企业清算与重组会计 (2).ppt

第七章企业清算与企业重组,第一节企业清算会计概述第二节企业普通清算会计第三节企业破产清算会计第四节企业重组第五节债务重组,（一）企业清算的含义,定义：企业终止阶段需要履行的经济行为,企业终止：企业歇业、解体、解散或者破产，是企业停止经营活动、清理债权债务、注销企业法人资格的法律行为。,第一节企业清算会计概述,（二）企业终止的原因,企业营业期届满而自行终止企业章程所设立的经营目标业已达到，企业不需继续经营企业章程规定的终止事由出现股东大会或最高权利机构决定终止企业因合并或分立而要求企业终止因企业违反国家法律法规危害社会利益而被依法撤销企业宣告破产,（三）企业清算的分类,企业清算,按是否按法律规定处理企业财产进行分类,任意清算,法定清算,按清算的法律程序不同进行分类,普通清算,特别清算,又称破产清算,（一）企业清算会计的定义,企业清算会计是财务会计的一个分支，是专门对清算期间的财务信息进行记录、核算和报告的会计管理活动。,二、企业清算会计,（二）企业清算会计的特点,会计目标计量基础及确认原则会计循环报表体系,反映企业清算过程中的财产变现、债务清偿、资金流转和清算损益信息,以变现价值为计量基础，采用清算价格原则和收付实现制原则,会计循环周期以清算业务实际完成所耗用的时间为准，不以年度为单位,会计报表包括：财务现状类报表、变现偿债类报表和清算损益类报表,(三)清算损益的确认与计量,企业在清算过程中，会发生清算损益、土地转让收益和清算费用。清算收益和损失是指清算期内企业在处置清算财产过程中取得财产的变卖收入超过资产的账面价值所发生的收益和重新确认债务中发生的负债的减少金额，以及在处置清算财产过程中取得的财产变卖收入小于资产的账面价值所发生的损失、不能收回的应收账款和重新确认债务中发生的负债的增加金额等。土地转让收益是指转让土地使用权取得的收入减去以此收入支付的职工安置费等支付后的净收益。清算费用是指在清算过程中发生的各种清算费用。,(三)清算损益的确认与计量,清算收益减去清算损失、清算费用，加上土地转让收益后的余额，即为清算损益（清算净收益）。清算损益的计算公式为：清算损益=清算收益-清算损失-清算费用+土地转让净收益,见教材【例81】,例8-1某企业于20 x6年10月1口宣告终止，实行清算，9月30日的资产负债表见表8-1在清算过程中，首先对该企业的资产和负债进行全面清查，然后处理这些资产和负债，假定该企业清算情况如下：（1）应收账款收回货币资金5400000元，发生360000元坏账损失(2)存货盘亏500000元，其余变卖收到货币资金6000000元（3）待摊费用240000元予以转销（4）长期投资收到转让所得4000000元（5)固定资产全部变现，收到货币资金14000000元（6）无形资产转让所得600000元（7)负债2880000元全部予以偿还（不计利息）。,单位：万元,资产负债表,206年9月30日,（8）发生清算费用1000000元。由以下资料可以计算该企业的清算损益：（1）清算收益3720000（元）其中：长期投资4000000-20000002000000（元）固定资产14000000-（18000000-5520000）=1520000（元）无形资产600000-400000=200000（元）（2）清算损失1800000（元)其中：应收账款5760000-5400000360000（元）存货7200000-6000000=1200000（元）待摊费用=240000（元）（3）清算费用1000000（元）（4）清算损益3720000一1800000一1000000=920000（元）,一、主要会计事项,（一）编制清算年度年初至清算日的会计报表（二）编制债权债务清册（三）评估资产净值（四）反映和监督清算费用（五）变现资产并清偿债务（六）核算企业清算损益（七）计算缴纳所得税（八）在所有者之间分配财产，并结清会计账册编制清算报告,第二节企业普通清算会计,二、企业普通清算会计处理,（一）设置的会计科目,清算费用:清算期间发生的清算人员的酬金、公告费用、咨询费用、诉讼费用和利息等支出。清算损益:清算期间发生的收益和损失土地转让收益:,（二）会计处理步骤,普通清算步骤,编制清算日的资产负债表,核算清算费用,核算变卖财产物资的损益,核算收回的债权和清偿的债务,弥补以前年度亏损,核算剩余股东权益,编制清算费用表、清算利润表和清算结束日资产负债表,归还各类所有者权益,清算费用的发生清算损益的确认有关清算报表的编制,（三）会计处理要点,企业因经营期届满而进行清算的会计处理,清算中各类业务的处理,20 x6年8月1日至8月31日整个清算期间一共发生各项清算费用210000元（包括清算人员酬金60000元，公告费用24000元，利息支出102000元，咨询费用24000元），全部用银行存款支付。借：清算费用210000贷：银行存款210000,1、支付清算费用借：清算费用贷：银行存款,清算中各类业务的处理,2、变卖存货溢价销售材料和库存商品时借：银行存款贷：原材料库存商品清算损益,清算中各类业务的处理,2、变卖存货折价销售在产品和低值易耗品时借：银行存款清算损益贷：生产成本低值易耗品,清算中各类业务的处理,2、变卖存货举例处理存货其中：原材料账面价值2400000元，出售价2800000元；在产品账面价值2400000元，出售价2200000元；低值易耗品账面价值800000元，出售价400000元；产成品账面价值7200000元，出售价8400000元,清算中各类业务的处理,3、变卖固定资产。借：银行存款累计折旧贷：固定资产（原值）清算损益例题：固定资产原值8400000元，已提累计折旧3000000元，变卖共获得收入7000000元。,7000000300000084000001600000,清算中各类业务的处理,4、注销无形资产/长期待摊费用借：清算损益贷：无形资产长期待摊费用将长期待摊费用200000元一次摊销完毕借：清算损益200000贷：长期待摊费用200000,清算中各类业务的处理,5、收回债权借：银行存款坏账准备清算损益贷：应收账款应收票据,首先，收回应收票据1400000元。其次，核算收回的应收账款8600000元，冲销坏账准备200000元，其余200000元无法收回，作为坏账损失列入“清算损益”科目。,借：银行存款1400000贷：应收票据1400000,借：银行存款8600000坏账准备200000清算损溢200000贷：应收账款9000000,清算中各类业务的处理,6、归还银行借款借：短期借款/长期借款贷：银行存款,归还银行短期借款600000元，归还长期借款1200000元根据上述业务作账务处理为：借：短期借款600000贷：银行存款600000借：长期借款1200000贷：银行存款1200000,清算中各类业务的处理,7、偿还应付款项借：应付账款/应付票据贷：银行存款,偿还应付票据400000元，偿还应付账款400000元,借：应付票据400000贷：银行存款400000借：应付账款400000贷：银行存款400000,清算中各类业务的处理,8、交纳应交税金借：应交税费贷：银行存款,清算中各类业务的处理,9、结转清算费用借：清算损益贷：清算费用,将清算费用转入“清算损益”科目借：清算损益210000贷：清算费用210000,10、计算并结转清算期损益清算收益（即记入“清算损益”贷方的各项目）变卖原材料400000变卖产成品1200000变卖固定资产1600000,合计3200000,清算损失（即记入“清算损益”借方的各项目）变卖在产品200000变卖低值易耗品400000注销的长期待摊费用200000无法收回的债权200000,合计1000000,清算费用210000,将清算损益结转到“利润分配”科目借：清算损益1990000贷：利润分配1990000,清算损益,贷方发生额为3200000元,借方发生额为1210000元,1990000,11，按清算净损益计算并缴纳所得税（按30%计算缴纳）应交所得税1990000X30%597000（元）借：利润分配597000贷：银行存款59700012，支付本年度优先股1一7月份股利借：利润分配400000贷：银行存款400000,清算中各类业务的处理,编制清算费用表（见表8-3)、清算利润表（见表8-4）、清算结束日资产负债表（见表8-5),13、分配剩余资产，先分配优先股，然后按比例分配给普通股股东。,清算中各类业务的处理,借：股本普通股18000000资本公积2400000盈余公积4000000未分配利润3593000贷：银行存款27993000,借：股本优先股6000000贷：银行存款6000000,至此，该公司账户完全结清，解散清算程序结束，应正式宣布公司解散,假设宏发公司于1987年9月1日开业，但近几年来，由于经营管理不善，连年发生亏损，经股东大会讨论一致通过决议决定终止经营，自20 x6年9月1日起办理清算。这种情况下的会计处理与前一种情况从步骤上来说是一致的现说明如下：编制清算日的资产负债表（见表8-6)核算清算费用20 x6年9月1日至9月30日期间共支付各项清算费用280000元（包括清算人员酬金128000元，公告费用32000元，咨询费用32000元，诉讼费用88000元）,企业因连年亏损而进行清算的会计处理,作账务处理为：借：清算费用280000贷：现金8320银行存款271680（3）核算变卖财产物资的损益处理存货其中，原材料账面价值3200000元，产成品账面价值8000000元，溢价出售为原材料3840000元，产成品9760000元。超过账面价值部分列入、清算损益”科目在产品账面价值3200000元及低值易耗品账面价值928000元，折价出售为在产品2880000元，低值易耗品320000元低于账面价值部分列入“清算损益”科目,借：银行存款16800000贷：原材料3840000生产成本2880000库存商品9760000低值易耗品320000借：原材料640000库存商品1760000贷：清算损益2400000借：清算损益928000贷：生产成本320000低值易耗品608000处理固定资产收入17600000元，超过账面净值1128000元,先将变价收入入账借：银行存款17600000贷：固定资产17600000再将累计折旧冲销固定资产，并将溢价部分转入“清算损益”科目。借：累计折旧4056000贷：固定资产2928000清算损益1128000,(4)核算企业收回债权和清偿债务收回应收收票据880000元，支付贴现利息24000元。借：银行存款856000清算费用24000贷：应收票据880000P-230收回应收账款10720000元，冲销坏账准备320000元，其余31680元无法收回，作为坏账损失借：银行存款10720000坏账准备320000清算损益31680贷：应收账款11071680,清偿应付职工薪酬借：应付职工薪酬320000贷：银行存款320000交清应交税费480000元。借：应交税费480000贷：银行存款480000,归还短期借款800000元，并将支付的利息24000元列入“清算费用”科目借：短期借款800000清算费用24000贷：银行存款824000偿还应付票据320000元及应付账款15200000元借：应付票据320000应付账款15200000贷：银行存款15520000,归还长期借款1600000元，并将支付的利息80000元列入“清算费用“科目借：长期借款1600000清算费用80000贷：银行存款1680000（5）核算剩余股东权益）将清算费用转入“清算损益”科目。借：清算损益408000贷：清算费用408000,计算清算净损益。“清算损益”科目借方合计为1367680元，贷方合计为3528000元，则清算净损益为2160320元（3528000-1367680）。将其结转到“利润分配”科目借：清算损益2160320贷：利润分配2160320清算净损益应先弥补以前年度亏损，若有剩余，再计算并缴纳所得税。本例清算净损益为2160320元，不足以弥补以前年度亏损11200000元，所以不用计算缴纳所得税,计算剩余财产经过上述清偿后，剩余财产为27760320元（6）编制清算费用表（见表8一7）、清算利润表（见表8-8）、清算后资产负债表（见表8-9)、（7）归还股东股款）将剩余财产27760320元分配给普通股股东，原来每股面值为100元，共320000股，由于企业连年发生亏损，剩余财产不足以发还全部股本，每股只能按86.75元分配(=27760320/320000)，作账务处理为：,借：股本32000000资本公积3200000盈余公积1600000贷：利润分配9039680银行存款27760320,第三节企业破产清算会计,一、破产清算的会计事项二、企业破产清算程序三、破产清算的会计处理,（一）破产的概念经济意义:指经济活动彻底失败，是债务人不能清偿到期债务的状态。法律意义：债务人不能清偿到期债务时，为了维护债权人及债务人的利益，由法院强制执行其全部财产，公平清偿全体债权人的一种特定的法律程序。,（二）破产的基本特征1、债务人不能清偿到期债务，丧失偿债能力，无论自愿与否。2、由法律严格规范的经济状态，任何企业不能自行宣布破产。3、破产的宗旨是公平清偿债权，保护全体债权人利益。4、是一种特殊的偿债手段，债务人的民事主体资格丧失以及相应的行为能力和权力能力消亡，以全部资产为偿债基础，是一次性偿债。5、是一种特定的法律程序，在法院主持下按照法定程序进行。,（三）破产界限,破产界限是指破产原因或条件：是指法院宣告债务人破产的法律标准。破产法中明确规定：“企业因经营管理不善造成严重亏损，不能清偿债务的，依照本法规定宣告破产”。实质性标准有两个：一是因经营管理不善造成严重亏损；二是不能清偿到期债务。破产必须符合法律规定的界限，但并不是所有的达到界限的的企业均被宣告破产。“企业由债权人申请破产，有下列情形之一的，不予宣告破产（1）公用企业和与国计民生有重大关系的企业，政府有关部门给予资助或采取其他措施帮助清偿债务的；（2）取得担保，自破产申请之日起六个月内清偿债务的。”（3）另外，上级主管部门申请整顿并经企业与债权人会议达成和解协议的，中止破产程序,企业破产法,破产清算,破产清算是解决财务困境最为极端的方式，也是我国研究财务困境最深入的领域。我国从1986年开始试行中华人民共和国破产法，经过十几年的实践，使政府官员和企业职工逐渐了解和接受了破产，积累了大量的经验，为建立更为完善的破产制度打下了基础，2006年重新修订。,财务困境,从国外的研究结果来看，在以下几个方面已经基本达成共识：（1）财务困境都是从现金流量而不是盈利的角度来下定义的，差别只在于是否将违约视为陷入财务困境的标志；（2）当企业对债权人的承诺无法实现或难以遵守时，就意味着财务困境的发生；（3）财务困境不等于破产，破产清算仅仅是处理财务困境的方法之一；（4）财务困境的影响主要是在违约之前发生，因此公司价值的损失大部分是在违约或破产之前而非以后。,一、企业破产清算的主要会计事项,（一）破产财产清查（二）编制破产清算日的有关报表（三）变卖破产财产（四）收取各种债权（五）单独核算破产清算损益（六）破产财产对公司债权人的分派（七）编报破产会计报表,二、企业破产清算程序,破产清算程序与普通清算程序基本相同不同的是：,提出破产申请通知债权人申报债权,三、会计处理,（一）与普通清算基本相同（二）主要区别,不能全额清偿债权人的债务,无力归还所有者的投资,（1)编制清算日的资产负债表；（2）核算清算费用；（3)核算变价收入；(4)核算收回的债权及清偿的债务；（5）核算剩余的股东权益；（6）编制清算报表；（7）归还各类股东权益。,破产清算会计处理的主要步骤,例8-4假定ABC公司2004年开业，由于经营管理不善，连年发生亏损，现有资产不能抵偿债务，经全体股东大会讨论决定申请破产，经人民法院裁定，按破产程序进行清算该公司清算前的资产负债表如表8-10所示。在清算过程中，发生如下经济业务：（1）支付各项清算费用1212000元，包括清算人员酬金168000元，公告费1148000元，咨询费用48000元，诉讼费用60000元,利息净支出888000元；,企业因破产而进行清算的会计处理,例：,（2）处理存货共获得价款8400000元，其中、原材料和产成品溢价出售超过账面价值720000元，在产品和低值易耗品折价出售低于账面价720000元；（3）处理固定资产收入6840000元，超过账面净值720000元；(4）在上述被处理固定资产中有一建筑物原来作价2400000元，用做长期借款的担保品，现在应当优先偿还有抵押的借款；,（5)收回应收票据480000元，应收账款12000000元，冲销坏账准备后还有840000元无法收回，作为坏账损失，记入“清算损益”的借方；(6)经过上述处理后，剩余财产仅剩下银行存款27960000元以上会计事项的处理与前述普通清算的业务一样这里不再一一列出在进行破产公司剩余财产的分派时，必须按照法律规定的程序清偿：优先支付清算费用，然后支付清算前3年所欠企业职工工资与社会保险费，支付所欠税款，偿付银行贷款、企业债务及其他债务。,借：应付职工薪酬1200000应交税费720000贷：银行存款I920000其次，清偿应归还债权人款项该公司所欠债权人款项达36000000元，包括短期借款2400000元，应付票据1200000元，应付账款22800000元，长期借款9600000元（12000000-2400000），而现有的剩余财产只有银行存款26040000元？（27960000-1920000）,首先，支付应付职工薪酬1200000元，应交税费720000元，即：,通过计算，可以归还的短期借款1736000元，应付票据868000元，应付账款16492000元，长期借款6944000元，作账务处理为：借：短期借款1736000应付付票868000应付账款16492000长期借款6944000贷：银行存款26040000,因此只能按72.33%的比例偿还（偿还比例用2604000036000000来求得）,借：短期借款664000应付票据332000应付账款6308000长期借款2656000贷：清算损益9960000再次，将清算费用转入“清算损益”科目，并结转“清算损益”。借：清算损益1212000贷：清算费用1212000同时，借：清算损益8628000贷：利润分配8628000(=11400000-2772000见表8-11),无力归还的部分9960000元，转入“清算损益”科目,最后，作账务处理由于该公司不能抵偿负债，除按比例偿还债务外，无力支付优先股股利和股本，只能作账务处理为：借：资本公积4800000盈余公积2400000股本优先股12000000普通股36000000贷：利润分配55200000,第四节企业重组,一、企业重组的含义二、企业重组的程序三、企业重组的具体方式四、企业重组的会计处理,一、企业重组的含义,（一）基本概念（二）概念辨析,企业重组与企业破产企业重组与债务重组企业重组与资产重组,企业重组是指通过一定的法律程序改变公司的资本结构，合理解决其所欠债权人的债务，以便使公司摆脱财务困难并持续经营,二、企业重组的程序,（一）申请（二）组成债权人委员会（三）制定重组计划（四）执行重组计划,提出申请的公司应满足规定条件,债权人委员会应行使规定职责,必须公正、公平、切实可行,由受托人负责实施,三、企业重组的会计处理,（一）企业重组会计的主要内容（二）有关账务处理,交付托管资金对公司现有负债进行重组确认并结转重组费用确认重组损益编制重组后资产负债表,三、企业重组的账务处理,1、交付托管资金，用于偿付有优先清偿权的债务和支付重组费用借：托管现金贷：银行存款.将30000元的现金存入托管人的账户借：托管现金30000贷：银行存款30000.偿付有优先清偿权的职工薪酬和应交税费借：应付职工薪酬14000应交税费8500贷：托管现金22500,.支付重组的费用借：重组费用7500贷：托管现金7500,三、企业重组的账务处理,2、对公司现有负债进行重组用新发行股份中的36000股按市价每股15元的比价更换无财产保证的应付票据540000元；借：应付票据540000贷：股本普通股（面值1元）36000资本公积504000将无财产保证的应付票据中的320000元的偿还付期延至20 x7年3月1日，同时将原来的票面利率10%提高至12%；,三、企业重组的账务处理,2、对公司现有负债进行重组对已到期的应付账款600000元，以80%的清偿率偿付其中的480000元，支付现金280000元；其余的200000元，则以公司长期闲置的两台设备抵偿，这两台设备的原价为198800元，累计折旧为20400元，公平市价为186000元。借：应付账款600000累计折旧20400贷：银行存款280000固定资产198800贷：营业外收入处置固定资产净收益7600（186000一178400）重组收益134000（=60-28-18.6（万）,三、企业重组的账务处理,3、增发面值1元的200000股股份，更换已发行在外的价值5元的普通股200000股；借：股本普通股1000000贷：股本普通股（面值1元）200000资本公积股本溢价800000,第五节债务重组会计,企业重组与债务重组有联系也有区别，债务重组是企业重组的组成部分，企业重组要进行债务重组。,一、债务重组的含义及方式二、债务重组的会计处理三、债务重组的披露,一、债务重组的含义及方式,.债务重组的含义在债务人发生财务困难时，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的载定做出让步的事项。,2.债务重组的方式,(1)以低于债务帐面价值的现金清偿债务现金指货币资金。(2)以非现金资产清偿债务非现金资产包括短期投资、存货、长期投资、固定资产、无形资产等。(3)债务转资本（债务人改组除外）(4)修改其他债务条件（延期等）(5)混合以上两种或两种以上方式的组合。,一、债务重组的含义及方式,二、债务重组的会计处理,各种方式的债务重组举例见例8-6至例812,8-620 x52月10日，A公司销售一批材料给B公司，不含税价格为100000元，增值税率17%当年3月20日，B公司财务发生困难，无法按合同规定清偿债务，经双方协议，A公司同意减免B公司20000元债务，余额用现金立即清偿A公司末对债权计提坏账准备。,1.B公司（债务人）（l）计算：债务重组日。重组债务的账价面价值与应支付的现金之间的差额117000-9700020000（元）(2)账务处理：借：应付账款117000贷：银行存款97000营业外收入债务重组利得20000,2.A公司（债权人）借：银行存款97000营业外支出债务重组损失20000贷：应收账款117000,8-720 x5年1月1日，连大公司销售一批材料给方圆公司，含税价为105000元20 x5年7月1日，方圆公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，连大公司同意方圆公司用产品；抵偿该应收账款该产品，市价为80000元，增值税税率为17%，成本为70000元、方圆公司为转让的材料计提了存货跌价准备500元，连大公司为债权计提坏账准备500元假定不考虑其他税费,1.方圆公司（债务人）（1）计算：债务重组日重组债务务的账面价值105000（元）减：所转让产品的公允价值80000（元）增值税销项税额80000 x17%=13600（元）债务重组利得=105000-（80000+13600-500）=11900（元）,（2）账务处里：借：应付账款105000存货跌价准备500贷：主营业务收入80000应交税费一应交增值税（销项税额）13600贷：营业外收入-债务重组利得11900借：主营业务成本70000贷：库存商品70000,2.连大公司（债权人）借：应交税费-应交增值税（进项税额）13600坏账准备500原材料80000营业外支出-债务重组损失10900贷：应收账款105000,例8-820 x5年2月10日，连大公司销售一批材料给方圆公司，同时收到方圆公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7、6个月期、到期还本付息的票据当年8月10日，方圆公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协议，连大公司同意方圆公司用一台设备抵偿该应收票据。这台设备的公允价值为80000元，历史成本为120000元，累计折旧为30000元，清理费用为1000元，计提的减值准备为9000元连大公司未对债权计提坏账准备假定不考虑其他相关税费,1.方圆公司（债务人）借：固定资产清理90000累计折旧30000贷：固定资产120000借：固定资产清理1000贷：银行存款1000固定资产清理科目余额90000+1000=91000（元）,借：应付票据-103500固定资产减值准备9000营业外支出处置固定资产净损失2000贷：固定资产清理91000营业外收入-债务重组利得23500（=103500-80000）2连大公司（债权人）借：固定资产80000营业外支出债务重组损失23500贷：应收票据103500,假定方圆公司用于偿债的设备的公允价值为l00000元，其他条件仍保持不变，则方圆公司和连大公司的账务处理如下：1.方圆公司（债务人）借：固定资产清理90000借：累计折旧30000贷：固定资产120000借：固定资产清理1000贷：银行存款1000“固定资产清理科目余额90000100091000（元）,借：应付票据103500固定资产减值准备9000贷：固定资清理91000营业外收入处置固定资产净收益18000债务重组利得3500（=103500-100000）2.连大公司（债权人）借：固定资产100000营业外支出债务重组损失3500贷：应收账款103500,（三）将债务转为资本将债务转为资本的，股权的公允价值一定小于债务的账面价值，二者的差额为债务重组损益，计入营业外收入按股权份额或股份的面值确认为实收资本或股本股权的公允价值与股权份额或股份面值的差额应当计入资本公积。,例8-