（会计学专业论文）基于制约理论的有效产出会计研究.pdf

摘要 一、研究背景 制约理论在当今的美国和欧洲非常盛行，而基于制约理论的有效 产出会计也得到了广泛的应用，然而，在我国制约理论以及有效产出 会计的相关研究却很少。 随着我国经济的飞速发展及竞争的加强，企业面临的挑战愈来愈 多，因此企业的管理者迫切寻求各种有助于提高企业业绩的理论或方 法，正是在这种背景下笔者认为对基于制约理论的有效产出会计的研 究很有意义。 二、研究思路 为完成本文，笔者查阅了大量的外文资料，包括外文书籍、外文 杂志及国外网络上的文章，以图能够全面而详细地对基于制约理论的 有效产出会计做系统地探索。 本文通过规范研究和案例研究相结合的方法来对基于制约理论 的有效产出会计进行探讨，并对其进行系统的论述和相关的应用分 析。 三、研究内容 本文对基于制约理论的有效产出会计的研究主要是从以下七个 方面进行的： 第一部分：制约理论的引入。制约理论是由以色列的g o l d r a t t 博士最先提出的，是在当今欧美甚为风行的管理理论，它不仅是一种 计划控制技术同时也是管理哲学，还是一种使企业持续改进的方法。 制约理论认为应该将企业整体看作是一个系统，只有在准确掌握并妥 善处理系统中各部分关系的情况下，才能使系统的效率最大化，如果 只单独地考虑如何使每个部分的能力都提升，常常会事与愿违。制约 理论最主要解决的问题是怎么把有限的企业资源集中使用在能使企 业整体效益最大的环节。 由于制约理论在管理实践中的成功应用，国外会计学界对于将制 约理论引入至管理会计领域的研讨非常热衷，有些优秀的会计学家因 此在制约理论的基础上建立了一种不同于传统管理会计的新型管理 会计系统一有效产出会计。这就进入了本文第二部分：基于制约理 论的有效产出会计系统的介绍。在本部分首先介绍将制约理论引入至 管理会计的理论文献和案例文献，然后文中提出了有效产出会计的三 个基本度量指标，即有效产出、存货、经营费用，并对基本度量指标 的相互关系及指标间的优先次序进行了探讨，即有效产出等于销售收 入减去存货，而利润等于有效产出减去经营费用，并指出在这三个指 标中有效产出是最重要也最核心的指标。同时还介绍了有效产出会计 的两个辅助衡量标准，即订单延误天数和库存周转天数。 在本文第三部分中探讨了基于制约理论的有效产出会计对成本 的认知。由于制约理论对“成本世界”的藐视，在制约理论中对成本 的观念完全加以否定，认为管理者不应该被成本观念所束缚，然而， 这往往不能适应企业的日常管理需要，以致于会计学界对基于制约理 论的有效产出会计在成本的观念上存有争执。因此，笔者对有效产出 会计与其它会计的不同成本观念进行比较和研究，分析相互之间的差 异，以试图能够得到对企业而言的最佳成本模式。 任何理论最终都还是必须落实在应用之中，因此，在论文的第四 部分及第五部分中笔者还试图通过一些案例分析，对有效产出会计在 企业的产品定价决策、产品品种组合决策、生产计划决策、对投资估 价的决策中的应用加以阐述和说明，还对怎样利用有效产出会计对企 业进行控制进行了探讨，以使这种新型的管理会计能够与企业管理的 实践更紧密的结合。 另外，由于近期g a l l o w a y 和w a l d r o n 对于基于制约理论的有效产 出会计中的研究又有了新的进展，并提出一些有别于原理论的观点 ( 对这种理论在本文中称为“g & w 有效产出会计”) ，笔者对有效产 出会计的这一最新发展也在本文第六部分中作了详细的介绍和说明， 还将g & w 有效产出会计和传统的基于制约理论的有效产出会计作了 比较，指出两者的分歧并找出共同点以分析其优劣。 最后，笔者指出了基于制约理论的有效产出会计对会计学和企业 i 舅 j 管理的贡献，认为有效产出会计对于将制约理论引入管理会计领域进 行了有益的尝试，它促使人们对传统的产品成本观念进行反思，同时 它还具有广泛的可操作性并可使企业更具竞争力。此外，对于基于制 约理论的有效产出会计可能存在的某些不足，笔者主要关注的是在有 效产出会计中的成本观念和时间跨度是否适当的问题，试图通过对有 效产出会计的深入思考，能够对基于制约理论的有效产出会计的进一 步完善和发展提供一种思路。 四、本文的创新和不足 本文通过大量阅读国外文献并结合案例资料，对基于制约理论的 有效产出会计进行了探讨，分析了基于制约理论的有效产出会计的成 本观，比较了基于制约理论的有效产出会计及其分支一一g w 有效产出 的差异，对基于制约理论的有效产出会计的优点和不足提出了笔者自 己的看法，并作了适合修正。 本文可能存在如下不足：1 、由于笔者自身学术水平的限制，本 文对基于制约理论的有效产出会计的修正可能尚显幼稚。2 、本文没 有将基于制约理论的有效产出会计应用于很复杂的案例。 由于本人的理论功底尚浅，加之获取的资料有限，使得论文还有 需要完善和充实之处，恳请各位老师和同学不吝赐教，笔者也将在今 后对这一课题进行更深入的研究。 关键词：制约理论基于制约理论的有效产出会计 g & w 有效产出会计制约条件有效产出 - 叫r ， - a b s t r a c t w i t ht h er a p i dp r o g r e s so fe c o n o m ya n ds t r o n g e rc o m p e t i t i o ni n m a r k e t ，c h i n e s ec o m p a n i e sa r ef a c i n gt h eh a r d e rc h a l l e n g et h a nb e f o r e m a n a g e r s a r ea n x i o u st of i n dn e wm a n a g e m e n tm e t h o do r t h e o r yt o o b t a i nab e t t e rp e r f o r m a n c eo fc o r p o r a t i o n s t h e o r yo fc o n s t r a i n t s ( t o c ) i sa p p e a r e di ns u c hs u r r o u n d i n g ir e a dm a n yf o r e i g na r t i c l e si n m a g a z i n e s ，b o o k sa n dw e b s i t e si n o r d e rt oh a v ear e s e a r c ht ot h et h r o u g h p u ta c c o u n t i n gs y s t e m i nt h i s a r t i c l e ，id i s c u s st h r o u g h p u ta c c o u n t i n gb a s e do nt h e o r yo fc o n s t r a i n t s n o to n l yf r o mt h e o r yb u ta l s of r o mc a s e s m yr e s e a r c h a b o u tt h r o u g h p u ta c c o u n t i n gb a s e do n t h e o r yo f c o n s t r a i n t si si l l u s t r a t e df r o m7a s p e c t s f i r s t l y ，t h e r e i sa ni n t r o d u c t i o no ft h e o r yo fc o n s t r a i n t s t o ci s b r o u g h tf o r w a r db yd r g o l d r a t t ，w h i c hi sd e f i n e dan e wp l a n c o n t r o l t e c h n i q u e ，m a n a g e m e n tp h i l o s o p h y a n da s y s t e ma p p r o a c h i n g t o c o n t i n u o u si m p r o v e m e n t ，w h i c hw i d e l ya p p l i e di nu s aa n de u r o p e t o cs e e sa n yc o m p a n ya sas y s t e m ；t h a ti s ，as e to fe l e m e n t sb e t w e e n w h i c ht h e r ei sar e l a t i o n s h i po fi 1 1 t e r d e p e n d e n c e e a c he l e m e n td e p e n d s o nt h eo t h e r si ns o m ew a y ，a n dt h eg l o b a lp e r f o r m a n c eo ft h es y s t e m d e p e n d so nt h ej o i n te f f o r t so fa l lt h ee l e m e n t so ft h es y s t e m o n eo ft h e m o s tf u n d a m e n t a lc o n c e p t si st h er e c o g n i t i o no ft h ei m p o r t a n tr o l et h a t t h es y s t e m sc o n s t r a i n th a s o na c c o u n to fm a n ys u c c e s s f u lt o c sa p p l i c a t i o n ，m a n ya c c o u n t a n t s a r ew i l da b o u tan e wm a n a g e m e n ta c c o u n t i n g t h r o u g h p u ta c c o u n t i n g ， w h i c hc o n s t r u c t e db ya p p l i c a t i o nt o ci nm a n a g e m e n ta c c o u n t i n ga r e a t h e ni b e g i nm ys e c o n dp a r t ：r e s e a r c h t h e t h r o u g h p u ta c c o u n t i n g s y s t e m a t i c a l l y i nt h r o u g h p u ta c c o u n t i n g ，s o m ea c c o u n t a n t sf o r w a r d t h r e eb a s i c m e a s u r e m e n t s t h r o u g h p u t ，i n v e n t o r y ，a n do p e r a t i n g e x p e n s e ，a n dd i s c u s st h ep r i o r i t yo r d e ro ft h e s et h r e em e a s u r e m e n t s i 1 a l s of o r w a r dt w oa c c e s s o r i a lm e a s u r e m e n t s - - - t h r o u g h p u td o l l a rd a ya n d i n v e n t o r yd o l l a rd a y i nt h i r dp a r to fm ya r t i c l e ，id i s c u s st h ec o s tc o n c e p ti nt h r o u g h p u t a c c o u n t i n g a c c o r d i n gt ot h ed e p r e c a t i o no ft o ct ot h e “c o s tw o r l d ”， t o cc o m p l e t e l yd e n i e da n yc o s td e f i n i t i o na n db e l i e v e st h ec o s tc o n c e p t w i l l b i n du pm a n a g e r sm i n d h o w e v e r ，t h e r ei ss t i l ls o m ea r g u m e n t a m o n gt h ea c c o u n t a n t sa b o u tt h ec o s tc o n c e p ti nt h r o u g h p u ta c c o u n t i n g b a s e do nt o c t h e nid i s c u s st h ed i f f e r e n c eo fc o s td e f i n i t i o nb e t w e e n t h r o u g h p u ta c c o u n t i n ga n do t h e ra c c o u n t i n gs y s t e m si no r d e rt of r e dt h e b e s tm e t h o d st od e f i n ec o s t i no r d e rt oa p p l yt h et h e o r y ，iu s et h e t h r o u g h p u ta c c o u n t i n gi n d e c i s i o no fp r o d u c tp r i c i n g ，p r o d u c tm i x ，p r o d u c t i o ns c h e d u l i n ga n d i n v e s t m e n ta p p r a i s a li nf b n hp a r to fm ya r t i c l e ia l s od i s c u s sh o w t o c o n t r o lt h ec o m p a n yp e r f o r m a n c ea c c o r d i n gt ot h r o u g h p u ta c c o u n t i n g t h r o u g hs o m ec a s e sa n a l y s i si nf i f t hp a r to fm ya r t i c l e f u r t h e r m o r e ，ad e t a i l e d i n t r o d u c t i o no fg a l l o w a ya n dw a l d r o n s l a t e s tr e s e a r c hr e s u l ta b o u tt h et h r o u g h p u ta c c o u n t i n gi s f o l l o w i n g ，i n s i x t hp a r t t h e r ei si n t e r p r e ta n da n a l y s i so fg a l l o w a ya n dw a l d r o n s t h r o u g h p u ta c c o u n t i n ga n dia l s oc o m p a r et h eg a l l o w a ya n dw a l d r o n s t h r o u g h p u ta c c o u n t i n gt o t r a d i t i o n a lt h r o u g h p u ta c c o u n t i n gb a s e do n t o ci no r d e rt op r o v ew h i c hi sb e t t e r f i n a l l y ，id i s c u s s t h em e r i ta n dd e f e c to ft h r o u g h p u ta c c o u n t i n g b a s e do nt o ct op r o v i d eat h i n k i n gm e t h o di nr e s e a r c h i n go fi ta n dt o i m p r o v et h er e s e a r c ho f i t a c c o r d i n gt ot h eg e n e r a ls u r v e yo ft h et h e s i s ，t h ec h a r a c t e r i s t i c so f m ya r t i c l ei n c l u d e ：f i r s t l y ，ip u tf o r w a r dm yo w no p n i o na b o u tt h et h e d e f e c t so f t h r o u g h p u ta c c o u n t i n g b a s e do nt h e o r yo fc o n s t r a i n t s s e c o n d l y ，i d i c u s s t h r o u g h p u ta c c o u n t i n g b a s e do n t h e o r y o f c o n s t r a i n t sb ys o m ec a s e s b e c a u s eo ft h el i n i t a t i o no fm yk n o w l e d g e ，m ya r t i c l es t i l lh a ss o m e 2 。 1 、 1 一 i - ， d e f e c t s t h o u g hia d o p ts o m ec a s e si nm ya r t i c l e ，ih a v n tu s ea ne x t r e m e d i f f i c u l tc a s e a n dm a y b et h e r ei ss o m e t h i n gw r o n gw i t ht h en e w o p i n i o n w h i c hi b r o u g h tf o r w a r di n7 mp a r ti nm ya r t i c l e t om yr e g r e t ，t h e l i m i t a t i o no fm yb a s i cs k i l l sa n dm a t e r i a l sm a k et h ea r t i c l en e e dt ob e p e r f e c t k e yw o r d s ：t h e o r yo fc o n s t r a i n t s ( ，i o c ) t h r o u g h p u ta c c o u n t i n gb a s e do nt o c g & w t h r o u g h p u ta c c o u n t i n g c o n s t a i n t s t h r o u g h p u t 3 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不含任何其它个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的 研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本 学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位论文作者签名：江舸 2 0 0 6 年4 月1 7 日 第一章制约理论 制约理论的概念草创于1 9 7 9 年，当时的以色列物理学家g o l d r a t t 博士与三位以色列友人带着o p t 排程演算法则到美国创立了“c r e a t i v e o u t p u t 排程系统公司”。1 9 8 6 年，他们将o p t 转让给某英国公司。g o l d r a t t 博士及其友人遂转向理论性发展，成立g o l d r a t t 学会并发展出世人所 熟知的制约理论。 、 第一节 制约条件( c o n s t r a i n t ) 和l 制约理论( t h e o r y o fc o n s t r a i n t s ) 一、制约条件的内涵及分类 ( 一) 制约条件的内涵 制约条件( c o n s t r a i n t ) ，在韦氏词典( t h em e r r i a mw e b s t e r d i c t i o n a r y ) 中的解释是“强制，克制；抑制住某人的正常感情” ( c o m p u l s i o n ，r e s t r a i n t ；r e p r e s s i o no fo n e sn a t u r a lf e e l i n g s ) 。 在g o l d r a t t 的目标一书中，总经理r o g o 和他手下的几位管理 者在书的最后对他们不断改善工厂业绩所作出的种种努力进行了总 结，他们原本将企业的资源分为“瓶颈资源”和“非瓶颈资源”， 此时发现当瓶颈从机器变为其他的事件( 如市场需求或企业制度) 时，不宜再使用“瓶颈”来指称，故而提出了“制约条件”( c o n t r a i n t ) 、一 一例。 日本人村上悟和石田忠由在让你的公司奔跑起来中对“制 约条件”的定义是指“任何妨碍企业等组织达到预定的目标”的事 物，“在企业、供应链中能力最低的环节”就是制约条件。 伯明翰大学的r a y 教授和华盛顿大学的e r i c 博士在管理会计 中认为“制约条件”是指任何阻止我们获得想要获得的事物或条件， 事实上每个人及每个社会组织都面临制约条件，比如学生可能没有 时间精钻每一门功课，周末由于功课紧没有时间和朋友外出等，此 刻，时间就是该学生的制约条件。 ( 二) 制约条件的分类 村上悟和石田忠由将制约条件分为物理制约、市场制约、方针 制约。物理制约，是生产能力( 生产资源) 、原材料( 资材采购) 的制约，是进行生产活动时、或当市场需求超过生产能力时产生的 制约。市场制约是指，由于市场规模、地域性、成长性的限制，使 得生产能力超过了市场需求，或者由于产品固有的生产周期而使销 售停滞，而给企业经营带来的限制。方针制约是指由于方式、顺序、 业务分担、组织体制、价值观等方面给企业带来的限制。物理制约 通常是存在于企业内部的制约，而市场制约是指企业外部的制约， 方针制约则表现为更高层次的一种制约条件，常常是物理制约和市 场制约的元凶。 d o nr h a n s e n 博士矛i m a r y a n n em m o w e n 博士则认为“制约条 件”可作两种分类。1 第一种分类，将“制约条件”分为两种类型：外部制约、内部 制约。外部制约是指对工厂从外部获取资源或施加影响的限制性因 素( 比如市场需求) 。内部制约是指企业内部的限制性因素，比如 有限的可利用的人工工时或机器工时，或无法满足需求的特定的品 种，或无法使用的可利用的资源。 第二种分类，也将“制约条件”分为两种类型：松散制约和紧 绷制约。没有充分利用有限资源的制约是松散制约。反之，企业中 己充分利用有限资源的制约叫紧绷制约。 二、制约理论( t h e o r y o fc o n s t r a i n t s ) 概述 二十世纪八十年代初期，日本企业执世界制造业之牛耳，日本 企业的产品席卷了全世界，日本的经济迅速崛起且对美国经济带了 强大的压力，美国企业处于浓重的危机感之中，日本企业提出的“准 时生产观念”( j i t ) ，冲击着美国企业的管理理念，一时之间，美 国各大企业纷纷效仿，然而成果却始终有限。 以色列物理学家g o l d r a t t 博士认为单纯地模仿与抄袭毫无作用，且 j i t 的实行要投入巨额的投资，使绝大部分企业有心无力，因此他认 为应该找出一种优于j i t 的新的解决方法，于是他开始以科学家的眼 1d o nr h a n s e na n dm a i y a n n em m o w e n ，c o s tm a n a g e m e n t - - a c c o u n t i n ga n dc o n t r o l w t h e d i t i o n ) , s o u t h w e s t e r n ，ad i v i s i o no ft h o m s o nl e a r n i n g ，2 0 0 3 2 光来审视企业运作，并于1 9 8 4 年与c o x 合著目标一书，籍以小说 的形式来解释他所独创的“制约理论”( t h o e r y o fc o n s t r a i n t s ，t o c ) ， 此书现已经翻译成十九种文字，在全球的销售量达到三百多万册， 被英国经济学人誉为迄今为止最成功的的一部企业管理小说。 在书中g o l d r a t t 博士指出，应把企业整体看作是一个系统，只有在 准确掌握并妥善处理系统中各部分关系的情况下，才能使系统的效 率最大化。若只单独地考虑如何使每个部分的能力都提升，常常会 事与愿违。制约理论最主要解决的问题是怎么把有限的企业资源集 中使用在最能使企业整体效益最大的环节。此外，从目标一书 中，g o l d r a t t 反复强调“复杂的解决办法是行不通的，问题愈复杂， 解决办法愈是要简单”，即用“常识 来穿透看似复杂的企业面临 的各种问题，其实这也是一种思考和解决任何问题的方法。 1 9 8 6 年g o l d r a t t 和r o b e r te f o x 共同创立了g o l d a t t 研究会，对制约 理论的相关问题进行了探讨。1 9 9 4 年g o l d r a t t 写了目标的续篇绝 不是靠运气，提出了发现、解决问题的“思考过程”f r h i n k i n g p r o c e s s e s ，简称皿) ，实质上就是提出“改变什么”、“改变成什么”、 一怎样改变 三个问题及其相应的解决方案，即采用“思考过程” 中的“五棵树”的具体方法解决问题：现状问题结构树、对立消除 树、未来问题结构树、前提条件树、推移树。t p 工具和“五个聚焦 步骤”为根据有逻辑联系的症状提供了诊断企业核心问题的方法， 还指出了改进的途径。“五个聚焦步骤”简单讲分别是指：识别( i ) 、 使用( e ) 、服从( s ) 、提升( e ) 、防止惯性以获得更多进步( i ) 。 1 9 9 7 年g o l d r a t t 又出版了关键链，提出了考虑各个工程阶段能 力的多种新产品同时开发过程中的关键链理论。 约束理论在美国企业界得到很多应用，在2 0 世纪9 0 年代逐渐形 成完善的管理体系。美国生产及库存管理协会( a m e r i c a np r o d u c ta n d i n v e n t o r yc o n t r o ls o c i e t y ，a p i c s ) 非常关注制约理论，称其为“约束 管理( c o n s t r a i n tm a n a g e m e n t ) ”，并专门成立了约束管理研究小组。 该小组认为：制约理论是管理理念与管理工具的结合，他把企业在实 现其目标的过程中现存的或潜伏的制约因素称为“制约条件”，通 过逐个识别和消除这些约束，使得企业的改进方向和改进策略明确 化，从而帮助企业更有效地实现其目标。 第二节制约理论的深入探讨 制约理论的出现，不仅直接促进了管理会计的发展，而且还可 与全面质量管理( t q c ) 、准时生产观念( j i t ) 、作业成本法( a b c ) 作业成本管理o 蛆m ) 等现代管理方法与技术相结合，并能有效克服 这些管理方法的某些不足，比如：t q c 的主要目的是以改善产品质 量和对顾客的服务为先导，但却忽略了库存的制约；j i t 极为注重零 库存，有可能出现因为削减库存而不能不放弃接受顾客订单的情况， 并忽略了市场的制约；a b c a b m 以作业活动分析为核心，解决了间 接费用与作业的关系以及复杂的费用分配问题，并为降低费用的控 制与考核提供了依据，但却忽赂了资源的制约以及系统整体的改善。 如果将制约理论运用到这些管理方法中，从系统整体的观点考虑制 约因素的消除与改善，将会产生更大的功效，从而使企业创造财富 的能力持续增强。 一、从计划、控制技术的视角来探讨制约理论 由于企业并购的趋势愈演愈烈，工业化国家对更有效的管理方法 的需求也愈发的强烈。因为企业之间的并购，使组织的规模得到了前 所未有的扩大，也将许多组织在一定程度地联结在一起。因此，若在 大型组织中的计划及控制出现失败，会使作为全球发展引擎的经济体 的健康运转面临危险。 最近几十年，许多计划和控制技术不断涌现，原材料需求计划 ( m r p ) 是在2 0 世纪6 0 年代g e o r g ep l o s s l 和lo l i v ew i g h t 、j o s e p h o r l i c k y 等人提出的，他们打破了再订货点( r o p ) 中对未来需求量为 固定数的假设，使公司能将购入存货、原材料和生产预测联系在一起。 同时，由丰田公司的s h i g e os h i n g o 和t a i i c h io h n o r 提出了准时生产观 念( j i t ) ，其它还有制造资源计划( m r pi i ) 、企业资源计划( e r p ) 、供 应链管理( s c m ) 等，都提升了组织的生产力。其中虽有j i t 、t q m 等 强调企业应进行持续的改善，但这些技术由于没有聚焦于制约条件、 时间度量工具及相应的企业文化，而无法再往前进步。另外，以上计 划控制技术一般或多或少地存在某种不足，l k , 如m r p 的缺点在于它假 设企业的生产能力无限大，j i t 的缺点在于它假设下游需求是固定的， 这在现实中显然不可能，而在企业中要运用e r p 系统需要巨额的投资 及相当长的时间，s c m 在应用中出现的“牛鞭效应”会导致供应链上 游需求波动。可能正是因为这些缺点，才使这些新的技术在某些企业 中成功的同时，也有不少企业失败的案例。 制约理论所反映的计划和控制技术，称为“鼓一缓冲一绳”( d b r ) ， 它实质上是制约理论中的“五个改善步骤 的前三步。 d b r 的第一步，是发现制约条件( 瓶颈工序) 制约条件，或称瓶颈工序，一般指生产能力最低的设备或工序。 如果将企业看作是一个系统，则瓶颈工序决定了整个系统的生产效率 和工期长短，换言之，瓶颈工序是企业的“鼓”，它的“鼓点”决定 了整个系统的节奏。g o l d r a t t 在目标中认为，可以根据各种存货 的多少来判断瓶颈工序，这种方法很直观、简单，但也失于粗糙。若 在工序复杂、产品众多、产量巨大的企业中实行d b r 管理时，可以采 用以下方法找出“瓶颈”2 。 ( 1 ) 要设定实施d b r 的范围。利用d b r 技术进行管理，应先明确需要 的管理范围，这是实施d b r 的前提。在进行多品种、少批量的生产中， 若计算所有的品种的各项环节的负荷有困难时，可以采用p q 分析法 3 ，从产品品种中按重要程度选择出前5 1 0 种，达到总产量的7 0 。 ( 2 ) 了解理论的生产能量。可以借设备使用说明书或规格证明中的相 关记载以了解设备在理论上能达到的生产能力。 ( 3 ) 掌握工序的实际生产能力。比如，使用秒表实际测量，或从生产 程序中收集企业运作的实际信息。当然，要收集到各环节的处理能力 的信息并不容易。尤其是在人机并存的环节中，除了要了解设备的生 产能力，也需要知道人员的处理能力。 2 村上司、石田忠由( 日本) 著，让你的公司奔跑起来，北京大学出版社，2 0 0 4 8 3p q 分析法，即p r o d u c t s q u a n t i t y 分析，横轴为生产品种，纵轴为生产数最，从左边按照生 产数量的大d , j i l 页序给并种产品画柱状图，连接各枉状图的顶点时所得到的曲线就称为p q 曲线， 以这个曲线为基础可以决定各种产品种群的生产方式、设备的布局和管理方泫等。 5 ( 4 ) 将理论值和实际值进行对比分析，就二者的差异进行整理与查核。 若有较大的差异，可能因为存在影响能力发挥的错误的作法，应考虑 对这些作法进行检查。 ( 5 ) 仔细调查车间及生产线上的在产品的数量。这是一个琐碎而复杂 的工作。 ( 6 ) 根据上述各步的结果，综合分析并识别出瓶颈工序。判别的标准， 是将在制品的实际数量与各环节的理论能力相比较，如果两者非常相 近，则大致上就可以判别该工序是企业的瓶颈；如果两者有差别，则 应再比较该环节实际的处理能力，以进行综合判断。 第二步，充分利用存在制约条件的资源。 在确定了瓶颈之所在后，应最大限度地运用、发挥、甚至突破 瓶颈处的生产能力限制，以实现有效产出的最大化。由于瓶颈工序 如此重要，为了保护瓶颈应设定时间上的富余作为缓冲4 ，以使企业 达到最大能力生产。d b r 中设置了三种缓冲：能力缓冲、出货缓冲、 装配缓冲。“能力缓冲”是指为保护物理性能不足的瓶颈工序而设 置的缓冲；出货缓冲是指为确保能按时出货所设置的保护顾客交货 期的缓冲；而在最终的装配工序中设置的避免由于缺少部件而无法 装配的情况出现的缓冲，叫“装配缓冲”。 4 所谓缓冲是指为针对保护对象所设定的时问上的富余，因此，缓冲的管理币位应该是时间单位。 6 缓冲缓冲量的推移( 正常状态) l 7 7。 、 缓冲 1 日2 日3 日 4 日 5 日 6 日7 日8 日9 日 缓冲 1 日2 日3 日4 日5 日6 日7 日8 日9 日 。 缓冲量的推移( 缓冲过少 一、 ， l _ 。 1 日2 日 3 日4 日 5 日6 日7 日8 日9 日 态) 状态) 缓冲区域 ( 引自村上司、石田忠由( 日本) 著，让你的公司奔跑起来，北京 大学出版社，2 0 0 4 8 ) 第三步，非制约条件的工序应从属于瓶颈工序。 不存在制约条件的工序对系统的影响远小于存在制约条件的工 序，一味地增加非制约工序的效率，不仅不会使企业增加有效产出， 甚至会带来负面效应。非瓶颈工序的产出是为了保证瓶颈工序的满 负荷运行。由瓶颈工序的日程按一定方法倒推出工期，算出应向非 瓶颈工序投入资源的日程，并按期投入资源，这就是d b r 技术中“绳” 的部分。 综上所述，制约理论的d b r 法中非常强调系统的观点，能推动 企业管理的持续改进，且只有制约理论才有对系统的制约条件进行 识别的环节。 二、从生产管理哲学的视角来探讨制约理论 制约理论除了是计划控制的技术外，还可以认为是一种生产管 理的哲学。许多生产制造方面的哲学都试图将组织置于一种持续改 善的进程之中，其中有很多生产哲学的核心观念，都力图使企业的 各个部分的表现都达到最佳，以使企业的总体业绩最优化。这种加 成的概念是传统的管理会计采用的方法，而制约理论却与之截然不 同。在企业中运用制约理论时，首先应识别出制约条件，并将注意 力集中于瓶颈环节，充分利用制约条件以使企业最大限度的获得有 效产出。在过去5 0 年中产生并流行了许多的生产管理哲学，在其中 只有少部分理论有深刻的整体的系统的观念，且只有制约理论具备 用于系统地度量整体表现的工具。举例而言，在h a m m e r e d c h a m p y 5 提 出的企业流程再造理论中，非常重视成本的减少和流程的确定，这 5j c h a m p ya n dm h a m m e r ，r e e n g i n e e t 。i n gt h ec o r p o j 。a t i o n ：am a n i f e s t of o rb u s i n e s sr e v o l u t i o n ， h a r p e rb u s i n e s s ，n e wy o r k ，1 9 9 3 8 就更偏向于强调局部的、短期的利益，这是因为成本基本能够被内 控，所以降低成本是一种较易达到的目标。而t o c 的目标是使有效 产出最大化，对有效产出的控制更偏重于借助外部的、整体的手段。 制约理论为组织提供了一种日常营运的理念，其中的“思维过 程”( t h i n k i n gp r o c e s s e s ，简称t p ) 的方法，对在详细的履行么i j 中确认的问题提供了规范的方法论。一旦识别出制约条件，就应通 过“鼓一缓冲一绳”( d b r ) 的方法将制约条件作为日常生产计划和 控制功能的调节及约束机制。系统运行的节奏是由制约条件这个 “鼓”来完成的，制约条件的有效产出又离不开“缓冲”的保护， 系统的输入是在适当的时间、以制约条件处的资源消耗量为“绳” 在系统入口处按照相应的实际需要进行投入，而制约条件的识别问 题甚至会涉及到企业战略的制定。 在这里不得不提到一种新的管理模式c b s 。这是c o x 、 b l a c k s t o n e 并n s c h l e i e r 以制约理论为基础，将早期已有的管理哲学和计 划控制技术融合起来，开发出的一种企业系统模式，后简称c b s 模 式6 。c b s 模式包括三个主要部分：组织机构、企业流程、管理方向。 “组织机构 具体指组织与其中人员、自然资源、信息支撑系统等 的关系。“企业流程”表现组织如何设计、管理变革，并支持变革 持续进行，这也是企业的核心运作。“管理方向”则是指应怎样通 过政策程序、管理哲学、计划控制系统达到组织目的。管理方向中 的各项内容，与模式中所有其它的部分相互作用，通过组织战略的 发展和预先的计划和系统的设计，把人员执行任务与组织目标联系 在一起，以推动企业管理的有效进行，并通过度量工具对组织业绩 作出评估。 另一个由制约理论派生出来的新模式是由l o c k m a n 禾1 c o x 提出 的7 ，它由三个阶段的持续改善进程组成：( 1 ) 使当前有效产出最大化； ( 2 ) 将企业战略调整至使未来有效产出最大化，并将其作为最终的可 6j c o x ，j b l a c k s t o n ea n dj s c h l e l e r , “m a n a g i n go p e r a t i o n s ，n o r t hr i v e rp r e s sp u l i s h i n gc o r p ， g r e a tb a r r i n g t o n ，m a ，2 0 0 3 7a l o c k a m ya n dj c o x ，r e e n g i n e e l i n gp e r f o r m a n c em e a s u r e m e n t ，i r w i np u b l i s h e r s ，b o s t o n ，m a ， 1 9 9 4 9 供选择的办法；( 3 ) 重视成本的减少或最小化。 三、从企业的持续改善的视角探讨制约理论 企业的持续改善是制约理论中的核心部分，这种改进的意识甚 4 至已经深入到企业文化的层面。 1 、制约理论为什么能使企业得到持续改善? p s e n g e 、a k l e i n g e r 和c r o b e r t s 等人8 认为成功的组织的改进有 三个必不可少的关键的特征：( 1 ) 通过综合的方法管理组织的改进需 要；( 2 ) 指导性的度量工具；( 3 ) 文化的改变。这些种种特征在制约 理论中都能发现，这就为制约理论成为促使企业持续改善的强大工 具提供了必要条件。而且，许多流行的管理理论中，大多都具备一 定程度上的系统观，但极少有整体的系统观。然而整体的系统观对 企业的持续改善问题极为重要，并能在战略决策层面进行操作。制 约理论所具有的其它管理技术及哲学中少有的整体性的系统观能帮 助企业更好地、持续地进行改进。它包括如下重要部分： ( 1 ) 以现在和未来赚更多的钱作为组织的目标； ( 2 ) 确定每单位时间限定的生产能力； ( 3 ) 将注意力集中于系统的制约条件； ( 4 ) 使用特定的度量工具用于日常管理； ( 5 ) 用系统的方法推动企业的持续改进。 b e e r 认为9 ，有效的组织中组织结构、组织战略及组织政策会同 时地、相互地作用，这是一种系统的观点，也是一种将战略管理与 日常运作相统一的方法，制约理论的应用因此而威力巨大。 2 、制约理论怎样使企业得到持续改善? 早在19 4 7 年，l e w i n 就曾假设改善进程的发生必经过三个阶段： 解冻、改变、冻结。还有很多学者对l e w i n 的模型进行了扩展，而 g o l d r a t t 幂e i c o x 也在此基础上提出了“五个聚焦步骤”，这五个步骤 能够往复循环，以使企业的改进得以不断地持续下去。 8p s e n g e ，a k l e i n g e r ，c r o b e r t s ，r r o s s ，g r o t ha n db s m i t h ，t h ed a n c eo fc h a n g e ：t h e c h a l l e n g e st os u s t a i n i n gm o m e n t u mi nl e a r n i n go r g a n i z a t i o nf i s te d i t i o n ) ，d o u b l e d a y