（会计学专业论文）中小银行内部控制环境影响因素研究.pdf

中小银行内部控制环境影响因素研究 中小银行内部控制环境影响因素研究 摘要 近年来国际上美国中小银行掀起“倒闭潮”，而国内方面贵阳市商业银行、 北京农商行又相继爆出了违规违纪案件，引发了人们对于中小银行的内部控制和 风险管理的关注。内部控制环境是内部控制系统发挥作用的重要基础，内部控制 失效的关键原因在于内部控制环境存在问题，尤其是中小银行在大型国有银行、 外资银行的双重压力下，迫切需要加强对其内部控制环境的深入研究。 本文对中小银行内部控制环境进行了概念界定，并着重分析了我国中小银 行内部控制环境的基本现状，中小银行发展环境持续恶化和违规违纪案件频发客 观上要求中小银行加快完善内部控制环境的进程。并且从广义的角度，分析构建 了中小银行内部控制环境因素框架，其中外部环境因素包括宏观经济与中小银行 的运行、中小银行与中小企业的互动发展、金融监管政策和监管力度以及中小银 行的信息化和技术革新；内部环境因素包括中小银行的多元化产权制度以及组织 结构、管理层治理与权责分配以及员工的胜任能力等，并且分析了中小银行特有 的内部环境因素，包括以资本充足率为代表的资产质量和以不良贷款率为代表的 信用风险。并据此提出完善中小银行内部控制环境需要“内外兼修”，提出在外 部环境方面要加强金融生态环境的建设、推动中小银行“对口 中小企业的互动 发展、实行针对中小银行的差别监管政策、加快中小银行的信息技术革命，构建 外部环境的应对机制：而内部环境方面，要“苦练内功”，通过产权多元化，董 事会、监事会、审计委员会等公司治理结构和组织架构的完善推动内部控制环境 的改善，强调培育良好的内部控制文化，发挥内部审计的职能，从内部环境和外 部环境两个方面入手推动中小银行的内部控制环境建设，进而完善中小银行的内 部控制和风险管理。最后基于规范分析的结果，以齐鲁银行票证伪造案作为案例， 对其所暴露的内部控制环境缺陷进行分析，并据此提出改善齐鲁银行内部控制环 境的政策建议，完善齐鲁银行内部控制环境建设。 关键词：中小银行内部控制环境外部环境因素内部环境因素 中小银行内部控制环境影响因素研究 t h er e s e a r c ho nin t e r n a ic o n t r oie n vir o n m e n t ai im p a c t f a c t o r o fs m 日lia n dm e diu ms iz e db a n k s a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s ， w i t ht h e“c l o s u r e s ” o fs m a l la n dm e d i u ms i z e d b a n k s ( s m b )i nt h eu n i t e ds t a t e sa n d t h ev i o l a t i o no f d i s c i p l i n ec a s e s o fs m bs u c ha sg u i y a n gc i t yc o m m e r c i a lb a n ka n db e i j i n gr u r a lc o m m e r c i a l b a n k ，t h es m a l la n dm e d i u m s i z e db a n k s i n t e r n a lc o n t r o la n dr i s k m a n a g e m e n ta r ew id e s p r e a dc o n c e r n e da b o u t i n t e r n a lc o n t r o le n v ir o n m e n t i sa ni m p o r t a n tf o u n d a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m s e s p e c i a l l yu n d e r t h ed u a lp r e s s u r eo ft h e1 a r g es t a t e o w n e db a n k s ， f o r e i g nb a n k s ，s 仍n e e d t os t r e n g t h e nit s i n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n t t h isp a p e rd e f i n e st h ei n t e r n a l c o n t r 0 1e n v i r o n m e n to f s m a lla n d m e d i u mb a n k s ， a n da n a l y z e st h eb a s i cs t a t u so fc h i n as m b si n t e r n a l c o n t r o le n v i r o n m e n t ，w h i c hs h o w st h ee n v i r o n m e n tf o rt h ed e v e l o p m e n to f d o m e s t i ca n df o r e i g ns m a l la n dm e d i u mb a n k sc o n t i n u e dt od e t e r i o r a t ea n d s m bo fv i 0 1 a t i o no f d i s c i p l i n et oa c c e l e r a t et h e i m p r o v e m e n to ft h e i n t e r n a lc o n t r 0 1r e q u i r e m e n t so fs m a l1a n dm e d i u mb a n k si nt h ef r e a u e n t c a s e so fo b j e c t i v ee n v i r o n m e n t a lp r o c e s s f r o mab r o a d e rp e r s p e c t i v e ， t h i sp a p e ra n a l y s i st ob u 订daf r 锄e w o r ko fs m a l la n dm e d i 岫b a n k si n t e r n a l c o n t r o le n v i r o n m e n tf a c t o r s t h ei n t e r n a le n v i r o n m e n t a lf a c t o r si n c l u d e m a c r o e c o n o m i ce n v i r o n m e n t a la n dt h ed e v e l o p m e n to fs m b ， t h ei n t e r a c t i v e d e v e l o p m e n to fs m ba n ds 肛s ，f i n a n c i a lr e g u l a t o r yp 0 1 i c ya n ds u p e r v i s i o n ， a sw e lla si n f o r m a t i o nt e c h n 0 1 0 9 ya n dt e c h n o l o g i c a li n n o v a t i o no fs m b t h ei n t e r n a le n v i r o n m e n t a lf a c t o r si n c l u d ed i v e r s i f i e d s y s t e mo fp r o p e r t y r i g h t sa n do r g a n i z a t i o n a ld i m e n s i o n s ，e m p l o y e e sd i m e n s i o na n dm a n a g e m e n t o fg o v e r n a n c ed i m e n s i o n so fi n t e r n a lf a c t o r s ，a n da n a l y s i so ft h ei n t e r n a l e n v i r o n m e n t a lf a c t o r ss p e c i f i ct os m a lla n dm e d i u mb a n k s 。 s u c ha st h e a s s e tq u a l i t ya n dc a p i t a la d e q u a c yr a t i o ， n o n p e r f o r m i n g1 0 a n sr a t e s 中小银行内部控制环境影响因素研究 a n d t h ec r e d i tr i s k s m a l la n dm e d i u m s i z e db a n k s i n t e r n a lc o n t r 0 1 e n v i r o n m e n tr e q u i r e st h ec o n s t r u c t i o no f i n t e r n a la n de x t e r n a l e n v i r o n m e n t t h ee x t e r n a le n v i r o n m e n ti sn e c e s s a r yt os t r e n g t h e nt h e f i n a n c i a le c 0 1 0 9 i c a l e n v i r o n m e n tc o n s t r u c t i o n ，a n dp r o m o t e t h e i n t e r a c t i v ed e v e l o p m e n to fs m a l1a n dm e d i u mb a n k s c o u n t e r p a r t o fs m e s ， t h ei m p l e m e n t a t i o no ft h ed i f f e r e n c e si nr e g u l a t o r yp 0 1 i c i e sf o rs m a l l a n dm e d i u m s i z e db a n k s ，a n ds p e e du pt h et e c h n 0 1 0 9 i c a lr e v 0 1 u t i o no ft h e c o n f i d e n c eo fs m a l la n dm e d i u m s i z e db a n k s t h ei n t e r n a le n v i r o n m e n t n e e d st oi m p r o v et h ec o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r ea n do r g a n i z a t i o n a l s t r u c t u r eo ft h eb o a r do fd i r e c t o r s ，s u p e r v i s o r yb o a r d ，a u d i tc o m m i t t e e ， a n dt oe m p h a s i z et h er 0 1 eo fe m p l o y e e si nt h ei n t e r n a lc o n t r 0 1e n v i r o n m e n t ， a n di 皿p r o v es t a f fc 唧e t e n c ea n dt of o s t e rg o o di n t e r n a lc o n t r 0 1c u l t u r e f i n a l l y ， b a s e do nt h en o r m a t i v ea n a l y s i so ft h er e s u l t st oq i l u c o m m e r c i a lb a n ka sac a s e ， t h et h e s i sa n a l y z e dt h eq i l ub a n kf r a u dc a s e t od is c o v e rt h ep r o b l e m so fq i1 ub a n k si n t e r n a lc o n t r 0 1e n v i r o n m e n ta n d b a s e do nn o r m a t i v ea n a l y s i sd e s i g n e dt h ee f f e c t i v er e c o m m e n d a t i o n sf o r t h eq il ub a n k si n t e r n a lc o n t r 0 1e n v i r o n m e n tu p g r a d e k e y w o r d 。：s 融- iia n dm e d ；u mb a n k s ：i n t e r n a lc o n t r o ie n v ir o n m e n t ：e x t e r n a l e n vir o n 啊e n tf - c t o r s ： ln t e r n aie n vir o n m e n tf a c t o r s 中小银行内部控制环境影响因素研究 0 绪论 0 1 研究背景和意义 随着金融体制增量改革的发展，新兴的中小银行异军突起，在优化金融组 织体系、促进银行同业竞争、满足多元化的资金需求等方面发挥着日益重要的 作用。然而入世之后，金融行业逐步对外开放，外资银行逐渐抢滩中国市场， 银行同业间的竞争进入白热化的阶段，这使得正处于成长期的中小银行的生存 环境更加复杂。在国际方面，美国次级债务危机引起世界经济动荡，金融行业 更是深陷泥潭，仅美国2 0 0 9 年倒闭的中小银行就有1 4 0 多家；在国内方面，贵 阳商业银行、北京农商行、齐鲁银行等中小银行相继爆出了违规违纪案件，中 小银行的内部控制和风险管理成为关注的焦点。尽管金融环境瞬息万变等“客 观因素”加大了中小银行的控制风险，但是追根究底，在资产、规模、人才、 技术等方面处于劣势的中小银行内部控制薄弱和风险管理不到位等“主观因素” 才是造成中小银行大案要案频发的重要原因。 由于中小银行的规模一般较小，人员数量较少，在银行内部，一个工作人 员所承担的职责范围往往大于大型商业银行内部的权责设置，同时有别于大型 银行一个业务操作可以由多人执行而形成相互牵制机制，中小银行的许多业务 往往只能有仅有的几个人合作完成，这种缺乏牵制的、人员素质起到关键作用 的流程操作方式客观上使得中小银行的运营操作存在很大的风险，例如内部人 员共谋以损害银行利益的行为往往难以被监测得到。所以对于中小银行来说， 其内部控制制度运营有效的前提和关键的基础就在于一个科学有效的内部控制 环境的构建。如果中小银行内部控制环境存在缺陷，其内部人员素质过低、治 理结构不合理使得内部存在共谋机会，那么即使设计得再完美的内部控制措施、 风险评估机制、反馈沟通渠道都会因为内部人员的舞弊和相关控制人员对于流 程规范的贯彻不力而沦为一纸空文，使得用于构建内部控制系统的投入难以产 生效益，内部控制的作用和功效难以发挥出来。中小银行改善内部控制环境研 究和建设的意义在于： 中小银行内部控制环境影响因素研究 ( 1 ) 内部控制环境是中小银行内部控制系统的基础 依照系统论的观点，内部控制系统的系统环境可以对系统的有效运作产生 极大的影响，尤其是系统的内部环境，同时依照控制论的观点，对系统内外部 影响因素的辨析也是构成一个控制系统的控制机制是否有效的关键，因而对于 中小银行的运作来说，其内部控制环境的有效构建是其内部控制系统的基础， 是中小银行内部控制研究中的研究关键和改进措施设计的前提。 ( 2 ) 内部控制环境的改进可以促进中小银行内部控制系统的有效运作 从中小银行的外部发展环境来说，由于我国既定的经济体制的制约，中小 银行的外部发展环境出现的风险因素或许对于大型银行构不成太大威胁，但是 对于中小银行的生存却存在较大的威胁，因而中小银行的外部控制环境的改善 对这类银行的健康发展至关重要。例如国家对于商业银行的宏观调控过程中， 提取存款准备金率可能对于大型银行的影响不足以威胁到其业务基本面的开展， 但对于小型银行可能就是导致其发展受阻的关键，因而外部控制环境的改善， 如差别存款准备金率的实行对于中小银行的发展具有关键的推动作用，而这种 推动作用也同样适用于中小银行的内部控制机制的运作。 ( 3 ) 内部控制环境关乎中小银行的风险防范与应对 在我国，由于四大国有银行沿袭了计划经济时代的垄断优势，其经营规模 较大，运营风险较小，发展态势稳定，但是在市场经济改革深入到金融领域之 后才发展起来的众多中小银行往往经营规模较小，银行的风险准备金规模也较 小，这使得大多数中小型银行往往难以应对操作风险缺漏或是内部控制失误带 来的风险冲击，许多中小银行一旦面对多次内控失效导致的风险损失的冲击之 后，其经营状况就会恶化到影响其生存的程度，因而对于中小银行来说，其最 有效的内部控制机制构建不是将其有限的资源放在事中控制控制机制的构 建或是事后控制风险损失的补偿上，而是应该将中小银行有限的内部控制 资源放在其内部控制的事前控制内部控制环境的改善上，由此，方能保证 中小银行内部控制机制的有效运作。 因此，良好的内部控制环境是中小银行内部控制其他要素发挥作用的基础 保障和前提条件。而中小银行内部控制系统的无效和缺陷很大程度上是由于没 有识别控制环境中潜在的风险，并且在中小银行的内部控制研究中，内部控制 2 中小银行内部控制环境影响因素研究 环境没有得到与控制活动、风险评估、信息沟通与监控等要素同等的重视程度。 如果我们仅把目光放在内部控制失效的表面现象，而不去探究中小银行内部控 制中宏观经济环境、公司治理结构、管理当局对内控的态度等内部控制环境的 影响，就不能从根本上提高中小银行抵御风险能力和内部控制水平。尤其是在 当前，中小银行的业务经营面临着国际国内金融市场的双重竞争和考验，如何 完善中小银行内部控制环境研究从而为内部控制制度提供良好的环境保证，成 为中小银行内部控制机制完善过程中首当其冲应当解决的问题。因此，本文从 中小银行的内部控制环境入手，分析我国中小银行内部控制环境影响因素，从 中小企业与中小银行的互动发展、监管当局对中小银行的监管力度等外部环境， 以及中小银行的产权制度、治理结构、组织机构、员工胜任能力、内控风险文 化等内部环境两个方面对完善中小银行内部控制环境提出政策建议，并结合齐 鲁银行票据伪造案进行案例分析。 o 2 研究内容和框架 0 2 1 研究的内容 中小银行的内部控制制度作为保证其经营运作的稳健性和合规性的一个重 要手段，其控制环境的完善是其内部控制实践的关键环节，也是其控制机制能 否发挥效用的关键影响要素。为此，本文从中小银行的内部控制环境这一关键 要素出发，结合我国中小银行的运营实践，分析研究了中小银行运营过程中涉 及到的内部控制环境内外部因素，例如宏观经济环境、法律环境、监管环境、 公司组织架构、人力资源状况等，并据此提出完善中小银行内部控制环境的政 策建议。此外，以齐鲁银行在2 0 1 0 年的金融票据造假事件的内部控制缺陷作为 实例样本，分析齐鲁银行案件中体现出的内部控制环境缺陷，并针对齐鲁银行 提出内部控制环境的改进因素。 中小银行内部控制环境影响因素研究 0 2 2 研究的框架 o - 3 研究方法 本文采用规范研究方法，对于中小银行内部控制环境研究进行文献回顾， 并且阐述了中小银行内部控制环境的基本内涵，研究了中小银行内部控制环境 的现状和影响因素，同时采用案例研究的方法，分析中小银行内部控制环境影 响因素基础之上，对齐鲁银行2 0 1 0 年票据伪造案进行具体分析，通过事件的回 顾和对齐鲁银行内部控制环境的现状和缺陷分析入手，提出改进齐鲁银行内部 控制环境建设的个性化政策建议，通过构建齐鲁银行内部控制环境的整体框架 提高齐鲁银行内部控制有效性。 4 中小银行内部控制环境影响因素研究 相关理论基础与文献综述 1 1 内部控制环境的理论基础 1 1 1 控制论 控制论是研究复杂系统控制规律的一门学科，其研究最早产生于2 0 世纪4 0 年代末，其诞生的标志则是1 9 4 8 年诺伯特维纳发表的控制论一一关于在动物 和机器中控制和通讯的科学。“控制论是一种科学的哲学理论，同时也是用新的 视角来观察和描述世界的系统的观点和方法”。“该理论从系统的控制功能、行为 方式以及变动趋势方面入手，对对象和过程的各个组成部分之间的信息传递过程 进行研究，其核心思想就是信息的交换和反馈过程，从而更好的完成对系统的认 识、分析和控制”。2 0 世纪六七十年代，控制论的影响范围扩大，出现了经济控 制论和社会控制论等衍生控制论，其中的经济控制论就是利用控制论的原理，对 企业的经营管理过程进行调节、沟通和约束以期更好地完成企业的经营目标。 在中小银行内部控制研究中，内部控制体系的运行须围绕着中小银行内部控 制的整体目标，而控制的应用则体现为系统运行过程中需要通过识别、调节等控 制行为来调整内控运行情况，对于偏离目标和计划的部分给予及时的纠正和改进， 确保系统的良好运行和目标的实现。根据控制论，控制贯穿于系统的整个运行过 程之中，以系统的最终目标即控制目标为起点，而参与系统的为实现控制目标而 采取行动的执行者为控制的主体，影响系统目标完成即控制活动的承担者为控制 的客体，而控制的措施和手段则是控制主体作用与控制客体用来实现控制目标的 方法，在整个控制过程中，通过信息的交换和反馈完成控制主体和控制客体的沟 通和交流。 按上述分析，控制论作用于中小银行内部控制环境的机理在于，中小银行的 内部控制机制的运行也是围绕着中小银行的内控目标来进行( 即财产安全性、财 务报告可靠性、与经营效率和效果实现) 。在内控系统的运行中，由于委托代理 机制下的所有权和经营权的分离导致控制主体的层级性明显，作为公司的所有者， 股东作为最终的控制主体，而董事会、经理层和全体员工作为不同级次的控制主 中小银行内部控制环境影响因素研究 体，通过相互之间的信息传递和耦合，使得内部控制成为各个级次控制主体和受 控对象为完成控制目标而产生的各种规范的总和。而中小银行的内部控制环境作 为其内部控制系统的重要组成部分，内部控制环境不断调节、完善的运行过程也 离不开控制论系统所具有的基本特征即信息的沟通和反馈。 1 1 2 系统论 系统论是研究系统的规律和内在作用机制的一门学科。从古至今，系统的 思想贯穿于社会发展和历史沿革的整体脉络之中，并且发挥着举足轻重的作用。 1 9 2 1 年格式塔心理学首先提出了系统思维。2 0 世家3 0 年代之后人们才开始了 对一般系统论的认识，一般系统轮来源于生物学中的机体论，其诞生于对复杂 生命系统的研究过程中。其中最有代表性的是理论生物学家贝塔朗菲1 9 2 4 1 9 2 8 年表达的一般系统论的思想，在其代表作是一般系统理论基础、发展和应用 中，他指出要把有机体当做一个整体或是一个系统来研究。他将系统论定义为 “由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体”。他将系统、 要素、结构和功能四个概念融入整个定义中，并且强调了要素、系统、环境三 个部分相互制约的关系。 内部控制是一个有机的、设计紧密的、科学完善的系统，以系统论的视角， 中小银行的内部控制主要由内部控制环境、内部控制措施、风险评估体系、反 馈监督机制和信息沟通渠道组成，符合集合性的要求；同时内部控制环境支撑 其他四个元素的运作，内部控制措施是系统的主题，风险评估体系借助信息沟 通渠道来为控制决策提供参考，最后反馈监督机制促进系统的自发改进，因而 内部控制体系符合系统关联性的要求；中小银行的内部控制是为了降低自身的 运营风险，尤其是控制内部的操作风险，因而内部控制符合系统目的性的要求； 银行的内部控制体系往往具有一定的领导层级，并且会依据组织结构进行对应 的分层次控制措施设计，因而符合系统论的层次性要求；最后由于中小银行的 内部控制可以进行动态地改进，因而内部控制也符合环境适应性和动态性的要 求。 由此，中小银行的内部控制体系是一个完善的有机系统，而依据系统论的 观点，一个系统内部其所包含的环境要素是系统正常运作的基础，是一个系统 中小银行内部控制环境影响因素研究 运营过程中最为关键的要素，因而在进行系统设计的过程中，对于一个系统环 境的分析和对应措施设计是最重要的前提，也是一个系统设计理论能够成功应 用到实践的关键。因而对于中小银行的内部控制理论研究首先应当从对其内部 控制环境的研究开始，并以完善其内部控制环境作为改进中小银行内部控制机 制的先决条件。 1 1 3 权变论 权变论( c o n t i n g e n c ya p p r o a c h ) 认为现代系统都是一个开放的动态系统， 因而在系统的管理、控制、运营机制的设计中不可能存在一成不变的模式，因 而一个有效的系统机制必须保证自身能够不断地依据实际情况的变化进行改进， 从而实现系统的有效运作。 中小银行的内部控制通过反馈与监督模块可以不断地收集系统内外部对于 控制机制的改进意见和要求，从而根据最新的实际情况实现中小银行内部控制 系统的动态改进，因而中小银行的内部控制系统符合权变理论的要求。由于中 小银行的内部控制系统依照权变理论应当时刻寻求对其运营环境和实际情况的 最优化适应，因而在这种动态的适应和调整中，对于内外部环境变化的感知是 最为关键的权变前提。由此可知，在权变论视角下，中小银行的内部控制机制 的权变改进和动态适应特性必须依靠一个有效的动态化的内部控制环境分析与 改进机制来实现对周边运营实际情况信息的获取，从而实现内部控制机制改进 和发展。 1 2 文献综述 目前国内外对于内部控制理论的研究文献众多，如何在企业内应用c o s o 的五要素模型理论来完善企业内部控制体系的构建已然成为一个成熟的研究命 题。但是目前对于中小银行内部控制的研究依然十分稀少( 如图1 2 ) 。下面我们 对中小银行内部控制环境相关国内外文献进行梳理和总结。 7 中小银行内部控制环境影响因素研究 一c n k i e b s c 0 图卜1 国内外有关中小银行内部控制的研究文献数量 ( 以内部控制+ 中小银行i n t e r n a lc o n t r 0 1 + b a n k + s m a l l m i d d l e 为检索词) 1 2 1 国内相关文献综述 在我国，在改革开放之后的8 0 年代中期，关于内部控制的相关研究才逐渐 展开。而9 0 年代初伴随着各大银行内部呆账坏账比例的上升，商业银行内部控 制问题开始引起金融行业的广泛关注。美国c o s o 委员会为缓解美国金融风险加 剧和财务欺诈，通过长时间的调研和研究工作，最终发布了由三类目标、五类 要素组成的内部控制框架。全球引发了内部控制理论和实务的研究高潮，这也 为中国商业银行摆脱计划经济下高负债高坏账的现状提供了借鉴意义。中国人 民银行在此背景下发布了加强金融机构内部控制的指导原则，借鉴c o s o 报 告指出为了应对多样化的金融风险，商业银行应通过对内部控制制度和机制的 建设来防范经营风险，应对改革开放新形势下经济腾飞对银行类信用中介的多 样化需求。 ( 1 ) 商业银行内部控制研究 国内对于内部控制理论在商业银行具体实践中的应用研究十分丰富，其中， 从内部控制整体框架角度对商业银行内部控制实践进行讨论的研究文献较多， 具有代表性的研究成果有： a 商业银行内部控制制度构建方面的研究 迟宏伟( 2 0 0 9 ) 分析了国际金融危机发生之后，国际上对于金融监管的重新 重视对我国商业银行的内部控制制度构建产生的影响，并分析了金融危机过后 国外的金融变革对我国商业银行内部控制体系构建的启发和引导作用。 蔡中( 2 0 1 1 ) 指出完善我国商业银行的风险防范体系，就必须加强内部控制 和风险管理，并且商业银行的金融监管客观上也要求各银行加强内部控制建设， 8 中小银行内部控制环境影响因素研究 并针对国有商业银行的现状，从内部控制指标体系构建、人员素质培养等方面 就完善我国商业银行内部控制机制提出具体对策建议。 张志彬( 2 0 1 1 ) 从商业银行内部控制体系中的国际监管需求、国内监管需求 和内在运作需求的满足三大角度讨论了商业银行内部控制体系的构建缘由，并 创新地从商业银行的内部控制环境、风险测度、内部流程规范的制定、操作规 范性监控、内部独立审计、信息交流与反馈沟通六大部分对商业银行的内部控 制系统进行设计。 b 商业银行内部控制缺陷及改进方面的研究 瞿旭，李明，杨丹( 2 0 0 9 ) 综合统计了我国商业银行的实质性漏洞信息在内 部控制机制中的披露现状，并重点分析了我国上市银行的财务报表对于内部控 制信息的披露程度，指出我国商业银行在进行内部控制信息披露过程中存在很 大的差异性，即便对于同一家银行，不同年份的年报所披露的内部控制信息量 也较为不稳定，我国上市银行的内部控制自我评价和自我审核缺乏统一的标准 和依据。 王会金，王璨( 2 0 1 1 ) 从内部审计与商业银行的内部控制之间的关系出发， 针对我国商业银行目前在内部控制上所面临的困境，指出加强商业银行的内部 审计改革，改进银行的内部审计实践是提升商业银行的内部控制水平的一个有 效措施。 赵俊( 2 0 1 1 ) 从商业银行的表外业务出发，指出表外业务对商业银行内部控 制运营可能带来的威胁，并指出商业银行应当对其表外业务进行风险导向的审 计从而确保银行内部控制体系的有效运行。 虞伟健，蒋玲( 2 0 1 1 ) 指出内部控制措施不力是2 0 世纪9 0 年代以来世界商 业银行运营风险频发的一个重要原因，只有将商业银行置于强制性的内部控制 改革和升级的监管之下方能保证商业银行内部控制失效风险的降低。 张风环( 2 0 1 1 ) 从国外商业银行的内部控制实践出发，通过参照国外商业银 行成功的内部控制规范创建模式对我国商业银行内部控制的改进途径进行了相 应的设计和完善，从而以比较分析的范式对我国商业银行内控实践的改进提供 建议。 c 商业银行内部控制环境方面的研究 9 中小银行内部控制环境影响因素研究 在商业银行内部控制环境的研究领域，相关的研究文献偏少，大多数内部 控制环境方面的研究集中于对企业治理环境的改进和探讨。 唐贤清( 2 0 0 4 ) 讨论了我国商业银行的治理结构和组织变革与商业银行的风 险控制体系构建之间的关系，借鉴国外银行的实践经验，对我国股份制改革后 的商业银行如何进一步完善自身的治理结构从而实现更有效的内部控制机制提 出了系统性的建议和对策。 周彬等( 2 0 0 5 ) 通过分析我国商业银行的内部控制内外部环境存在的缺陷， 指出我国商业银行应当着手从自身的治理结构、组织体系、银行文化和风险意 识氛围三方面进行改进方能实现有效的内部控制体系。 赵朴( 2 0 0 6 ) ，孔志雄、毛闯( 2 0 0 6 ) ，张红梅( 2 0 0 6 ) 从产权制度、管理层治 理、组织结构、内部控制文化和人力资源政策等方面分析了国内外商业银行在 内部控制环境方面的差异并提出改进的建议。 吕晖( 2 0 0 7 ) 认为改善商业银行内部控制环境的关键在于培养良好的企业文 化，建立员工绩效考评体系，确立董事会的核心地位，完善竞争机制，调整组 织结构，明晰责任与权力。 曹博周( 2 0 0 8 ) 从内部控制环境的政策法规、现状及原因分析等方面对海峡 两岸银行业内部控制环境与监督进行了比较研究，指出大陆方面应该借鉴台湾 方面有价值的内部控制制度设计，包括遵守法令主管制度、自行核查制度等。 曹瑜强，余鹏翼( 2 0 1 1 ) 从商业银行所面临的外部风险出发，以我国1 4 家上 市银行作为分析对象，指出商业银行内部控制环境中的信用风险、市场风险、 操作风险环境是影响银行内部控制机制有效运作的重要环境因素，只有针对这 些内部控制风险环境设计相应的控制措施方能保证商业银行内部控制的有效实 现。 刘绪光( 2 0 1 1 ) 指出商业银行的内部控制受制于银行的治理结构及其战略安 排，而国际社会和国内监管机构对于商业银行的治理环境的约束和建议同商业 银行的内部控制需求是一致的，因而通过加强内部控制环境银行公司治理 的规范来促进银行的内部控制实践是可行的。 吴波、刘桥( 2 0 1 1 ) 认为我国商业银行的内部控制薄弱点和监管部门的外部 控制规范监督措施的缺陷出发，分析了在我国特殊国情背景下商业银行所应当 1 0 中小银行内部控制环境影响因素研究 采取的内部控制改良措施，尤其是内部控制环境改进和完善策略。 ( 2 ) 中小银行内部控制研究 在目前我国国内的商业银行内部控制研究中，针对中小型银行内部控制环 境的研究大都包含在对其他内部控制元素的讨论之中，专门针对中小银行内部 控制环境的分析和研究较少。 张佩蓓( 2 0 0 8 ) 研究了苏南农村商业银行的内部控制环境，分别分析了权责 分配、企业文化和人力资源机制对内部控制环境产生的具体影响，以完善苏南 农村商业银行的内部控制环境，从而保证苏南农村商业银行内部控制的有效执 行。 马佳佳( 2 0 0 9 ) 认为我国中小型商业银行已经处于社区商业银行的初步发展 阶段，许多中小型银行已经具备国外社区银行的一些特色和基本功能。为了有 效地支持国家的三农政策和对中小企业的信贷扶持工作，我国中小银行应当借 鉴国外的社区银行的发展经验，完善自身的经营机制和控制体系，从而在保证 风险控制的基础上实现我国社区银行的科学发展。 汪文文( 2 0 l o ) 指出目前我国中型股份制银行依然以信贷业务作为其利润的 主要来源，因而针对中型银行的信贷风险的内部控制机制的构建对中型股份制 银行的发展至关重要，通过以某市一家中型股份制银行作为分析案例指出我国 中型银行的信贷业务风险控制应当在完善其内部控制环境的基础上实现银行信 贷流程的流程再造，通过改进授信制度、审核体系和建立全面风险责任制来改 进中型银行的内部控制。 袁晓文( 2 0 1 1 ) 通过对中信银行的案例分析，指出对我国中小银行来说，完 善其风险管理的有效措施在于改进其内部控制实践，包括进行市场风险和流动 性风险的压力测试，实现有效的监管以及加强对潜在性风险的探测等。 黄毅( 2 0 1 1 ) 指出随着城市商业银行的进一步发展，我国金融系统中的改进 深度将得到进一步扩展，但是对城市商业银行的内部控制和风险防范不可忽视， 目前城市商业银行在发展过程中暴露出来的内部控制失效、内部人员欺诈等弊 端说明我国城市商业银行仍需投入较大的精力到其内部控制机制的构建中去。 湛振滔( 2 0 1 1 ) 以广州银行作为分析范例，指出建立一套长效的操作风险管 理机制是应对广州银行发展过程中大案频发，控制失效问题的主要应对措施， 中小银行内部控制环境影响因素研究 广州银行应当在内部控制和外部监管两个方面实现一套完善的操作风险防范机 制，从而促进银行的健康发展。 1 2 2 国外相关文献综述 ( 1 ) 内部控制环境历史沿革 内部控制环境理论的发展是伴随着内部控制理论的发展和沿革而逐渐完善 起来的。尽管在我国古代“相互牵制”的思想就被广泛应用于财政经济制度之 中，但是现代意义上的内部控制则是从西方率先发展起来的，1 8 世纪产业革命 的蓬勃兴起，资本积累和企业规模化的经济环境，迫使企业加强对经营活动的 调节、制约和监督，减少财务舞弊，内部控制开始得到人们的重视和研究。到 目前为止，国外内部控制的发展经历了空白期、萌芽期、上升期、完善期和成 熟期五个阶段。在这一发展过程中，内部控制由最初的两因素发展到三因素， 直到最终的五因素的整体框架。在内部控制的发展历程中，内部控制环境从最 初的空白期到最终成为内部控制体系不可或缺的重要因素，其发展可以概括为 以下五个阶段。 表卜1 内部控制环境的历史沿革 不同发展时期 内部控制环境的表现 内部控制环境发展空白期内部内部牵制的重点只在于业务层面的控制活动和程序，诸 牵制阶段如公司治理和组织结构等内部控制环境要素没有纳入 内部控制的范畴 内部控制环境发展萌芽期内部 对内部控制进行重新的表述，将其分为内部会计控制和 控制制度内部管理控制，凸显了其对管理控制活动中组织规划、 经济业务授权以及权责分工的等内部控制环境具体要 素的重视程度 内部控制环境发展上升期内部将“内部控制”一词替换为“内部控制结构”，并将内 控制结构部控制结构的内容表述为控制环境、会计制度、控制程 序；将公司组织机构和公司业务参与者对内部控制的态 度和行为作为内控环境的组成部分，首次将控制环境作 为一个独立的影响因素和组成部分来研究内部控制 中小银行内部控制环境影响因素研究 内部控制环境发展完善期内部c o s o 报告提出了内部控制五要素论，即控制环境、风险 控制整体框架 评估、控制活动、信息与沟通、监控五部分：控制环境 是指构成一个单位的控制氛围”，并且首次承认控制环 境是影响内部控制其他成分的基础，明确了控制环境对 于内控效果所起到的基础作用和地位。 内部控制环境发展成熟期企业将“控制环境”的内涵进一步扩充为“内部环境”，强 风险管理整体框架调内部环境在框架内其他风险管理要素起基础作用，为 其他要素提供规则和结构，新增加了三个新内容，即风 险管理哲学、风险偏好和风险文化 ( 2 ) 国外中小银行内部控制相关文献综述 由于商业银行的风险控制是商业银行运作过程中必然需要重视的关键职能， 因而作为风险控制的一种重要途径，内部控制理论在银行业的实践和发展已然 经历了较长的一段时间。 j e r o m ef j o h n ( 2 0 0 2 ) 针对中央银行的运营特征，设计了相应的内部控制系 统，并同时指出，有效的内部控制系统对希望取得成功的任何大的机构都是重 要的。m a r z h a rm i s l a m ( 2 0 0 3 ) 指出海湾阿拉伯国家的商业银行通过自身内部 控制的改进实现了较好的发展，体现了内部控制体系对于商业银行有效运作的 重要性。 j a c k s o nb e n ( 2 0 0 6 ) 指出美国s e c 为了有效促进中小银行发展，对中小银行 在满足萨班斯法案上的限制进行了宽松的规定，给予中小银行更多地自由决定 其完成内部控制要求的方式和途径，从而减少中小银行在财务披露上所面临的 内部控制负担。 k a n a g a r e t n a mk i r i d a r a n ，k r i s h n a ng o p a l ，l o b og e r a l d ( 2 0 1 0 ) 通过实证 检验商业银行的外部审计费用与银行一般风险准备计提金额之间的关系，并通 过分析结果指出在大银行的审计中，其外部审计费用支出与其计提一般风险准 备的金额无关，然而对于中小银行，其存在通过减少一般风险准备计提来进行 盈余管理的现象，并且由此向审计师方面支付了较高的非审计相关费用，由此 揭示了对于小型银行来说，审计师的公正性存在一定的怀疑并且小型银行往往 会借此逃避对其的内部控制监管。 中小银行内部控制环境影响因素研究 金融危机过后，国外学术界对于商业银行内部控制体系的构建的重视进一 步加强，并且重心逐渐转移到通过政府监管来促进银行业的内部控制改进这一 途径上。d e m a r c o ，e d w a r dj ( 2 0 1 1 ) 指出对美国联邦住房金融管理局的审计暴 露出金融企业的会计处理程序上的疏忽和财务控制体系的混乱是其内部控制体 系无法正常运作的主要原因，因而基于该研究美国联邦问责部门应该加大对金 融企业内部控制和会计处理流程的监查力度。 j e o n g b o nk i m ，s o n gb y r o ny ，l i a n d o n gz h a n g ( 2 0 1 1 ) 检验了商业银行 在贷款管理过程中对于存在内部控制缺陷的i c w 公司和不存在内部缺陷的 n o n i c w 公司的贷款政策的对比发现，商业银行对内部控制缺陷公司的贷款利 率会比健康的公司的利率平均多出2 8 个百分点，并且对于这些内控缺陷公司的 监控会耗用银行资源，而且由于坏账可能的存在，内部控制风险将会向银行体 系传导。 l u i l i s o n ( 2 0 1 2 ) 分析了英国银行在2 0 0 7 2 0 0 9 金融危机中的表现并指出 商业银行的内部控制机制对于保证银行在大规模危机时保持有效的运作至关重 要，同时她也指出欧盟的监管部门可以采用双重监管的模式来促进银行业的监 督效率。 h e d l e yt i m o t h y ，h u m p h r e ym i c h a e l m o r t o nj e s s e ( 2 0 1 2 ) 讨论了内部控 制在商业银行当中的作用模式，指出商业银行中的内部控制制度可以通过预防 处理、风险监测、反馈监督功能的实现来防止和减少商业银行因为内部欺诈带 来的损失，并指出实现一个有效的内部控制制度是商业银行行之有效的一种风 险控制手段。 1 2 3 文献述评 通过以上对目前国内外有关商业银行的内部控制环境相关理论的研究成果 可以发现，国内外有关商业银行的内部控制环境和机制构建理论的研究主要有 几下几个方面的问题。 ( 1 ) 对于内部控制有效性和机制研究较多，单独对内部控制环境研究较少 目前国内外对于中小银行内部控制理论的研究主要偏重于理论研究和分析， 大多数对于中小银行内部控制的研究都是从某个理论上的问题出发，通过现状 1 4 中小银行内部控制环境影响因素研究 和缺陷分析和个别银行的案例研究来指出其内部控制理论研究的有效性，并且 国外大多数的商业银行内部控制研究主要关注新会计处理法案对商业银行的内 部控制操作的影响，而国内则主要关注中小银行在体制改革过程中如何改进自 身的内部控制实践，或是研究个别银行案例的控制环境，并没有对中小银行内 部控制环境因素框架的构建进行整体的分析和研究。