企业所得税的稽查(DOC 123)

企业所得税的稽查 企业所得税是指在中华人民共和国境内，有生产、经营所得和其他所得的国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业及有生产经营和其他所得的其他组织，就其来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得依法计征的一种收益税。现行的中华人民共和国企业所得税暂行条例是国务院于1993年12月13日发布、从1994年1月1日起正式施行的。 第一节 企业应税收入的稽查企业应税收入是指企业应依法缴纳企业所得税的收入总额。在对企业所得税的稽查过程中，应税收入是稽查的重点之一。一、企业应税收入的组成根据税法规定，作为企业所得税的纳税义务人，应税收入总额包括以下项目：1. 生产、经营收入，指纳税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入、劳务服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入和其他业务收入；2. 财产转让收入，包括纳税人有偿转让固定资产、有价证券、股权和其他财产取得的收入；3. 利息收入，包括纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息和其他利息收入，但不包括购买国债的利息收入；4. 租赁收入，包括纳税人出租固定资产、包装物和其他财产取得的租金收入；5. 特许权使用费收入，包括纳税人提供或者转让专利权，非专利技术、商标权、著作权和其他特许权的使用权取得的收入；6. 股息收入，包括纳税人对外投资入股取得的股利、红利收入；7. 其他收入，包括固定资产盘盈收入、罚款收入、因债权人缘故确实无法交付的应付款项、物资和现金的溢余收入、教育费附加返还款、包装物押金收入、应当纳税的财政性补贴和其他补贴收入、其他收入。以上7类收入是按税法规定划分的，但是在具体的企业所得税稽查过程中，我们必须了解会计收入确认的原则和方法。二、会计收入的特点及确认原则(一) 收入及其特点收入指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中形成的经济利益的总流人。收入有以下特点：1. 收入从企业的日常活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生。2. 收入可能表现为企业资产的增加，也可能表现为企业负债的减少，或者二者兼而有之。3. 收入能导致企业所有者权益的增加。4. 收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项。(二) 收入的确认原则企业销售商品时，如同时符合以下四个条件，即确认收入： 1. 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方 风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失，报酬是指商品中包含的未来经济利益，包括商品因升值等给企业带来的经济利益。如果一项商品发生的任何损失均不需要本企业承担，带来的经济利益也不归本企业所有，则意味着该商品所有权上的风险和报酬已移出该企业。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给买方，需要视不同情况而定：(1) 大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，如大多数零售交易。 (2) 有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬。 企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。例如，A企业于5月21日销售一批商品，商品已经发出，买方已预付货款，余款由A企业开出一张商业承兑汇票，已随发票账单一并交付买方。买方当天收到商品后，发现商品质量没达到合同规定的要求，立即根据合同的有关条款与A企业交涉，要求A企业在价格上给予一定的减让，否则买方可能会退货。双方没有达成一致意见，A企业仍未采取任何弥补措施。此项销售表明，尽管商品已经发出，发票账单已交付买方，也已收到部分货款，但由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，买方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有权上的主要风险和报酬仍留在A企业，A企业此时不能确认收入。收入应递延到已按买方要求进行弥补时予以确认。 企业销售商品的收入是否能够取得取决于买方销售其商品的收入是否能够取得。 这方面的例子如代销或寄销商品。代销或寄销的特点是受托方只是一个代理商，委托方将商品发出后，所有权并未转移给受托方，所有权上的风险和报酬仍在委托方，与受托方无关。只有当受托方将商品售出后，商品所有权上的风险和报酬才移出委托方。因此，在代销或寄销情况下，委托方应在受托方售出商品，并取得受托方提供的代销清单时确认收入。 企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。例如，某电梯生产企业销售电梯，电梯已发出，发票账单已交付买方，买方已预付部分货款，但根据合同规定，卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付余款。在这种情况下，电梯发出并不表示商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方，企业仍需对电梯进行安装，安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现，因此只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。 销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。例如，某企业为推销一项新产品，规定凡购买该产品者均有一个月的试用期，不满意的，一个月内给予退货。在这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，但由于是新产品，无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入，只有当买方正式接受商品时或退货期满时确认收入。如果企业只保留所有权上的次要风险，则销售成立，相应的收入应予以确认。例如，卖方仅仅为了到期收回货款而保留商品的法定产权。这表明，销售中其他重大不确定因素已不存在，货款的收回也由于保留了商品的法定产权而得到了相当的保障，买方为了取得法定产权，一般会支付货款，因此可以认为所有权上的主要风险和报酬已经转移，卖方可以确认收入。再如，在商品交易中，零售企业一般会承诺，顾客对购买的商品不满意可以退货。但零售企业一般能根据过去的经验及其他相关因素，合理估计未来的退货量，不会存在重大的不确定因素，此时可以认为企业已转移了所有权上的主要风险和报酬，相关的销售收入应予以确认。(3) 有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物尚未交付。这时应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。例：如交款提货的销售。交款提货销售是指买方已根据卖方开出的发票账单支付货款，并取得卖方开出的提货单。这种情况下，买方支付完货款，并取得提货单，即认为该商品所有权已经转移，卖方应确认收入。2. 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的销售收入。例如，某房地产企业A将尚待开发的土地销售给B企业，合同同时规定由A企业开发这片土地，开发后的土地售出后，利润由A、B两企业按一定比例分配。这意味着A企业仍保留与该土地所有权相联系的继续管理权，该项交易实质上不是销售土地的交易，而是A、B企业共同对该项土地的开发进行投资，并共享利润的交易。A企业在销售土地时，不能确认收入。3. 与交易相关的经济利益能够流入企业经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。销售商品的价款能否有把握收回，是收入确认的一个重要条件，企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。销售商品的价款能否收回，主要根据企业以前和买方交往的直接经验，或从其他方面取得的信息，或政府的有关政策等进行判断。例如，企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差；或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难；或在出口商品时，不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等等，在这些情况下，企业应推迟确认收入，直至这些不确定因素消除。企业在判断价款收回的可能性时，应进行定性分析，当确定价款收回的可能性大于不能收回的可能性时，即认为价款能够收回。一般情况下，企业售出的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发票账单交付买方，买方也承诺付款，即表明销售商品的价款能够收回。如企业判断价款不能收回，应提供可靠的证据。4. 相关的收入和成本能够可靠地计量收入能否可靠地计量，是确认收入的基本前提，收入不能可靠计量，则无法确认收入。企业在销售商品时，售价通常已经确定。但销售过程中由于某种不确定因素，也有可能出现售价变动的情况，则新的售价未确定前不应确认收入。根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，成本不能可靠计量，相关的收入也不能确认，即使其他条件均已满足，如已收到价款，收到的价款应确认为一项负债。例如订货销售。订货销售是指企业已收到买方全部或部分货款，但库存无现货，需要通过制造或通过第三方交货。在这种销售方式下，企业尽管已收到全部或部分货款，但商品尚在制造过程中或仍在第三方，相关的成本不能可靠地计量，因此只有在商品交付时才能确认收入。预收的货款作为负债处理。企业销售商品应同时满足上述四个条件，才能确认收入。任何一个条件没有满足，即使收到货款，也不能确认收入。(三) 收入的账务处理主营业务收入在确认时，应按确定的收入金额与应收取的增值税，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按应收取的增值税，贷记“应交税金一应交增值税(销项税额)”科目，按确定的收入金额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。需要交纳消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费的，应在确认收入的同时，或在月份终了时，按应交的税费金额，借记“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”科目，贷记“应交税金一应交消费税(或应交资源税、应交城市维护建设税)”、“其他应交款”等科目。例：某企业销售一批化妆品，增值税专用发票上注明售价200000元，增值税34000元，款项尚未收到。消费税税率为30，则应交消费税60 000元。如该项销售已符合销售收入确认的四个条件，应确认为收入，确认时应作分录：借：应收账款 234000 贷：主营业务收入 200000 应交税金应交增值税(销项税额) 34000借：主营业务税金及附加 60000 贷：应交税金应交消费税 60000如企业售出的商品不符合销售收入确认的四个条件中的任何一条，均不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品”、“委托代销商品”、“分期收款发出商品”等科目进行核算。“发出商品”科目，核算一般的销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本；“委托代销商品”科目，核算企业在委托其他单位代销商品的情况下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本；“分期收款发出商品”科目，核算分期收款销售的企业，在采用分期确认收入的方法时，已经发出但尚未结转的商品成本。企业对于发出的商品，在确定不能确认收入时，应按发出商品的实际成本借记“发出商品”、“委托代销商品”、“分期收款发出商品”等科目，贷记“库存商品”科目。上述“发出商品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目的期末余额应并入资产负债表“存货”项目反映。例：某工业企业于8月20日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为80000元，增值税专用发票上注明：售价100 000元，增值税17 000元。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。此时得知B企业在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难。经与购货方交涉，确定此项收入目前收回的可能性不大，决定不确认收入。因此应将已发出的商品成本转入“发出商品”科目，应作分录：借：发出商品 80000 贷：库存商品 80000同时将增值税专用发票上注明的增值税额作如下处理：借：应收账款应收销项税额 17000 贷：应交税金应交增值税(销项税额) 17000假定11月5日该工业企业得知B企业经营情况逐渐好转，B企业承诺近期付款，该工业企业可以确认收入：借：应收账款B企业 100000 贷：主营业务收入 100000同时结转成本：借：主营业务成本 80000 贷：发出商品 8000012月28日收到款项时：借：银行存款 117 000 贷：应收账款B企业 100000 应收销项税额 17 000三、计税收入的确认及稽查(一) 主营业务收入的稽查主营业务收入是指企业主要的经营性的业务收入。通常表现为向购买方收取的全部价款和价外费用。税法规定：凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何计算，均应并人销售额计算流转税和所得税。由于主营业务收入的稽查内容及稽查方法在增值税稽查中已经讲过，在此不再赘述。(二) 财产转让收入的稽查对于企业来说，财产转让收入主要可以分为两大部分：一部分是转让固定资产应取得的收入，另一部分为转让有价证券、股权以及其他财产所取得的收入。因此，关于财产转让收入稽查的问题分两部分进行论述。1转让固定资产的稽查企业转让固定资产的行为，主要通过“固定资产”、“累计折旧”、“营业外收入”以及“营业外支出”等科目进行会计处理。在转让固定资产时，首先应当结转设备净值：借：固定资产清理 累计折旧 贷：固定资产其次，支付在转让过程中所发生的费用：借：固定资产清理 贷：银行存款第三，当收到转让收入时：借：银行存款 贷：固定资产清理最后，结转转让收益时：借：固定资产清理 贷：营业外收入从上面的四组会计分录中，我们应当看出在固定资产转让过程中，固定资产净值、清理费用应在“固定资产清理”的借方归集，转让后收回的价款、或者残值收入等应在贷方归集，当贷方余额大于借方余额时，说明固定资产的转让有净收益，作为应税收入计入“营业外收入”，反之计入“营业外支出”。有些不需要清理而直接转让的固定资产，为了在实务上全面反映固定资产整体减少状况，准确体现计税收入，也应通过“固定资产清理”科目核算。在稽查企业转让固定资产收入的过程中，我们应注意固定资产明细账的贷方发生额，累计折旧表中所列内容，以及和营业外收入明细账贷方发生额之间的逻辑关系。同时通过审查企业报送的资产负债表、现金流量表和固定资产累计折旧表，发现问题。会计报表的分析主要通过固定资产净值期末数与期初数有无较大变化来进行。如果企业本年度未新增固定资产，而固定资产净值的减少额大于累计折旧的增加额，则说明企业的固定资产有所减少，应进一步查实减少固定资产是否在“营业外收入”有所反映。另外，除了通过对账簿的审查以外，还应该进行实地盘点，随机抽查部分固定资产，确定账实是否相符，从而发现转让固定资产的行为。2转让有价证券、股权以及其他财产所取得收入的稽查转让有价证券、股权及其他财产并取得收入一般通过以下几种投资途径来实现：一是债券投资。指企业投资的具体对象为各种债券。债券又称为债权性证券，它表明投资者拥有的债权，即到期收回本金和定期收取利息的权利。目前国内的债券主要有国库券、重点企业债券、金融债券及企业债券；二是股票投资。是指企业投资的具体对象为股份制企业发行的股票。股票亦称为权益性证券，它表明投资者拥有的所有权，即对被投资企业实现资本增值权利；三是其他投资。是指除股票投资和债券投资之外的其他形式的投资，如以获取投资收益为目的的资产投资等。企业的这一系列投资行为及收入，按企业会计核算的要求，一般应通过“短期投资”、“长期股权投资”和“投资收益”科目进行会计处理。各种能够随时变现，并且持有时间不超过一年的有价证券以及不超过一年的其他投资都应该属于短期投资。这种投资的目的主要是为了充分利用正常经营中暂时闲置多余的间隙资金，谋取一定的投资利益；长期股权投资则是指不能在一年内变现的投资。该投资的目的或是为了调节企业规模，兼并其他企业或是为了积累这笔资金，因不同投资需要而表现出不同的形式。(1) 短期投资的稽查。在确认短期投资收益时，要注意会计和税收规定的不同。对短期投资持有期间的损益会计处理为：除取得时已记入应收项目的现金股利和利息外，短期投资持有期间所收到的股利、利息等收益，不确认投资收益，作为冲减投资成本处理。企业的委托贷款，应视同短期投资进行核算。但是，委托贷款应按期计提利息，计入损益；企业按期计提的利息到付息期不能收回的，应当停止计提利息，并冲回原已计提的利息。对处置短期投资的损益即处置短期投资时所获得的收入与短期投资账面余额或账面价值之间的差额。如果企业的短期投资按照单项计提跌价准备，处置时应同时结转已提的跌价准备，其处置损益为处置短期投资时所获得的收入与短期投资账面价值的差额；如果企业的短期投资按照分类或总体计提跌价准备，其处置损益为处置短期投资时所获得的收入与短期投资账面余额的差额。如果在处置短期投资时，当初取得的短期投资实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利或已到期尚未领取的利息，还应扣除该部分现金股利或利息后的金额确认为处置损益。税收应按权责发生制原则确认投资收益即会产生时间性差异，要作相应的纳税调整。另外，还应注意短期投资跌价准备的涉税问题：短期投资跌价准备是指股份制企业在对短期投资的投资成本期末计价时，采用成本与市价孰低原则所产生的结果。具体说来，公司应在每年中期期末或年度终了，将股票、债券等短期投资的市价与其成本进行比较，当市价低于成本时按市价计价，并按市价与成本之间的差额，借“投资收益”，科目，贷记“短期投资跌价准备”科目；当市价高于成本时则按成本计价；如已计提跌价准备的短期投资的市价以后回升，应按回升增加的数额，借记“短期投资跌价准备”，贷记“投资收益”，但应注意的问题是其增加数额应以补足以前入账的减少数为限。短期投资跌价准备计提方法有三种：第一、按投资总体计提。按投资总体计算的成本与市价孰低，是指短期投资的总成本与总市价孰低计算提取跌价损失准备的方法。第二、按投资类别计提。按投资类别计算的成本与市价孰低，是指按短期投资的类别总成本与相同类别总市价孰低计算提取跌价损失准备的方法。第三、按单项投资计提。按单项投资计算的成本与市价孰低，是指按每一短期投资的成本与市价孰低计算提取跌价损失准备的方法。短期投资跌价准备可按以下公式计算：当期应提取的短期投资跌价准备当期市价低于成本的金额“短期投资跌价准备”科目的贷方余额当短期投资出售、转让时，其投资收益的确认，应按所收到的处置收入与投资账面价值的差额确认为当期投资损益。 例：某公司当年4月份购买X股股票10000股，每股成本8元，在中期编制财务报告时发现，X股票市价为每股6元，则应作： 借：投资收益短期投资跌价准备 20000 贷：短期投资跌价准备 20000 若该年末，其股票市价又回升至7.5元时，则应作：借：短期投资跌价准备 15000 贷：投资收益短期投资跌价准备 15000 此时，“短期投资跌价准备”贷方余额为5000元。 值得注意的问题是，年末填制所得税纳税申报表时，其计提的“短期投资跌价准备”账户余额应作纳税调整增加额处理，调增应纳税所得额5000元。因为计提短期投资跌价准备的结果是使“投资收益”账户出现借方余额5000元，进而减少会计利润5000元。此种作法虽然在会计上更符合谨慎性原则，表明投资者不能按投入的成本转换现金，投资损失已经发生，应当在发生跌价的当期确认损失。但税法上只承认该项投资真正转让、出售时所产生的损益。因此，当该项投资尚未完全处置时，不得在税前列支任何预提性质的损失。若上述投资在第二年3月份转让时，实际转让价格为7.20元(不计税费)，则会计处理为：借：银行存款 72000 投资收益 3000 短期投资跌价准备 5000 贷：短期投资 80000此时在所得税前可以列支的损失不应是3000元，而应是8000(5 000+3 000)元，或者理解为原投资成本80000元，收回投资为72000元，实际损失为8000元。在对短期投资的稽查过程中，重点在于检查投资的真实性，查看是否存在以投资为名的资金挪用现象；其次，查看企业的出售、转让投资项目所取得的收入或投资收益是否及时入账。在稽查中，应根据“短期投资”的期初数、发生数以及期末余额对照现金日记账、银行存款日记账和其他应收账款明细账确定当年发生的投资收益和转让收益。另外，还应检查短期投资明细账，确定债券利率，存续期间，股利分配方案等资料，核对收益实现日期、数额是否正确。(2) 长期股权投资的稽查。长期股权投资也可分为股票投资、债券投资和其他投资。长期股权投资的涉税处理。长期股权投资的核算，主要是长期股票投资收益的核算，应根据投资公司对被投资公司的经营决策、理财决策及股利决策等是否有控制权或产生重大影响而采用不同的核算方法。按照国际会计惯例，其核算方法有成本法和权益法两种。(1) 成本法成本法是指投资企业的“长期股权投资一股票投资”账户，一旦按投资时的实际取得成本入账后，始终保持原投资金额，不随被投资公司所有者权益的增减变动而变动的一种会计核算方法。在成本法下，被投资公司的经营损益不影响投资公司长期股权投资的账面价值。投资公司收到被投资公司发放的股利时，直接作为投资收益处理，计入当期损益，不调整长期股票投资的账面价值。按照会计惯例，投资公司对被投资公司不具有控制权或无重大影响时，其长期股票投资应采用成本法。采用这种方法，当投资公司收到股利时，应借记“银行存款科目，贷记“投资收益”科目。例：A公司购入B公司股票，A公司对B公司无重大影响，采用成本法核算股票投资。本期实际收到B公司发放的现金股利42000元。会计分录为：借：银行存款 42000 贷：投资收益 42000采用成本法核算长期股票投资时，除追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。被投资单位宣告分派的利润或现金股利，作为当期投资收益。企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。(2) 权益法权益法是指投资公司的“长期股权投资一股票投资”账户，其账面价值要按照占被投资公司资本或股本总额的比例，随着被投资公司所有者权益的增减变动而变动的一种会计核算方法。通常情况下，企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额20%或20%以上，或虽投资不足20%但具有重大影响的，应当采用权益法进行股票投资的会计核算。采用权益法核算时，投资最初以初始投资成本计量，投资企业的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，作为股权投资差额处理，按一定期限平均摊销，计入损益。股权投资差额的摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资期限摊销。合同没有规定投资期限的，初始投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不超过10年的期限摊销；初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不低于10年的期限摊销。权益法下，长期股权投资的股权在购入时仍按实际取得成本入账，购入后，要随着被投资公司每会计年度的经营活动引起的所有者权益的增减变动，投资公司应按应享有或应分担的被投资单位当年实现的净利润或发生的净亏损的份额(法律、法规或公司章程规定不属于投资企业的净利润除外)，相应地调整长期股票投资的账面价值，并确定相应的投资收益或投资损失。具体地说，在每一会计年度终了，投资公司应根据被投资公司的财务报表，当被投资公司实现净利润使所有者权益增加时，应按投资比例计算长期股权投资的增加额，并将其确定为投资收益，借记“长期股权投资一股票投资（损益调整）”科目，贷记“投资收益”科目；当被投资公司发生净损失使所有者权益减少时，应按投资比例计算长期股权投资的减少额，并将其确定为投资损失，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资一一股票投资（损益调整）”科目。投资公司确认的投资损失，以投资账面价值减少至零为限。由于被投资公司发放现金股利会使其所有者权益减少，因此，投资公司实际收到被投资公司宣告发放的现金股利时，应相应减少长期股权投资账面价值。投资公司收到现金股利时，应借记“银行存款”科目，贷记“长期股权投资一一股票投资（损益调整）”科目。例：A公司占B公司股票投资总额的40，采用权益法核算，假设无股权投资差额。若B公司本年实现净利润240万元，宣告实际发放现金股利160万元。A公司应作如下会计处理：(1) 根据B公司本年实现净利润，计算确定投资收益 96万元 (24040)，并调整长期股权投资账户。会计分录为：借：长期股权投资股票投资（损益调整） 960000 贷：投资收益 960000(2) 实际收到现金股利64万元(16040)。会计分录为：借：银行存款 640000 贷：长期股权投资股票投资 （损益调整） 640000长期股票投资般不进行转让和出售。如果发生转让或出售，无论是采用成本法，还是权益法，都只需要一方面将其转让或出售的股票投资账面价值转销，另一方面把转让出售股份所取得的价款与其账面价值的差额作为投资损益处理。例：某企业将持有的A公司股票转让出售，共得价款 15.6万元，存入银行，该股票账面价15万元。借：银行存款 156000 贷：长期股权投资股票投资 150000 投资收益 6000长期股权投资的涉税处理主要表现在以下两个方面：第一、联营企业分回利润已纳税款扣除问题联营企业分回利润主要体现在企业股权投资所得的所得税处理上。前面我们已经讲过股权投资的会计处理方法，有关涉税问题，应遵循以下几个文件：一是“国税发2000118号文件关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知”，这个文件主要解决联营企业分回利润的税收待遇问题，即联营企业分回利润不论被投资方执行何种税收政策，都存在补税、抵免或不补税的问题：原文如下：企业股权投资所得的所得税处理 (一) 企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。(二) 被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产(包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用)，应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。货币性资产是指企业持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据和债券等。非货币性资产是指企业持有的货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。 被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。 (三) 除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理(包括以盈余公积金和未分配利润转增资本)时，投资方企业应确定投资所得的实现。 关于对股权投资所得的确认时间，现行政策规定基本类似于企业会计核算长期股权投资的“成本法”。即只要被投资单位会计账务中实际做利润分配处理，不论实际支付与否(比如作为“应付利润、应付股息”)，投资方均应确认投资所得。股份公司以盈余公积或未分配利润转增资本，分配红股，应按股票票面价值确定分配的投资所得。但是，股权投资所得确认时间的规定只能局限在境内投资，因为对企业在境外的投资，如果也采用这种方法，许多企业会利用境外子公司长期保留利润不做分配处理，达到不在中国纳税的目的。各国公司税法中都有“受控子公司”的反避税条款。因此文件对本法的使用规定了“除另有规定外”。企业应计的股息所得，不论是否实际收到，在被投资方进行利润分配时(包括以盈余公积转增资本或分配股票式股息时)，应并人投资方企业的应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。股息所得在被投资方已纳企业所得税税款，在不超过按投资企业适用税率计算的抵免限额内，从企业的应纳所得税中据实抵免；超过抵免限额的部分，可由企业向以后纳税年度结转。股息所得已纳企业所得税的抵免限额，按不同投资项目分别计算。二是国税发1998190号文件，这个文件主要解决了投资方亏损，联营企业分回利润补亏的技术问题，投资方从联营企业分回的税后利润无论是否补税，一律先还原并入投资方收入总额中，自行弥补亏损。被投资方发生的亏损只能由本企业在计算缴纳所得税税前弥补，投资方企业不得在计算本企业所得税时进行税前弥补。 第二、长期股权投资转让所得和损失的所得税处理 这个问题实质是资产的“处置收益”问题，从理论上讲资产的处置无论是收益，还是损失，在所得税前都应允许扣除，但“国税发2000118文件”却有着特殊的规定，原文如下： 企业股权投资转让所得和损失的所得税处理 (一) 企业的股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。 (二) 被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。(三) 企业因收回、转让或处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。对股权转让所得现行税法没有特殊政策，应全额并人企业的应纳税所得。对被投资单位对投资方的分配支付额，如果超过其累计未分配利润和盈余公积金，在投资成本范围内的规定视为投资成本回收，超过投资成本部分，推定为投资转让所得。特别是在被投资单位解散清算的情况下，需要应用这一条款，对清算分配的性质进行判断。债券投资。按照我国公司法的规定，企业发行债券可以按面值发行，也可以溢价发行，不允许折价发行，因此，在这里我们只讨论企业面值购入债券和溢价购入债券的情况。长期债券投资的初始投资成本减去已到付息期但尚未领取的债券利息、未到期债券利息和计入初始投资成本的相关税费，与债券面值之间的差额，作为债券溢价或折价；债券的溢价或折价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时摊销。摊销方法可以采用直线法，也可以采用实际利率法。长期债权投资应当按照票面价值与票面利率按期计算确认利息收入。为了简化核算手续，企业会计制度规定，债券投资的应计利息不必按月计算，一般按年计算，年终计入当年“投资收益”账户。a企业面值购入债券（债券按年计息，期满一次还本付息）应计利息债券面值 年利率借：长期债权投资应计利息 贷：投资收益债券投资收益还本付息时：借：银行存款 贷：长期债权投资债券投资 长期债权投资应计利息b企业溢价购入债券投资收益应计利息（面值 年利率） 溢价摊销额（溢价额 债券年限）购买溢价债券时：借：长期债权投资债券投资（面值） 长期债权投资债券投资（溢价） 贷：银行存款（面值 溢价）年末计息时：借：长期债权投资应计利息 贷：长期债权投资债券投资（溢价摊销额） 投资收益债券投资收益还本付息的账务处理同面值购入债券的还本付息。c企业转让债券收益。企业转让持有债券时，实际取得收入扣减转让时必要费用后的数额如果大于“长期债权投资债券投资”和“长期债权投资应计利息”借方余额，则其差额为转让收益，记入“投资收益”账户的贷方；反之为转让损失，记入“投资收益”账户的借方。另外，根据税法规定，企业依法购入国债取得的利息收入，虽然也应计入“投资收益”账户，但不必交纳所得税，为非应税收入。这一点在稽查时特别留意。 其他投资收益的稽查。其他投资收益是指企业以实物、固定资产、或无形资产向其他单位投资获得的收益。这种投资收益也可区分为成本法核算或权益法核算，可参见前面长期股权投资中的股票投资。综上所述，在对长期股权投资进行稽查时，首先应注意检查投资项目所取得的收入是否及时归入“投资收益”账户，其次由于出现成本法与权益法两种关于股权式投资的核算方法，因此，应该检查转入的投资收益数额是否正确与及时，必要时可以通过发协查函的方式要求被投资企业主管税务机关帮助；第三，由于长期股权投资的出资形式多种多样，应确定无形资产、固定资产等其他资产价值是否正确；第四，在稽查过程中应注意债券溢价摊销的核算是否正确；最后，还要注意投资收益是否记入应税收入，有无截留或挪作他用的情况。(三)利息、租赁收入、特许权使用费收入及其他收入的稽查根据税法规定，利息收入是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息，外单位欠款付息及其他利息收入。按照目前我国现行的会计准则，企业银行存款的利息收入计入“财务费用”账户的贷方，直接冲减当期的财务费用；对于企业购买债券或收回欠款所取得的利息收入可以在“投资收益”中找到相关数据。按照现行会计准则，对于债券投资，其持有收益的大小与持有时间长短有直接关系。对于在短期（1年之内）投资存续期内的利息收入，不必按期预计本期已实现的投资收益，只有到投资转让或到期兑付时才作为投资收益的实现，计入当期经营成果，作为应税收入，依法交纳企业所得税；作为长期股权投资的债券投资则应按照权责发生制的原则同时结合简化核算手续的原则，按年计算应计利息，记入当年“投资收益”账户，核算应税收入。对于租赁收入来说，主要可以分为固定资产出租收入和包装物出租收入两大类，其会计处理如下：收到固定资产租金收入时：借：银行存款（其他应收款） 贷：其他业务收入出租固定资产对出租固定资产计算营业税时：借：其他业务支出出租固定资产 贷：应交税金应交营业税对于出租包装物业务来说，收到包装物租金时（以包装物随货物一起交给购货方为例）：借：银行存款（其他应收款） 贷：其他业务收入出租包装物 应交税金应交增值税（销项税额）摊销包装物成本（一次性摊销）：借：其他业务支出出租包装物 贷：包装物库存包装物在对企业租赁收入的稽查过程中，首先应明确租金收入是否足额，是否及时记入“其他业务收入”账户，有无截留或挪作他用的情况。由于部分收入不太为人注意，因此经常作为企业“小金库”收入的来源，在稽查时应特别留意。其次应核查租赁合同上列示的协议条款，确定是否足额收取租赁收入。特许权使用费收入，一般通过“其他业务收入”账户核算，当收到特许权使用费收入时：借：银行存款（其他应收款） 贷：其他业务收入特许权使用费结转成本时：借：其他业务支出 贷：无形资产专利权税法中所指的其他收入，基本同企业会计中的“营业外收入”项目相对应，主要指与企业生产经营活动没有直接关系的各种收入。税法规定应税收入中的其他收入类项目包括固定资产盘盈收入、罚款收入，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金收入以及其他收入。这里所列示的收入项目按现行会计制度应归入“营业外收入”账户进行核算。其中固定资产盘盈指的是，企业在进行财产清查盘点中发生的固定资产数量超过账面数量而出现的盈余。对于确定属于盘盈的固定资产应当按照重置完全价值确定固定资产价值，按照重置完全价值扣除估计折旧后的净值后作为营业外收入处理。罚款收入是指，企业取得的滞纳金和各种形式的罚款收入，以及弥补由于对方违反合同或协议而造成的经济损失后的罚款净收入。根据上述应税收入的特点，在稽查过程中，首先，真实性检查应通过对上述有关会计科目的审阅，以及有关凭证的核对，查明企业有无虚列账户、隐瞒收入的情况；其次，应检查企业所签订的合同，查看罚款、赔偿数额是否足额，是否及时入账，有无长期挂账，不转收入的情况；第三，查明材料销售的价格是否正常，有无以较低价格向关联企业转移利润的行为；最后，还应注意企业固定资产的实地盘点，并对照“待处理财产损溢”明细账，查明是否少记或漏记固定资产盘盈的情况。第二节 企业计税成本和费用的稽查根据税法规定，企业在交纳所得税时，可以从应税收入中扣除纳税年度发生的成本费用和税金以及损失，所以企业成本费用的稽查是企业所得税稽查的重要组成部分。一、税前扣除的基本原则和一般原则(一) 税前扣除的基本原则1真实性，即指符合税收法规的规定。2. 合法性，确属已经发生，并能提供合法有效的凭据、证明。3合理性，即指计算和分配方法符合一般的经营常规和会计惯例。(二) 税前扣除的一般原则除税法另有规定者外，税前扣除的确认原则是：1权责发生制原则即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。2配比原则即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。已确认实现的，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本3相关性原则即纳税人可扣除的费用必须与应税收入相关，是为了产生、收取应税收入而发生的。4确定性原则即纳税人可扣除的费用不论何时支付必须是确定的。二、税法准予扣除的项目1成本，即生产、经营成本，包括纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和间接费用；2费用，包括纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用；3税金，包括纳税人按照规定缴纳的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、关税、土地增值税以及房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等。纳税人按照规定交纳的教育费附加可以视同税金扣除；企业缴纳的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税，已经计入“管理费用”中扣除，不再作销售税金单独扣除；企业缴纳的增值税因其属于价外税，故不在扣除之列。4损失，包括纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出，已经发生的经营性亏损、投资亏损和其他损失。在汇算清缴期以后，纳税年度之内应计未计扣除项目不能结转以后年度补扣。三、部分准予扣除项目的范围和标准由于会计制度同企业所得税法在某些成本、费用、损失的处理上有不同的规定，所以稽查人员在进行所得税稽查时应注意一些特殊的成本和费用扣除项目，按照税法进行调整，正确计算企业应纳所得税税额。1. 借款费用支出，纳税人在生产、经营期间，向金融机构（包括各类银行、保险公司和经过人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构）借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的部分，可以扣除。这里所说的利息支出，是指建造、购进固定资产竣工决算之后发生的各项贷款利息支出。纳税人除建造、购置固定资产，开发、购置无形资产，筹办期间发生的利息支出以外的利息支出，可以扣除。包括纳税人之间相互拆借的利息支出，扣除标准同上。纳税人经过批准集资的利息支出，不高于按照同期同类商业银行贷款利率计算部分，可以扣除。纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得在税前扣除；纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资成本，不得作为纳税人的财务费用在税前扣除。2. 工资、薪金支出。纳税人支付给职工的工资，一般按照计税工资扣除。计税工资包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资、各类补贴、津贴、奖金等。扣除的具体标准，在财政部、国家税务总局规定的范围之内（从2000年度起，一般每人每月不超过800元，个别经济发达地区不超过960元），由各省、自治区、直辖市人民政府规定，报财政部审定，超过标准的部分，在计算应纳税额时不得扣除。纳税人发生的下列支出，不作为工资薪金支出：雇员向纳税人投资分配的股息性所得： 根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款； 从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出(包括职工生活困难补助、探亲路费等)； 各项劳动保护支出； 雇员调动工作的旅费和安家费： 雇