债务重组 (3).ppt

会计职称考前课程,中税网安心,中国最大财税综合解决方案供应商,中级会计实务,2014年中级会计职称,第十二章债务重组【考情分析】本章在近三年的考试中主要以客观题的形式出现，分值在4分左右。但是,本章的内容适宜出计算分析题，属于重要章节。,最近三年本章考试题型、分值、考点分布如下表所示：,【内容介绍】,第一节债务重组方式一、债务重组的定义债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。注意：1.债务人发生财务困难是债务重组的前提；2.债权人作出让步是债务重组的实质。,【例题1多选题】（2012年考题）债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有（）。A.债权人减免债务人部分债务本金B.债权人免去债务人全部应付利息C.债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务D.债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务参考答案ABD,二、债务重组的方式（一）以资产清偿债务资产包括现金资产和非现金资产。1.现金资产包括库存现金、银行存款和其他货币资金。2.非现金资产非现金资产抵债包括债务人用存货、固定资产、无形资产、股票投资等来抵债。（二）将债务转为资本1.从债务人角度理解将应付账款等转为资本，减少应付账款等，增加股本（或实收资本）、资本公积。,2.从债权人角度理解将应收账款等转为对债务人的股权投资。（三）修改其他债务条件如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。（四）以上三种方式的组合是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。,第二节债务重组的会计处理,债务重组方式可以细分为如下几种，在本节将分别进行讲解：,注意：分别从债权人角度和债务人角度来学习和掌握。,一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务1.债务人角度：基本处理分录：借：应付账款等贷：银行存款营业外收入（倒挤）2.债权人角度：借：银行存款营业外支出（倒挤）贷：应收账款等注意：债权人已对债权计提减值准备的，应当先将差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。,【例题2计算题】甲企业于210年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于210年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30000元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了20000元的坏账准备。要求：分别作出甲乙企业的会计处理。,参考答案（1）乙企业（债务人）的账务处理借：应付账款234000贷：银行存款204000营业外收入债务重组利得30000（2）甲企业（债权人）的账务处理借：银行存款204000营业外支出债务重组损失10000（倒挤）坏账准备20000贷：应收账款234000,【扩展】假设甲企业对该应收账款计提坏账准备为50000元，乙企业通过重组协议偿还了204000元。甲企业（债权人）处理：借：银行存款204000坏账准备30000贷：应收账款234000借：坏账准备20000贷：资产减值损失20000,（二）以非现金资产清偿债务1.处理思路：（1）债务人：区分债务重组收益和资产转让损益以非现金资产抵债,非现金资产公允价值和债务账面价值的差额作为债务重组收益；转让的非现金资产的公允价值与其自身账面价值的差额为资产转让损益。以非现金资产清偿债务，非现金资产相当于被处置：抵债资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。抵债资产为固定资产、无形资产的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。,抵债资产为投资性房地产的，相当于处置投资性房地产，通过其他业务收入、其他业务成本处理。抵债资产为长期股权投资的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。注意：对于债务重组中增值税问题的理解：以库存商品、原材料、生产经营用动产抵债，均可能涉及增值税的问题。一般情况下没有特别说明时，增值税金额是要列入抵债金额的。,比如，抵债资产（存货）成本为8万元，偿还债务时公允价值为10万元，适用的增值税税率为17%，抵债金额应该是11.7万元，若假定重组债务为15万元，则债务人重组收益为1511.73.3（万元）。（2）债权人债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值作为其入账价值。,债权人基本会计分录：借：固定资产、无形资产、库存商品等（非现金资产的公允价值）应交税费应交增值税（进项税额）坏账准备营业外支出（或贷记资产减值损失）（倒挤）贷：应收账款2.以存货抵偿债务,【例题3计算题】甲公司向乙公司购买了一批货物，价款450000元（包括应收取的增值税税额），按照购销合同约定，甲公司应于209年11月5日前支付该价款，但至209年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司财务发生困难，短期内不能偿还债务，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为360000元，实际成本为315000元，适用的增值税税率为17%，乙公司于209年12月5日收到甲公司抵债的产品，并作为商品入库；乙公司对该项应收账款计提了10000元坏账准备。,参考答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：450000（36000036000017%）28800（元）借：应付账款乙公司450000贷：主营业务收入360000应交税费应交增值税（销项税额）61200营业外收入债务重组利得28800同时，借：主营业务成本315000贷：库存商品315000,（2）乙公司的账务处理本例中，重组债权的账面价值与受让的产成品公允价值和未支付的增值税进项税额的差额18800元（4500001000036000036000017%），应作为债务重组损失。借：库存商品360000应交税费应交增值税（进项税额）61200坏账准备10000营业外支出债务重组损失18800贷：应收账款甲公司450000,3.以固定资产抵偿债务,【例题4计算题】209年4月5日，乙公司销售一批材料给甲公司，价款1100000元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，甲公司应于209年7月5日前支付价款，但至209年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为1200000元，累计折旧为330000元，未计提减值准备，公允价值为850000元，该设备是甲公司于209年购入的，增值税税率为17%。抵债设备已于209年10月10日运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。乙公司未对该项债权计提坏账准备。,参考答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：1100000（85000085000017%）105500（元）计算固定资产清理损益：850000（1200000330000）20000（元）首先，将固定资产账面价值转入固定资产清理：借：固定资产清理设备870000累计折旧330000贷：固定资产设备1200000,其次，结转债务重组利得：借：应付账款乙公司1100000贷：固定资产清理设备850000应交税费应交增值税（销项税额）144500营业外收入债务重组利得105500最后，结转转让固定资产损失：借：营业外支出处置非流动资产损失20000贷：固定资产清理设备20000,（2）乙公司的账务处理计算债务重组损失：1100000（85000085000017%）105500（元）借：固定资产设备850000应交税费应交增值税（进项税额）144500营业外支出债务重组损失105500贷：应收账款甲公司1100000,4.以股票、债券等金融资产抵偿债务：,【例题5计算题】乙公司于209年7月1日销售给甲公司一批产品，价款500000元，按购销合同约定，甲公司应于209年10月1日前支付价款。至209年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司以其所持有作为可供出售金融资产核算的某公司股票抵偿债务。该股票账面价值440000元，公允价值为450000元。乙公司为该项应收账款提取了坏账准备25000元。用于抵债的股票已于209年10月25日办理了相关转让手续；乙公司将取得的股票作为可供出售金融资产核算。假定不考虑相关税费和其他因素。,参考答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：50000045000050000（元）转让股票收益：45000044000010000（元）借：应付账款乙公司500000贷：可供出售金融资产成本440000营业外收入债务重组利得50000投资收益10000（2）乙公司的账务处理计算债务重组损失：5000004500002500025000（元）借：可供出售金融资产450000坏账准备25000营业外支出债务重组损失25000贷：应收账款甲公司500000,【例题6单选题】（2011年考题）对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（）。A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额参考答案C,二、将债务转为资本1.债务人角度债务人以自身股票（资本）来抵偿债务，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额作为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。会计处理的贷方应增加股本（或实收资本）、资本公积。对于股份有限公司，股本的入账价值等于股数乘以每股面值，股票的市价和股本的差额计入资本公积。,2.债权人角度债权人在债务重组日，应当将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，即会计处理的借方一般是增加长期股权投资或可供出售金融资产等。重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或未提取损失准备的将该差额确认为债务重组损失（营业外支出）。,【例题7计算题】甲公司应付乙公司账款为120000元，无力清偿，通过债务重组协议，债务人甲公司以普通股10000股清偿债务，每股面值1元，股票每股公允价为10元。债权人乙公司取得的普通股作为长期股权投资核算。债权人没有计提坏账准备。,参考答案甲公司（债务人）处理：借：应付账款120000贷：股本10000资本公积股本溢价90000营业外收入债务重组利得20000乙公司（债权人）处理：借：长期股权投资100000营业外支出债务重组损失20000贷：应收账款120000,三、修改其他债务条件具体形式：降低本金、免除利息、降低利率、延长期限等。重要特点：重组后债务与债权依然存在。因此，债务人债务重组时要借记一笔“应付账款”等，同时还要再贷记一笔“应付账款债务重组”；债权人债务重组时要贷记一笔“应收账款”等，同时还要再借记一笔“应收账款债务重组”。,两种情况：不附或有条件；附或有条件或有条件，一般指的是降低利率的问题。比如原来利率是5%，后来降到3%，这时往往附加一个条件，如果债务重组后一年债务人获利了，则利率恢复到5%，不盈利则继续保持3%。而在债务重组日并不知道债务人未来一年是否会获利，即附加的这个条件是不确定的条件，则这个条件就是或有条件。若是利率直接由5%降到3%，不附带任何条件，即为不附或有条件的债务重组。1.不附或有条件的债务重组（包括免除利息、降低本金、延长期限等）,原则：此种情况下债务人和债权人在债务重组后会产生新的“应付账款债务重组”和“应收账款债务重组”。对于新的债务和债权，债务人和债权人都应以公允价值为基础计量。公允价值是重组后未来现金流量的现值，通常为降低之后的本金。（1）债务人应以重组后债务的公允价值作为新债务的入账价值。基本分录：借：应付账款重组前（重组前债务的账面价值）贷：应付账款重组后（重组后债务的公允价值）营业外收入债务重组利得,（2）债权人应以重组后债权的公允价值作为新的债权的入账价值。基本分录：借：应收账款重组后（重组后债权的公允价值）营业外支出债务重组损失（或贷记资产减值损失）坏账准备贷：应收账款重组前（重组前债务的账面余额）,【例题8计算题】乙银行209年12月31日应收甲公司贷款的账面余额为10700000元，其中，700000元为累计应收的利息，贷款年利率7%。由于甲公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于209年12月31日到期的贷款，经双方协商，于210年1月1日进行债务重组。乙银行同意将贷款本金减至8000000元，免去债务人所欠的全部利息；将利率从7%降低到5%（等于实际利率），并将债务到期日延长至211年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。乙银行为该项贷款计提了500000元贷款减值准备。,参考答案（1）此题涉及到了降低本金、免除利息、降低利率、延长期限等债务重组方式，是典型的修改其他条件的债务重组。（2）对于甲公司而言，确认债务重组后的长期借款入账金额是重点掌握内容即按公允价值计量。,（1）甲公司账务处理210年1月1日，计算债务重组利得：1070000080000002700000（元）借：长期借款乙银行10700000贷：长期借款债务重组8000000营业外收入债务重组利得2700000210年12月31日，计提和支付利息借：财务费用400000贷：应付利息乙银行400000借：应付利息乙银行400000贷：银行存款400000,211年12月31日，偿还本金及最后一年利息借：财务费用400000贷：应付利息乙银行400000借：长期借款债务重组8000000应付利息乙银行400000贷：银行存款8400000（2）乙银行的账务处理210年1月1日，计算债务重组损失：1070000080000005000002200000（元）借：长期贷款债务重组本金8000000贷款减值准备500000营业外支出债务重组损失2200000贷：长期贷款本金、利息调整、应计利息10700000,注：“长期贷款”是银行的资产类账户。贷记长期贷款表示资产的减少，借记长期贷款表示资产的增加。“贷款减值准备”相当于一般企业的“坏账准备”。210年12月31日，收到利息借：吸收存款甲公司400000贷：利息收入400000注：“吸收存款”是银行业的负债类账户，借记吸收存款表示负债的减少。也可用“存放中央银行款项”账户，相当于一般企业的“银行存款”。“利息收入”是银行业的特殊账户，相当于一般企业的“投资收益”。211年12月31日，收到本金及最后一年利息借：吸收存款甲公司8400000贷：长期贷款债务重组本金8000000利息收入400000,2.附或有条件的债务重组,参考答案甲公司（债务人）重组日（210年1月1日）借：长期借款10700000贷：长期借款债务重组8000000预计负债160000【8000000（7%5%）1】营业外收入（倒挤）2540000210年12月31日，分录同上题此时的分录。211年12月31日，分两种情况：,（1）若210年甲公司盈利：借：财务费用400000预计负债160000贷：应付利息560000借：应付利息560000贷：银行存款560000还本的分录略。（2）若210年甲公司未盈利：增加一笔分录（重点）：借：预计负债160000贷：营业外收入160000,乙银行：债务重组日的分录同上题。注意：债权人不能确认该或有资产。210年底的分录同上题。211年12月31日，分两种情况。（1）若债务人甲公司上年盈利：借：吸收存款560000贷：利息收入560000（2）若债务人甲公司上年未盈利：借：吸收存款400000贷：利息收入400000,【例题10单选题】（2012年考题）因债务重组已确认为预计负债的或有应付金额，在随后会计期间最终没有发生的，企业应冲销已确认的预计负债，同时确认为（）。A.资本公积B.财务费用C.营业外支出D.营业外收入参考答案D,四、以上三种方式的组合指以资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件方式组合进行债务重组。处理思路：先考虑现金偿还债务的部分；其次考虑非现金资产还债；再次考虑债务转为资本；最后考虑修改其他债务条件。注意：以现金偿还一定是第一位要考虑的，修改其他债务条件部分是最后的，其他部分是中间的。,【例题11计算题】209年1月10日，乙公司销售一批产品给甲公司，价款1300000元（包括应