（会计学专业论文）电力企业集团内部审计相关问题研究.pdf

摘要 在内部各法人企业纷纷建立和完善现代企业制度与有效公司治理结构的大背 景下，内部审计作为一种重要的经济监督形式已经日益为电力企业集团管理当局所 重视。本文围绕如何对当前电力企业集团内部审计加以改进和完善这一中心议题， 从内部审计存在和发展的理论体系、组织体系及运作机制等三方面展开论述，试图 为电力企业集团更好地开展内部审计工作提供理论上的支撑与实务上的借鉴。 文章分为四个部分，各部分内容及创新点如下： 第一部分，导论。通过对电力企业集团内部审计发展历程的简要回顾，提出当 前对电力企业集团内部审计加以改进和完善的必要性和研究该课题的重要意义。 第二部分，探讨在受托经济责任理论、公司治理结构理论及内部控制理论等理 论的指导下，如何建立适合电力企业集团内部审计的理论体系。笔者从电力企业集 团内部审计的定义、动因、性质、目标、职能、作用、范围及重点等方面加以明确， 对相关理论描述进行创新，使其成为一个完整的体系。 第三部分，从领导体制、组织形式、组织框架及人员的配备及管理等四个方面 探讨作为内部审计职能物质载体的内部审计组织体系的构建与完善。笔者从电力企 业集团的组织特征出发，提出内部审计机构应选择行政隶属于董事长或总经理、职 能隶属于监事会的双重领导模式，集权与分权相结合的组织形式，并设计出电力企 业集团内部审计的组织框架图。 第四部分，笔者尝试从独特的视角一即决策机制、协调机制、优化机制、反馈 机制、制约机制、监控机制、动力机制等几个方面来探讨电力企业集团内部审计达 成有效运行的途径。 关键词：电力企业集团内部审计理论体系组织体系运行机制 a b s t r a e t u n d e rt h ec i r c u m s t a n c e st h a tt h ei n s i d el e g a le n t e r p r i s e ss e tu pt h em o d e m e n t e r p r i s es y s t e ma n dv a l i dc o m p a n y sa d m i n i s t r a t i o ns t r u c t u r et o d a y , i n t e r n a la u d i t i n g h a sa l r e a d yb e e nv a l u e db ym a n a g e r so fe l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p sd a yb yd a y a r o u n dt h ec e n t r a lt o p i co fh o wt oi m p r o v ea n dp e r f e c tt h ep r e s e n ti n t e r n a la u d i t i n g s y s t e mi ne l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p s , t h ee s s a y l a u n c h e si t sd e s c r i p t i o nf r o ms u c h t h r e er e s p e c t sa st h e o r e t i c a ls y s t e m ，o r g a n i z i n gs y s t e ma n do p e r a t i o nm e c h a n i s ma r i d a t t e m p t st og i v er e f e r e n c et oi n t e r n a la u d i t i n gp r a c t i c e t h ea r t i c l ei sd i v i d e di n t of o u rp a r t s , c o n t e n t sa n di n n o v a t i o no fe a c hp a r ta t ec l i c k e d a sf o l l o w s ： f i r s tp a r t , i n t r o d u c t i o n t h r o u g ht h eb r i e fr e n o s p e c to ft h ed e v e l o p m e n t0 fa u d i t i n g i n s i d et h ee l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p ，w ep u tf o r w a r dt h en e c e s s i t y a n dt h e s i g n i f i c a n c eo f n e s e a r c ho nt h ei m p r o v e m e n ta n dp e r f e c t i n go fi n t e r n a la u d i t i n gi n s i d et h e e l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p s e c o n dp a r t ： i n t e r n a la u d i t i n gi sb a s e do l lt h ea c c o u n t a b i l i t yt h e o r y , c o m p a n y s a d m i n i s t r a t i o ns t r u c t u r et h e o r ya n di n s i d ec o n t r o lt h e o r y , e t c u n d e rt h eg u i d a n c eo f t h e s e t h e o r i e s , t h ee s s a ym a k e sc l e a rs u c hr e s p e c t sa st h ed e f i n i t i o n ，l e a s o n ，n a t u r e ，g o a l ， f u n c t i o n ，r o l e ，r a n g ea n df o c a lp o i n to fi n t e r n a la u d i t i n g , 8 0a st os e tu pa t h e o r e t i c a l s y s t e m o f i n t e r n a la u d i t i n g i n e l e c t r i c p o w e r e n t e r p r i s e g r o u p s t h i r dp a r t ：o r g a n i z i n gs y s t e mo fi n t e r n a la u d i t i n gi st h em a t e r i a le a r l i e ro f t h ea u d i t f u n c t i o n s , i t sc o n t e n ti n c l u d e sf o u rr e s p e c t s ：( 1 ) l e a d e r s h i ps t r u c t u r e ，n a m e l yb yw h o t h e i n t e r n a la u d i t i n gs h o u l db el e d ；( 2 ) 0 i 翻n j z a t i a lf o r m ，n a m e l yh o w t oc o n t r o la u d i t i n g b e t w e e nt h ep a r e n tc o m p a n ya n ds u b s i d i a r yc o m p a n i e s ；( 3 ) f r a m e w o r ko fo r g a n i z a t i o n ， n a m e l yh o wt os e tu pt h ep r o p e ri n t e r n a la u d i ta g e n c i e sb a s e do nt h ea b o v e - m e n t i o n e d a n a l y s i s ；( 4 ) p e r s o n e lm a n a g e m e n t , n a m e l y h o wt oa p p o i n ta n dr e m o v et h ei n s i d ea u d i t o r p r o c e e df r o mo r g a n i z a t i o nc h a r a c t e r i s t i c so ft h ee l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p s ，t h e i n t e m a la u d i ta g e n c ys h o u l dc h o o s et h ed o u b l el e a d e r s h i pm o d et ob e u n d e rt h e u f i s d i c t i o no ft h ep r e s i d e n to rg e n e r a lm a n a g e ra n dt h eb o a r do fs u p e r v i s o r s t h e r e f o r e ， t h ee s s a yd e s i g n sa no r g a n i z a t i o nf r a m e w o r ko f i n t e r n a la u d i t i n g f o r t hp a r t ：1 m ev i g o ro fi n t e r n a la u d i t i n gs y s t e mr e f l e c t s i ni t so p e r a t i n g m e c h a n i s m i nt h el a s tc h a p t e ro ft h i sa r t i c l e ，t h ea u t h o ra t t e m p t st od i s c u s st h ew a y s o f r e a c h i n ge f f e c t i v ei n t e r n a la u d i t i n gi ne l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p sw i t ht h eu m q u e v i s u a la n g l e 一一d e c i s i o n - m a k i n gm e c h a n i s m ，c o o r d i n a t i n gm e c h a n i s m ，o p t i m i z i n g m e c h a n i s m ，f e e d b a c km e c h a n i s m ，r e s t r i c t i o nm e c h a n i s m ，c o n t r o l l i n gm e c h a n i s ma n d p o w e rm e c h a n i s m ，e t c k e y w o r d s ：e l e c t r i cp o w e re n t e r p r i s eg r o u p s i n t e r n a la u d i t i n g t h e o r e t i c a ls y s t e m o r g a n i z i n gs y s t e m o p e r a t i n gm e c h a n i s m i i 长沙理工大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所 取得的研究成果。除了文中特另t j 3 j n 以标注引用的内容外，本论文不包含任 何其他个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡 献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的 法律后果由本人承担。 作者签名：虿毒移 日期：沙峰，。月日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意 学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文 被查阅和借阅。本人授权长沙理工大学可以将本学位论文的全部或部分内 容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存 和汇编本学位论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密囝。 ( 请在以上相应方框内打“4 ”) 作者签名：嗄李膨 导师签名： 日期：。矽哗 日期：0 眵年 ，口月彩日 月z 6 日 第一章导论 我国电力企业集团内部审计是2 0 世纪8 0 年代中期在政府审计强大的外力推 动下建立起来的。自建立内部审计制度以来，电力企业集团在内部审计机构的设 置、人员素质的提高、内部审计范围和内容的扩展、内部审计手段与方法的创新 等方面做出了有益的尝试与探索，从而使内部审计在改善电力企业经营管理和提 高经济效益等方面发挥了一定的积极作用。然而，由于电力企业集团内部审计体 制建立在计划经济基础之上，虽经过了近2 0 年的发展，其实旌结果仍不尽如人 意。随着电力体制改革的逐步深入，电力企业集团的管理层级不断增多和管理跨 度不断加大，加之集团内部各法人企业建立和完善现代企业制度与有效公司治理 结构的内在要求，客观上对内部审计这种重要的经济监督形式提出了越来越高的 期望，然而现有的内部审计体制已远不能适应这种形势。从而，对电力企业集团 在新的形势下如何改进和完善内部审计这一问题进行深入系统的研究无疑具有 深刻的理论与现实意义。 1 1 电力企业集团内部审计发展的简要回顾 2 0 世纪8 0 年代中期，在政府审计的推动下，作为具有骨干作用的大型国有 企业的典型代表，我国电力企业开始建立内部审计制度，从形式上与国家审计、 民间审计共同构成完整的审计监督体系。回顾电力企业内部审计近二十年的发 展，笔者将其大致划分为三个阶段： 1 从8 0 年代中期至9 0 年代初期：被动组建阶段 1 9 8 5 年8 月国务院发布关于审计工作的暂行规定要求大中型企事业单 位应当建立内部审计监督制度。同年1 2 月，审计署出台了关于内部审计工作 的若干规定，明确了内部审计的任务、职权、工作程序，将内部审计职能定位 为监督主导型。电力企业内部审计正是顺应这种要求建立起来的。但由于内部审 计的产生主要源于国家法令的要求，所以从一开始，其管理体制就带有浓重的行 政特征。内部审计机构被当作行政部门来设置，在理论上把内部审计纳入国家审 计体系，是作为行政管理的一种手段，监督企业的行为，致使内部审计对国家依 赖性很强，审计的独立性较差。这种审计制度的缺陷，还造成内部审计地位的双 重性，使得内部审计职能目标不明确，在国家利益、集体利益和个人利益不完全 一致的情况下，内部审计处于两难境地，弱化了其监督职能。 2 9 0 年代中后期：重新定位阶段 从1 9 9 4 年国务院选择1 0 0 家国有大中型企业建立现代制度试点工作以来， 电力企业加速了其公司制改组。1 9 9 7 年1 月国家电力公司的成立被认为是第二 轮电力体制改革的开始，改革的目标是通过完成公司化改制，实现政企分开，打 破垄断，引入竞争，建立规范有序的电力市场，优化资源配置。在进行公司化改 制和建立现代企业制度的过程中，内部审计作为企业自我约束和监督机制的重要 作用日益体现。这一时期，电力企业在提升内部审计的定位，提高内部审计人员 的素质，有效发挥内部审计的作用等方面做出了积极的尝试，也取得了一些成效。 但总的来说效果不显著，内部审计人浮于事，有效性难以发挥仍是带有普遍性的 问题i l l 。 3 2 0 世纪末期以来：规范整合阶段 2 0 世纪末期国家电力公司推出了一政企分开，省为实体”和”厂网分开，竞价 上网”为主要思路的”四步走”改革方略，并提出到2 0 1 0 年，基本形成全国联合电 网，统一调度，实行厂网分开。可以说，电力工业企业进入了深化体制改革的阶 段。2 0 0 2 年4 月，国务院出台了电力体制改革方案，组建国家电力监管委员会、 五大发电集团( 国电、华能、大唐、山东、中电国际) 、两大电网公司( 国电、 南方) 及四大辅业集团。电力企业自此走上了集团化的规范发展之路。为配合改 革，在这一阶段，电力企业集团提出了“建设国际一流电力公司审计”的发展目 标，并于2 0 0 2 年8 月颁发了关于建设国际一流电力公司审计的指导意见( 国 电审 2 0 0 2 1 5 6 8 号) 及国际一流电力公司审计工作考核标准、中国一流电 力公司审计考核标准细则两个实施细则，用于指导内部审计实践。指导意见 中明确提出建设国际一流电力公司审计的主要目标是：健全以资本纽带为基础的 分级监督、制度完善、权责分明、业务优良、手段先进、运转有序、依法审计、 客观公正、高效廉洁、国际一流的内部审计体系，建立适应现代企业制度要求的 2 审计工作新机制，推行总审计师制度，培养一支素质高、业务精、作风硬的审计 工作队伍，实现审计工作现代化。促进公司经济活动规范运作，促进公司在经济 领域内政令畅通，促进公司经营目标的实现。建设国际一流电力公司审计，是 适应建设国际一流电力企业的必然选择【2 1 。 从上述发展历程可以看出，电力企业集团内部审计的产生是顺应我国电 力工业企业从计划经济体制向市场经济体制转轨的产物，并随着电力体制的 变革而不断得到发展。由于我国电力企业集团内部审计体制建立的时间短， 有很多问题没有从根本上解决，从而影响了其作用的发挥。内部审计日益成 为值得电力企业内部管理者和内部审计从业人员认真思考和对待的重要问 题。 1 2 改进和完善电力企业集团内部审计问题的提出及研究的意 义 1 2 1 问题的提出 近年来，随着国有资产监管机制的建立，国家审计署对国有大中型企业领导 人任期经营责任审计的开展，查出了很多大案要案，发现了电力企业经营管理的 不少问题，许多高层经营负责人因重大经济问题纷纷落马，其中包括原国电总经 理高严和原华中电力集团公司总经理林孔兴等。可以说，电力企业的所有者缺位、 缺乏外部竞争、内部人控制现象严重是造成这种局面的最主要原因。审计的结果 让人们深刻认识到加强对电力企业监管的重要性，要实现有效监管，光靠外部力 量是不够的，健全的内部审计监督制度可以通过对企业内部控制制度进行常规的 审查和评价做到防患于未然，从而实现更好的监管。因此，笔者提出要对现有电 力企业集团的内部审计加以改进和完善，具体阐述从两方面展开。 1 电力企业集团的特殊性产生了内部审计问题的特殊性 作为企业集团，由于内部法人众多、规模庞大、结构复杂、经营多元化等原 因导致内部审计较之一般企业在内部控制中能发挥更重要的作用。电力企业集团 同时具有不同于一般企业集团的特征，从而使其内部审计表现出一些特殊性： ( 1 ) 电力行业的垄断性特征明显 尽管从2 0 世纪8 0 年代丌始国家就着手对电力工业进行市场化改革，但到目 前为止电力行业的垄断性特征依然明显，并且垄断还将在未来很长时间内存在。 按照电力体制的改革思路，今后电网企业仍保持自然垄断，只在区域电网之间引 入竞争机制，构建新型电力市场体系，优化资源配置。目前电网企业拥有8 7 的电力销售市场，并且掌握统一调度权，垂直垄断经营体制居统治地位。发电企 业从1 9 8 5 年开始实行多家办电，允许外商投资电力项目，打破了独家办电的垄 断局面，形成了多元化的投资主体，但至今为止，由于历史和现实的种种原因， 五大发电集团目前还拥有着近5 0 装机容量的全资和控股发电厂，发电经营保 持相对垄断局面。可以说，在没有建立起完全的电力市场之前，电力行业的这种 垄断性是不会被打破的。 垄断是滋生电力企业长期以来不重管理、忽视经营风险、运营成本偏高的原 因所在，内部审计机构作用的发挥因而受到限制。目前我国电力市场化改革的目 标是引入竞争机制，降低运营成本，提高电力服务质量，向管理要效益成了当前 电力企业集团发展所面临的一个重要课题，内部审计机构的作用不容忽视。内部 审计作为企业的一种自我约束机制，己成为电力企业集团建立现代企业制度的重 要组成部分。 ( 2 ) 电力属于资本密集型行业 电力企业投资很大，目前几大电力企业集团注册资本均为人民币一百亿元以 上。如此巨额投资在市场经济并不发达的今天，除通过吸引外商投资等方式逐步 形成发电企业多元投资主体外，绝大部分资本依靠国家投入。 作为资本密集型行业，加强资金管理是提高经济效益的关键，这包括做好科 学的融资和投资决策，加强资金的营运管理及税后的利润管理。健全的内部审计 制度能深入到电力企业资金管理的各环节进行监督和服务，为提高电力企业经济 效益服务。 ( 3 ) 电力企业集团依靠行政方式组建 作为关系国民经济命脉和国家安全的大型国有企业，七大电力企业集团仍然 是依靠行政方式组建。电力企业集团的性质是经国务院批准，在原国家电力公司 部分企事业单位基础上组建的固有企业，经国务院同意进行国家授权投资的机构 和国家控股公司的试点。改革后的电力集团公司对有关企业的有关国有资产行使 出资人权利，对有关企业中由国家投资形成并由集团公司拥有的国有资产依法经 4 营、管理和监督，并相应承担保值增值责任，国务院国有资产管理委员会则代表 国务院履行出资人职责，通过制度建设、派出监事、人事任免、统计稽核等方式 负责对电力企业国有资产进行监督管理。这样就将国有资产监督管理机构与电力 企业之间的关系规范为所有者与经营者的关系，改变了过去长期困扰着电力工业 企业所有权与经营权不分离的局面。 按照行政方式组建决定了其内部组织机构的设置是自上而下的，内部审计组 织也不例外。按照国有资产监管体制的要求，国务院国资委既要向电力企业集团 派出监事会，检查企业财务、经济效益、利润分配、国有资产保值增值、资产运 营等情况，又对电力企业内部审计监督制度的建立提出了要求，规定内部审计机 构的设置应当独立于经营者，可在公司董事会中设置专门的审计委员会，也可在 监事会中设置内部审计机构，目的在于防止经营者的内部人控制和财务造假，防 止国有资产流失。由于监事会一般对企业定期检查1 到2 次，不定期的专项检查 较少开展，所以，若将内部审计机构设置于监事会下，把内部审计的日常工作纳 入到监事会流程，则可为监事会更好地起到监督作用提供信息来源，做到优势互 补。 2 电力企业集团内部审计现阶段存在一些亟待解决的问题 由于我国电力企业集团尚处在向现代企业胄4 度转轨阶段，内部审计在企业中 的作用和地位尽管有所提高，但还存在不少问题。这些问题突出表现在 3 】= ( 1 ) 审计机构地位不明确，独立性受到限制 地位不明确不统一，既表现在法律法规上没有明确规定我国内部审计机构在 公司法人治理结构中的地位，又表现在隶属关系的极不统一。电力企业集团内部 审计机构及人员基本上是从内部产生的，受本部门、本单位直接领导，仅仅强调 它与被审计的其他部门相对独立，与双向独立的注册会计师审计差异极大。电力 企业一般实行董事会领导下的总经理负责制，由于公司法人治理结构不健全，特 别是董事会与经理层人员的高度重合，董事会的决策职能与经理层的经营职能混 淆不清豹情况下，内部审计机构由董事会领导，就会形成决策、执行、监督职靛 集于一身，自己决策、自己执行和自己监督自己的不合理现象；如果内部审计机 构由经理层领导，同样会形成执行、监督职能为一体，自己监督、自己执行情况 的现象。 ( 2 ) 审计人员配备上的不合理 一是经营管理人员兼任内部审计人员，失去内部审计原有的功能，违背 了内部审计最基本的独立性和权威性原则；二是审计人员的素质和知识结构 上不合理，集团内部审计人员大都是财会人员出身，其中不少没有接受系统 的专业训练，缺乏足够的经营管理方面的知识与经验，因此电力企业集团内 部审计的重要作用无法充分发挥。 ( 3 ) 审计范围的局限性 审计范围是指对审计对象所涉及的领域及内容。从形式上看，电力企业 集团内部审计工作涉及的范围包括传统的财务收支审计、经济责任审计、经 营决策审计、投资决策审计、经济效益审计、内部控制审计等，但其中开展 的最多的审计工作是财务审计，其次是经济责任审计和经济效益审计。由此 可以看出，电力企业集团内部审计还停留在财务收支审计阶段，审计的重点 内容是财务收支审计，虽然在一定程度上开展了经济效益审计，但没有把它 作为重点内容，在层次上也大多局限于有关财务指标的分析和评价，较少涉 及管理决策、控制领域深层次问题，没有充分发挥内部审计的建设性作用。 ( 4 ) 审计方法和手段上创新不够 方法上，电力企业集团内部审计还基本停留在账项基础审计阶段，制度 基础审计才刚刚涉及，风险基础审计尚未开展；手段上，电力企业集团已经 实现信息系统的网络化，运用计算机技术进行审计是集团内部审计人员必须 掌握的审计手段。然而目前集团内部审计机构尚缺乏计算机信息技术方面的 专家，开展内部审计工作主要是使用传统的手工测试。 ( 5 ) 审计工作缺乏规范 电力企业集团内部审计主要是依据审计法的第2 9 条和审计署关于内 部审计工作的规定开展工作的。尽管中国内审协会己于2 0 0 3 年3 、4 月建出台 了内部审计基本准则、内部审计人员职业道德规范和1 0 项内部审计具 体准则，但更多的规范尚在起草中。从总体上说，内部审计的法律级次明显低 下，内部审计工作规范性不强。社会审计有注册会计师法，国家审计有审 计法，注册会计师的独立审计准则已陆续颁布了三次，国家审计工作规范也已 颁布实施。相比之下，内部审计在这方面的建设明显滞后。由于缺乏约束内部审 计人员的法律、法规。在实务中表现出内部审计工作不规范。具体表现为：审计 计划制定不能结合企业实际需要；审计取证时主观随意性大：审计工作底稿的编 制缺乏客观性；审计报告的撰写批判性过多、建设性不足，缺乏实用价值等凡 ( 6 ) 审计工作环境有待改善 内部审计工作环境的好坏是影响内部审计职能发挥的重要因素。当前电 力企业集团内部审计工作环境存在以下问题：一是来自领导方面的支持力度 不统一，部分企业领导支持本企业的内部审计工作，但仍有一些领导不太支 持：二是部分企业员工对内部审计没有较好的理解和认识，从而不能在行动 上表现出对内部审计工作的支持和配合；三是企业内部审计制度建设不够健 全。 针对以上所述电力企业集团内部审计实旆过程中的问题，笔者认为可以将它 们归纳为两大类：( 1 ) 组织体系的不合理，包括内部审计组织机构的设置、人员 的配备与任免等；( 2 ) 运作机制的不合理，包括对内部审计过程及结果的控制、 审计方法和手段的创新、审计工作规范的制定、审计质量保证体系的建立等。因 此，研究电力企业集团内部审计须从这两个问题着手。 1 2 2 研究的意义 实施“大公司、大集团”战略，发展一批具有较强国际竞争力的大型企业集 团是我国2 0 1 0 年国民经济和社会发展的重要战略目标。作为电力企业集团内部 监督体系的重要组成部分，选择合理的内部审计组织体系及建立高效的内部审计 运行模式对于企业集团治理结构的优化以及企业集团作用的发挥有着不可忽视 的影响1 5 1 。 我国内部审计制度是2 0 世纪8 0 年代社会主义计划经济向市场经济转轨之初 由西方国家引入的。西方国家资本主义市场经济体制起步较早，在高度工业化和 社会化大生产的条件下，形成了许多多元化、多层次、跨国经营的大中型企业集 团。但无论企业集团的性质如何，是公共企业、国有控股还是私营企业，它们都 拥有一个高素质、高效率的现代内部审计机构。由于各国的企业法律及政治、经 济环境的差异，企业集团在借鉴西方内部审计成功经验的同时，又不能照抄照搬。 因而，如何将西方内部审计理论和实务成果植入中国企业集团这块土壤始终是值 得研究的话题。 7 笔者认为，导致电力企业集团内部审计存在问题的根本原因在于适应现代企 业制度的内部审计组织体系以及保障内部审计充分发挥作用的运行机制的不完 善。只有先解决好这两个问题。才能循序渐进地解决内部审计运行过程中的其他 细枝末节的问题。对内部审计制度加以改进和完善将对电力企业集团内部各企业 建立有效内部控制制度和公司治理结构、理顺委托代理关系、进一步规范母子公 司体制起到积极的促进作用。 目前国内还没有关于企业集团特别是针对电力企业集团内部审计的系统性 理论研究成果。现有的研究散见于期刊杂志上发表的文章，市场上尚无这方面的 论著。由于内部审计是一门应用科学，实践性较强，所以现有研究主要是围绕国 有企业内部审计在实旌过程中存在的问题及解决的对策，侧重实务研究，理论上 的研究较少。现阶段，电力企业集团内部审计面临着根本性的变革，急需系统的 理论研究作为实践的指导。因此，笔者将电力企业集团内部审计相关问题的研究 作为硕士毕业论文选题，试图为电力企业集团更好地开展内部审计工作提供理 论上的支持与实务上的借鉴。 1 3 本文的创新之处 本文在研究电力企业集团内部审计相关问题时，遵循从理论到实践、一般到 特殊，采用借鉴、移植、归纳、演绎的方法，结合电力企业集团的特征，在对电 力企业集团内部审计的基础理论进行梳理的前提下，侧重从组织体系和运作机制 两方面进行实务探索，提出作者的一孔之见。 笔者尝试在以下方面进行探讨，以体现本文的特色或创新之处。 1 揭示电力企业集团内部审计与一般企业内部审计的共性与差异。共性体 现在电力企业集团内部个别企业与一般企业的内部审计完全一致。但电力企业集 团内部审计除此之外，还要解决内部成员企业之间的监督与控制问题，从而使企 业集团内部审计表现出许多特殊性。本文将指出这些特殊性并贯穿全文始终。 2 将现有的关于内部审计的一般理论运用到电力企业集团，揭示其理论的 特殊性，试图构建符合电力企业集团特征的内部审计理论体系。在论述诸如内部 审计定义、内部审计职能、内部审计性质、内部审计目标等问题时力求表达笔者 自己的观点。 3 列举西方和我国企业常见的内部审计模式，对适合我国电力企业集团的 内部审计领导体制、组织模式进行比较和选择，并构建起电力企业集团内部审计 组织框架。笔者认为，建立种由监事会领导的兼具监督与管理双重职能的内审 组织体系是最适宜的。 4 从独特的视角一即决策机制、协调机制、优化机制、反馈机制、制约机 制、监控机制、动力机制等几个方面来探讨电力企业集团内部审计达成有效运行 的途径。决策机制即明确内部审计部门拥有那些决策权；协调机制即内部审计应 如何协调同相关方面的关系；优化机制即如何顺应变化了的审计环境及时调整内 部审计方式、方法；反馈机制即建立信息管理系统来反馈内部审计的过程和结果： 制约机制即如何从制度和规范上保证内部审计部门及人员的权力不被滥用；监控 机制即对内部审计人员的监控手段与方式：动力机制即如何激发内部审计人员的 工作热情。 第二章电力企业集团内部审计的基础理论 内部审计是- - f 实践性很强的学科，研究电力企业集团内部审计主要是基于 操作层面上的。然而内部审计实践的顺利开展又离不开科学的理论作指导。目前， 在电力企业集团内部普遍存在着对内部审计认识不清、理解不统一的问题，从而 影响到内部审计实践。笔者认为，只有先统一起对内部审计基本理论的认识，才 能更好地开展内部审计的实务。在以下的论述中，笔者遵循从一般到特殊的原则， 从一般企业的内审理论出发，结合电力企业集团的特征，建立起电力企业集团内 部审计的基本理论框架。 2 1 企业内部审计存在的理论基础 2 1 1 受托经济责任理论 受托经济责任( 即委托代理) 理论总结了各种审计的产生机理，在审计理论 中最为流行和最广为接受1 6 1 。受托经济责任理论主要从审计人、被审计人和委 托人三者的关系来阐述审计的形成。该理论认为，审计产生的基础是因所有权和 经营权分离而导致的委托人对被审计人的经营状况的不知悉，审计则因解决这种 信息不对称而产生、存在与发展。 企业的股东与经营者之间存在着委托代理关系。从委托人的角度来看，委托 人通过从内部与外部两种机制对代理人( 经理) 实施控制，以诱使代理人不太多 地偏离委托人的目标。从代理人的角度来看，由于这种关系的存在，代理人接受 了委托人的托付，拥有了委托人的资源决策权，根据权责对等原则，也便承担了 为委托人谋取利益最优化的责任，这种责任称之为受托经济责任 ( a c c o u n t a b i l i t y ) 。 受托经济责任关系( a c c o u n t a b i l i t yr e l a t i o n s h i p ) ，指的是委托人与受托人之 间的权利与义务关系。在此种关系中，委托人将其财产( 资源) 托付给委托人并 赋予其相应的行为和指令( 指示) 、报酬和权力。受托人接受委托并对其承担特 定的经济责任( 王光远，1 9 9 6 ) 。受托经济责任的产生，一是由于企业的两权分 离，二是由于委托者( 企业利益相关者) 与受托者( 企业经理层) 的利益目标的 不一致。现代企业存在所有权和经营权的分离，因此，存在经营管理者对所有者、 下级经营管理者对上级经营管理者的多重受托经济责任。 任何企业和其他经济组织，其一切活动都是围绕受托责任来进行的。伴随着 企业经营规模的扩大化和经营范围的多元化，使得企业内部的组织结构和管理层 次发生变化。为了按照目标致的管理原则实现反映企业整体受托责任的经营目 标，保持稳定的企业收益，就必须赋予各层次管理人员以一定的责任和权限，从 而使得受托责任多级化。按其定义，广义的受托经济责任包括了由于管理分权制 形成的组织内部下级管理部门对上级管理部门的受托经济责任。这实际上是组织 的最高管理当局，把从外部委托人那里取得的授权与承担责任再转换和分解给下 属管理部门而形成的，这是一种组织内部的受托经济责任。受托责任的多极化， 是内部审计发展的基本动因n 内部审计是一种保证与咨询活动，其目的是增加组织价值，改善组织运营， 帮助经理层实现组织目标。从保证活动看，由于它是向第三方负责，可以看成是 对公司管理者向投资者、债权人、供货商、雇员、客户等利益相关者履行其受托 经济责任的经济控制。从咨询活动看，它是向管理者负责，是对公司内部控制、 风险管理与治理程序的检查与评估，以帮助管理者改善管理增加公司价值，从而 便于管理者更有效地对利益相关群体履行其受托经济责任，而其实质是对公司内 部受托经济责任的控制，以及通过内部审计检查与评价公司内部各级管理部门对 最高管理者的受托经济责任的履行情况 8 1 。 2 1 2 公司治理结构理论 近年来，公司治理结构理论在全世界范围内越来越成为经营者、投资人、债 权人、执法者和立法者关注的焦点。关于公司治理结构的概念表述很多，但在下 列方面是共同的，即公司治理结构是联系企业内部以及外部各利害关系人的正式 的和非正式关系的制度安排，以便使各利害关系人在权力、责任和利益上相互制 衡，实现企业效率和公平的合理统一。 公司治理结构的相关利益主体包括外部利害关系人和内部利害关系人两方 面，主要有股东、经理、债权人、员工、客户等，涉及到出资者与经营者、管理 者与员工以及经理与客户的各个层次的激励约束机制，因此，公司治理结构包括 外部治理机制和内部治理机制两个方面【”。外部治理机制是通过市场竞争形成 的委托人之间和代理人之间的激励约束机制，如资本市场、产品市场和职业经理 人市场，当事人之间的市场竞争是形成委托人和代理人之间激励约束机制的主要 原因。内部治理机制是通过企业内部决策和执行机制建立委托者和代理者之间的 激励约束机制。外部治理机制和内部治理机制是公司治理结构中相互联系、相互 依赖的两方面，二者缺一不可 1 0 l 。 公司治理结构和内部审计作为两个相互独立的不同范畴，存在相互关系。1 、 公司治理结构将阐明和确定内部审计职能在公司治理中的地位和作用；2 、从控 制论角度出发，内部审计职能的发挥为公司治理目标的达成提供了一个不可或缺 的检查、监督与评价的技术性机制；3 、从信息经济学角度出发，内部审计为公 司治理结构提供了一个信息反馈系统，降低了委托人信息不足的程度，从而部分 地解决了信息不对称问题。 另外，公司治理结构与内部审计双方在目标方面存在一致性，具体表现为两 者均服务于公司的总体目标1 1 1 】。从双方目标的具体内容来看，公司治理结构侧 重于为公司提供一个组织架构基础，公司治理结构所要解决是公司的大股东与中 小股东之间、股东与管理层之闯以及公司与债权人之间的关系；而内部审计作为 企业管理工作中的重要环节，侧重于对公司运行状况的检查。但是双方在目标方 面是一致的，都是为了促进公司目标的实现。 2 1 3 内部控制理论 内部控制是形成一系列具有控制职能的方法、措施、程序，并予以规范化和 系统化，使之成为一个严密的、较为完整的体系。内部控制按其控制的目的不同， 可以分为会计控制和管理控制。会计控制是与保护财产物资的安全性、会计信息 的真实性和完整性以及财务活动的合法性有关的控制；管理控制是指与保证经营 方针、决策的贯彻执行，促进经营活动的经济性、效率性、效果性以及经营目标 的实现有关的控制。会计控制与管理控制并不是相互排斥、互不相容的，有些控 制措施既可以用于会计控制，也可用于管理控制。 内部控制制度在西方市场经济国家发展较快，1 9 9 2 年美国会计学会( a a a ) 、 美国注册会计师协会( a 1 c p a ) 、内部审计师协会( i i a ) 、财务经理人协会( f e d 及管理会计师协会( i m a ) 等专业团体参与的“发起组织委员会( c o s o ) ”提 出内部控制一整体框架的报告，将内部控制分为控制环境、风险评估、控制 活动、信息与沟通和监督五个组成部分【1 2 】。1 9 9 4 年，c o s o 委员会对报告又进 行了增补，指出：“内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实旌的，为 资本运营的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的实现而提 供合理保证的过程。” 内部控制可通过各种方式来实现，包括组织规划控制、授权批准控制、预算 控制、实物控制、成本控制、风险控制和审计控制。这里所说的审计控制主要是 指内部审计，内部审计是对会计的控制和再监督。对会计资料进行内部审计，既 是内部控制的一个组成部分，又是内部控制的一种特殊形式。内部审计是在一个 组织内部对各种经营活动与控制系统的独立评价，以确定既定政策的程序是否贯 彻，建立的标准是否遵循资源的利用、是否合理有效、以及单位的目标是否达到。 内部审计的内容十分广泛，一般包括内部财务审计和内部经营管理审计。内部审 计对会计资料的监督、审查，不仅是内部控制的有效手段，也是保证会计资料真 实、完整的重要措施。根据内部控制的基本原理和我国会计工作实际情况，新会 计法规定，各单位应当在内部会计监督制度中明确“对会计资料定期进行内部 审计的办法和程序”，以使内部审计机构或内部审计人员对会计资料的审计工作 制度化和程序化。 2 2 电力企业集团内部审计的理论体系 2 2 1 电力企业集团内部审计的定义 内部审计是随着审计实践的不断发展与人们对其认识的不断深化而逐步演 变的。1 9 7 8 年，美国内部审计师协会颁布的内部审计专业实务标准把内部 审计定义为：“组织机构内部所建立的独立评价职能，它以审查和评价各类活动 的形式为该组织机构服务。”1 9 8 1 年，内部审计师协会在明确内部控制概念之后， 为反映不断发展的内部审计活动，在其修订的内部审计职责说明书( t h e s t a t e m e n to f r e s p o n s i b i l i t i e so fi n t e r n a la u d i t i n g ) ) ) 中，对内部审计的性质作了 进一步的阐述：“内部审计是一个组织机构内部所建立的一种独立的评价活动， 它的职能是检查和评价其它控制的适当性和有效性”。1 9 9 0 年，内部审计师协会 修订的内部审计定义为：“内部审计是一个机构内所建立的独立评价职能，它以 审查和评价各类活动的形式为该组织机构服务。其目标是帮助机构的成员有效地 担当起他们的责任。在这方面内部审计向他们提供分析、评价、介绍、建议和有 关被审查活动的信息。其审计目标包括在合理的成本内提高控制的效率。”而到 了1 9 9 9 年，内部审计师协会对内部审计给出的最新定义是：“内部审计是一项独 立、客观的鉴证和建议活动，旨在增加机构的价值，改善机构的经营。它通过建 立系统、合规的方式进行评价并提高机构风险管理、风险控制和管理过程的效率， 从而帮助一个机构达到其目标 1 3 1 ”。 我国是通过审计署关于内部审计工作的规定( 以下简称规定) 对内部 审计作出定义的。随着经济环境的变化，规定先后于1 9 8 5 年1 2 月5 日、1 9 8 9 年1 2 月5 日、1 9 9 5 年7 月1 4 日和2 0 0 3 年3 月4 日经历四次颁布，内部审计定 义也发生相应变化。其中，1 9 8 5 年定义为：“内部审计是部门、单位加强财政财 务监督的重要手段，是国家审计体系的组成部分内部审计机构依照国家的方 针政策、财政经济法规和有关规章制度，在本部门、本单位主要负责人的直接领 导下，对本部门( 行业) 、本单位及所属单位的财政财务收支及其经济效益，进行 内部审计监督，独立行使内部审计职权，对本部门、本单位负责并报告工作。” 1 9 8 9 年定义为：“内部审计是我国审计体系的组成部分内部审计机构在本单 位主要领导人的直接领导下，依照国家法律、法规和政策，对本单位及下属单位 的财务收支及其经济效益进行内部审计监督，独立行使内部审计职权，对本单位 领导人负责并报告工作。”1 9 9 5 年定义为：“内部审计是部门、单位实施内部监 督，依法检查会计账目及其相关资产，监督财政收支和财务收支真实、合法、效 益的活动。”2 0 0 3 年定义为：“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财 政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理 和实现经济目标。 1 4 1 ” 根据内部审计的一般属性，结合电力企业集团业务活动及其职能的特性，笔 者将电力企业集团内部审计定义为：电力企业集团内部相对独立的机构和人员， 通过对所属组织范围内各