（技术经济及管理专业论文）基于LCA的材料产品环境成本评价模型.pdf

摘要 随着全球环境变化的加剧和人们越来越希望有一种方法能对其所从事的活动全过 程的资源消耗和造成的环境影响有一个彻底、全面、综合地了解目前，生命周期评价( l i f e c y c l ea s s e s s m e n t ，l c a ) 就是国际上普遍认同的为达到上述目的的方法。生命周期评价 ( l c a ) 是i s 0 1 4 0 0 0 环境管理系列标准提出的一种环境管理思想和工具，它对于提高环境 管理水平，最终实现可持续发展有重大意义。 为解决目前环境成本中普遍存在的数据不完全问题和环境负荷数据向环境成本转 换问题，在生命周期评估中清单分析的基础上，综合分析了材料的环境特征和生物效应， 构建了产品生命周期环境成本评价模型。首先，在概述课题的研究背景、现状和发展趋 势的基础上，论文分析了l c a 的技术框架，并以全面客观的思想方法为指导，对l c a 系统的清单分析进行了全面的分析和阐述。接着，以生命周期环境成本评价模型为重点 对环境成本进行研究，进一步探讨了产品生命周期环境成本评价模型在实践中的应用。 对此应首先通过各个生产环节，结合我国技术经济发展水平，对其建立l c a 专用数据 库和研究其l c a 定量评价数学物理方法，使不同材料之间的环境负荷值能同材料的其 它指标一样具有通用性和可比性。并以西北地区一个材料工厂生产的某种化合物的原始 数据为例，把这些原始数据代入产品生命周期环境成本评价模型进行定量评价，把通过 实地调查的直接计算结果与模型输出结果相比较，证实了模型的可靠性和合理性。 生命周期环境成本模型结果为政府部门制定合理的公共环境政策和产业发展政策 提供可靠的依据，并为评估机构和设计咨询机构对企业的各种污染治理技术进行评价提 供有效的依据。 关键词：生命周期评价；清单分析；材料产品：环境成本评价模型；影响评价； 酉j e 王些盍堂亟堂鱼迨塞 a b s t r a c t w i t hh a r dc h a n g eo f g l o b l ee n v i r o n m e n ta n dh u m a ns t r o n gd e s i r ef o ra w a y c a l lk n o w i n g r e s o u s ce x p e n da n de n v i r o n m e n ti m p a c to f a l lp r o c e s sc o m p l e t et o t a l l y ，l i f ec y c l e a s s e s s m e n ti sag o o dw a yt h a tc a l ls o l v ea b o v ep r o b l e m su n i v e r s a l l y i ti sa l s oat o o la n d i d e o l o g yo f i s 0 1 4 0 0 0 ，a n dh a si m p o r t a n tm e a n i n g f o rr e a l i z i n gc o n t i n u a b l ed e v e l o p m e n ta n d e n h a n c i n gm a n a g e m e n tl e v e lo fe n v i r o n m e n tu l t i m a t e l y i no r d e rt os o l v eo r d i n a r yp r o b l e m so f i n c o m p l e t ed a t aa n dt r a n s f e r r i n ge n v i r o n m e n t a l l o a d st oe n v i r o n m e n t a lc o s t ，e n v i r o n m e n t a l c o s t a s s e s s m e n tm o d e lo fm a t e r i a li n d u s t r yi s d e s i g n e da n dc r e a t e dr e a s o n a b l yb a s e do ni n v e n t o r ya n a l y s i sa n da n a l y z i n ge n v i r o n m e n t a l c h a r a c f i s t i ca n db i o l o g y e f f e c t f i r s t l y ， i ta n a l y z e st e c h n i q u ef r a m eo f l c aa n de x p a t i a t ea n d a n a l y z ei n v e n t o r ya n a l y s i so f l c ag u i d e d b yt o t a lo b j e c t i v ei d e o l o g y t h e nw ep a ym o r e a t t e n t i o n s0 1 1e n v i r o n m e n t a l - c o s t - a s s e s s m e n tm o d e la n ds t u d ye n v i r o n m e n t a lc o s ts oa st o d i s c u s sd e e p l ya p p l i c a t i o ne n v i r o n m e n t a l - c o s t a s s e s s m e n tm o d e li np r a c t i c e a c c o r d i n gt o p r e s e n tc o n d i t i o nw os h o u l dc r e a t es p e c i a ld a t a b a s eo f l c at h r o u g hp r o d u c t i o nc i r c l ea n d t e c h n i c a ld e v e l o p m e n tl e v e li no u rc o u n t r y ，a n ds t u d ym a t h e m a t i c a la n dp h y s i c a la p p r a i s a l w a ya p p r o p r i a t e l ys ot h a te n v i r o n m e n t a ll o a d so f v a r i o u sm a t e r i a lh a v ec o m m o na n dc o n t r a s t e 任b c t f u r t h e r m o r e ，t h e r ei sac a s es t u d ya b o u tam a t e r i a lf a c t o r yi nn o r t h w e s tr e g i o n w e c o l l e c ts o m eo r i g i n a ld a t ao f e n v i r o n m e u tf r o mt h i sf a c t o r y a f t e t rt h e s eo r i g i n a ld a t aw a s p u t e d i n t oe n v i r o n m e n t a l c o s t - a s s e s s m e n tm o d e l ，t h em o d e lh a sb e e np r o v e ds c i e n t i f i ca n d r e a s o n a b l eb yc o m p a r e dt h er e s u l to f m o d e lw i t hd i r e c t l ys u r v e y i n gr e s u l t t h er e s u l to f m o d e li sv e r yi m p o r t a n tr e f e r e n c ef o rm a k i n gr e a s o n a b l ep u b l i cp o l i c ya n d i n d u s t r yd e v e l o p m e n tp o l i c y i na d d i t i o n ，t h e r ea r el o t so f e f f e c t sa n dm e a n i n g st om a k i n g a p p r a i s a lc o n t e x ta sw e l la sr e l a t i v eg o v e r n m e n tp o l i c ya n da c t i o n s k e yw o r d s ：l i f e - c y c l ea s s e s s m e n t ；i n v e n t o r ya n a l y s i s ； m a t e r i a lp r o d u c t ； e n v i r o n m e n t a l - c o s t - a s s e s s m e n tm o d e l ；i m p a c t a s s e s s m e n t ； i i 耍i e 王些丕堂亟堂垡迨塞 1 绪论 1 1 课题的来源及意义 1 1 1 课题的来源 以前的成本核算很少考虑到环境成本，而目前国内的绿色会计制度虽然考虑环境成本，但主要 涉及的是与企业产品生产直接相关的环境成本。其不足之处是没有从产品生命周期全过程的角度来 考虑环境成本，不能充分满足污染预防和全过程控制的需要。其次，过去产品环境经济政策( 排污费、 环境税等) 和费用效益分析方法，几乎都是基于污染末端治理的思想而确立的，不是着眼于产品的生 命周期全过程不可避免的会带来一定的局限性。因此，无论是生态产品的设计与开发，还是产品 环境经济政策的科学制定，都追切需要提供有关产品生命周期全过程的环境成本信息。 生命周期评价l c a ( l i f e - c y c l ea s s e s s m e n t ) 是一种评价产品，工艺过程或活动从原材料获取到加 工，生产、运输、销售、使用、回收养护，循环利用和最终处理等整个生命周期对系统环境影响的 过程。把产品的生命周期划分为：一原料开采子系统；二产品制造子系统；三产品使用子系统； 四废物子系统。基于生命周期的环境成本评价是该领域需要研究解决问题，如何进行影响评价和改 进评价研究，进展缓慢而且遇到的技术困难也很多。展望未来的趋势，我国对生命周期评价的研究 才刚刚开始，目前还没有企业完成研究报告，总体水平尚属理论学习和探索阶段。 生命周期环境成本评估方法尚不够成熟，国内环境成本核算理论与方法存在缺陷：一仅核算产 品生产环境成本，对产品原料开采、运输使用、后处理过程的环境成本不重视；二核算方法、内容、 原则混乱而且不统一。研究者各自划分核算对象，核算范围，缺乏通用的可操作的体现可持续发展 的环境成本核算模式。把生命周期理论引入到环境成本核算当中，可以找到一种全面反映环境成本 的核算模式 i - - sj 产品环境成本为产品开发过程造成环境污染和生态环境破坏所引起的各种损失的 货币之和。环境成本的计算实质是通过适当的方式将环境效应合理的货币化，从而成为联系环境系 统与经济系统的连接纽带。 到目前为止，对清单分析的研究较深入、系统和完整，影响评价和改进评价研究进展缓慢，遇 到的技术困难也很多。生命周期分析的系统化和完备化，在未来逐步成为全球、区域或地区环境或 生态管理提供强有力的科学方法，为不同地域的可持续发展打下坚实的基础。 1 1 2 课题研究的意义 生命周期评价( l c a ) 通过对能鼍和物质使用以及释放到环境中废物的辨识和定量来进行，它评价 这些能量和物质的使用以及所释放废物对环境的影响；它辨识和评价改善环境影响的机会。生命周 期评价注重研究系统在生态健康、人类健康和资源消耗领域内的环境影响，其次考虑经济和社会方 面的影响。l c a 由4 个相互关联的部分组成，它们是目标定义和范围界定、清单分析、影响评价， 和改进评价。目标定义与范围界定，影响评价，和改进评价是近几年才用于生命周期评价的技术框 架中，清单分析的理论和方法则相对比较成熟。影响评价的理论和方法目前仍处于研究探索阶段。 目前也没有一家企业完成实际研究工作的报道。 影响评估的晟终结果也是环境管理和决策的重要依据。以前的评价方法不足之处在于仅用环境 负荷( e n v i r o n m e n t a ll o a d s ) 即资源消耗和环境排放的有关数据来度量产品的环境形象，缺少环境成 本方面的信息，使l c a 结果的运用受到一定的限制。定量化决策分析是将系统每一项环境影响量赋 予一个参考值，通常这个参考值是在一定范围内对影响目录的分别影响作用值，使得不同的影响具 有可比性”一”。例如某一地区对环境总的影响值，是在不同的影响具有可比性的基础上对各个子影 响系统的综合。这样也为生成评估报告打下基础。 对工艺设计者而言，面对的是经济和环境的双重约束，即如何做到经济效益最大，而环境影响 最小。以前的设计者大多运用的是成本效益分析方法，追求的是如何用最小的经济成本换取最大的 经济效益，而很少考虑外部成本，即环境的代价。而环境影响评价和风险评价则更多考虑的是环境 问题，而把经济考虑放在第二位。由于这两种方法都只把环境问题放在特定较小的范围来考虑，同 时关注的是过程的输入和输出而不是过程本身，所以对如何通过减少废物来改善工艺提不出好的建 议。而lca 从资源采集到产品的最终处置来考虑环境影响，同时将这些影响和整个过程( 内、中、 外) 的物质和能量联系在一起，因此，能在环境影响、工艺设计和经济学之间建立联系，从而能克服 成本效益分析、环境影响评价和风险评价的不足。 1 2 国内外研究现状及发展趋势综述 1 2 1l c a 理论的研究现状 国际环境管理系列标准i s 0 1 4 0 0 0 成为其中一个子系统后，就奠定了它对产品环境性能评估的权 威地位。l s o 于1 9 9 7 年颁布了“生命周期评价一原则与框架“( i s 0 1 4 0 4 0 ) 标准，1 9 9 8 和2 0 0 0 年又 相继颁布了生命周一目标范围的确定及清单分数据库：美国克林顿总统也于二十世纪末下达指令， 要求未来政府的采购计划须以生命周期量化评价为基础。虽然生命周期评价在方法上还存在着数据 收集困难、计算工作繁杂、完成时间长费用高的缺点，但由于它对人类所从事活动全过程的资源消 耗和造成的环境影响能彻底、全面、综合的进行评估，因而己获得国际上普遍认同，并为这种理论 和方法的不断完善和发展进行了人量研究。i s 0 1 4 0 0 0 将生命周期评价的技术框架划分为四个相互关 联的部分，即目标和范围界定，数据清单分析，环境影响评价和环境改善评价。目标和范围界定系 首先要确定进行评价的对象、目标、范围及建立功能单位；数据清单分析又称编目和列表分析，系 对产品、工艺过程或活动在其整个生命周期内的能量与原材料需求量( 即输入) 以及向环境排放废 物( 即输出) 等进行以数据为基础的量化描述过程；环境影响分析则是对数据清单分析所辩识出来 的量化的环境负荷的影响进行定量或定性的描述和评价；环境改善评价则是在数据清单分析和环境 影响评价的基础上，系统地评估产品、工艺过程或活动的整个生命周期内削减能源、原材料的使用 和减少废物排放的机会及可能采取的措旆。 国际环境毒理学和化学学会( setac ) 已为lca 的规范化、标准化做了大量的工作。国际标 准化组织( iso ) 的tc2 0 7 技术委员会也在is01 4 0 0 0 系列环境管理标准中为生命周期评价预 留了1 0 个标准号( 1 4 0 4 0 1 4 0 4 9 ) ，1 9 9 7 年6 月，is0 公布了有关生命周期评价的第一个国际标准， 2 即环境管理生命周期评价原则和框架”1 。lca 作为一种评价产品、工艺过程或活动的整个生命周 期环境后果的分析工具，已被政府和企业广泛采用。许多公司既把lca 作为帮助设计人员权衡不 同的。产品设计和生产的内部工具，也把lca 作为外部工具以展示其在减少资源消耗和污染防治 方面的努力，以获取产品环境标志或生态标志，以达到更好地保护其产品或进入国际市场的目的。 政府也逐渐认识到这一综合评价方法在完善和评价政策和投资决策中的价值。在未来政府的采购计 划必须要以生命周期量化评价为基础。 国外对生命周期评价的研究和应用非常重视如，日本已完成数十种产品的lca ，并成立了l ca 学会，现在全国与lca 有关的组织达1 4 个之多。而我国对生命周期评价的研究才刚刚开始， 目前还没有企业完成lca 研究的报道，总体水平尚属理论学习和探索阶段。因此，对lca 方法 做一个较为系统的介绍是必要的。 1 2 2l c a 的研究与开发现状 根据l s o 制定的有关l c a 的文件，材料或产品评价编目分析的编目项目，主要包括材料或产品 全生命周期中的各种资源消耗，能源消耗和废弃物排放这三个要素，它们构成了材料或产品环境负 荷的主要因子。 根据技术指标和公式s = s ( e 9 ，把清单分析中的环境负荷因子转变成分数值。其中： s i 表示影响分类i 的得分值，e j 表示环境负荷因子j 的技术指标值，。i j 表示等价比例系数，反映单位环 境负荷因子j 对影响分类i 的贡献度。清单分析的量化方法一般可分为两类：预期评价法和追溯评价 法。两者的区别见表1 1 。由于追溯评价法对系统完整性的要求，因此数据收集要求全面和客观。 表格1 1 预期评价法和追溯评价法的区别 对比项追溯评价法预期评价法 系统边界完整性系统受影响的部分 配置过程反映划分系 反映系统变化的效果 统的原因 数据选择一般数据边际数据 子系统无背景 影响评价的量化方法常常采用指标评价法。王寿兵等认为在产品生命周期中会消耗以及排放各 种性质不同的资源和物质，而如何将这些资源和物质进行汇总和比较分析是一个尚未很好解决的问 题。在综合考虑资源消耗速度、储量和特性的基础上。初步提出了一种计算资源耗竭潜力和当量系 数的方法。何良菊等，应用简式l c a 矩阵和指标体系对塑料和镁合金手机外壳材料进行了初步评价 和比较。苏向东等，提出了一种有色金属材料综合比例系数法。根据金属元素的环境特征，实际提 取冶金过程和生物效应等要素，确立了纯金属的环境负荷定量计算原则，并求出其相对环境负荷， 然后由此计算金属材料的环境负荷比例系数，再根据推导出的模型计算出金属材料的环境负荷定量 值。王静，探讨生命周期评价指标体系的建立，并根据产品的社会经济系统与环境之间的压力、状 态、响应的关系建立指标体系。a z a p a g i c ，认为应用l c a 既要满足环境的要求，义要满足经济的要 求，因此它是一种多目标决策优化过程。 废弃物的循环利用一般被认为是对环境有利的，但废弃物在收集、分选和用于产品加工也会带 3 来明显的环境影响。那么是循环利用好，还是直接处理好，将取决于这两个系统整个生命周期产生 的环境影响和经济效益。a m e l i a l c r a i g h i l l 等人用lca 比较了废弃物循环利用系统和废弃物处理系 统的环境影响，再加入环境影响的经济评价，结果表明，lca 可为可持续的废弃物管理提供有力 支持。 目前，在企业内部的生产阶段污染预防得到了高度的重视，这样，显然对系统环境影响的全貌 缺乏了解，因而采取的预防措施也达不到理想的效果。而将lca 用于污染预防措旋能在决策过 程中提供整个系统环境影响信息，有利于选择理想的污染预防方法。 1 3 本文的主要研究思路 本课题是从企业的实际出发，结合材料产业的发展历程，运用文献研究，资料调查，数据分析， 在建立模型的基础上运用系统分析、比较分析法、归纳等方法进行综合性的分析研究方法。 产品生命周期环境成本( l i f ec y c l ee n v i r o n m e n t a lc o s t ，l c e c ) 是指与原材料生产，产晶的制 造，消费使用和最终的报废处理全过程相关的环境成本。这种成本不但包括起企业的内部化环境成 本( 企业治理设施投资费用，运行费用，污染防治费用及科研费等) ，还包括社会成本( 企业对生 态环境影响成本费用) 。 0 图1 1 思路分析系统图 对图1 - 1 的分析，可知：产品生命周期( p r o d u c tl i f ec y c l e ) ，指一种产品在市场上从开始出现到 4 最终消失的过程，包括投入期、成长期、成熟期和衰落期四个时期，商品全生命周期评价的不同阶 段，不同的地点，资源的耗费和排泄或产生的污染物质不同，其环境成本随时间，地点的变化而变 化，对于生命周期的评价要具体情况具体分析。 商品全生命周期系统对系统环境的影响因素和作用，有资源的耗费，和对生态环境，人体健康 的影响等等。一般采用技术指标衡量这些影响因素。不同的技术指标，不同的量纲。增大了等价变 换成统一值的难度。通常，l c a 注重研究产品、工艺过程或活动在生态健康、人类健康和资源消耗 领域内的环境影响主要有以下十类环境问题i lu j ：温室效应；臭氧层破坏；酸雨；饮用水 污染；海洋污染：森林面积缩小；土壤沙漠化；物种灭绝；有毒废弃物；工业与生活 固态废弃物。对于生态经济效率以及环境影响评价，只有站在全社会的角度，从社会资源减少和社 会生态环境的改变来分析影响评价才具有客观性，公正性。 5 2 环境成本研究的发展及现状 环境成本属于环境经济学和环境管理学的研究内容。研究环境成本的意义就在于为计算和确定 环境保护投资和融资，确定环境收费标准，核算环保企业的收益。以较小的环境成本消除环境污染 等。保护环境已经成为可持续发展的前提和基础。早在2 0 世纪2 0 年代，就提出了用征收污染费或 环境税的方式，其目的就是要求其对环境保护投资和减少对环境的破坏。 2 1 环境成本的含义 成本是影响企业经济效益和社会效益的重要指标，它以货币的形态综合反映企业生产过程中各 种资源的占用与消耗水平以及对社会的影响程度。要正确理解企业环境成本，必须首先明确其含义。 关丁企业环境成本从国内外文献资料来看，认为环境资本同自然资本一样，可以通过折旧的形式 同收投资。而折旧在企业成本核算中是计入总成本的，说明环境投资也应以成本的形式转移到产品 或服务中。这些论述虽没有明确提出环境成本的概念，但实际上指的就是环境成本。 在国民经济核算体系中，传统的国民经济核算体系( s n a ) 把企业环境成本定义为一种“防护 性“的费用，即企业在生产或提供劳务的过程中为防止消除其对环境造成的不利影响，而付出的一 些费用；修正的s n a 体系对企业环境成本的概念进行了扩展，认为企业环境成本应包括两部分：一 部分是企业在提供生产和劳务的过程中为防止和消除对环境的负面影响而实际支付的环保费用：一 部分是企业在提供生产和劳务的过程中所造成的资源耗减和环境降级的虚拟环境成本”1 。这些定义 所界定的企业环境成本只是企业的内部环境成本，是企业实实在在已经支付或未来将要支付的成本， 而不包括企业没有实际支付，但是已经造成的对环境影响的成本。如果企业对这些环境成本不予关 注和披露，环境会计将起不到约束和控制企业环境影响的职能，环境会计将失去监督和促进作用。 企业为了提高企业的经济效益。减少对社会的负面影响，降低成本，应用了很多成本分析与控 制方法，成本差异分析、成本动因分析和生命周期分析都是其中有代表性的方法，将企业活动对环 境造成的影响负荷费用和预防措旆开支列入核算对象，提出了企业环境成本的目标是管理企业活动 对环境造成的影响以及执行环境目标所达到的要求。同时也明确了企业环境成本支出包括四种形式： 即自然资源耗费、自然资源降级、污染物治理以及为维护自然资源、保护生态资源环境( 自然资源 维护) 而发生的支出。对于环境成本基本概念发展为以下三个方面的认识： ( 1 ) 企业成本( 个人成本) 企业成本由企业常规成本和企业潜在责任成本两部分构成。企业常规成本一般较为直接和明确。 包括如企业每年的运营成本，原材料和能源消耗成本，产品运输与销售成本以及一次性的固定资产 投资和税收等。这些成本已经用于公司一般性的工艺控制，产品成本核算投资分析等。企业潜在 责成本一般依赖于未来事件发生的概率，具有模糊性、不确定性的特点，因而决策者很少考虑到”1 。 企业常规成本和企业潜在责任成本就是传统情况下的企业成本，也就是通常情况下的企业个人成本。 ( 2 ) 外部成本( 社会成本) 对企业来说，外部成本是由其行为引起的，但是在某一特定时间里，不是由企业承担，而是由 社会所承担的那部分成本。也就是说，市场或者现行法规以及相关的国家政策还没有让企业来承担 6 这部分成本。因此，外部成本一般也叫社会成本。环境成本是企业外部成本的主要部分，是与人类 活动对自然生态环境的影响有关的成本，例如资源破坏，水污染、生物多样性丧失、气候变化，对 湿地的影响等造成的损失。 ( 3 ) 产品生命周期社会成本( l i r ec y c l es o c i a lc o s t s ，l c s c ) 产品生命周期社会成本是指与产品原材料生产，产品制造，运输和销售，使用和晟终报废处理 全过程相关的社会成本。这种成本不但包括环境实物型损失，如由环境质量下降造成的产品产量， 质是下降以及人体健康损害等，还包括环境功能性损失，生活环境和自然景观的下降等。 产品生命周期社会成本为产品生命周期里所引起的各种社会损失的货币之和，实质是通过适当 的方式将社会负面效应合理的货币化，从而成为联系社会环境系统与经济系统的连接纽带。 2 _ 2 环境成本的主要内容和分类 2 2 1 环境成本的主要具体内容 环境成本就是环保部门、环保企业、生产经营单位，为保护环境、治理环境和建设环境所消耗 的人力、物力的货币表现。环境成本的经济实质是环境费用，但它又不等同于环境费用。从交费主 体看，环境费用构成交费主体的环境成本，但它小于交费主体的环境成本：从政府和环保企业看， 环境成本是环境保护的资金来源和环保产品的收入。 a 根据企业的环境活动的整个过程分析，企业环境成本的具体形态主要有： ( 1 ) 生产过程环境负荷的成本。其包括：政府对正常排污和超标排污征收的排污费、对生产或使 用可能对环境造成损害的产品或劳务征收的专项管理费用、超标排放或污染事故罚款以及对污染造 成的他人人身和经济损害的赔款以及现有资产价值的减损损失等。 ( 2 ) 销售及利用过程环境负荷成本。其包括：污染现场的清理和恢复支了、矿井填埋以及矿山占 用十地及复田支出等。 ( 3 ) 企业有关环保系统的研究开发成本。即企业保证环境资源不遭人为破坏，维护环境资源质量 达到一定水平所采取的各种保护措施所花费的成本。其包括：环境资源项目的研究开发、建设、维 护、更新费用、企业环保部门的管理费用、预防和保护环境资源污染的运作费用等。 ( 4 ) 配合社会地域的环保支援成本。配合社会地域的环保支援成本指对不可再生资源在开发利用 时，企业以其他资源替代所需资源额外支付的相关费用和对某些资源限制性或禁【p 性开发利用以及 由于对环境资源采取保护措施，从而对某些相关的产业、行业进行压缩、调整、关闭，资源闲置所 产生的直接损失和机会成本【6 】。其包括：使用新型替代材料而增加的支出、污染严重限期治理的停 工损失等。 2 2 2 环境成本的主要分类 对环境成本的分类按照不同的标准会有不同的分类内容，归纳起来，目前对企业环境成本的分 类主要有以下几种： a 首先，按照环境成本发生的时闰顺序来分类，主要可分为： 7 酉j e 王些丕堂亟堂焦迨塞 ( 1 ) 生产前成本，是指企业实施环境投资生产以前进行实地现场调查研究时所发生的成本。 ( 2 ) 生产中成本，其包括企业遵守法律、法规发生的业务成本和超法规范围的自主成本，前者 其业务范围仅限于法律、法规所规定的内容；后者是指企业为了在法规规定的范围之外，进一步改 善企业自身环境保护的现状而自主决定发生的成本。也可将生产前成本和生产中成本合起来称为环 境控制成本。 ( 3 ) 生产后成本，也称为环境故障成本，是指企业怠于履行环境保护责任，就会发生诸如资源 效用降级、环保罚款、赔偿等支出。 b 按发生对象的不同，环境成本有不同的分类： ( 1 ) 环境保护成本：森林保护成本、野生动物保护成本、士壤保护成本、水资源保护成本、植 被保护成本、地f 资源保护成本、海洋资源保护成本。 ( 2 ) 环境治理成本：废气治理成本、污水处理成本、垃圾治理成本、噪声治理成本、造林治沙 成本。 ( 3 ) 环境建设成本：退耕还草成本、退耕还林成本、城市环境建设成本。 c 按负担主体和空间范围的不同，环境成本也有不同的分类： ( 1 ) 按不同负担者划分环境成本：生产单位环境成本、经营单位环境成、环保企业环境成本、 环保部fj 环境成本。 ( 2 ) 按不同空间范e 目划分的环境成本：企业环境成本、城市环境成本、区域环境成本、国家环 境成本、世界环境成本。 d 按照企业环境成本各组成部分在不同阶段对环境负荷降低的功能作用不同“”，主要可分为： ( 1 ) 企业在生产经营过程中直接降低排放污染物的成本。其主要包括产品废弃物的处理，再利 用系统的运营，节能设施的运行等方面的成本。 ( 2 ) 生产过程中为了预防环境污染而发生的成本，即企业在生产过程中为预防环境污染而发生 的间接成本。具体包括环境保护教育费、环保设备的购置、环境管理体系的构建和认证以及环境负 荷的计量等方面的成本。 ( 3 ) 企业对产品采用环保包装或者回收顾客使用后与污染环境有关的废弃物、包装物等所发生 的成本，主要包括环保包装物的采购、产品以及包装物使用后的回收利用或处理等方面的营运成本。 ( 4 ) 企业有关环保系统的研究开发成本。其主要包括企业对环保产品的设计、生产工艺的调整、 材料采购路线的变更和对工厂废弃物的回收以及再生利用等进行研究、开发的成本。 ( 5 ) 企业实施提高社会环境保护效益的成本，即企业配合其所在社会地域环境保护活动的赞助 以及与环境信息披露和环境广告有关的成本支出等。 e 环境成本按与环境资产的关系可以分为1 “： ( 1 ) 自然资源耗减费用。自然资源耗减费用是指资源产品生产所耗用自然资源储量的货币表现。 如矿产资源、植被、水等数量减少均属于自然资源耗减，其耗减的价值就是自然资源耗减费用。 f 2 ) 维持自然资源基本存量费用。维持自然资源基本存量费用是指为保证可持续发展实现的物质 基础而发生的人类劳动耗费的货币表现。为了保证可持续发展的物质基础存量，需要提高矿产资源 的利用效率，对矿产品进行深加工等等的支出，构成了维持自然资源基本存量的费用。 8 ( 3 ) 生态资源保护费用。生态资源保护费用是指为保证可持续发展的生态环境所发生人类劳动耗 费的货币表现。 h ) 生态资源降级费用。生态资源降级费用主要反映在国民经济核算体系内，不反映在企业的会 计核算中。如臭氧层空洞、土壤侵蚀、沙漠化、洪水及干旱、水质退化等生态资源降级的损失，其 价值表现为生态资源降级费用。 f 按照环境资源输入企业和企业活动对环境输出的资源流转平衡来进行分类”，主要可分为： f 1 ) 事后的环境保全成本。其中包括企业生产过程中的废弃物挑选装置、排水过滤处理设施等的 建造、营运、管理的成本和产品使用后废品以及包装物的回收成本。 ( 2 1 事前的环境保全预防成本。企业生产过程中选择影响环境负荷低的替代材料成本、水循环处 理系统的营造、营运成本和为了提高产品的耐用性以及再生处理程度的成本。 ( 3 ) 残余物发生的成本。一般以废品、废渣、废水、废气等的形式出现，由于需要耗用一定的物 质和能源，也就形成了环境成本费用。 ( 4 ) 不含环境成本费用的产品成本，即从构成产品的物质能源消耗成本费用中扣除环境费用后的 有关成本。其包括构成产品实体的材料零件和与生产有关的直接人工费用、管理费用等。从严格意 义上讲，其可能并不属于企业环境成本的组成部分，但是从环境资源流转平衡的成本理论和实务中 建立企业环境成本制度方面，也可以将其纳入环境成本的范畴。尤其当前提倡的“绿色产品”的生 产和营销趋势，更有必要将其纳入企业环境成本的核算体系。 g 按环境污染损失的性质，环境成本还可分为：直接环境成本和间接环境成本。 环境保护成本和环境建设成本中属于直接环境成本，这类环境成本是直接用于保护原始自然环 境和消除环境污染支出的环境费用。间接的环境成本是，为了消除环境破坏所导致的危害t 农业生 产、动植物生存和人类身体健康等损失而支出的各种费用。 2 3 环境成本核算的意义及其属性的分析 2 3 1 环境成本核算的必要性 a 可持续发展要求对环境成本进行核算 由于可再生资源正在被过度地开发利用，重要不可再生自然资源逐渐枯竭。人们对环境资源的 关注也转化为对环境成本核算的重视，通过环境成本的核算，掌握自然资源的耗减速度和生态资源 质量下降的程度，以及人类为保证持续发展的物质基础所付出的代价，为环境管理提供有关环境成 本的必要信息。 b 规范国民经济核算体系的需要 国内生产总值( gdp ) 包括了所生产的全部货物和服务的价值，考虑了固定资产折旧，但没有考 虑自然资源耗损的折耗和生态资源恶化的损失。如果国民经济核算体系中增加环境成本的核算，以 及引起未来生产潜力损失的自然资本的费用，核算得到的国内生产总值就更加符合实际。 c 完整核算产品成本的需要 通常产品成本应由物质成本、劳动成本、环境成本三部分。现行的成本计算只包括物质成本和 劳动成本，不包括环境成本，使计算的产品成本不完整，也不真实。 q 2 3 2 环境成本的作用 环境成本的基本作用与工业产品成本相同，但其作用的体现方式有自己的特点，归纳起来， 有以下几点： a 环境成本是完善国民经济核算指标体系的重要依据 为了实现可持续发展，环境成本必须在国民生产总值中收回，以保证环境保护所必须的资金， 同时，只有包含环境成本的国民生产总值是持续增长的，才可以说实现了经济的可持续发展。 b 环境成本是环保部门按国家规定确定向排污个体征收排污费标准的重要依据” 国家向环保企业征收的排污费如果小于等于环境成本，排污企业宁愿交纳排污费，而不进行环 境治理投资，这十分不利于实现污染达标排放。因此，提高排污费征收标准，使其大于环境成本， 有利于环境保护和治理。 c 环境成本是确定生产企业环保投资的重要依据 如果环境成本不计入企业的生产成本，环境成本不能正常收回，这样很不利于环保投资与建设。 因此，在企业的经济核算中，应计入环境成本，即： 企业的总成本= 生产成本+ 制造成本+ 管理费用+ 财务费用+ 环境成本 企业环保投资必须通过企业的成本收回，以保证企业采取环保措施，实现达标排放。 2 3 3 环境成本的影响因素 环境成本是由若干成本要素构成的，构成环境成本的诸因素中，有些是可以定量的，但许多是 不可定量或难以定量的。主要受到以下因素影响： a 环境污染的范围和具体形态对环境成本的影响 环境成本的太小和构成要素与环境范围是有关的。环境的范围越大，构成环境成本的要素越多， 不可定量要素也越多。治理废气、废水、固体废物的环境成本所用的设备、工具、原材料和动力等 是不同的，因此，其环境成本的构成也是不相同的。 b 环境污染程度对环境成本的影响”“ 环境污染超出环境自净能力时，人类就要为环境治理支付费用，即支付环境成本。环境成本随 污着染程度不同而变化，污染程度越重，环境成本越人，但不成线性相关关系，而成曲线相关关系。 环境成本与污染程度曲线是上凹的。当环境污染达到某一临界状态时，环境成本趋于无穷大。这时， 环境污染造成的损失将是不可恢复的。如图2 q 所示。 l o 图：2 1 环境成本与污染程度曲线图 c 环境自净能力和污染治理对环境成本的影响 一般来说，环境对某种污染的自净能力越大，它对这种污染的承载能力也越大，环境成本越小。 污染治理技术越先进，为污染治理支付的费用就越低，污染治理技术越先进，环境成本越低。 d 环境保护政策和经济政策对环境成本的影响 为了保护环境，各国也相应地出台了有关的环境保护法，要求污染排放者为公共环境承担费用。 这些法规决定了排放者要为其对环境污染支付环境成本。通常越是鼓励经济发展，资源消耗越多， 为治理环境的支出越高，即环境成本越大。 e 环境管理对环境成本的影响 环境管理是指对损害环境质量的人类活动施加影响，以协调人与环境的关系，达到既要发展经 济、满足人类的基本需要，又不超出环境允许的极限的一切措施的总称。有效的环境管理可以提高 环境质量，降低环境污染程度，减少环境成本。 2 3 4 环境成本的特性 研究环境成本的属性，目的在丁为计算环境成本及环境成本管理提供科学依据。归纳起来，环 境成本具有如下属性： a 多元性与相关性 环境污染是由多个污染个体共同造成的，而且污染源之间有一定的相关联系。企业生产经营中 的污染源对环境的破坏，是由多个污染源相互作用形成的，所以环境成本必然具有多元性与相关性。 b 地域性 地域性是指环境保护与治理，环境建设具有地域性、跨地区性。环境保护的客体具有地域性， 因而环境成本也耍由地域内各城市共同负担。某地区的环境是全球环境中的小环境，但某地区的环 境成本的确定基本上不受全球环境成本的影响，制定地区的环境成本，重要的是考虑本地区的环境 状况。 c 递增性 伴随着经济的蓬勃发展，日益凸显出环境资源的稀缺性，从而导致劳动力成本、研究治理成本 上升，使企业环境成本也逐年呈递增的趋势，按照价值规律，环境资源的价值必然上升，其使用成 本也必然上升。 d 强制性”“ 资源的私有性决定了其无偿使用的特点。但环境资源与其它资源不同，如果没有一个强制的手 段强迫污染个体对环境资源的消费付出代价，他们就会肆意使用这种免费的资源，造成环境的破坏 甚至毁灭，这就是环境成本的强制性。这种强制性是通过环境保护法去实现的。 e 低经济效益性 从环境保护、环境治理、环境建设主体的角度分析，其环境投入远远高于其治理环境的经济收 益，表现为低经济效益性。多数情况r ，环境项目直接的经济效益是零，甚至是负数。环境成本的 强制性，究其原因也就在于其低经济效益性。国家实行环保补贴，原因也在于环境成本的低经济效 益性。 f 生态效益与系统效益性 加大环境投资力度，恢复生态平衡，必定会给人类带来无可估量的生态效益。环境治理和保护 可以减少甚至消除由环境问题产生的经济、社会、生态系统的问题，实现各系统的可持续发展。可 见，环境成本的出现是其它系统的效益，环境成本具有很高的系统效益性。 g 边际环境成本的无限性” 环境成本与环境污染程度是相关的，可以用函数c = f ( x ) 表示。环境在允许的排放量内，可以 通过自身的“新陈代谢”得到净化。在这个允许的排放范围内，人类不必对环境污染承担责任，环 境成本为零。在环境污染达到环境无法恢复生态平衡的污染程度，环境损失是无限大的，环境成本 也趋于无穷大。污染越严重，治理费片i 越高。 h 可追溯性 企业在生产经营过程中导致环境问题的行为可能在当时是合法的，或者说在当时有关环境法律、 法规根本不存在，但企业也应当对其环境问题负有责任，以前造成的污染也要现在治理。 2 4 环境成本的确认及其计量 2 4 1 环境成本确认的前提条件 判别能否成为环境成本有以下几个重要的条件：首先是企业的经营活动是否与环境保护活动有 关，而且看是否引起企业经济利益的变化。其次，环境成本的表现形式是资产流出、资产递减和负 债增加。最后，能否确认环境成本，还需考核它是否符合可定义性、可计量性、相关性和可靠性。 在具体实务中。应当遵循权责发生制的原则，划分资本性支出与收益支出即分清当期的与非当期的， 合理确定企业当期的环境成本。 1 2 2 4 2 环境成本确认的一般标准 a 看是否符合企业环境成本的定义 环境成本定义，是正确的、具体的定性描述，是一个定性的判断标准。这种描述应包括环境成 本产生的原因、支付的过程、计算期间、费用归集对象及环境成本的目标等方面。 b 环境成本信息的可计量性 所谓环境成本计量性是指可以对环境成本确认的结果予量化的过程，即指在环境成本确认的基 础上对其业务和事项按其特性，采用一定的计量单位和属性，进行数量和金额认定、计算和最终 确认的过程的属性。 c 看企业环境成本是否具有相关性 如果企业环境成本方面的信息能够帮助作用者评价过去、现在和未来事项或者确认、改变他们 过去的评价，进而影响到信息使用者的经济决策时，那么该企业环境成本的信息就具有了相关性。 d 看企业环境成本信息是否具有可靠性” 企业环境成本的确认应当符合信息反映的真实性，没有重要错误或者偏向，客观反映经济业务 和企业环境成本的规模和结构。具体的环境成本确认如下图2 2 所示： 图2 2 环境成本确认流程如图 2 4 3 环境成本的核算特性 环境成本的核算以货币为主，并适当使用一些实物的或技术的计量形式。除了用货币反映企业 的各项社会成本和社会效益外，还可以采用实物指标或指数，甚至用文字来说明。按照现有的财务 会计理论，会计核算属性包括：历史成本( 实际成本) 、重置成本、现行市价、可变现净值、未来 现金流转现值。现行财务会计的计量模式是以历史成本为主，同时采用多种计量属性的模式。在环 1 3 琶e 王些丕堂亟主堂焦鲨塞 境会计计量中，由于自然资源具有多样性价值( 如经济价值、选择价值、消遣价值、精神价值及美 学价值等) ，因此不能完全依照现行财务会计的计量模式【l ”。 企业环境成本的核算属性一般包括历史成本和现行成本，对于涉及未来可能支出的准备成本进 行预提时，要合理进行职业判断，并参考使用非历史成本的计量方法。同时企业环境成本的计量还 要遵循相关性和重要性原则，不但要划分环境成本的资本性支出和收益性支出，而且要对影响企业 管理者的环境决策的成本内容予以单独计量。 2 5 企业环境成本的核算方法与模型 2 5 1 企业环境成本的核算方法 自然资源耗减及生态环境破坏损失，所引起环境成本的核算，除了运用传统的会计计量方法外， 也可借助环境经济学对环境成本计量方法进行研究。通常来说，企业环境成本的计量与核算可以采 用以下方法： a 恢复费用法 当人类开发利用自然资源的规模和程度高于自然资源自身的恢复能力时，自然资源的再生和