（企业管理专业论文）基于价值星系的企业战略成本管理模式研究.pdf

独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他 人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得西南科技大学或其它教育机构 的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均 已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名：谢若同期：如6 i 关于论文使用和授权的说明 本人完全了解西南科技大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留学位论文的复印件，允许该论文被查阅和借阅；学校可以公布该论文的全部 或部分内容，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。 ( 保密的学位论文在解密后应遵守此规定) 签名： 源粤 导师签名：期： 枷f i ，易、r 西南科技大学硕士研究生学位论文 摘要 随着市场竞争的加剧，企业越来越重视战略成本管理。价值链理论作为一种 战略性分析工具，是战略成本管理的核心和出发点。随着新经济的出现，价值创 造的理念发生了变化，当今经济发展的两大资源是企业组织的知识能力和企业的 关系要素顾客，企业单靠自身努力无法满足顾客需要，要为顾客创造更大的 价值，必须依靠包括供应商、核心企业、合作伙伴、经销商、顾客甚至竞争对手 在内的价值星系来共创价值。 本文回顾和整理了企业成本管理的发展历程，分析了价值链成本管理和价值 星系成本管理，接着从企业组织形态和价值创造机制两个维度构建了价值星系模 型，之后从价值星系的全面成本合理化的目标、星系内企业间关系为重点、星系 内有效企业间市场为途径、高参与性管理为定位、整体成本源流管理为手段等六 个方面阐述了价值星系成本管理的实现机制。最后，对丰田和戴尔为“恒星 企 业的两大价值星系进行了实证分析，以“恒星 企业的视角阐述了基于价值星系 理论的全面成本管理实践，对价值星系在成本管理中的应用做出结论。 关键词：价值星系成本管理企业战略成本管理顾客价值 1 j 西南科技大学硕士研究生学位论文 第页 a b s t r a c t w i t ht h ei n c r e a s i n gm a r k e tc o m p e t i t i o n ，m o r ea n dm o r ee n t e r p r i s e sp u te m p h a s i s o ns t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t a sas t r a t e g i ca n a l y s i st o o l ，v a l u e c h a i nt h e o r yi st h e c o r eo fs t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t w i t ht h ec o m i n go fn e we c o n o m y ，t h eb a s i c p h i l o s o p h yo f v a l u ec r e a t i o nh a sc h a n g e d ，n o w a d a y st h et w ob i gr e c o u r s e sf o re c o n o m y d e v e l o p m e n t a r et h ek n o w l e d g ea b i l i t ya n dr e l a t i o n s h i pf a c t o r - - - c o n s u m e r , t h e e n t e r p r i s ec a n ts a t i s f i e dt h ec o n s u m e r so r d yr e l y i n go n i t so w ne f f o r t s t oc r e a t i v em o r e v a l u ef o rc o n s u r r l c r s ，t h ee n t e r p r i s e sh a v et or e l yo nt h ev a l u e - c o n s t e l l a t i o ni n c l u d i n g s u p p l i e r s 、 c o r ee n t e r p r i s e 、 c o o p e r a t i v ep a r t n e r s 、 s e l l e r sa n dc o n s u m e r se v e nt h e c o m p e t i t o r s t h et h e s i sr e c a l l sa n ds o r t so u tt h ed e v e l o pc o u r s eo fe n t e r p r i s ec o s tm a n a g e m e n t , a n a l y z e sa n dc o m p a r eo fv a l u e - c h a i nc o s tm a n a g e m e n ta n dv a l u e - c o n s t e l l a t i o n t h e n t h ew r i t e re s t a b l i s h e st h ev a l u e - c o n s t e u a t i o nm o d e sf r o mt h ea s p e c t so fo r g a n i z a t i o n f o r ma n dv a l u e c r e a t i n gs y s t e m ，a n de x p o u n d st h er e a l i z a t i o ns y s t e mf r o ms i xa s p e c t s i n c l u d i n gt h ea i mo ft o t a lc o s tr a t i o n a l i z a t i o n ，t h ee m p h a s i so nt h er e l a t i o n s h i pa m o n g e n t e r p r i s e s ，t h ew a yt oe s t a b l i s h i n gm a r k e ta m o n ge n t e r p r i s e s ，t h ep o s i t i o no fh i g h - p a r t i c i p a t i o n ，t h em e t h o do fh e a d s t r e a mc o s tm a n a g e m e n t a tl a s t , t h et h e s i sd o e st h e d e m o n s t r a t i o na n a l y s e sa b o u tt o y o t aa n dd e l l ，e x p o u n d st h ep r a c t i c a lo ft o t a lc o s t m a n a g e m e n tb a s i n go nt h ev a l u e - c o n s t e l l a t i o nt h e o r yf r o mt h ep o i n tv i e wo fc o r e e n t e r p r i s e ，a r r i v i n ga tt h ec o n c l u s i o na b o u tt h ev a l u e c o n s t e l ! a t i o n sa p p l i c a t i o no n t h e k e yw o r d s ： v a l u e - c o n s t e l l a t i o n ； c o s tm a n a g e m e n t ； e n t e r p r i s es t r a t e g yc o s t m a n a g e m e n t ；c o n s u m e rv a l u e 西南科技大学硕士研究生学位论文第1 l l 页 目录 1 绪论1 1 1 本文研究背景l 1 2国内外研究现状1 1 2 1国外研究现状。2 1 2 2国内研究现状4 1 3 研究的目的及意义5 1 4 研究内容与方法6 1 4 1本论文的框架体系6 1 4 2 研究方法概要8 1 5 创新与不足8 2 成本管理的发展历程1 0 2 1成本概念分析1 0 2 1 1一般意义的成本概念1 0 2 1 2企业成本概念。l l 2 1 3 全面成本概念l l 2 2 企业成本管理的发展历程1 2 2 2 1传统成本管理阶段1 2 2 2 2战略成本管理阶段。1 4 3价值链理论向价值星系理论的发展。2 2 3 1企业价值与顾客价值2 2 3 1 1企业价值与顾客价值的概念2 2 3 1 2企业价值与顾客价值的关系2 3 3 1 3企业价值与顾客价值的原理在企业管理学中的意义2 5 3 2价值链理论及其局限性2 6 3 2 1价值链分析框架一2 6 3 2 2价值链的局限性2 8 3 3价值星系理论及其优势分析2 9 3 3 1价值星系的来源解释一3 0 3 3 2价值星系的含义一3 2 3 4价值链与价值星系的比较分析3 3 4 基于价值星系的战略成本管理模式的构建与实现一3 5 4 1价值星系的模型构建3 5 4 1 1作为企业组织形态的价值星系模型3 5 4 1 2作为价值创造机制的价值星系模型3 9 西南科技大学硕士研究生学位论文第页 4 2 基于价值星系的战略成本管理的实现4 3 4 2 1 以全面成本合理化为价值星系战略成本管理的目标一4 3 4 2 2 以星系内企业问关系为价值星系战略成本管理的重点4 4 4 2 3以建立星系内有效企业问市场为价值星系战略成本管理的途 径4 5 4 2 4 以高参与型管理为价值星系战略成本管理的定位一4 6 4 2 5 以整体成本的源流管理为价值星系战略成本管理的手段4 7 5实证分析4 9 5 1丰田价值星系成本管理4 9 5 2戴尔价值星系成本管理5 l 结论5 4 致谤l 5 8 参考文献5 9 攻读硕士学位期间发表的学术论文及研究成果6 2 西南科技大学硕士研究生学位论文第l 页 1绪论 1 1 本文研究背景 工业革命之后，成本管理就成为了一个长盛不衰的话题。随着市场竞争 的加剧，企业越来越重视成本管理，针对成本的竞争成为企业参与市场竞争 的重要武器。成本是决定企业产品或服务在竞争中能否取得份额以及占有多 少份额的关键因素，而影响竞争成本的核心是确立企业长久发展的成本战略。 自2 0 世纪9 0 年代以来，生产力的发展和市场经济的完善，使得企业经营环 境发生了很大变化，国内竞争乃至全球竞争日益激烈，为了适应竞争的需要， 成本战略应运而生。现代企业成本管理立足于总体发展战略，站在战略的高 度上审视成本管理，为了取得持久的竞争优势，为使企业产品在市场上具有 强大竞争力，成本管理就不能仅仅注重产品的生产过程，而应该将成本管理 向前延伸到产品的市场需求分析以及产品的设计，向后延伸到顾客的使用、 维修及处置等相关服务；现代企业成本管理立足于外部环境，不仅仅关注企 业内部的成本降低，并且将视野扩展到外部，强调与利益相关者的资源协调 和利益共享。 价值链理论作为一种战略性分析工具，是战略成本管理的核心和出发点。 企业通过对内部价值链和外部价值链进行分析实现对企业内外环境因素的分 析，从而将成本管理从企业内部延伸至企业所在的整个价值链。随着网络经 济的出现，使得价值创造的基本逻辑与理念发生了变化。“在如今迅速变化的 竞争环境里，战略不再像处在传统的工业模型里那样，仅仅是价值链中一系 列固定活动的安排了。一个成功的企业进行战略分析的重心已不再是企业本 身，甚至不再是整个产业，而是整个价值创造系统本身。在此系统内，不同 的经济主体如供应商、商业伙伴、同盟者、顾客等共同合作创造价值 ( n o r m a n n r a m i r e z ，1 9 9 3 ) “1 。如今，许多成功的企业已拥有像星系一般 的结构，新锐的企业领导人已经把价值链放在一边，转而去营造价值星系了。 这对以价值链理论为基础的战略成本管理提出了新的挑战，也要求我们重新 审视企业在新环境下所面临的内外部因素，重新思考企业战略成本管理的相 关理论与实务问题。 1 2 国内外研究现状 近年来国内外对成本管理的研究很多，主要侧重于对价值链成本管理的 研究上，对于价值星系的研究国内早就有研究，但是真正以价值星系概念提 西南科技大学硕士研究生学位论文第2 页 出的，是在2 0 世纪9 0 年代，但国内对于价值星系的研究为数甚少，涉及的 面也不广，而且多是在国外价值星系研究基础上进行的，侧重于对价值星系 的概念解释和来源探讨，仅有少量是价值星系理论基础上成本管理的研究， 对于价值星系的研究也是在与价值链的对比上进行的。可见，目前企业战略 成本管理的理论广泛上还是以价值链理论为基础的，价值星系作为一种新的 价值创造机制和企业间组织形态，其研究的空间还很大。 1 2 1国外研究现状 战略成本管理最早于2 0 世纪8 0 年代由英国学者肯尼斯西蒙兹提出， 他当时主要是从企业在市场中的竞争地位这一视角对战略管理会计进行探 讨，所以仅仅对战略成本管理作了一些理论层面的探讨，认为战略成本管理 就是“通过对企业自身以及竞争对手的有关成本资料进行分析，为管理者提 供战略决策所需的信息 。( k e n n e t hs i m m o n d s ，1 9 8 8 ) n j 后来，美国哈佛商学院的迈克尔波特教授在竞争优势和 竞争战 略两本书中为我们提出了运用价值链纵向价值链、横向价值链、内部价值 链进行战略成本分析的一般方法。 美国管理会计学者杰克桑克和戈文德瑞亚等人接受了肯尼斯西蒙兹 提出的观点，并在迈克尔波特研究成果的基础上出版了战略成本管理 一书，他们通过对成本信息在战略管理的四个阶段战略的简单表述、战略的 交流、战略的推行、战略的控制所起的作用进行研究，将战略成本管理定义 为“在战略管理的一个或多个阶段对成本信息的管理性运用。”( j a c ks h a n k g o v i n d a r a j a n ，1 9 9 2 ) b ，该书构建并详细阐述了当今应用最为广泛的战略成 本管理模式，使战略成本管理的理论方法更加具体化。其主要内容包括战略 价值链分析、战略定位分析、战略成本动因分析。这种战略成本管理模式得 到了西方的专家、学者和企业界的普遍认可，并得到了广泛采用。 1 9 9 9 年，以托尼格兰迪为首的欧洲著名的克兰菲尔德工商管理学院提 出了一种战略管理模式，其特点是把战略成本管理的工具运用于问题的诊断 以及提出具有争议性的选择方案，根据成本效益分析，对方案进行评估和规 划，然后予以执行，通过对执行结果进行评价以及不断学习，开始新的循环过 程。他认为战略成本管理工具应包括竞争战略的制定、竞争对手分析和目标 瞄准、行业分析、成本动因分析、评估组织面临的挑战、确定自身的目标等 内容。其实质是把战略成本管理作为企业制定竞争战略的工具以提高企业的 竞争力。 西南科技大学硕士研究生学位论文第3 页 1 9 9 8 年，一向推崇实施作业成本法的英国教授罗宾库珀提出了以作业 成本制度为核心的战略成本管理模式，这种模式的实质是在传统的成本管理 体系中全面引入作业成本法，关注企业竞争地位的变化，从而构成一种战略 管理会计系统。罗宾库珀和雷金斯拉莫德提出战略成本管理旨在运用一 系列成本管理方法来同时达到降低成本和加强战略位置的目的。 2 0 世纪9 0 年代，美国麻省理工学院教授迈克尔哈默和詹姆斯钱皮提 出了业务流程再造理论，他们在 企业重组经营革命宣言中对业务流 程再造所下的定义为“重组，就是对公司的流程、组织结构、文化进行彻底 的、急剧的重新设计，以达到业绩的飞越 。在此基础上，他们又在 重组手 册中做了更精确的表述“重组就是对战略、增值营运流程，以及支撑它们 的系统、政策、组织、结构的快速、彻底、急剧的重新设计，以达到工作流 程和生产率的最优化 。 2 0 世纪9 0 年代以后，日本成本管理的理论界和企业界也开始加强对战 略成本管理的研究，提出了具有代表意义的战略成本管理模式成本企划。 这种战略成本管理模式是一种“源流管理，即从事物的最初点开始，实施 充分透彻的分析，来减少或者消除非增值作业，使成本达到最低。其本质是 一种对企业未来的利润进行战略性管理的战术。 国外对价值星系概念的提出是循序渐进的，并且是在价值链局限基础上 提出的。汤姆邓肯等人认为传统的直线式价值链无法反映员工与团队、顾 客、利益相关者对组织的认识度、信任感和所有利益相关者的价值，必须用 “价值范畴”来代替。( d u n c a na n dm o r i a r t y ，1 9 9 7 ) h ，美国西北大学教授古 拉提等人认为越来越多的企业处于顾客、供应商和竞争对手组成的战略网络 中，共同为顾客创造价值p 价值创造需要构建一个由利益相关者组成的价值 生成、分配、转移和使用的关系和结构战略网络。( g u l a t i ，2 0 0 0 ) ，诺 曼和拉米雷兹指出：“更多的是，成功的公司不仅仅是增加价值，他们重新发 明价值。一个成功的企业，战略分析的重心并非只界定某特定产业或企业， 而是必须聚焦于创造价值的系统本身。在系统内不同的经济行为主体供 应商、商业伙伴、同盟者、顾客等一起工作，共同创造价值。通过成员组合 方式进行角色与关系的重塑，经由新的角色，以新的协同关系再创价值。”诺 曼和拉米雷兹主张，以网络为“促成技术”进行知识交流，厂商与顾客的关 系重新组合，与供应商、合作者、战略联盟、竞争对手、员工、顾客等共同 创造价值，各产业成员组成共创价值、共享成果，如星系四周密布网状价值 链的价值星系。这就形成了横向、纵向交织的网状形态的、全社会各行各业 西南科技大学硕士研究生学位论文第4 页 的价值链交织在一起的更为复杂的价值星系。 1 2 2 国内研究现状 国内走在战略成本管理前列的是西南财经大学会计研究所战略成本管 理课题组，代表人物是夏宽云和陈柯。西南财经大学会计研究所战略成本 管理课题组对战略成本管理进行了系统研究，并于1 9 9 9 年在四川会计 上发表了一系列论文。叫夏宽云2 0 0 0 年出版了专著战略成本管理，对战 略成本管理的内容进行了全面系统地介绍。陈柯于2 0 0 1 年出版了专著o工p coc一哪 pcoeo咖啊c毋暑p协oo o一op碍ip o协一iiopc山op co上o-|叮o。芷口l|l 认痞惯辎雕扭将餐窨鳝爿镧盆髅酬理$巾郴 【_ 一匝 尽 林容剐瓤将 镁瞥堪露曦 嘲坦$ 融糊 设寝副辎 露峨嘲趔$ 藩球虾锻霉佰蘩剐扭将键普铬窖垛喇姆$*醐 嚣求辞 丑容峨喇趔$ 岬摧趔$寐s 球隧秘翻k 啷迥$ 醛曝球随 秘剐撑趔$ 遥$ 仲餍 婶趔$ 爿错 一 曜越譬秘剐睡嘲 一。一mk 峨卜嘏 仪袋迥朴州恹宦书蹬外k辎藻侄陋 西南科技大学硕士研究生学位论文第8 页 1 4 2 研究方法概要 本文主要通过以下三种方法来分析： ( 1 ) 实证研究法。本文对基于价值星系理论的战略成本管理模式做了理 论和模型的构建，为了突出价值星系在实践中的应用，在文章的最后做了实 证分析，通过分析丰田和戴尔作为“恒星 企业的两大价值星系的成本管理 模式，以期达到理论与实践的结合，为企业的战略成本管理有一定的借鉴作 用。 ( 2 ) 定性分析法。鉴于价值星系属于前沿理论，目前人们对价值星系的 了解还不是很深刻，所以文中对价值星系的内涵和来源做了较为详细的解释。 文章对价值星系的本质做了界定，认为价值星系理论本质是中间组织理论或 组织间理论，其不仅仅是一种成本管理的工具，更是企业间的一种组织形式。 与基于价值链的战略成本管理对比，价值星系的成本管理更体现出根源性和 全面性。但是，基于价值星系的战略成本管理并不是简单对价值链成本管理 的否定，而是对其在更广范围上的拓展。 ( 3 ) 模拟法( 模型方法) 。文章构建了作为企业组织形态的价值星系模 型，从网络性、与顾客一致性、层次性和主从性、稳定的动态性等方面描述 了价值星系的组织形态；构建了价值星系的价值创造机制，从价值星系的内 部网络运作、供应网络运作、客户网络运作等三个方面揭示其价值创造的几 大机制。这些模型的建立有利于我们深刻了解价值星系的特点和运行机制， 对基于价值星系的战略成本管理提供理论支撑。 1 5 创新与不足 本文的创新有以下几点： ( 1 ) 对前沿理论的引进和运用。价值星系本质上是一种中间组织理论， 是一个企业引力集合的创造价值的系统，是在批判威廉姆斯“企业与市场 二分法”基础上得出的第三种组织，即企业与市场间的中间组织理论，同时 也是对模块化的理论的应用。网络经济的发展，为价值星系提供了条件，促 进了价值星系的发展。文章对价值星系的来源和含义做了较为详细的介绍， 比较了价值链和价值星系，得出价值星系在成本管理上的优势，即全面性、 稳定的动态性和与顾客的一致性等； ( 2 ) 文中第二部分以价值管理为基础，以成本管理的范围为主线，对企 业成本管理的发展历程做了系统梳理，将成本管理纳入企业的发展战略体系， 并对基于不同理论的成本管理进行了厘清； 西南科技大学硕士研究生学位论文第9 页 ( 3 ) 文章对战略成本管理主要的两大理论基础价值链理论和价值星 系理论做了全面细致的比较分析，明确了价值星系对价值链理论在成本管理 范围上的拓展，为构建基于价值星系的全面、动态的战略成本管理奠定了基 础； ( 4 ) 模型的构建。本文在理论构建的基础上，通过模型构建展示了价值 星系内各成员的定位、价值星系构建的一般过程以及价值星系的柔性运作机 制等，基本说明了价值星系这一介于企业和市场间的中间组织的运行机制和 作用所在 本文的不足在于：虽然网络经济的出现和普及，为价值星系的形成和发 展带来了契机，但是通常情况下实际会出现滞后或是实施情况不理想的状况， 加之价值星系在国内还处于初级研究阶段，本文实证论证上未能完全与实际 吻合或同步；另外，目前国内外关于价值星系分析的研究尚少，如何更准确 地确定各价值活动之间的联系，如何更快速、有效地评价行业内各价值活动 的获利能力，还有待进一步研究。本人将在今后的工作和学习中逐渐弥补这 些缺憾。 西南科技大学硕士研究生学位论文第10 页 2 成本管理的发展历程 2 1 成本概念分析 2 1 1一般意义的成本概念 成本是商品生产的产物，成本的概念随着商品的产生而产生，伴随着人 类商品生产的发展而不断丰富与完善，形成了各种各样的成本形态。在资本 主义商品生产之前，农民和小生产者主要是关心物化劳动耗费及其补偿，而 往往把个人耗费压缩到最低，甚至不考虑个人耗费，因此不能形成完整的成 本概念。进入资本主义时期以后，劳动力成为商品，工资成为劳动力的价格， 资本家垫付的全部资本( 含劳动力成本) 需要补偿，成本的概念逐步完善起来。 【】 马克思认为成本“只是一个在生产要素上的资本价值c + v 的等价物或补 偿价值”。马克思是从商品生产的角度给成本下定义，认为成本是用来补偿生 产商品所消耗的生产资料价格( c ) 和其所使用的劳动力价格( v ) ，即从职能资 本家实际耗费和补偿的角度来定义，它表明了产品成本的经济内涵，是对产 品成本的高度抽象。 在商品生产高度发达的市场经济时期，随着科技与生产力的发展，商品 生产的范围不断扩大，大量非物质产品或劳务商品化，诸如人才培养、科研 开发、商业演出和知识产品等不断进入市场，在这种情况下成本表现为商品 生产者为生产一定的商品或劳务而消耗的物质资料和劳动力价值的货币表现 及其补偿价值。 美国会计学会成本概念委员会1 9 5 1 年将成本定义为“成本是指为了达到 特定目的而发生或应发生的价值牺牲，它可用货币单位加以衡量”。这一成本 概念不仅指产品成本，而且包括在经营过程中可能发生的预计成本，以及进 行预测、决策所须用的变动成本、机会成本等。但有些无法用货币计量的成 本无法包括进来，有一定的局限性。 中国会计学会( 1 9 9 6 ) 将成本定义为：成本就是企业为实现一定经济目的 而耗费的本钱。这一观点可称之为耗费论。 阳昌云( 2 0 0 0 ) 细，认为成本本质上表现为资源配置的效率，资源耗用和时间 因素构成成本的基本要素。成本具有空间性、系统性、连续性、替代性、责 任性、综合性等特性。所以定义成本概念要综合考虑这些要素和特性。 2 0 0 3 年罗纳德w 希尔顿( r o n a l dw h i1 t o n ) 在其所著的管理会计学 中认为：成本可被定义为达到某一目的而做出的牺牲，一般通过为之所放弃 的资源来衡量。目的不同，成本的分类和记录就可能不相同，可以很好的诠 西南科技大学硕士研究生学位论文第1 1 页 释这一成本管理思想。 2 1 2 企业成本概念 企业进行生产和运营，目的就是为了获取利润，在日益竞争的环境中， 降低企业成本成为众多企业的选择。关于企业成本的概念，由于研究时间和 空间范围的不同，产生了不同的企业成本的概念。当企业站在战略的角度考 虑成本时，成本概念获得了扩展，也就是战略成本。 陈骏、徐明哲研究了企业战略中的成本概念，认为战略中的成本概念不 仅仅局限于产品制造过程，还包括企业为了寻求增强或保持其竞争地位而发 生的成本，其内容一般包括：时间成本和先机成本、市场成本、信息化成本、 学习成本、智力成本等。( 陈骏、徐明哲，2 0 0 3 ) “町以战略的眼光来看待成本 概念，有利于避免企业的短期行为，建立和保持企业的长期竞争优势。张敦 力提出成本是为实现特定经济目的( 不包括偿还债务、退还投资) 而发生或将 要发生的合理、必要的支出。并认为只有按支出的目的来梳理成本的外延， 才能从本质上正确认识成本的内涵，并借以构建出层次分明、前后一贯的成 本概念框架。这一观点强调成本发生的目的，与罗纳德w 希尔顿不谋而合。 ( 张敦力，2 0 0 4 ) f i l l 战略管理中成本发生的原因是为了建立和维持竞争优势，只要成本的发 生从长期来看有利于企业竞争优势的取得和保持，尽管从短期来看成本可能 大于效益，这种成本的发生也是值得的。战略成本是指为了培育企业的核心 竞争力，建立和保持长期的竞争优势，在企业生产经营管理、销售、科技开 发、人才培训以及售后服务等一切经营过程中所发生的所有耗费和支出。 2 1 3 全面成本概念 7 当价值星系这种中间组织的出现，使得价值星系内企业的成本扩展到交 易成本和组织成本的混合，( 罗珉，王雎，2 0 0 5 ) 纠企业成本的概念不仅包括 单纯的企业内成本，而且增加了企业间的成本，也就是企业全面成本。也就 是说，企业全面成本的概念是伴随着价值星系出现的。价值星系是“企业和 市场”之外的又一种组织，众多的利益共同体参与到价值星系中来，其成本 就不仅包括了各企业内部的成本，而且包括企业间的成本。价值星系引入了 “全面成本合理化 这一概念，有两个方面的原因：一是全面成本合理化并 不是单纯的成本降低，在对价值星系的成本管理当中，片面强调成本降低容 易导致成本管理的局部化、短期化与绝对化。而成本合理化立足于价值星系 西南科技大学硕士研究生学位论文第12 页 整体，以战略的眼光着眼于星系内成员企业间的长期协调，以及成本、质量 和时间三个维度上顾客满意的平衡；二是在价值星系成本管理中，传统的“总 成本”概念也是存在问题的。当成本管理受制于星系内成员企业间的关系及 相互作用时，就难以明确总成本应该包含哪些具体内容，预先确定的总成本 概念就会不必要地束缚成本合理化改善的潜在空间，误导成本合理化改善的 努力，阻碍对成员企业各方相互关系有成效的探索。 全面成本合理化涵盖成员企业间交易成本合理化与成员企业内部组织成 本合理化两大层面。成员企业内部成本合理化是指在“恒星企业的辅助下 各成员企业对内部作业活动进行综合性成本合理化完善；成员企业间成本合 理化是指在“恒星 企业的推动下改善星系内成员企业间关系、优化成员企 业间的作业、提高成员企业间的合作效率，使得各成员企业相互协作、相互 信任、共同努力实现企业间成本的合理化。它对传统总成本概念在时间和空 间两个维度上进行了拓展：一是时间上，将成本从单个企业的经营周期拓展 到价值星系的战略周期；二是空间上，将成本从企业内部拓展到整个价值星 系，跨越企业边界。由于各成员企业的不断变化以及持续调整，成员之间关 系的基础也是在不断变化的，这就会影响各企业协作工作的作业内容和方式， 成员自身的成本结构也会发生变化。成员企业之间相互持续的了解使包含于 成本之中的内容不断地更新。因此，全面成本是一个动态的概念，全面成本 的内容受到企业间关系、相互联系的作业方式、内容及其变化的影响。( 傅代 国，田小刚，2 0 0 8 ) 。1 2 2 企业成本管理的发展历程 成本管理是企业管理的重要组成部分，作为企业管理重要一环的成本管 理水平的高低不仅体现着一个企业整体管理水平的高低，而且影响着企业在 市场上的核心竞争力。我国的企业管理经理了传统成本管理与战略成本管理 阶段，其中战略成本管理阶段又包括竞争战略成本管理、价值链成本管理、 价值星系成本管理等。本文将以价值管理为基础，以成本管理的范围为主线， 对这几个阶段做简要的介绍。 2 2 1传统成本管理阶段 ( 1 ) 传统成本管理概述 传统的成本管理是指在成本方面指挥和控制组织的协调活动。通常包括： 成本方针、成本目标、成本策划、成本控制( 降低成本和保持成本水平等) 。 西南科技大学硕士研究生学位论文第13 页 成本管理是各级管理者的职责，必须由最高管理者领导和推动。成本管理的 实施需要组织中全体成员的参与。企业成本管理的主题是控制，即根据企业 经营目标和经济效益的要求，对各项资金耗费进行事前预估，确定控制的标 准或目标，然后进行核算，对实际与标准的差异进行分析、评价、考核，并 采取相应措施，目的是保证企业经济效益目标的顺利实现。 成本计划。传统成本管理在实践中逐渐形成了比较完整的体系和编制 方法，在编制成本计划阶段普通应用的是项目测算法，这一方法将成本计划 降低额分为递延降低额和计划年度节约额。前者是指在计划降低额中有一部 分并非是计划年度采取了措施，而是由于上年末实际单位成本就比上年平均 单位成本低而实现的降低额；后者是指企业以上年末单位成本为基础，依据 计划年度内采取的成本降低措施，测算求得的预计节约额。这样可以看到成 本计划降低额中哪些是在上年末已经实现的，哪些是计划年度通过职工努力 才能实现的节约额，逐级进行综合平衡，使成本计划得以开展。 成本控制( 即成本日常管理) 。针对不同的成本项目采取了各种控制方 法。例如，材料控制实行限额发料制度，并通过分批核算法或定额核算法对 原材料在生产使用中的数量差异进行控制；工资控制采用劳动定额、出勤率 和非生产工时损失的控制以及制定编制定员、落实工资基金指标的方法来进 行；费用控制实行费用指标分解到责任单位，并通过费用限额手册和厂币等 方法对各责任单位费用支出进行反映和控制。 成本计算。运用定额比例法平行结转分步法，进行完工产品和在产品 之间的成本分配问题，实现成本计算；推行了成本计算定额法，初步解决了 成本的日常控制问题，并对产品成本的定期分析，做到成本核算同成本控制、 成本分析的有机结合。 成本分析。一是有些企业从开展一般的经济分析发展到联系企业生产 特点的成本技术经济分析；二是从单纯的本期实际与计划、本期与上期相比， 发展到同行业成本指标的对比分析；三是以企业为对象的成本分析发展到深 入企业内部各核算单位的成本分析，并进一步扩大到部门的成本分析。这些 做法使成本分析的广度和深度有了发展，丰富了成本分析的内容。( 郭彤君， 2 0 0 8 ) i t 4 ( 2 ) 传统成本管理是基于产品价值的生产成本管理 在传统成本管理中，企业以降低成本作为标准衡量和目标，只注重产品 生产阶段的成本，主要通过企业内部经营管理，为企业提供成本信息，在企 业内部各项活动中挖掘降低产品成本的途径，显示出其封闭性。因此，传统 西南科技大学硕士研究生学位论文第14 页 成本管理的内容相对较窄，主要是以人工工时、人员工资、原材料消费定额 等作为成本管理的对象，集中在产品的生产阶段。与此同时，传统成本管理 具有短期利益的缺陷，在传统成本管理中，企业按照成本习性划分和核算产 品成本，通过提高产量可以降低单位产品分担的固定成本，因此，产量越高， 单位产品成本就越低，在销售量不变的情况下。企业的利润也就越高。这种 做法导致企业不管市场对产品的需求如何，片面地通过提高产量来降低产品 成本，通过存货的积压，将生产过程发生的成本转移或隐藏于存货，提高短 期利润，并且由于这种做法的不科学性，导致会计信息扭曲，使得企业在管 理决策上出现误区。 对产品成本的过度重视，使得企业只注意生产过程中的成本管理，忽视 供应过程和销售过程的成本管理；只注重投产后的成本管理，忽视投产前产 品设计以及生产要素合理组织的成本管理。一些企业的事前成本管理薄弱， 成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性，可有可无；成本计划缺乏科学性、 严肃性、可增可减，造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具体核算 中，只注重财务成本核算，缺少管理成本核算；或只注重生产成本的核算， 而忽视产品设计过程中的成本以及销售成本的核算。至于成本管理的手段仍 处于手工操作阶段，缺乏现代化管理手段。 与战略成本管理相比，传统成本管理呈现其追求短期利益的战术成本管 理，仅局限于简单、狭窄的成本管理观念里，在成本控制上是静态的，具有 很大的被动性，其导致的成本信息扭曲也使得企业的决策缺乏科学性。 2 2 2 战略成本管理阶段 企业战略成本管理是站在企业战略的高度上，对企业的成本进行的全面 的管理，它是企业战略管理的一个重要组成部分。要理解企业战略成本管理 必须先认识企业战略管理。 企业战略管理是指企业在宏观层次通过分析、预测、规划、控制等手段， 实现充分利用本企业的人、财、物等资源，以达到优化的管理，提高经济效 益的目的。一个完整的战略至少包括三个方面：一是为企业的经营方向描绘 了一副蓝图，具有前瞻性，用于指导企业的业务经营，而不是业务经营的附 属品；二是战略作为一种规划具有很强的策略性，目的在于赢得相对竞争对 手的持续优势，同时战略还是覆盖企业协调一致的决策和行动的策略方法， 保证企业各事业部门、职能部门、管理人员、员工等的决策和行动的统一， 企业各部门的人员能够在统一目标的凝聚下进行发展；三是在统一战略的指 西南科技大学硕士研究生学位论文第15 页 引下，还要根据战略合理配置企业资源，并在确保战略的指引下，自始至终 采取同一的行动至关重要。企业战略管理具有全局性、长远性、竞争性、纲 领性、动态性、指导性、风险性、创新性和相对稳定性。 为了持续适应环境的变化，维持企业的生存和发展，取得竞争中的主动 地位和优势，使企业立于不败之地，迫切要求企业进行战略管理，企业战略 成本管理也就随之产生和发展起来。企业战略成本管理主要有以下几个发展 阶段。 ( 1 ) 竞争战略成本管理 竞争战略成本管理概述 竞争战略是企业为了自身的生存和发展，以在市场竞争保持或发展其实 力地位而确定的企业目标与达到此目标所采取的各种政策的结合体。战略管 理大师迈克尔波特提出的“五力模型 、“价值链”以及三种基本竞争战 略，为这一研究提供了一套完整的分析框架，奠定了竞争战略研究的基石； 哈默则提出了“核心能力战略 ，提醒企业必须对自身能力塑造和长期发展 规划关注。竞争战略包括企业发展的总目标，以及为达到这一目标而制定的 有关研究开发、财务控制、目标市场的选择、生产流程、市场营销、制造、 采购供应、人力资源、企业文化等各项政策和导向。企业决策者应根据企业 的不同特点，在总的竞争战略思想的指引下，提出各个不同层次的具体目标 与政策，并使之相应协调一致，以指导企业的经营活动。 企业所处的竞争环境包括：经济环境、法律环境、金融环境和文化环境 等方面，涉及的面很广，但是对企业影响最大的是同一行业中企业间的竞争。 行业内企业竞争结构对于行业的竞争规律及企业的战略制定有强烈的影响， 而行业外的力量也不可忽略。由于外界力量对本行业中的所有企业均产生影 响，其影响程度的大小，要视不同企业应变能力的大小而定。企业竞争战略的 选择实质上就是一个公司将其内部资源与环境建立联系、适应的过程。企业 在竞争环境中生存和发展，应选择自己的竞争战略。耵 竞争战略成本管理是基于保持竞争优势的竞争战略的选择。 企业处于竞争的环境中，要想从长远的考虑保持企业的竞争优势，实现 长期成本管理，就要选择适合自身的竞争战略，以在激烈竞争中立于不败之 地。竞争战略主要涉及如何在选定的领域内与对手展开有效的竞争，以获取 并长期保持竞争优势，一般包括低成本战略、差异化战略和集中化战略。企 业根据自身产品的类型和处于的发展阶段，选择适合自身的竞争战略。 低成本竞争战略 西南科技大学硕士研究生学位论文第16 页 低成本战略指的是企业通过挖掘和发挥现有的资源和能力优势，选择不 断地扩大生产规模，采用先进的工艺生产标准化产品，优化调整企业价值链 构成，建立低成本的物流系统，创建同企业战略相适应的企业文化，严格控 制各项费用开支等措施，从而在行业内保持整体成本领先地位，以获取并长 期保持竞争优势的一种竞争战略。 在市场经济下，产品的价格由市场决定，所以只有使得企业的成本越低， 所获利润才越大，企业在市场中也就越具有竞争优势。一般来说，如果消费 者对价格很敏感，而对产品的品种和质量没有太多的特殊要求，企业间的竞 争主要是以价格竞争为主导的，在这种情况下，企业就可以努力获取成本优 势，成为行业中总体单位成本最低。企业成本降低可以取得较高利润，使企 业在与竞争者的对抗中处于有利地位。低成本不仅能使企业能对付强有力的 供应商，具有应付成本增加的灵活性，还可以给竞争对手造成重要的进入障 碍，加强了企业的竞争地位。n 帕 实施低成本战略一般要求企业具有较雄厚的资金实力或良好的融资条 件，简化的产品设计，规模化的生产能力，丰富的相关产品生产经验，较强 的工艺优化能力，低成本的物流渠道，严格有效的费用和成本控制手段，与 战略相适应的企业文化等。n 订 差异化战略 差异化战略指的是企业按照设计或品牌形象、产品特性、外观特点、客 户服务经销网络和其他方面的独特性，以提供产品和服务的独特性为手段， 获取并长期保持竞争优势的一种竞争战略。如果市场上顾客的需求已呈现出 多样性的特征，标准化的产品已经难以完全满足顾客的要求，且顾客对价格 的敏感性不强，市场竞争主要围绕产品或服务的特殊性展开，那么努力开发 产品、服务、形象的差异化就成为一种好的竞争方式。 实施差异化战略，企业所实现的产品或服务的差异化特征必须与竞争对 手的同类产品或服务有着明显的、顾客容易辨识的区别，企业产品或服务差 异化的特征和方式不易于被竞争对手模仿和复制。实际上，持久的差异化往 往与企业的核心能力和特异能力有着密切的联系，因此，建立在产品革新、 技术诀窍、有特色的顾客服务基础之上的差异化优势会更加长久。另外，企 业因产品和服务差异化而获得的额外价格不能低于因差异化而需付出的额外 成本因此，在进行差异化之前应首先对差异化的成本进行预计和评估。 集中化战略 集中化战略是企业通过选择产业内一种或一组细分市场，量体裁衣式地 西南科技大学硕士研究生学位论文第17 页 为这一细分市场内的客户提供产品或服务，从而获取并长期保持企业在某一 狭小目标市场上的相对竞争优势而采取的一种竞争策略。 集中化战略与其他竞争战略最明显的区别在于它将精力集中于整体市场 中某一个狭小的部分，而不是整个市场。企业聚焦的对象可以是某一特定类 型的顾客群，某一特定的市场区域，或是具有特定用途的产品等。 根据波特理论，由于集中化战略一般适合小型企业，因此，对大多数企 业来说应当在实施低成本战略和差异化战略之问做出选择。通常，低成本和 差异化是难以同时实现的。实现低成本的前提条件是要扩大产品的生产规模， 同时减少产品的品种，从而在经验积累的基础上实现规模效益；而实现差异 化的做法正好相反，产品和服务的独特性是关键，而企业为了获取产品和服 务的独特性往往会使生产成本上升。“ ( 2 ) 价值链成本管理 价值链成本管理概述 基于价值链的成本管理作为战略成本管理的延伸和价