（企业管理专业论文）X企业享受研发税收优惠政策的规范研究.pdf

摘要 摘要 科学技术已经成为各国社会经济发展的决定力量，成为国家综合国力的重要 标志，而研究与开发( 研发) 是促进科技进步之根本。研发具有相当高的失败风 险性，同时其成本十分高昂，均可能造成企业怯于进行研发，再加上研发活动具 有正面外部性的特征，使得企业缺乏投资于从事研发的动机。 税收优惠是政府根据一定政治、经济和社会发展的总目标，给予特定的课税 对象、纳税人或地区的税收激励或照顾措施，是政府调控经济的重要手段。税收 优惠系以牺牲宪法上的平等原则( 在税制上便是税收平等原则) ，来达成某些政 策目的。促进研发以利经济成长，此一政策目的在我国足以作为采用税收优惠手 段的正当化理由。 我国自1 9 9 6 年起实施研发税收优惠政策至今，已经有十多年的历史。然而， 该项优惠政策执行情况并不理想。影响政策执行情况的原因主要有三个：政策设 计方面的问题、税收征管管理的问题及企业管理方面的问题。其中，企业管理方 面的问题是主要原因，主要体现在三个方面：如何界定研发组织体系、如何实现 研发活动的项目管理以及如何完善研发经费的核算体系。 x 企业是我国具有较强研发实力的上市公司，其每年都投入了大量的人财物 从事研发活动。但是，该企业由于研发组织界定不全、研发项目管理薄弱、研发 经费核算缺失及部门之间工作脱节等原因，使得企业不能满足享受国家研发税收 优惠政策的规定和要求。 因此，本文在对研发税收优惠政策深入分析的基础上，以具体的企业为例， 从研发组织体系的构建、研发活动的项目管理及经费全成本核算、部门间工作的 衔接等方面，对企业享受该项政策的规范进行分析，为我国企业享受研发税收优 惠政策提供管理基础和管理经验。 关键词：研发研发项目研发经费研发税收优惠 a b s t r a c t ab s t r a c t s c i e n c ea n d t e c h n o l o g yh a sb e c a m et h ed e c i s i v ep o w e ro fe c o n o m yd e v e l o p m e n t i ne v e r yc o u n t r ya n db e c a m et h em o s ti m p o r t a n ts i g no fc o m p r e h e n s i v en a t i o n a l s t r e n g t h , t h e nr e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n ti st h ef u n d a m e n t a lo ft op r o m o t es c i e n t i f i c a n dt e c h n o l o g i c a lp r o g r e s s i n n o v a t i o nh a sh i g l lr i s kt of a i la n dc o s t sm u c h ，t h u sa l l e n t e r p r i s em a yr e l u c t a n tt oc o n d u c tr & d a c t i v i t i e s i ti st h es p i l l o v e re f f e c to fr & d t h a tb e n e f i t st h ew h o l es o c i e t y t h e r e f o r e ，e n t e r p r i s el a c k sm o t i v a t i o n st oi n v e s ti n r & d t a xb e n e f i t si st h ei n c e n t i v e so rm e a s u r e so ft h eg o v e m m e n tg i v e sap a r t i c u l a r o b j e c to ft a x a t i o n ，t h et a x p a y e ro rt h er e g i o n ，i na c c o r d a n c ew i t ht h eo v e r a l lg o a lo fa c e r t a i n p o l i t i c a l ，e c o n o m i ca n ds o c i a ld e v e l o p m e n t i ts a c r i f i c e s t h ep r i n c i p l eo f e q u a l i t yi nt h ec o n s t i t u t i o nt os o m ed e g r e ei no r d e rt os o m ep o l i c yg o a l s i no r d e rt o p r o m o t er & dt ob o o s te c o n o m i c a lg r o w t h ，i ti ss u f f i c i e n t l yj u s t i f i e dt oi n t r o d u c et a x i n c e n t i v e s h o w e v e r , s i n c e19 9 6c h i n a sr & d t a xi n c e n t i v e si m p l e m e n t e dt od a t e ，m o r e t h a nad e c a d eo fh i s t o r y , p o l i c yi m p l e m e n t a t i o ni sn o ts a t i s f a c t o r y t h ei m p a c to f p o l i c yi m p l e m e n t a t i o n , t h e r e a r et h r e em a i nr e a s o n s ：t h ei s s u eo fp o l i c yd e s i g n ， m a n a g e m e n to ft a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n ta n dc o r p o r a t eg o v e r n a n c ei s s u e s a m o n gt h e m ，t h ei s s u eo fc o r p o r a t eg o v e m a n c e i st h em a i nr e a s o n ，m a i n l ye m b o d i e d i nt h r e ea s p e c t s ：h o wt od e f i n et h er&d o r g a n i z a t i o ns y s t e m ，a n dh o w t oa c h i e v er &dp r o j e c tm a n a g e m e n ta n dh o wt oa c h i e v ea na c c u r a t ea c c o u n t i n go fr&d e x p e n d i t u r e s xe n t e r p r i s e s 谢t 1 1s t r o n gr&ds t r e n g t hi nc h i n a sl i s t e dc o m p a n i e s ，t h e i r i n v e s t m e n te v e r yy e a ral a r g en u m b e ro fp e o p l ee n g a g e di nr&d p r o p e r t y h o w e v e r , t h er & d o r g a n i z a t i o n st od e f i n ee n t e r p r i s ea sar e s u l to fi n c o m p l e t e ，w e a kr &d p r o j e c tm a n a g e m e n t r & df u n d sb e t w e e na c c o u n t sa n dt h ew o r ko fm i s s i n go u to f l i n e ，m a k i n gt h es t a t ee n t e r p r i s e sc a nn o tm e e tt h ep r o v i s i o n so fr &dt a xi n c e n t i v e s a n d r e q u i r e m e n t s t h e r e f o r e ，o nt h eb a s i so fi n d e p t ha n a l y s i sa b o u tr &dt a xi n c e n t i v e sp o l i c i e s ， as p e c i f i ce n t e r p r i s ea sa ne x a m p l e ，t h ea r t i c l ef r o mt h et h r e ea s p e c t so fs y s t e mr & d o r g a n i z a t i o n ，r & dp r o j e c tm a n a g e m e n ta n dr & df u n d i n ga c c o u n t i n g ，a n a l y s i s t h ee x a m p l eo fe n t e r p r i s et o e n jo yr &dt a xi n c e n t i v e s p o l i c i e s ，p r o v i d e s i i a b s t r a c t m a n a g e m e n ti n f r a s t r u c t u r ea n dm a n a g e m e n te x p e r i e n c ef o rc h i n e s ee n t e r p r i s e st o 删o yr & d t a xi n c e n t i v e sp o l i c i e s k e yw o r d s ：r & d r&d p r o j e c t sr&df u n d i n gr&d t a xi n c e n t i v e s i i i 中国科学技术大学学位论文原创性和授权使用声明 本人声明所呈交的学位论文，是本人在导师指导下进行研究工作 所取得的成果。除已特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含任 何他人已经发表或撰写过的研究成果。与我一同工作的同志对本研究 所做的贡献均已在论文中作了明确的说明。 本人授权中国科学技术大学拥有学位论文的部分使用权，即：学 校有权按有关规定向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子 版，允许论文被查阅和借阅，可以将学位论文编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。 保密的学位论文在解密后也遵守此规定。 作者签名：趟 2 0 0 9 年0 5 月2 7 日 吼李 第1 章绪论 1 1 研究背景及目的 1 1 1 研究背景 第1 章绪论 1 1 1 1 促进研发投资是我国重要施政目标 科技进步是富国之源，科学技术是第一生产力，是先进生产力的集中体现和 主要标志，科学技术已经成为各国社会经济发展的决定力量，成为国家综合国力 的重要标志，而研发是促进科技进步之根本( 娄贺统，2 0 0 7 ) 。 但是，研发具有相当高的失败风险性，研发成本也十分高昂，均可能造成企 业怯于进行研发。而同时，正因为研发活动具有正面外部性，对于整体社会的经 济成长会产生正面效益。长期而言，整体社会的经济成长对于个别企业的成长是 有益的。但短期之内个别的企业，却因为研发活动的高风险以及正面外部性等性 质，缺乏投资于从事研发的动机。正是在这种市场失灵的情况下，政府的调控必 不可少。 因此，政府对于研发的基本态度，乃是鼓励私人部门投资研发。在政府选择 上或以直接奖励( 如补贴) ，或以间接奖励( 税收优惠) 方式为之。我国从早期 的关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知到近期的关于企业技术 创新有关企业所得税优惠政策的通知，甚至未来的修法，均反映此一现象。因 此可以说，税收优惠一直是促进与奖励民间从事研发的重要手段。 税收优惠本身为达到引导效果，在本质上必然违反平等原则。因此不论在法 律观点或是经济学上“自由市场”的观点，政府以税收优惠手段影响企业对研发 投资的决策，必须有正当化的理由方可为之。研发活动的成果，就是“知识 。 知识具有非敌对性、非排他性的公共财产性，而且没有边际效益递减的现象，从 总体经济发展、促进社会福祉的角度，均有正面功能，此即为研发税收优惠的存 在正当性。 。 面对新科技革命带来的机遇和挑战，大力发展科学技术，提高科技自主创新 能力，已成为我国经济转型时期的战略选择，也是我国政府的重要施政目标。 1 1 1 2 企业已经成为我国研发的主体 企业技术创新能力是国家技术创新能力的基础( 娄贺统，2 0 0 7 ) 。国际上有6 万多家跨国企业，世界技术研发投资的8 0 ，技术创新的7 1 ，均由世界5 0 0 强企 第1 章绪论 业所投入和创造，6 1 的技术转让在5 0 0 强企业之间进行。美国6 0 的研发、8 5 的应用研发在企业进行。美国政府投入的经费在全部研发经费中占2 9 ，企业占 6 6 ，日本则分别为1 9 和7 2 ( 中国企业联合会，2 0 0 6 ) 。近百年的世界产业发展 的历史表明，真正起巨大推动作用的技术几乎都来自企业，在市场经济中，企业 具有其他各类机构无法替代和地位和作用。只有千千万万企业的自主创新能力得 到提升，才能使国家整体创新能力增强。 但是长期以来，我国的研发活动主要集中在科研院所，企业被边缘化，这也 是我国科技与经济脱节的主要原因之一。研发成果的转化基本是在企业内部完成 的，企业最清楚实际生产中所需要的技术，而企业如果不是研发活动的主体，则 必然造成研发活动没有目的性，很多研发成果注定只能束之高阁。另一方面，研 发机构不能直接得到研发成果应用的好处，因此没有投资的动力，这又使得研发 经费的投入不足，只能靠政府来供给。 因此，我国政府不断引导企业加大研发投入，以使企业真正成为研发活动的 主体，这样做有两点好处：一是可以拉动科技需求，企业作为市场中的主体，为 了能保持其竞争优势，必然会对科技产品有比较大的需求，渴望依靠科技的力量 来提高生产力；二是可以调整科技供给，企业是研发活动的主要执行者，必然会 在市场机制的推动下，为追求其利润最大化生产适销对路的科技产品( 林晓言， 2 0 0 5 ) 。 在政府的引导下，我国企业在技术创新中发挥着越来越重要的作用，对技术 创新投入的力度也在不断加强。2 0 0 0 年我国研发经费总额8 9 5 7 亿元，其中企业 研发支出为5 6 1 亿元，占6 2 6 ，企业研发经费占全国研发经费的比重首次超过 5 0 。据最新数据显示，2 0 0 7 年我国研发经费总支出为3 7 1 0 2 亿元，其中企业支 出占7 2 3 。数据显示，我国企业的研发主体地位正在逐步形成和巩固。 1 9 9 51 9 9 61 9 9 7 1 9 9 81 9 9 9 2 0 0 02 0 0 12 0 0 22 0 0 32 0 0 42 0 0 5 企业研 发经费 1 4 11 6 01 8 81 9 72 5 05 6 16 5 18 0 59 7 81 1 8 91 5 2 7 全国研 发经费 3 4 8 74 0 4 54 8 1 55 5 1 16 7 8 98 9 5 71 0 4 21 2 8 71 5 3 91 9 6 62 4 5 0 企业所 占比重 4 0 4 3 9 5 3 9 03 5 73 6 8 6 2 6 6 2 26 2 5 6 3 5 6 2 46 2 3 表1 11 9 9 5 - 2 0 0 5 年中国研发支出结构 注t 资料来源：根据中国科技统计年鉴( 2 0 0 6 ) 整理 但是，我国的科技投入强度，与发达国家和我国经济发展、全面建设小康社 会的重大需求相比，不管是从研发投入的强度( 研发投入g d p ) 还是从研发投入 2 第1 章绪论 的人力来看，都有一定的差距( 娄贺统，2 0 0 7 ) 。 国内外学者研究表明，研发税收优惠政策能激励企业增加研发投入( 郭染丽， 2 0 0 8 ) 。因此，如何有效的利用研发税收优惠政策引导企业加大研发投入，是关 乎到我国科技进步与经济发展的重大问题( 米加宁、宋纯朴，2 0 0 3 ) 。 1 1 1 3 研发税收优惠政策的落实并不理想 税收作为政府对宏观经济调控的重要手段，各国都普遍采用税收激励政策来 影响企业的技术创新行为，我国也陆续制定了一系列促进企业技术创新的税收政 策，近年来更是加大了利用税收政策激励企业技术创新的力度。研究证明，这些 税收优惠政策在促进我国科技进步和经济发展方面取得了很大的成绩，但仍有许 多不完善之处，使得在实践中激励企业研发投入的效果不甚理想( 吴秀波，2 0 0 6 ) 。 2 0 0 8 年7 月3 日，科技日报发表了让创新政策尽快落到实处一文，文中提 到国家科技部在调研中发现，研发税收优惠政策的落实情况并不理想，仍具有较 大空间。 2 0 0 7 年，我们调研统计了全国技术创新工作做得较好、研发经费投入力度较 大的近3 0 0 家大型企业，曾经享受到该项优惠政策的企业数不至1 j 2 0 ，应该享受的 加大抵扣额与实际享受的加大抵扣额之比不到8 ；如果把统计范围扩大到中小型 企业，则该二项比例将更小。 在调研中，我们发现，导致我国研发税收优惠政策执行情况不理想的主要原 因有三个方面： 政策设计方面的问题 本项政策是1 9 9 5 年全国科技大会后于1 9 9 6 年发布的，由于历史原因，政策设 计中存在一些问题。主要包括，政策对象的所有制限制问题( 1 9 9 6 年文件规定只 有国有及国有控股企业、集体及集体控股企业有资格享受这一政策) 、行业限制 问题( 文件规定只有工业企业能够享受这一政策) 、增长幅度限制问题( 要求研 发经费支出必须比上年增产1 0 以上，这给享受政策设置了较高的门槛，也使执 行政策必须计算两年的数据) 、应税所得限制问题( 规定必须有足够的应税所得， 亏损企业不能享受，而且不准跨年结转) 等等。( 在新的政策中，这些限制已经 被取消) 。同时，国家有关部门尚未出台落实企业研究税收优惠政策的实施细则， 没有统一的研发费用界定办法和执行政策的办事程序，造成了企业和税务部门对 研发费用理解差异，导致企业最终无法享受政策。 税收征管方面的问题 首先在于服务不够细致。有些企业在办理政策享受过程中，没有得到税务部 门首问责任制的服务，工作人员的服务不够细致到位，以至于增加了企业往返的 次数。同时，对于如何确定研发费用的范围，什么是“三新( 新技术、新工艺、 第1 章绪论 新产品) 项目等概念，税务部门人员自己都没有统一的口径，混淆不清。在同 一个区，不同的税务所会有截然不同的解释：甚至在同一个税务所，不同的专管 员也会有不同的解释。再次，税务部门人员业务不够熟悉。税务部门人员的专业 知识、业务熟悉程度直接影响到企业能否顺利享受研发税收优惠政策。 企业管理方面的问题 一是企业对于该政策不知晓或者不关注，从而错过了享受政策的时机。比如， 根据浙江省国税、地税部门的调查，浙江省约有一半左右的企业没有申报享受加 计扣除政策。 二是企业未按要求规范操作。由于种种原因，企业内部通常财务部门与技术 部门缺乏必要的沟通，双方对许多科目和费用的理解存在差异。我国企业几乎都 没有实现真正意义上的研发项目全成本核算制度，因为缺乏完整核算研发经费的 管理基础和管理经验。 其中，企业管理方面的问题是主要原因( 连燕华、郑奕荣，2 0 0 6 ) 。 1 1 2 研究目的 在我国，影响企业享受研发税收优惠的原因是多方面的，有政策理解、解释 的问题，有执行规范的问题，也有企业本身的问题，其中企业本身的问题是主要 原因( 黄晓蕾，2 0 0 9 ) 。 我们知道，政策具有很好的指导性，但是往往缺乏可操作性，我国的研发税 收优惠政策也不例外。在这种情况下，就需要企业根据政策的指导性原则，制定 出针对企业自己的可操作的具体流程，而这种能力往往是我国企业所欠缺的。正 因如此，我国很多企业虽然具备较强的研发实力，每年也投入的大量的人、财、 物等资源从事研发活动，但是却不能充分、甚至没有享受研发税收优惠。调查显 示，这种情况并不是个例，而是普遍存在的。企业不能或是没有很好的享受研发 税收优惠，这无疑是不利于减轻企业的研发成本及提高企业研发的积极性，也违 背了我国研发税收优惠的初衷。 在这种情况下，企业享受研发税收优惠政策的关键点是如何提高自身管理水 平，以满足享受该项优惠政策的规定与要求。因此，本文研究的目的是在研发税 收优惠政策的指导下如何使得企业进行规范化地操作，实现政策指导性与企业管 理层面操作性的有机结合，为我国企业享受研发税收优惠政策提供管理基础和管 理经验。 1 2 文献回顾与研究方法 4 第1 章绪论 1 2 1 文献回顾 研发税收优惠是一个跨领域的课题，涉及管理学、会计及税法等专业领域的 交叉。目前，关于研发税收优惠的文献也非常多，但大多数要么是就政策本身或 是从会计或税务角度对政策的优缺点进行分析，要么仅仅就研发管理本身进行探 讨，而把政策的指导性及具体的会计、税务处理方法与企业的研发管理性相结合 的文献则很少。 侧重于政策分析的，研究思路基本上分为两种：一是分析我国现行科技税收 政策的不足，并提出一定的政策建议。如孙晓峰和聂枝玉( 2 0 0 2 ) 、张鸿( 2 0 0 1 ) 、 毕秋丽( 2 0 0 4 ) 等人从高新技术产业的作用人手，分析了我国现行科技税收优惠政 策存在的问题，并提出了一些对策和建议。一是介绍和借鉴国外税收激励政策的 经验，提出完善我国科技税收政策的措施和建议。如曾国祥( 2 0 0 1 ) 通过比较法国、 日本、美国、印度几个国家的科技税收政策，提出了我国促进科技创新税收优惠 政策的重点和走向。还有一部分研究主要设计会计或税务方面的，如华琦的对 内部研发经费会计处理的思考主要对企业研发支出的费用化及资本化问题进行 了探索：鲍洋春、谢华的对新 关于内部研究开发费用资本化的思考则 对内部研究开发费用资本化的特点、积极作用及实际运用中面临的挑战进行了分 析；李金花、马广奇的新会计准则下企业研发费用会计处理的思考在介绍国 际流行做法的基础上，就我国新会计准则下企业研究开发费用的会计处理的合理 性和不足进行了分析，并提出了相应的改进建议，等等。 侧重于研发管理的，如张方华的企业研发项目成败的关键因素分析与对策 研究从影响研发项目成功的关键因素研究入手，通过实证分析，为企业提高研 发项目绩效提供了对策建议；韩育彤的企业的研发管理与绩效管理则对企业 研发管理中的绩效考核的原则、目的等进行了分析：张彦卿的研发管理的流程 设计与优化则从研发管理的功能定位对研发管理的流程进行了梳理与设计；陈 莉的透视企业研发管理五大误区则主要指出了我国企业在探索研发管理中普 遍存在的五个问题；曲红、单泪源的基于混沌理论企业研发项目管理的三个转 变借助混沌理论中的初值敏感性、内在随机性及其有序性等思想对企业研发项 目管理进行了分析，等等。 本文认为，研发税收优惠政策的实施应该涉及到三个层面：一是政策层面的 解读；二是企业层面的操作；三是会计、税务层面上的具体账务处理。政策层面 的解读主要是对政策的优劣势及有效性进行研究；会计、税务层面上的具体账务 处理则侧重于记账核算方面；与其它两个层面相比，企业层面的操作要更加复杂， 因为它不仅仅涉及到企业管理本身的问题，它还发挥着承上启下的作用，即在享 受政策时企业的管理既需要遵照政策层面的指导性原则，还需要满足会计、税务 第1 章绪论 上具体处理方法的需要。f l s 上述的文献我们不难看出，国内关于研发税收优惠的 研究多集中在政策层面或是会计、税务层面上，而对处于这两个层面之间的企业 层面的研究却很少。 1 2 2 研究方法 本文在研究方法上理论与实际相结合，规范分析与实例分析相结合，同时借 助了项目管理、财务管理及会计核算等理论，在文章整体结构上注重逻辑的严密 性。 文章首先从研发税收优惠政策的分析入手，得出企业享受研发税收优惠政策 标准。根据这些标准，结合具体企业，分析该企业的实际情况与标准的差距，并 进行原因分析。在得出标准及发现问题的基础上，本文对企业如何规范的享受研 发税收优惠政策进行了研究，制定一套方案并对方案的实施效果进行了分析。 在规范分析方面，本文分析了我国研发税收优惠政策的演变历程及企业享受 研发税收优惠的要求等内容，为下面x 企业如何通过管理的规范达到享受研发税 收优惠政策的要求提高的政策依据和指导原则。 在实例分析方面，论文结合相关政策要求，以具体企业为例，对该企业享受 研发税收优惠政策时存在的问题及造成的原因进行了分析，并提出了解决方法及 实施效果。 1 3 研究构架 本文共分为六章： 第一章：绪论。主要阐述了本文研究的相关背景、研究的目的，并对国内相 关研究文献进行了分析，最后指出本文的研究方法及研究构架。 第二章：研发税收优惠概述。结合相关政策规定，对研发、研发项目及研发 经费等做了介绍，然后对我国研发税收优惠政策的宏观背景、政策内容及政策变 更特点进行了阐述，并指出了企业享受研发税收优惠的条件。 第三章：x 企业研发管理的诊断分析。本章主要以具体企业为例，对x 企业的 基本情况、研发管理中存在的问题及造成原因进行了分析。 第四章：x 企业研发管理的规范研究。按照政策规定并结合x 企业的实际情况， 从研发组织体系的构建、研发项目管理的规范、研发经费核算的规范及部门之间 工作的衔接等方面对x 企业研发管理的规范进行了研究。 第五章：x 企业规范研发管理的效果。主要从研发项目管理、研发经费核算 及其他方面对x 企业规范研发管理后的效果进行了分析。 6 第1 章绪论 第六章：总结。对本文的主要内容进行了总结。 全文的构架结构如图1 1 所示： x 企业享受政策的规范研究 组织构建 费用核算 项目管理 部门协调 n x 企业规范研发的实施效果 j 土 全文总结 图1 i 全文构架 7 昏昏昏昏 第2 章研发税收优惠概述 2 1 研发相关概念 2 1 1 研发 第2 章研发税收优惠概述 研发不论是从语意上或是规范上均十分抽象，其核心概念在于创新。但实际 上其定义与种类的范围应当如何晃定，是一个困难的课题。 按照联合国教科文组织的定义，研究与开发是指在科学技术领域中，为增加 知识，以及运用这些知识去创造新的应用而进行的系统性的、创造性的活动。按 照经济合作与发展组织在手册中对研究与开发的定义，是指为增强知识储备和发 明新产品而进行的创造性的系统工程。包括基础研究、应用研究和试验发展三类 科技研究活动。广义的研发，不仅包括研究与发展活动，还包括成果应用。而企 业的技术创新包括一般三个阶段：一是技术创新的构思阶段：二是以实现技术创 新构思并获得技术创新成果为目的的研究与开发阶段；三是技术创新成果的商业 化及进入市场阶段。从狭义的角度理解，研发是指技术创新的前两个阶段，从广 义的角度理解，研发活动贯穿了企业技术创新的全过程。( 参见经济合作与发展 组织著弗拉斯卡蒂丛书一研究与发展调查手册，新华出版社2 0 0 0 年版) 2 2 2 1 我国会计准则对研发的定义 我国企业会计准则第6 号无形资产规定，企业内部研发项目的支出， 应当区分研究阶段支出和开发阶段支出。 研究，是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调 查。研究阶段是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已 进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的 不确定性。 开发，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项 计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发在很 大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。 2 2 2 2 我国政策法规对研发的定义 根据我国研发税收优惠政策的规定，研发( r d ) 即研究与开发的简称，一 般来说，研究是指用科学的方法，探究未知事物的本质和规律，而开发是指充分 利用现有科学技术成果，把生产、技术或经营方面的某种可能性变为现实的一系 列活动( 刘庆元，2 0 0 2 ) 。我国政策法规中将研发区分为基础研究、应用研究及 第2 章研发税收优惠概述 试验发展三种类型，并分别作了定义： 基础研究系指实验性或理论性的工作，其主要目的是为了获得新知识， 以作为了解某一现象或所观察事物之根本基础，并未预期在具体时间内作特别的 应用或利用。 应用研究在特定实用目的及目标导向下，为获得新知识而进行之原创性 研究。 试验发展系指系统性的工作，包括从研究及实验所获得的既有知识，用 以生产新材料、新产品及新设备，或设置新制程、新系统和新服务，或具体改善 既有的生产或设置。 总结上述关于研发的含义，在本文中，企业研发应界定为广义上的研发。 2 1 2 研发项目 项目是为生产独特产品或某项服务所作的一次性工作，对项目更具体的解释 是用有限的资源，在有限的时间内完成特定目标的一次性工作( 刘博、金天国， 2 0 0 7 ) 。 研发项目即研究与开发项目，它具有科研成果的继承性、科学技术的探索性 与创造性、研发工作的不确定性和风险性等特点( 刘博、金天国，2 0 0 7 ) 。而企 业研发项目是指企业从事研究与开发( r d ) 及r & d 成果的应用等专项活动时，以 规范的项目管理形式( 论证、立项、中间过程控制、验收等) 出现的有目的的、 有组织的工作所进行的研究开发活动项目。 根据我国研发税收优惠相关政策的规定，为了享受研发税收优惠，企业开展 研发活动时，必须以项目为依托进行研发经费的核算。这样规定的原因在于，项 目是上级主管部门判断是否具有研发性质的依据，更是研发经费发生的依托与证 据。因此，企业的研发活动须以项目的形式开展，而且为了满足项目性质的审核 及费用的核算，并结合项目本身的范围、时间、费用三要素特性，企业研发项目 任务书( 立项书) 应包含以下基本信息： ( 1 ) 项目立项的意义及必要性； ( 2 ) 项目主要研究内容、目标及关键技术等； ( 3 ) 预期达到的技术水平、经济社会效益等： ( 4 ) 采用的研究、试验方法及技术路线； ( 5 ) 项目研究人员名单： ( 6 ) 项目所需用到的仪器设备、材料等； ( 7 ) 项目预算，包括总预算及明细预算； 其中( 1 ) 一( 4 ) 项内容为上级主管部门判断该项目是否具有研发性质的依 9 第2 章研发税收优惠概述 据，而( 5 ) 一( 7 ) 项内容则为费用的发生提供的依据，如项目研究人员名单是 核算研发人工费的依据、项目所需用到的仪器设备、材料是研发设备折旧及研发 用材林的依据，而项目预算则为项目的经费控制提供的依据等。 2 1 3 研发经费 企业研发经费即原来的“技术开发费 。根据财税 2 0 0 6 8 8 号文件的规定， 企业研发经费是指企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包 括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费，技 术图书资料费，未纳入国家计划的中间实验费，研究机构人员的工资，用于研究 开发的仪器、设备的折旧，委托其他单位和个人进行科研试制的费用，与新产品 的试制和技术研究直接相关的其他费用。 研发经费的核算范围，是基于这种理念而规定：只要用于研发活动所消耗的 资源或所发生的( 成本) 费用，可以直接一次计入、分次分摊计入或采用折旧的 形式进入项目的研发经费中。这种消耗的资源或发生的费用，主要包括研发人员 的收入( 劳务) 、研发机构科技管理人员和支撑人员的收入( 劳务) ，研发机构的公 共性办公费用和所消耗的物料，中间试验费、研发仪器设备的折旧费，科研仪器 设备维护维修及调整费，研发人员技术交流差旅费，科研试制委外费用，单台价 值3 0 万元以下的关键仪器设备购置费，研发人员培训费，非土地类科研用无形资 产的摊销，开发新产品或新技术工艺所用原材料或半成品的损耗，科研项目前期 论证费，项目验收评审费、专利申报费等相关的直接费用。 新产品是指在结构、材质、工艺等方面比老产品有明显改进，显著提高了产 品的性能或扩大了产品的使用功能以及采用新技术原理研制的产品。 新技术是指在一定地域、时限和行业内有所创新并具有竞争能力的技术，包 括：首次发明创造技术；在原有技术基础上发展的，性能有重大突和显著进步的 技术：及对原有技术进行一定程度改进，使之有所进步的技术。 新工艺是指在工艺要求、加工方法等工艺流程某一方面或几个方面与老工艺 有明显改进，具有独特性、先进性及实用性，并在一定范围内首次应用的工艺。 2 0 0 7 年9 月4 日财政部发布的关于企业加强研发费用财务管理的若干意见 ( 财企( 2 0 0 7 ) 1 9 4 号) 中再次对研发经费作出了规定： 企业研发费用( 即原“技术开发费”) ，指企业在产品、技术、材料、工艺、 标准的研究、开发过程中发生的各项费用，包括： 研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用； 企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公 积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用； 1 0 第2 章研发税收优惠概述 用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及 相关固定资产的运行维护、维修等费用； 一 用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用； 用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整 及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等； - 研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、 代理费等费用； 通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行 研发而支付的费用； 与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、 会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高 新科技研发保险费用等。 企业在设置研发经费核算的会计科目时，可以根据企业的实际情况进行核算 科目的设置，但是研发经费核算的内容及范围应与上述政策规定相一致。 2 2 研发税收优惠政策及演变 2 2 1 宏观政策背景 研发对于整体社会具有正面的外部性，对于经济成长也有正面效益。故政府 介入市场，以政策手段奖励研发活动便具有正当性，税收优惠便是其中的一种手 段。税收优惠是政府根据一定政治、经济和社会发展的总目标，给予特定的课税 对象，纳税人或地区的税收激励或照顾措施，是政府调控经济的重要手段。朱承 斌，2 0 0 5 ) 2 2 1 1 企业研发活动与w t o 下的政府补贴行为 在市场经济条件下，企业是技术创新的主体。由于企业研发经常会出现投资 不足，结果限制了技术的持续创新。为此，世界各国政府都将补贴或资助企业研 发作为最重要的技术创新政策。但政府对企业研发活动的过高补贴，又会对国际 贸易和自由竞争构成威胁，并影响经济全球化的进程。为此，世贸组织乌拉圭回 合通过的补贴和反补贴措施协议对w t o 成员国企业研发所允许补贴的范围、 水平和合法成本项目进行了严格的规定。迄今，该协议已成为w t o 成员国修改或 制定研究和开发补贴政策的依据。 w t o 补贴和反补贴措施协议将补贴定义为：政府直接或通过其他公共机 构或机制使企业获益的财政资助或收入、价格支持，包括直接和潜在转移资金或 第2 章研发税收优惠概述 债务的行为、税收减免、供给和购买商品和服务，或通过向基金机构付款、委托、 指导私人机构提供上述支持，以及对出口提供收入、价格支持或其他优惠。该协 议从性质、目标和数量上是否具有贸易扭曲效应出发，将政府补贴分为被禁止的 补贴、可起诉的补贴和不可起诉的补贴三大类。三类补贴规则称之为“红灯 、 “黄灯”和“绿灯 条款。有关研发补贴条款的限制( “红灯”和“黄灯”条款) 主要涉及商业性研发，包括“产业研究 和“前竞争开发活动，近市场研发活 动及其后技术创新活动。对以增加科学和技术知识为目的的基础研究( 属于“绿 灯 范围) ，政府公共机构的补贴不在限制之列。对以发现可能有助于开发或改 进产品、工艺或服务的新知识为目的的产业研究( 即美国国家科学基金所定义的 产业基础研究) 和以将产业研究的成果转化为新产品、改良或改进产品、工艺 或服务开发所需的计划、蓝图或设计为目的的前竞争开发活动( 即为美国国家科 学基金所定义的产业应用研究) ，政府或公共机构的补贴将受到比例限制。而对 近市场研发活动及其后技术创新活动，政府或公共机构的补贴就超出了绿灯保护 的范围。w t o 对发展中和转型经济国家的过渡期作了规定。 改革开放以来，我国科技政策的重点是促进科技与经济的结合，国家通过对 科技资源的配置逐步构筑以企业为主体的国家创新体系。特别是在1 9 9 9 年全国技 术创新大会后，我国政府加大了对技术创新和产业化的支持力度，出台了许多对 企业技术创新、新产品以及高新技术出口的直接补贴或间接补贴的优惠政策。我 国已加入w t o ，过去实行的一系列旨在加强我国技术创新能力和加速科技成果产 业化的支持政策中有部分规定将会与w t o 补贴和反补贴措施协议的部分条款 发生抵触。今后，凡是违反w t o 补贴和反补贴措施协议“红灯”和“黄灯 条款的政府政策措施( 贷款、税收和融资政策等) 都需要在w t o 允许的过渡期内 进行修改、调整或废除。 我国是发展中国家，经济结构正经历重大的调整。在现阶段，我国政府财政 支持政策对降低企业技术创新成本、增加市场竞争力和引导全社会增加研发投入 起到无可代替的作用。如果我国在废除部分违反w t 0 补贴规定的政策的同时不采 取必要的补救措施，必将对国家科技发展计划的实施和企业的技术创新及国际竞 争能力带来不利影响，产生严重的后果。因此，有必要研究世贸组织r & d 补贴约 束下促进企业研发经费增长的政策设计，使之符合w t o 的规定，同时又可以引导 企业研发经费投入的增加，提高产业技术创新能力和国家的整体竞争力。 2 2 1 2 国内相关情况 近十年来，特别是“九五 以来，我国企业研发投入有了较大幅度的增长， 从1 9 9 7 年开始，年增长幅度一直保持在2 5 以上。2 0 0 7 年全国研发经费支出为 3 7 1 0 2 亿元，占g d p 的比重为1 4 9 。然而，与发达国家3 的平均水平相比，我国 第2 章研发税收优惠概述 研发投入的强度还是相距甚远。长期以来，研发投入不足已成为严重阻碍我国科 技发展和产业竞争力提高的主要因素之一。提高研发经费占g d p 的比例，增加科 技投入强度，是提高我国国际竞争力、增强综合国力的必由之路。 企业研发活动是企业技术创新活动的核心，因而有关企业的研究开发活动一 直是学术界和政策制定部门关注的焦点。企业的研发能力是一个国家竞争力的重 要基础。不断提高我国企业的科技投入强度，是我国参与经济全球化竞争、提高 我国企业竞争与生存能力、保持经济持续增长和社会稳定的一项刻不容缓的任 务。加入w t o 后，我国的企业将在更大的深度和广度上参与国际竞争，直接面对 国外跨国公司的竞争，如果不提高企业的研发投入水平，不提高企业或产业的研 发能力，将难以在全球化的背景下取得竞争优势。 从我国现阶段的财政收入状况来看，仅靠国家财政对科技直接投入的增加来 较大幅提高科技投入是不可能的，必须构建以国家财政投入为引导，企业投入为 主的多层次、广渠道的科技投入体系。在科技创新活动中，政府需要制度创新和 管理( 观念) 创新，充分利用政策、法规、计划、项目、采购、财政、金融和服 务等多种方法措施以及市场力量和手段，影响、引导和干预企业创新活动的作用 和绩效，吸引、鼓励和支持企业( 特别是高新技术企业、中小科技企业和民营企 业) 增加研发投入，使企业感到增加研发投入是有利可图的事情，是企业生存和 发展的基础，从而鼓励和支持企业重视培养自主开发能力和持续的市场竞争能 力。如果没有完善的引导企业增加科技投入的研发税收、金融政策环境，我国企 业研发投入的增加及其实现走研发创新道路的产业政策都会受到严重的制约。因 此，如何通过国家的政策，引导企业( 特别是高新技术企业) 加大研发投入力度， 使企业真正成为国家技术创新的主体，实现科技投入目标是当前迫切需要解决的 重要任务。 2 2 1 3 国外基本情况 西方许多国家早在二十世纪的七八十年代( 美国1 9 8 1 ，法国1 9 8 3 ，加拿大1 9 8 6 ) 便已采用“税收抵免”政策来刺激本国企业的研发投入( 李丽青，2 0 0 7 ) 。 目前，西方发达国家的研发经费占g d p 的比例普遍高于3 ，其中企业的研发 经费投入占主导地位。美国通用汽车公司1 9 9 7 年研发费用支出即高达8 2 亿美元， 占其销售收入的比例为4 9 ，仅个公司的研发经费就超过了当年我国全社会的 r & d 经费( 4 8 1 9 4 亿元人民币) 。美国的高科技公司的研发投入强度( 研发费用占 销售收入的比例) 普遍高于8 。如美国i n t e l 公司研发费用占销售收入的比例达 9 3 6 ，不少公司甚至高于2 0 。美国、日本、英国、德国1 9 9 7 年和1 9 9 8 年全国研 发经费来源中，企业大约占6 3 7 4 。即使是新兴工业化国家韩国，1 9 9 8 年企业 资金占全社会研发经费的比例也高达6 9 1 。 第2 章研发税收优惠概述 2 2 2 我国相关政策 我国政府鼓励企业增加科技投入的税收优惠政策并不是近几年的事，而是已 经实施十多年的政策了。1 9 9 5 年我国召开全国科技大会，这是1 9 7 8 年全国科技 大会以后的第二次全国性科技大会。中共中央、国务院发布了关于加速科学技 术进步的决定( 1 9 9 5 中