（会计学专业论文）基于产品生命周期理论的环境成本管理研究.pdf

classified index: code: 10075 u.d.c.: no: 20091423 a dissertation for the degree of m. .managament plc-based environmental cost management candidate: yang xingchun supervisor: prof.chen wenhua specialty: accounting academic degree applied for: master of management university: hebei university data of oral examination: june, 2012 摘 要 i 摘 要 随着全球经济的快速发展，环境问题日益严重，已经达到了不容忽视的地步。特别 是中国加入 wto 以后，机会与挑战并存，在面对更多的机会的同时，我国企业也接受 了更严峻的挑战。随着环境问题受到人们的广泛关注，人们也更加注重可持续发展，关 心的不仅仅是经济的发展，把更多的注意力转移到社会及环境上。西方国家为了保持其 垄断地位，采取了一系列贸易限制措施，其中绿色贸易壁垒是自 20 世纪 90 年代以来， 发达国家使用最频繁的一种，也是当今国际贸易领域主要的贸易壁垒之一。我国企业要 想生存与发展，打破这种贸易壁垒，实施环境成本管理是必然的选择。本文就是在这样 的背景下，借鉴国内外相关问题的研究成果的基础上，结合产品生命周期理论，探索环 境成本管理的主要问题，旨在解决环境成本管理的确认、计量、核算以及生命周期环境 成本在企业环境成本管理中的应用问题。以期为企业进行有效地环境成本管理提供依 据，同时也为企业在严峻的经济形势中获取竞争优势提供一些思路。 本文分为六个部分。 第一部分讲述了选题背景和研究环境成本的意义， 并阐述国内外对环境成本研究的 进展及现状。 第二部分简述了基于产品生命周期的环境成本的基础理论， 包括环境成本的定义及 分类、环境成本管理的理论基础以及产品生命周期理论的环境成本管理目标。 第三部分论述了基于产品生命周期理论下环境成本的确认、计量、核算以及环境成 本的账务处理等内容。 第四部分简述了产品生命周期环境成本的信息披露。 第五部分论述了基于产品生命周期的环境成本管理模式， 包括生态设计和清洁生产 等内容。 第六部分是结论与建议。 关键词 环境成本管理 产品生命周期 生态设计 清洁生产 abstract ii abstract with the rapid growth of global economy, people are facing increasing and nonnegligible energy crisis and environmental problems ever. especially after china joined the wto, the opportunities and challenges coexist. while having more opportunities, enterprises are also facing more and more challenges. people pay more attention to sustainable development. we concerned about is not only the economic development but also the society and the environment. in order to keep their monopoly status of the words power and market, the western countries take a series of restrictive measures. they are starting building up kinds of trade barriers one after another. green barriers is one of the most important trade barriers. if the modern enterprises want to get competitive advantage on the market and break the green trade barrier, they must implement the environment cost management. this thesis mainly discusses some problems about accounting and decision-making models of environmental cost based on product life cycle thinking based on review of references about environmental cost management at home and abroad. at the same time, it also can provide the referenced basis for making the economic management policies accurately. this dissertation is divided into six parts altogether. part one: describes the background and significance of topics, and systematic, objectively elaborated all kinds of domestic and foreign theory related to enterprise environment cost and the progress and status of practice. part two: summarized the basic principle of environment cost based on plc, including the definition of environmental costs, environmental cost management system and product life cycle theory. part three: elaborated the accounting and information disclosure of the environment cost based on plc, including the recognition and measurement of environment cost and its disclosure. four calculation methods of environment cost and the comparative analysis are also included in this part. part four: it analyzes introducing the life-cycle cost theory to the disclosure of environmental information. part five: in detail elaborated the environment cost management based on plc, like eco-design and cleaner production. abstract iii part six: has draw conclusions and made recommendations. keywords plc environmental cost management ecological design cleaner production 目 录 iv 目 录 第 1 章 绪 论.1 1.1 研究背景与意义.1 1.1.1 环境问题.1 1.1.2 研究企业环境成本管理的意义.2 1.2 国内外研究现状.2 1.2.1 国外研究情况.2 1.2.2 国内研究现状.4 1.3 本文的研究框架.5 1.4 本文的创新点及局限性.6 第 2 章 基于产品生命周期的环境成本管理理论研究.7 2.1 环境成本管理基础理论.7 2.1.1 环境成本的定义.7 2.1.2 环境成本的分类.8 2.2 环境成本管理的理论基础.11 2.2.1 可持续发展理论.11 2.2.2 外部性理论.11 2.2.3 产品生命周期理论.12 2.3 基于产品生命周期理论的环境成本分类.12 第 3 章 基于产品生命周期的环境成本核算.14 3.1 基于产品生命周期的环境成本的确认.14 3.1.1 基于产品生命周期的环境成本的确认条件.14 3.1.2 基于产品生命周期的环境成本的理论标准.14 3.2 基于产品生命周期的环境成本的计量.15 3.3 企业环境成本的分配方法及其比较分析.16 3.3.1 企业环境成本的分配方法.16 3.3.2 环境成本分配方法的分析比较.19 目 录 v 3.4 生命周期的环境成本的计算方法.20 3.5 产品生命周期环境成本的账务处理.21 第 4 章 生命周期环境成本的信息披露.23 4.1 企业环境成本的信息使用者.23 4.1.1 内部使用者及其目的.23 4.1.2 外部使用者及其目的.23 4.2 环境成本信息的披露形式.24 第 5 章 基于产品生命周期的环境成本管理应用.26 5.1 传统的产品成本管理模式与现代的环境成本管理模式的比较.26 5.2 基于产品生命周期的生态设计.27 5.2.1 生态设计的概念.27 5.2.2 生态设计与传统设计的比较.27 5.2.3 生态设计流程.28 5.2.4 生态设计模式.29 5.3 基于产品生命周期的清洁生产.30 5.3.1 清洁生产的定义.30 5.3.2 清洁生产的内涵.30 5.3.3 实施清洁生产的程序和步骤.31 5.3.4 基于产品生命周期的环境成本管理应用中存在的问题.32 5.3.5 基于产品生命周期的环境成本管理应用实施的建议.32 第 6 章 结论与建议.34 6.1 结论.34 6.2 实施产品生命周期环境成本管理的建议.34 6.2.1 政府方面.34 6.2.2 企业方面.35 参考文献.38 致 谢.40 攻读硕士学位期间发表的论文.41 第 1 章 绪 论 1 第 1 章 绪 论 1.1 研究背景与意义 1.1.1 环境问题 在过去的很长一段时间， 人类为了经济的快速发展， 对自然资源采取掠夺式的开采， 采用粗放式的生产方式来换取经济效益，最终导致了资源匮乏、生态环境的恶化。18 世纪工业革命的兴起，改善了人们的生活，给人类带来了无限的欢喜。但是当人们还陶 醉在工业革命胜利的喜悦中时，环境问题已经迅速发展，并且不断的在全球蔓延开来。 20 世纪中期，出现了震惊世界的八大公害事故：1930 年在比利时发生的马斯河谷烟雾 事件，1931 年日本发生的富山事件（骨痛病事件） ，1940 年美国发生的洛杉矶光化学烟 雾事件，1952 年英国发生的伦敦烟雾事件，1953 年在日本发生的水俣事件，1955 年日 本的四日事件，1968 年日本发生的米糠油事件 。这些危及人类生命的事件，使得人们 开始重视环境问题，从而产生了第一次环境革命，而人们对环境保护也开始有了一定的 认识。企业不是脱离于社会环境独立存在的，因此企业的发展也不可能与环境分离，任 何企业和个人都需要从环境中获取资源，因此环境保护是社会活动中不可忽视的一部 分。 当人们意识到环境保护的重要性以后， 人们逐渐意识到导致环境污染的最重要的根 源之一就是企业的生产，随着可持续发展观与环保运动的深入人心，企业的生存与发展 产生了很大的压力。特别是中国加入 wto 以后，西方国家为了维持其垄断地位，不断 的设立绿色壁垒，企业要想打破这种贸易壁垒，必须顺应时代的发展，遵循可持续发展 的要求，完善自己的内部成本管理，有其重要的是实施环境成本管理，将企业的环境成 本控制到最优化水平。同时，应当积极主动承担起其社会责任，在环境保护的前提下抓 生产，将环境成本研究融入企业会计系统中，进行环境成本管理。最终促进企业、社会、 环境的协调发展，保护生态环境，提高环境保护意识，倡导绿色生产，建立企业的绿色 形象。 宫克，世界八大公害事件与绿色 gdpj，沈阳大学学报，2005（8）. 河北大学管理学硕士学位论文 2 1.1.2 研究企业环境成本管理的意义 1.1.2.1 研究环境成本管理有利于企业的可持续发展 企业为了更好的发展，必须加强环境成本的控制，促使企业学习先进的工艺技术， 从而降低生产过程中的环境成本，有效地节约资源，提高资源的有效利用率，最终为实 现经济效益与社会效益的统一而努力。随着人们生活水平的提高，环保意识也在逐渐的 深入人心，人们关注的不仅仅是产品的质量和价格，人们开始注重企业的社会责任，因 此企业应当加强环境成本管理， 树立企业的绿色形象， 这样才能保证企业更长远的发展。 特别是我国加入 wto 以后，西方国家为了维持其垄断地位，建立起了绿色壁垒，为了 打破这种绿色壁垒，企业有必要加强环境成本管理，增强企业在国内外的竞争优势，保 证企业的可持续发展。 1.1.2.2 研究环境成本管理有利于社会的可持续发展 加强企业环境成本管理，可以从源头上控制资源的浪费，避免粗放式的生产，改善 整个社会环境。企业对环境造成的污染有一大部分由社会来承担，造成了环境污染的外 部不经济性，加强企业的环境成本管理就是环境成本纳入产品成本，将环境污染的外部 不经济性内部化，从而让企业主动承担起保护环境的社会责任。以量化的方式来衡量企 业的环境成本，从而促使企业从自身节约资源，减少废弃物的排放，最终实现企业与经 济、社会的协调发展。更重要的是经济与企业自身的发展都无法与环境相脱离，因为人 类社会完全依赖于环境和自然资源去获得维持生存所需要的物品和服务， 因此环境保护 是一国经济追求可持续发展目标中的一个关键性原则1。 1.2 国内外研究现状 1.2.1 国外研究情况 环境成本的研究的发展离不开环境会计的研究的发展。 环境会计的思想起源于二十 世纪初古典经济学家庇古（arthur cecil pigou，1877-1959）关于福利经济学的分析 2。 环境会计研究开始于 20 世纪 70 年代，最早是由英国会计学月刊比蒙斯撰写的控 制污染的社会成本转换研究和马林的污染的会计问题两篇文章开始了环境会计的 研究3。 1.2.1.1 联合国和其它国际组织的研究 联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组一直为环境会计研究的发展做贡献， 1995 年 3 月 13 日该专家工作组在日内瓦万国宫召开的第 13 届会议， 其中心议题就是企 第 1 章 绪 论 3 业环境会计问题， 并于 1998 年 2 月的第 15 次会议通过的 环境会计和报告的立场公告 ， 成为国际上第一份关于系统完整的环境会计和报告的国际指南4。环境会计和报告的立 场公告提出了环境成本的定义、环境成本的确认以及环境成本的计量，对于环境成本 的研究具有指导意义。 2001 年，联合国可持续发展部（undsd）组建了一个环境管理会计专家工作组， 并提出了一个指南性文件-环境管理会计：原则和实务 ，2004 年国际会计同盟会将 此文件作为讨论的“国际环境管理会计指南”的披露草案5。在 2005 年 2 月，国际会计 师联合会又提出了另一个文件环境管理会计的国际指南-公开草案 ，阐述了环境管理 会计的实务上的一系列问题， 同时从理论上将环境管理会计的国际性研究推向了一个新 的发展层面6。 1.2.1.2 美国 美国这些年始终坚持对环境会计的研究， 其中美国环境保护局在其中发挥了很大的 作用，推动了美国环境会计研究的发展。美国环保局认为环境会计应用领域十分广泛， 一般可以应用在国民收入会计、财务会计和管理会计三个不同的领域7。美国另一个组 织也在为环境会计研究作不懈的努力，就是美国财务会计准则委员会（fasb） ，1989 年 fasb 建立了专门的环境会计研究工作小组，研究环境事项会计处理问题，经过不懈 努力，提交了“eitf89-13 石棉消除成本会计”和“eitf90-8 污染处理费用的资本化” 两个研究报告，成为环境费用的资本化问题指导性文件8。1995 年，为了解决环境管理 会计术语和概念研究的相关问题，美国环境保护署（usepa）作了企业管理的工具 环境会计介绍：关键概念及术语的重要报告，解释了环境会计的相关术语概念，还对 环境成本进行了分类，按其观点企业内部环境成本可以分为传统成本、潜在成本、或有 成本和形象与公关成本四类，此外还有外部的社会成本 9。而美国的注册会计师协会也 在 1996 发布了环境负债补偿状况报告 ，阐述了关于企业进行环境补偿问题的报告形 式2。 1.2.1.3 加拿大 加拿大是西方国家中对于环境会计的研究较早的国家， 并且在理论和实务上都取得 了不错的研究成果，这与加拿大特许会计师协会（cica）的不懈努力是分不开的，近 年来 cica 一直致力于环境会计的研究，在 1991 年就建议为污染场地修复建立储备， 至今出台了许多关于环境会计的报告，始终在积极探索环境会计的的相关问题。cica 河北大学管理学硕士学位论文 4 发布的环境成本与负债：会计与财务报告问题解决了现有的财务报告框架内如何记 录和报告环境影响的效果，采用何种方式确认当期环境成本，什么时候将未来的环境支 出确认为负债等众多问题10。而其发表的环境绩效报告确定了环境信息的使用者以 及环境信息报告的模式。cica 不仅仅是理论上的研究，其发表的加拿大的环境报告： 对 1993 年度的调查就是对环境会计实践中的具体问题进行了研究。 1.2.1.4 日本 日本对于环境会计的研究相对较晚，开始于20世纪90年代。1999年日本环境厅（现 在更名为环境省）颁布了关于环境保全成本公司指南 ，揭开可环境会计研究的序幕， 也由于这个原因，日本的会计学界将1999年称为日本环境会计元年，也是从那一年开始 日本开始对环境会计的规范化研究。日本环境厅之后又多次召开“关于建立环境会计体 系的研讨会” ，积极讨论探索环境会计的问题，力求建立完善的环境会计体系，经过以 上努力，2000年3月，终于发布了关于环境会计体系的建立（2000年报告） ，报告中 详细论述了环境费用以及环境效果的计量等问题。 为了更好的统一环境信息报告的内容 和格式， 2001年2月， 有专门发布了 环境报告书准则环境报告书制作手册 （2000年版） ， 来规范环境信息报告。有了这些理论指导，企业才能更好的应用环境会计，日本环境厅 还设计了专门的环境会计系统软件，企业可以随时根据使用情况下载。在完善企业环境 会计应用的同时，日本环境厅也在规范行政部门和公共单位的环境会计应用问题，2005 年颁布了环境友好行动促进法 （原文为环境配虑促进法 ）11。通过日本政府的不 懈努力，以及企业的积极配合，使得日本的环境会计开始在全国越来越普及，也促使其 走上了规范化的道路，成为亚洲环境会计工作的典范。 1.2.2 国内研究现状 我国对于环境会计的研究大约始于 20 世纪九十年代初期。 其起源是 1992 年葛家澍 教授发表在会计研究上的一篇名为 九十年代西方会计理论的一个新思潮绿色会计理 论的文章，我国会计界通过这篇文章开始了解讨论环境会计，环境会计也开始走进了 我国会计界的视线。在那个时期，我国对于环境会计的研究还处于朦胧的小范围的探讨 阶段，直到 1994 年中国 21 世纪议程的制定，我国政府将可持续发展确定为我国的 发展方向，环境会计的研究才真正受到重视，我国的专家学者也开始了对环境会计的积 极研究。作为我国的一个重要的会计团体，中国会计学会在 2001 年 6 月，经过财政部 第 1 章 绪 论 5 的批准，成立了第七个专业委员会绿色会计专业委员会，环境会计问题被中国会计学 会列入了“九五”规划12。2001 年 11 月 24 日，中国会计学会环境会计专题研究会召 开了第一次全国会议，标志着我国正式进入了环境会计理论的研究14。 由于我国环境会计研究时间尚短，研究还不成熟，导致我国的环境会计研究还处于 初级探索阶段，政府也没有指定相应的制度和规范，目前主要还是理论界的探讨阶段。 我国关于环境会计的文章发表于各杂志、报纸有几千篇，大多是关于信息披露、可行性 研究、基础理论研究等，对于具体的实务的研究较少，对于实践操作缺乏指导。当然这 不表示我们没有成果，国内的专家学者也取得了一定的研究成果。比较有代表性的著作 有：1999年朱学义刊登在会计研究的我国环境会计初探 、1999年，孟凡利编著 的环境会计研究 、李静江2003年编写的企业环境会计和环境报告书 、2004年，肖 序主持的国家社会科学基金课题- 环境会计制度构建研究 。 此后， 魏素艳等撰写了 环 境会计：相关理论与实务 （2005） 、李永臣编著了企业环境会计研究 （2005） 、张英 编写了构建我国环境会计体系的研究 （2006） ，2007年，肖序又主持了财务部重点会 计科研课题环境会计理论与实务研究 ，这些著作都是对环境会计进行深入的探索与 研究，推动了我国环境会计的发展。 1.3 本文的研究框架 在可持续发展的大前提下，环境要素已经成为企业决策不得不考虑的重要因素。本 论文旨在通过结合产品生命周期理论思想，对环境成本的确认、计量、核算及应用控制 等进行研究，为获取经济效益和社会环境效益的双赢，实现企业与社会的可持续发展提 供一定的可操作的方法。 全文分为五个部分。第一部分阐述了本文研究的背景与意义，并研究了国内外环境 会计研究的发展及现状。第二部分简述了产品生命周期理论，及环境成本定义及分类。 第三部分论述了基于产品生命周期理论下环境成本的确认、计量、核算以及环境成本的 账务处理等内容。第四部分简述了环境成本的信息披露问题。第五部分讲述了产品生命 周期理论环境成本的管理，主要包括生态设计和清洁生产。第六部分是结论与建议。 本文研究的局限性主要表现在：采用定性分析较多，定量分析相对较少，案例分析 不足。 河北大学管理学硕士学位论文 6 1.4 本文的创新点及局限性 本文研究了国内外环境成本研究情况，对比我国国情，对环境成本进行研究探索， 共有以下几个创新点： （1）提出了适合环境成本的核算方法，生命周期理论与作业成本相结合的方法； （2）研究了环境成本管理的应用，包括生态设计和清洁生产； 本文对比国内外研究成果，也提出了一些自己的意见，但是由于专业知识有限，本 文还存在很多不足，主要表现在：本文采用了较多的定性分析，定量分析相对较少，案 例分析不足。以后我会加深研究，弥补这种不足，更好的研究这一问题，希望给以后的 研究一些帮助。 第 2 章 基于产品生命周期的环境成本管理理论研究 7 第 2 章 基于产品生命周期的环境成本管理理论研究 2.1 环境成本管理基础理论 随着人们对于环境问题越来越重视，环境成本在生产成本中占的比重越来越大，环 境成本也变得越来越重要，企业造成的环境污染必须由企业来负担，这也就表明了企业 的环境成本必须在产品成本中进行列示，这样才能真实客观的反映产品的真实成本。 2.1.1 环境成本的定义 每个环境都有其可接受的环境容量，而这种容量在这一个特定的环境中是有限的。 当企业生产过程中对环境排放的废水、 废气及固体废弃物超过了环境的这个容量时就会 对环境造成损害，环境的生态平衡和生态功能就会遭到破坏。环境问题已经开始影响人 类生命财产的安全，面对这一形势，国家开始采取一系列措施，例如排污收费制度、排 污许可证制度、限期治理制度等，本着谁污染谁治理的原则，加大对企业排放污染物的 控制。在这种情况下，企业已经不能再忽视环境成本问题，只有加强环境成本控制，提 高资源的有效利用率以及废弃物的再生利用率，降低废弃物的排放，才能增强企业的竞 争优势，保证企业的生存和发展。 2.1.2.1 国外对于环境成本的定义 关于环境成本的定义，理论界没有统一的标准，现在仅列示几种具有代表意义的定 义。联合国发布的环境会计和财务报告的立场公告中对环境成本的定义是：环境成 本是指本着对环境负责的原则， 为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取 的措施的成本，以及企业因执行环境目标和要求所付出的其他成本 。另外，该公告对 于企业对第三方产生的损害而被要求给予的罚款、罚金、赔偿作了具体的规定，公告认 为，这些成本虽然不符合环境成本的定义，但是是由于企业的环境污染而产生的，因此 应当作为环境成本在报告中给予披露。 美国理论界并没有给出环境成本的确切定义， 但是通过分类列举的方式定义了环境 成本。美国环境管理委员会认为环境成本包括：在成本会计和资本预算中人们通常考虑 有关使用原料、设施和物料的传统成本（convent-ional cost） ；通常隐藏在制造费用中、 陈毓圭.环境会计和报告的第一份国际指南联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第 15 次会议记述j，会计研究，1998.05. 河北大学管理学硕士学位论文 8 不易为管理者所发现的潜在的隐藏成本（potentially hidden cost） ；某一成本在未来的某 一时点可能发生，也可能不发生，与或有负债对应的或有成本（contingent cost） ；将影 响管理者、顾客、员工、社区和执法者的主观判断的形象与关系成本（image and relationship cost） ，也称为无形成本，另外还包括因环境符合造成对第三者或社会损失的 社会成本14。 2.1.2.2 国内对于环境成本的定义 我国对环境成本的定义也不统一，但是不少专家和学者也都给出了自己的定义。郭 道扬教授认为环境成本是以维护生态环境为目标， 充分考虑在产品生产期后对生态环境 所产生的影响，按照所测定的人力资源、自然资源消耗标准，对产品投入进行计量和控 制，并列计所必须的资源消耗与环境治理补偿性费用，使其成为必要消耗与必要补偿组 合而成的产品价值的载体15。 朱学义教授将“环境成本”划分为四个部分： （1）资源消耗成本； （2）环境支出成 本（环境预防费用、环境治理费用、环境补偿费用和环境发展费用等） ； （3）环境破坏 成本； （4）环境机会成本（资源闲置成本和资源滥用成本） ”16。 肖序教授对于环境成本给出的定义是以货币价值计量的，为预防、减少和（或）避 免环境影响产生、或清除这些环境影响等发生的各种耗费17。 本文基于生命周期理论的研究，因此在考虑环境成本时，应当是在产品的生命周期 理论下的环境成本， 即产品生命周期成本是指与产品原材料生产、 产品制造、 运输销售、 使用和最终报废处理全过程发生的为预防、减少或消除环境影响的可计量的耗费。 2.1.2 环境成本的分类 2.1.2.1 国外对环境成本的分类 由于环境成本定义的不统一，直接导致了环境成本的分类也不统一，主要存在以下 几种观点： 前面已经提过美国环境保护署（epa）将环境成本划分为传统成本、潜在的隐蔽成 本、或有成本、形象和关系成本等四大类18。美国环境保护署的这一分类不仅包括了现 有环境成本还包括了未来可能出现的或有成本，保证了环境成本的完整性。 加拿大特许会计师协会（cica）于1993年将环境成本分为：环境对策成本和环境 损失成本。环境对策成本是指与企业进行环境保护活动对策相关的成本，即在企业生产 第 2 章 基于产品生命周期的环境成本管理理论研究 9 经营过程中，为削减环境负荷及其影响而发生的成本，根据其效果的长短可分为环境投 资和维持成本。 环境损失成本是指因企业造成的环境污染而被受害者和第三方要求予以 赔偿、恢复等所支付的成本费用，包括受害者赔偿金、罚款等 。 日本环境厅在1999年3月公布了关于把握公布环境保全成本的指导要点 ，将环境 成本划分为以下六类18：直接降低环境负荷的成本，它是企业为了直接降低环境负荷 的排放而发生的环境成本，如防止公害成本、废弃物处理成本等；间接降低环境负荷 的成本，是指为了降低环境负荷而起间接作用的成本，如环境管理系统的建立、环境负 荷的检测与计量；降低产品的使用、废弃过程中环境负荷的成本，这主要是指在产品 的消费使用以及废弃过程中产生的环境成本；降低环境负荷的研究开发成本，是为环 境保护技术研发而支出的成本；降低环境负荷的社会关联成本，指为了减轻社会环境 负荷而发生的环境成本，而且这些环境负荷的产生通常与企业没有直接关系，如美化社 会环境及对环境保护团体的捐款等；其他环境保全成本，是指除了以上环境成本以外 的环境成本，如环境事故的罚款、罚金、赔偿金等。日本对于环境成本的这一分类能准 确反映环境成本的产生与降低环境负荷的联系，同时也是在生命周期的理论，并遵循了 会计学原理的划分资本性支出与收益性支出的原则，使得环境成本更加真实可靠。 2.1.2.2 国内对环境成本的分类 我国理论界目前还没有统一的环境成本分类标准， 但是也有一些专家和学者提出了 自己观点。具有代表性的有以下几种： 内部环境成本 1)不同空间范围的环境成本 外部环境成本 过去环境成本 2)不同时间范围的环境成本 当期环境成本 未来环境成本 弥补已发生的环境损失的环境指出 3)不同功能的环境成本 用于维护环境现状的环境性支出 预防将来可能出现不良环境后果的环境性支出 图 1 王立彦教授对环境成本的分类图 资料来源：王立彦.环境成本核算与环境会计体系j，经济科学，1998 年第 6 期，p53-63 麦磊.环境成本分类的国际比较及启示j，财会月刊，2004.11. 河北大学管理学硕士学位论文 10 王立彦教授认为可以从不同角度对环境成本进行分类，他的观点就是从不同的空 间、不同的时间、不同功能对环境成本进行分类，并且在此基础上对环境成本进行确认 与计量19。为此，他给出了环境成本不同视角的不同分类，如图 1： 王立彦教授的这种分类对于我国环境成本分类研究是具有指导意义。首先，按空间 范围的不同进行分类， 界定了环境成本的核算主体； 其次， 按时间范围的不同进行分类， 体现了权责发生制，区分了不同时期的环境成本；而按功能不同进行分类，明确了环境 成本产生的原因。 中南大学的肖序教授依据会计学成本理论以及环境流转平衡原理对我国企业环境 成本进行了分类，如图 2： 按会计学成本理论 按环境资源流转平衡和环保效果观原理分 1）直接降低环境负荷 降低污染物排放的成本 的成本 废弃物的回收、再利用及处置成本 绿色采购成本 2）间接降低环境负荷 环境管理成本 的成本 环境保护的社会成本 3）环境负荷增加所带 环境损失成本 来的成本 图 2 肖序教授对环境成本的分类图 资料来源：肖序，环境成本论，中国财政经济出版社，2002，第 123 页 由图 2 看出， 对于环境成本的第一层分类是根据企业导致环境负荷增加与减少来进 行分类的，这也是判断企业对环境成本是改善还是损害。直接降低环境负荷的成本一般 是指企业为了直接降低环境负荷的排放而发生的环境成本。 间接降低环境负荷的成本是 指为了加强环境成本管理以及为了支持社会环境保护而做出的努力， 这些作用显然是间 接的。不管是直接的还是间接的成本，都是对积极减少环境负荷的而支出的成本。而对 于环境负荷增加所带来的成本是指环境控制管理失效后导致环境负荷增加而支出的成 本，这是一种被动的成本。 第 2 章 基于产品生命周期的环境成本管理理论研究 11 2.2 环境成本管