高级会计.ppt

主讲：黄会计学院,平时30%-40%点名记录课堂提问作业、测试期末70%-60%,2019/11/26,2,浙江财经大学会计学院,会计学院,2019/11/26,3,浙江财经大学会计学院,会计学院,1、财政部：企业会计准则2006、解释公告、新准则，可在网站获取；2、财政部：企业会计准则讲解2010，人民出版社，2010年版；3、中国注协：2015年CPA考试教材（会计），中国财政经济出版社；4、刘永泽、傅荣：高级财务会计，东北财经大学出版社，2014年版。5、企业会计准则第33号合并财务报表。,2019/11/26,4,浙江财经大学会计学院,会计学院,1、高财内容体例与中财的区别2、学习要求：（1）必须进行课前预习（2）认真听讲，提高课堂学习效果（3）及时进行复习、练习和消化（4）不懂要多问3、讲课特点,2019/11/26,5,浙江财经大学会计学院,会计学院,四大假设拓展松动不成立阎达五、耿建新：“高级会计学若干理论问题探讨”，会计研究1997年7期。,2019/11/26,6,浙江财经大学会计学院,会计学院,学习目标：理解企业合并含义和企业合并分类理解企业合并的方式与企业合并会计问题和方法联系掌握同一控制下的企业合并和非同一控制下企业合并的不同处理原则和方法应用,2019/11/26,7,浙江财经大学会计学院,会计学院,企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。概念理解：1、什么是报告主体？,2、从控制权变化角度，如何理解合并前后报告主体的变化？（联系教材的合并情形）,3、报告主体的数量在合并前后有什么变化？（联系教材中的合并情形）,4、合并对象必须构成业务。,2019/11/26,8,浙江财经大学会计学院,会计学院,(一)按所涉及的行业分类横向合并、纵向合并、混合合并*各举一个例子说明三种合并类型？判断：1、同一行业内的合并是纵向合并；2、横向合并可以减少竞争、扩大规模、提高市场占有份额。,2019/11/26,9,浙江财经大学会计学院,会计学院,（二）按法律形式分类吸收合并、创立合并、控股合并1、吸收合并MergerA+B=A或B2、新设合并ConsolidationA+B=C3、控股合并AcquisitionofCommonStockA+B=AB集团,*请从控制权、报告主体变化角度谈谈以上三种合并形式？,2019/11/26,10,浙江财经大学会计学院,会计学院,11,吸收合并、新设合并、控股合并比较,+,+,=,=,+,=,+,吸收合并,创立合并,控股合并,母公司,子公司,2019/11/26,（三）我国企业合并准则中对企业合并的分类,1、分类标准：按合并各方合并前后是否属于同一方或相同的多方最终控制,2、分类类型：同一控制下的企业合并/非同一控制下的企业合并,3、同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的含义界定（1）最终控制的同一方或多方；（2）控制的时间要求；（3）三组相关术语的区别。,2019/11/26,12,浙江财经大学会计学院,会计学院,（一）吸收合并、创立合并和控股合并的会计处理问题1、吸收合并A+B=A,A企业作为续存企业，应该叫合并方还是购买方？B企业呢？,该吸收合并中，A、B企业分别有哪些会计问题？,2、创立合并A+B=C,该合并中，A、B、C分别应怎么称呼？有哪些会计问题？,3、控股合并,控股,A,B,AB集团,控股合并中，A、B分别应怎么称呼？有哪些会计问题？与前2类合并相比,有什么特殊的问题?,*三种合并中需要解决的共同的主要问题什么？,是合并中形成的“新”的报告主体的会计问题。具体包括4个问题。而要解决这4个问题，还要从会计的角度对企业合并进行再区分，从而作出相应的处理。,2019/11/26,13,浙江财经大学会计学院,会计学院,（二）同一控制下和非同一控制下企业合并的不同会计处理方法,同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的分类，主要是为了对合并中形成的报告主体的会计问题处理作出合理的会计规范。所以，同一控制与非同一控制的企业合并实际上也可以看成是企业合并的2种会计处理方法。,2019/11/26,14,浙江财经大学会计学院,会计学院,*法律形式分类与会计准则分类间的关系图：,吸收合并,新设合并,控股合并,合并形成的“新”报告主体的会计问题如何处理？,同一控制（法）,非同一控制（法）,2019/11/26,15,浙江财经大学会计学院,会计学院,16,同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并,结果1：吸收合并、新设合并,结果2：控股合并,长期股权投资,企业合并形成的,其他方式取得的,投资后的处理：成本法、权益法,合并时的处理：购买法、权益结合法,共同控制、重大影响、非控、非共控、非重大影响,企业合并与长期股权投资的关系,会计方法,控制,2019/11/26,一、同一控制下企业合并的处理原则（一）原则的基础：权益的整合同一控制的实质是合并是集团内的事项，没有导致最终控制方所控制资源的变化；既然是内部关联事项，合并中交易对价并不公允，计价基础应该保持不变。,2019/11/26,17,浙江财经大学会计学院,会计学院,（二）原则的内容：1.无新资产、负债；2.被并资、负原价记，发出对价按对方账面转；3.进、出差额调权益（资本公积、盈余公积、未分利润）；4.被并留存要还原；还原仅在合表中；自资本公积还原。合并视同早存在，当年损益全并入；5.直接费用进损益。6.合并报表完整一套。,2019/11/26,18,浙江财经大学会计学院,会计学院,高级财务会计课程组,19,1.确认与计量的基本要求,合并费用的处理,合并方取得的净资产或股权按账面价值入账,合并方支付的合并对价按其账面价值计量,评估审计咨询费用,当期损益,发行债券的费用,债券初始计量金额,发行权益证券的费用,抵减溢价收入,两者之差,调整股东权益,理解的关键,调整顺序,2019/11/26,高级财务会计课程组,20,放弃资产实施的企业合并,2.一次投资实现企业合并的账务处理,发行债券实施的企业合并,发行股票实施的企业合并,吸收合并,控股合并,新设合并基本上与吸收合并相同,比较,2019/11/26,21,放弃资产实施的吸收合并：,借：有关资产取得的被并方资产账面价值,银行存款、存货等支付的资产的账面价值B,资本公积A大于B的差额*C,贷：有关负债承担的被并方负债账面价值,A,若需借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同。,以下同,同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,22,发行债券实施的吸收合并：,借：有关资产取得的被并方资产账面价值,应付债券发行债券的面值相关手续费佣金等B,资本公积A大于债券面值的差额D,贷：有关负债承担的被并方负债账面价值,A,银行存款等与债务相关的手续费佣金等C,【例1】：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。,同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,23,发行股票实施的吸收合并：,借：有关资产取得的被并方资产账面价值,股本发行股票的面值B,资本公积A大于（B+C）的差额D,贷：有关负债承担的被并方负债账面价值,A,银行存款等与发行股票相关的手续费佣金等C,【例】：甲企业按面值增发1800万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行股票有关费用1万元。,同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,24,放弃资产实施的控股合并：,借：长期股权投资取得的被并方净资产账面价值A,贷：银行存款、存货等支付的资产的账面价值B,资本公积A大于B的差额*C,若需借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同。,同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,25,发行债券实施的控股合并：,借：长期股权投资取得的被并方股东权益账面价值份额A,贷：应付债券发行债券的面值相关手续费佣金等B,资本公积A大于债券面值的差额D,银行存款等与债务相关的手续费佣金等C,【例】：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司80%的股权。乙公司合并日净资产账面价值为2000万元。甲公司另支付发行债券有关费用1万元。,同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,26,发行股票实施的控股合并：,贷：股本发行股票的面值B,资本公积A大于（B+C）的差额D,银行存款等与发行股票相关的手续费佣金等C,【例1-8】：甲企业按面值增发1500万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司80%的股权；乙公司合并日净资产的账面价值为2000万元；甲公司另支付发行股票有关费用1万元。,借：长期股权投资取得的被并方股东权益账面价值份额A,2019/11/26,二、同一控制下企业合并的会计处理应用举例,会计学院,（二）同一控制下的控股合并举例例1-3*请指出控股合并与非控股合并会计处理的的区别和共同点？,1、记录形式上；2、后续处理上；,记录金额上。,2019/11/26,28,浙江财经大学会计学院,会计学院,一、非同一控制下企业合并的处理原则（一）原则的基础：非同一控制合并的实质是非关联的公平购买交易行为。因此，需要基于市场价格,2019/11/26,29,浙江财经大学会计学院,会计学院,（二）原则的内容：1.可能有新资产、负债2.发出对价公允转，差额计入当期损益；3.进、出差额分情况；出大于进为商誉，出小于进为收益；4.合并主体新开始仅资产负债表，5.损益只并购买后；6.直接费用进成本，股份例外。,2019/11/26,30,浙江财经大学会计学院,会计学院,31,要点1购买方取得的净资产或股权的初始计量,吸收合并取得的可辨认净资产按其公允价值入账,控股合并取得的股权按合并成本进行初始计量,即使是控股合并，合并资产负债表中对被购买方各项可辨认净资产也是按取得股权日其公允价值为基础进行计量。,所以，要对合并成本在取得的净资产和合并商誉之间进行分配,2019/11/26,32,要点2合并成本的计量,合并成本,作为合并对价付出的资产、承担的负债，其公允价价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。,=,合并对价的公允价值,引申,通过多次股权投资交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。,2019/11/26,高级财务会计课程组,33,合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额之间的差额,要点3合并商誉的确认与计量,商誉,当期损益,前者大于后者之差,前者小于后者之差,引申,合并商誉的确认：吸收合并：在合并方单独资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告,合并商誉的计量：在不同的“合并理念”下，有不同的计量结果现行会计规范：基本采用“实体理念”，但合并商誉的计量没有采用“全部商誉法”,2019/11/26,高级财务会计课程组,34,要点4合并费用的处理,与同一控制下企业合并的会计处理相同,2019/11/26,高级财务会计课程组,35,放弃资产实施的企业合并,一次投资实现企业合并的账务处理,发行债券实施的企业合并,发行股票实施的企业合并,吸收合并,控股合并,新设合并基本上与吸收合并相同,比较,2019/11/26,36,放弃资产实施的吸收合并：,贷：营业收入放弃存货的公允价值,借：有关净资产取得净资产的公允价值,如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则,营业外收入A大于B之差C2,借：商誉B大于A之差C1,借：有关净资产取得的被购买方净资产公允价值A,应交税费等相关税费,商誉差额,还要确认营业成本,对价的公允价值,非同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,37,发行债券实施的吸收合并：,营业外收入A大于B之差C,商誉B大于A之差,借：有关净资产取得的被购买方净资产公允价值A,非同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,38,发行股票实施的吸收合并：,营业外收入A大于B之差,商誉B大于A之差,借：有关净资产取得的被购买方净资产公允价值A,非同一控制下的合并,2019/11/26,高级财务会计课程组,39,放弃资产实施的控股合并：,贷：营业收入放弃存货的公允价值B,借：长期股权投资,如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则,借：长期股权投资,应交税费等相关税费C,还要确认营业成本,对价的公允价值,合并成本=BA,非同一控制下的合并,B+CA,2019/11/26,高级财务会计课程组,40,发行债券实施的控股合并：,借：长期股权投资,合并成本=BA,发行股票实施的控股合并：,借：长期股权投资,合并成本=BA,非同一控制下的合并,2019/11/26,二、非同一控制下企业合并的会计处理步骤和要求,（一）确定购买方（确定原则、一般情况、其他情况）,指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。,实质重于形式,合并一方取得了另一方半数以上有表决权股份,1通过与其他投资者签定协议，实质上拥有被购买方半数以上表决权。2按照协议规定，具有主导被购企业财务和经营决策权力。3有权任免被购企业董事会或类似权力机构绝大多数成员。4在被购企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。,（二）确定购买日（发生控制权转移的5个条件）,指购买方获得对被购买方控制权的日期，即企业合并交易过程中，发生控制权转移的日期。,1、内部通过；2、主管批准；3、财产交接；4、付款过半；5、实际控制。,（三）确定企业合并成本,支付对价的公允价值+或有负债。,【例14】（确定合并成本）,（四）合并成本在取得的可辨认资产和负债间的分配,2019/11/26,41,浙江财经大学会计学院,会计学院,1、吸收合并与新设合并的合并成本分配：在购买日将合并中购得的被购买方的可辨认资产和负债直接按公允价值确认、记录在购买方的账上。2、控股合并的合并成本分配：只体现在合并财务报表中，即在合并财务报表中按被购买方的可辨认资产和负债的公允价值进行并入。在母公司单独帐簿中以“长期股权投资”反映合并成本。但要设置备查簿登记。,（五）购买方合并成本与合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理。,2019/11/26,42,浙江财