业 经经济活动情况为基本判 别别标准。相对真实是一 种种现实的“真实性“。 在在会计实务中，相对真 实实的判别标准是财务会 计计报告及其会计信息的 “合法性“，即会计确 认认、计量、记录与报告 是是否依据会计准则与会 计计制度等法规制度来进 行行，是否符合会计标准 的的要求。因而，相对真 实实也可称为“合法性真 实实“。对于投资者等会 计计信息使用者而言，会 计计信息符合 “合法性 真真实“要求，则达到了 ”可接受真实程度“。 区分 “绝 对对真实“与”相对真实 “标准的意义在6 / 12 于 : 第一，对于会 计计学者、会计准则与会 计计制度制定者而言，“ 绝绝对真实”是其追求的 一一种 “境界”，一种 终终极目标会计准则与会 计计制度制定的最高目标 ，就是制定出在确保实 现现会计目标前提下，能 够够产生“绝对真实”信 息息的会计行为标准。追 求求 “绝对真实”，正 是是不断优化会计准则， 不不断提高会计制度质量 的的动力。 第 二二， “相对真实”是会 计计准则与会计制度制定 的的最低要求，也是对会 计计实务处理的基本要求 。就会计准则与会计制 度度制定者而言，其制定 的的会计准则与会计制度 必必须能够导致“相对真 实实”的信息。否则，依 据据其会计准则与会计制 度度所提供的信息歪曲了 “企业经济活动基本特 征征”，其所制定的会计 准准则与会计制度本身就 存存在“质量”问题。 第三，对于会 计计实务工作者而言，会 计计信息 “真实性”意 味味着其必须依据会计准 则则与会计制度要求，处 理理和提供会计信息，达 到到“合法性真实”的要 求求。实际上，会计人员 只只要严格而 准确地按会 计计准则与会计制度规范 处处理会计业务，提供会 计计报告，其行为和结果 都都应当被认为是“合法 ”的，其会计信息也是 “相对真实”的。以 “绝对真实”信息质量 标标准来要求会计实务工 作作者，既不现实，也无 必必要。 对会计 信信息真实性的基本把握 7 / 12 用量化标准看待 会会计信息的真实性，它 本本身不可能是一个绝对 数数，而是一个合理的“ 区区间值”。这个区间值 的的上限是 绝对真实 程程度 ，下限是 可 接接受真实程度 (即合 法法性真实 )。当会计信 息息质量低于 “ 可接受真 实实程度 ”( 合法性真实 ) 时，会计信息 “ 失 真真 ” 。对于会计准则与 会会计制度制定者，应当 在在 “ 合法性真实 ” 最低 要要求的基础上，力求会 计计信息更高程度的 “ 真 实实性 ” ，这是由会计学 者者追求真理的科学研究 精精神、会计准则与会计 制制度制定者所肩负的历 史史责任等所决定的 ;对 于于会计实务工作者，则 必必须便会计信息质量达 到到 “ 可接受真实程度 ” ，符合 “ 合法性 真实 ”要求，这是由相关法 律律法规的刚性约束、会 计计工作者的职业道德等 所所决定的。 三、 原原因分析 :违法性会计 信信息失真的根源解剖 从逻辑上讲，不真 实实的会计信息都是 失失真 的信息。在会计 实实务中，不符合会计准 则则精神、不符合会计制 度度要求的会计信息，均 属属于失真的会计信息。 实实际上，造成会计信息 失失真的原因多种多样。 从从解决会计信息失真问 题题的目的出发，有必要 确确定会计信息失真的 “ 重重点 ” 和 “ 难点 ” 。 笔者以为，区分 “违法性会计信息失真 ”和 “非违法性会计 信信息失真”十分必要。 前前者是指 “蓄意造假 ”或 “故意造成会计 信信息失真”的行为。这 是是我国当前企业会计信 息息失真问题的重点和难 点点，也是需要 “追根 溯溯源”8 / 12 的主要方面。后 者者则是指“非故意的过 失失”、“会计人员专业 素素养” 等原因所导致的 会会计信息失真由于企业 会会计系统的存在和运行 与与企业、与整个市场经 济济环境等具有千丝万缕 的的联系，因此，分析企 业业会计信息失真时，应 将将企业会计系统置于整 个个企业管理体系中，将 企企业置于整个市场经济 环环境中进行考察。 从宏观层面分析会计信 息息失真的原因，主要是 判判断企业会计系统运行 的的制度基础和环境状况 ，这些因素对会计信息 质质量的影响往往是根本 性性的。具体可以从以下 方方面加以判断：市场 经经济体制的建立与完善 程程度。包括现代企业制 度度的建立，产权关系制 度度的确立，通过市场优 化化资源配置的 理念，等 等等。市场秩序的规范 化化程度。包括市场机制 、市场规则、市场监管 制制度体系及其执行的有 效效性，等等。投资者 行行为理性化程度。包括 投投资者群体的理性投资 理理念，投资风险防范与 约约束机制，等等。法 律律约束的有效性。包括 对对资本市场各个参与者 行行为的法律约束，对资 本本市场监管者的法律约 束束，对企业经营行为的 法法律约束，对企业会计 行行为的法律约束，等等 。 从微观层面分 析析会计信息失真的原因 ，主要是判断影响企业 会会计系统运行的各个决 定定性因素是否以合理的 方方式存在，这些因素对 会会计信息质量的影响 是 最最为直接的。从企业角 度度进行分析，分析的重 点点包括公司治理结构、 企企业组织管9 / 12 理机制、 (现现代大公司和集团公司 的的 )内部产权规制、企 业业创新机制、企业内部 控控制体系、企业约束与 激激励机制等；从企业会 计计角度进行分析，分析 的的重点包括企业会计政 策策选择机制、会计核算 规规范体系、会计信息质 量量控制体系、会计信息 质质量保证体系等。 笔者认为，违法性会 计计信息失真的主要动因 在在于： (1)市 场场经济制度的不完善为 会会计信息失真提供了环 境境条件。主要包括： 市市场运行过程中的人为 因因素大量存在； 市场 管管 理者及监管者的非理 性性行为； 市场参与者 的的非市场经济意识。 (2)“ 人的有限 理理性 ” 是会计信息失真 的的内在动因。主要包括 ： 经营者利益与产权 所所有者利益的矛盾； 经经营者约束机制失灵； 经营者激励机制不合 理理； 企业整个管理控 制制制度失效或虚设，特 别别是内部控制制度的缺 陷陷。 (3)硬性法律法规 制制度的 “ 软约束 ” 。主 要要包括： 执法不严； 执法不及时； 对资 本本市场各参与者的法律 约约束失衡和软化。 四、基本结论，建议 与与思考 对于处于 转转型期间的我国市场经 济济的发展 ，会计信息失 真10 / 12 真的危害很可能是灾难 性性的。因此，治理我国 企企业会计信息失真问题 刻刻不容缓。笔者的分析 研研究结论表明，目前我 国国企业存在的会计信息 失失真现象，其主要根源 尚尚不在会计系统与会计 制制度本身，而是左右企 业业会计行为的深层次原 因因。为此，遏制和消除 违 违法性会计信息失真， 应 应从以下几方面着手 : 1加强市场环 境境和市场秩序的治理与 整整顿，以及建立科学、 行行之有效的市场经济运 行行机制、管理制度和约 束束体系。 以企 业业作为独立的市场主体 为为出发点，建立科学的 公公司治理结构和组织管 理理机制，强化企 业内部 管管理与内部控制的科学 化化和有效性。 以以企业经营者为核心， 建建立科学的激励机制和 约约束机制，界定以经营 者者业绩为基础的经营者 权权利、责任和利益合理 的的“制度安排”体系。 在进一步完善 法法律法规制度体系 (包包括会计法规 )的同时 ，强化刚性法律法规的 “ 硬约束 ” 。 基 于于正在逐步建立但尚需 进进一步完善的我国市场 经经济体制和末能真正规 范范运作的市场化企业体 系系，我国的会计信息失 真真实际上也是一种意料 之之中的结果。笔者认为 ，我国的会计制度改革 正正处于一个关键而又敏 感感的特殊时期。对于会 计计信息失真现象的产生 与与我国会计制度改革的 关关系，必须予11 / 12 以正确认 识识。 1会计信 息息失真与会计制度建设 之之间不存在必然的“ 因 果果 ” 关系。世界各国会 计计发展的历史经验证明 ，低水准的会计准则与 会会计制度不可能产生高 质质量的会计信息，但在 高高质量的会计准则与会 计计制度环境中，同样也 会会存在会计信息失真问 题题。正如用质量糟糕的 菜菜刀肯定切不出样式好 看看的菜来，用质量上乘 的的菜刀却也未必会切出 漂漂亮的菜样。在美国等 会会计准则水平较高的国 家家或地区，它们也十分 重重视会计信息失真问题 ，并往往通过极为严厉 的的法 律法规来惩处违法 性性会计信息失真行为。 评价会计准则 与与会计制度建设成功与 否否的标准，是看其能否 适适应并促进社会经济的 发发展。我国的会计制度 建建设，几经风雨，但无 论论是计划经济时期还是 社社会主义市场经济时期 ，其对于我国经济制度 的的发展与完善都起到了 积积极的促进作用。我国 会会计制度对于我国社会 经经济发展的巨大历史贡 献献是有目共睹的。 无论会计