（工商管理专业论文）人力资源会计在济钢的应用研究.pdf

摘要 簸谖经济的鞭寐，使人力资源管理闻慧秘益突出，与j 您同时，入力资源会诗已l 童 益受到会计界的鬣视。人力资源会计自2 0 世纪6 0 年代随潜人力资本理论的成熟而诞 生以张，已形成了较为完善理论体系，但是髓前人力资源会计在企业的应用还存在卷 摄大戆霾难，与众疆蕊强人力赘源管理对偿惑的需求形畿了匿大豹矛瓣。 济南钢铁集团是一个大型企业，产品中的知识含量不断提高，随着中国加入 w t o ，提高产品附加值是济钢参与世界经济一体化的必由之路，由此人力资源无可 爱疑滚成为企建羹蘩熬资添。入力资添戆产爨髓力是管毯翡函数，枣效静人力姿添蛰 理制度，会计是不可或缺的组成部分。 本文在对人力资源会计应用障碍分析的瀑础上，结合济钢企业实际情况，提出了 当蓖久力资源会诗模式，款信爨蕊羟集、金娩裁余分配、大力资源会诗分琚三方嚣系 统阐妻盎了作为人力汝源管理辅助手段的人力资源管理会计内容与方法。本文共分三部 分加以阐述：人力资源会计的概念及理论( 第一章) ；人力资源会计的成用障碍( 第 二章) ：滚铤久力瓷源会诗薅系褥建( 筹三耄、繁西章) 。 关键词：济钢人力资源会计人力资源管理会计 a b s t r a c t a l o n gw i t ht h ea r r i v a lo fk n o w l e d g ee c o n o m ya g e ，m a k e sh u m a nr e s o u r c ea p p e a r s s h a r pd a yb yd a y a tt h es a m et i m e ，h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ( h r a ) i sa t t a c h e d i m p o r t a n c eb yt h ea c c o u n t i n gc i r c l e si n c r e a s e l y t h eh r a f o r m si nt h e1 9 6 0 so nt h eb a s i s o fh u m a nc a p i t a lt h e o r ya n dn o wi th a sf o r m e daw h o l et h e o r ys y s t e m h o w e v e r , s o m e d i f f i c u l t i e ss u c ha sa f f i r m i n g ，m e a s u r i n ga n dr e p o r t i n gh a m p e r s t h eh r a p r a c t i s e h u m a nr e s o u r c ei soneo ft h em o s ti m p o r t a n ta s s e t si nj i n a ni r o na n ds t e e lg r o u pn o w , t h e ni ti sav i t a lt a s kt oi m p r o v et h eh u m a nr e s o u r c em a n a g e m e n t i ti st h ed e m a n dt o h u m a nr e s o u r c ei n f o r m a t i o nt h a tm a k e sp r a c t i c i n gh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gf e a s i a b l e 。 t h a ti st os a y , h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gd u et ob eu s e da sa t o o lt os e r v et h eh u m a n r e s o u r c em a n a g e m e n ta c t i v i t y b a s e do nt h et h e o r yo fh u m a nc a p i t a la n dh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ，t h ea r t i c l ep u t f o r w a r dt h em o d eo f t h eh r ab ya n a l y z i n gt h ec i r c u m s t a n c eo f j i g a n g 。t h ea r t i c l ec o n s i s t s o ft h r e ep a r t s t h ec o n c e p t i o na n dt h et h e o r yo ft h eh r a ( c h a p t e r1 ) ；t h ep r a c t i c e d i f f i c u l t yo f h r a ( c h a p t e r 2 ) ；t h es y s t e mo f h r a ( c h a p t e r3a n dc h a p t e r4 ) k o yw o r d s ：t h ej i n a ns t e e la n di r o ng r o u ph u m a n r e s o u r c ea c c o u n t i n g ；t h em a n a g e m e n t a c c o u n t i n go f h u m a nr e s o u r c e 人力资源会计在济铡的应刷研究 0 绪论 随着知识经济的到来，人在整个社会大生产中的作用将愈来愈突出，可是纵 观世界各国的会计惯例，长期以来，人力资源作为企业的第一资源并未在会计上 得以纪录与反映；在传统的工业经济时代，这种会计模式有它的适用之处，但在 当今经济形势下，这种不反映人力资源的会计模式已经越来越受到实践的挑战， 因为现在许多行业，不仅是在公认的技术含量较高的第三产业，即使是在传统的 工业中，真正决定一个企业长期稳健发展的关键是一支高素质的、组织管理有效 的群体。 管理者比任何时候都强烈地认识到人才的重要和稀缺，比任何时候都感觉到 加强人力资源管理的重要性和紧迫性。作为“提供管理有用信息”的会计，相应 地就产生了核算人力这一特殊资源的强大动力。将会计的概念和方法应用到人力 资源管理领域，就形成了人力资源会计。2 l 世纪，世界将进入全球化知识经济时 代，它突破国际界限地域界限民族界限，使竞争日趋激烈，而竞争的焦点是人 才的竞争。知识经济的崛起表明智力资源即人才资源的开发成为生产力、竞争力 和经济成就的关键因素，入世后，中国企业将面临着更大的机遇和挑战，机遇在 人才，挑战在人才，谁拥有了人才，谁就掌握了竞争的优势。据报道，入世后前 几年，中国将迎来国际企业抢滩中国的高峰，其所需的大部分人才要从当地，尤 其是国有企业中招募。加强人力资源的管理，合理有效的使用人力资源是当代管 理者的最重要的工作，有效的管理离不开可靠真实的信息，需要产生动力，对人 力资源记录与反映的人力资源会计受到理论界与实务界的广泛重视。 加入w t o ，中国钢铁产业将面临着严峻的挑战，同发达国家相比，济钢还存在 很大的差距，主要表现在产品结构不合理，产品附加值低，质量低下，究其原因 是科技创新能力不强。加强管理，发展高科技产品，提高产品附加值，是我国钢 铁产品也是济钢参与世界经济一体化的唯一途径，无论是管理创新还是技术创新 都离不开知识，而知识的承载者一人的作用的发挥受到各种因素的影响，包括其 自身的因素，诸如健康、情绪、动机等等：也包括企业的因素如：人才对企业的 归属感、企业的激励政策、企业文化等。后者起决定作用，人的能力是企业制度 的函数，合理有效的管理能最大限度地发挥人的潜能。作为一个有着4 0 多年发展 历史的传统的国有企业，济钢有着健全的会计核算系统，也和所有的企业一样， 对人力资源的管理沿用了几十年的传统的人事管理，由于人力资源没有纳入会计核 算系统，人力资源管理政策的制定缺乏系统、连续的定量信息的支持，管理者难 以及时发现存在的问题，其外在的表现主要有：企业无法准确评价人力资源投资 的效用，现有人才使用效率低下，人才流失严重等。现代企业的有效的人力资源 管理制度，人力资源会计是不可或缺的部分。 遗憾的是，人力资源会计理论经历了半个世纪的发展，尽管在理论上已经形 盔塑堑篓叁蔓馥迸堡箜型里趟鍪 成了较为完善的理论体系，实践工作尚洙丌展，与企业的客观需要形成了厦大的 反麓。企业的客观需要就楚雅力，本文鞋在通过运嬲现在火力资添会计懿理论， 探讨当蓠形势下济锯天力赛滚会诗薅系，_ | 筮麓燕强漆镪麴太力资滚管理。 人力资源会计在济铡的应用研究 人力资源会计的概念及理论 1 1 人力资源会计的概念 人力资源会计 人力资源会计是人力资源管理与会计学的直接结合。美国会计学会专门设立 有人力资源会计委员会，它把人力资源会计定义为鉴别和计量人力资源资料的一 种会计方法，目的是将有关企业人力资源变化情况的信息提供给有关的团体和个 人。换言之，人力资源会计是组织运用会计学的概念和方法，为了管理与核算的 目的而对组织的人力资源进行全面的评价和计量，并将有关信息提供给相关人的 过程和做法。通过计量人力资源管理活动对组织的经济贡献，可以向组织的管理 当局提供制定决策的依据，使他们了解组织的实际资源状况和经营效率。 人力资本 讨论人力资源会计，不得不讨论人力资本，事实上，人力资源会计是随着人 力资本理论的兴起与发展起来的，将“资本”概念应用于对人类自身再生产及其 经济影响的研究，是经济理论发展过程中的创新，也是技术进步和劳动者生产能 力进步的必然。 人力资本是由通过投资形成凝结在人身体内的知识、能力、健康等所构成， 能够物化于商品和服务，增加商品和服务的效应，并以此获得收益的价值。 这是一个对于个体而言的一般意义的定义，对一个企业来说，可定义为 企业人力资本是指一个企业中的员工具有的知识、能力、健康等个体人力资 本构成因素的整合，并能物化于商品和服务产出效应的价值。 企业的人力资本外在地表现为一个企业的人力资源，反映一个企业的价值。 人力资本具有一般“资本”概念所具有的基本特征： 盈利性盈利性是货币转化为资本的前提和目标，即货币所代表的价值是 以追求价值增值为目的进入生产过程的。人在使用过程中可以创造出超出对其投 资的收益 耐久性资本是可以长期使用的，也就是说在生产中使用的资本不会立刻 被消耗或损坏，与大部分的物质资本相比，人力资本的耐久性更为突出，其投资 收益期的上限可以是劳动者的生命周期终结，通常可以估计为劳动者的退休年龄 风险性资本的固有特征不只是报酬，还有风险。人力资本的风险主要表 现在人力资本投资收益的不确定性，技术进步和产业调整以及人力资本产出要依 赖与其所有者的主观性加大了人力资本的风险 资本既是生产活动的产物，也是其他生产过程的投入一方面，人力资本 是在劳动力再生产过程中通过花费一定的经济资源投资而形成的，另一方面，人 3 放堑篓叁生垒迸黧塑些堕堑垒 力资本必须与其他生产要素相结合，作为再嫩产过程中的重要投入。 人力资本特殊特征 入力资本与茭薅骞者懿不可分离性 与一般物质资本不同，入力资本永远依附于其持有赣，与其投资者是分离的 人力资本计疑 人力资本的价馕是通过未米的收益来计量的，而米来产出的大小具有很大的 不臻定夔 人力资本的自增性 人力资本的自增性表现为通过人力资本投资形成初始人力资本厝，人力资本 在生产活动中使用时，通过经骏的积累积对融己已有知识鲍运用熟练程度的提每， 入力资本求乎褥爨掇毒。 人力资本和人力资源会计怒随着社会缀济情况的新变化而产生的，以前传统 会计仅仅重视实物资本，在会计账簿和报袭中所记录和反映的，也仅为实物资本 两没露入力资本，尽管“人力资本”这个概念很早以前戴在古典经济学家亚当、 赣密翁箸作中窭魏过，翟一壹寒被重撬帮承谈。壹蜀6 0 年代，主要发达藿家豹经 济由工业生产为基础逐渐变为以技术服务为基础，劳动力结构也发生极大的变化， 体力势动者占了次瑟位置，主翳位置由脑力劳动者所替代，适合企业的人才往往 需要蕊费巨额的投瓷，在某些行业对人力资源的投资支溅甚至超出了对物质资零 豹投入，翼有高级技髓的入才魄锈蔟资本受裔经济价德。对天力资源的重视客躐 地要求会计提供有必人力资源的信息。同时当时人力资本概念已在人力资源管理 中发展并成熟起来，有些会计学家于是将人力资源管理与会计相结合，提出了人 力资源会计理论。美国密歇棂娥立大学懿一经企业管褒学家郝曼森蹩最早提出久 力资滚会计观念的人。 9 6 4 年，链在入力资产会计一文中提出，会计报表中 应包括人力资产，这样才能使报表更完善、愿有用。后来，美国另一位经济学家 利克特也认为企业资产负债中不包括人力资源项目，会姆致企业管理者做出错误 懿决繁，并量设诗獭人力资源会诗程彦纛方法痤惩于一黧，j 、型垒鼗蘩遴行试验。 到了7 0 年代，入力赘源会计遇速发展，美圜会计学会黼续发表了有关研究报告， 1 9 7 4 年，弗兰霍尔茨的人力资源会计问世，这是关于人力资源会计的一部权 威著作，这期间发展了人力资源会计理论，8 0 年代应用人力资源会计的企业明照 建蠢鬟，莛中包瑟美骧毫话电摄公司及电气公蠲。 1 2 人力资源会计理论 经过半个世纪懿发展，在会计理论工佟卷移实务爨瓣莛同努力下，人力资源 会计璜论有了稆当瀚发震，禹游发展跑较畿熬的理论按计量模式分为人力资源成 本会计和人力资源价值会计 4 叁查蒌篓鑫蕊垄堕塑墼墼塑篓 塑 1 2 i 人力资源成举会计 a 力资淫威本会嚣是较旱握基翡魄较藏熬静人力姿源会计诗量模式。本避纪 粥年代，美嚣会计学誊弗兰霍尔获就将其定义蕊楚“取徭、开发衣重嚣撵为疆织 的资源的人所引起的成本的计量和报告”。人力资源成本的特点是通过单独计量人 力资源招聘、选拔、安鼹、培训等成本，将有关人力资源取得和开发的成本进行 资本证形或人力蜜产，然爱按受益麓转箨羹惩； 这稀开始意义酶人力资源成本会计模式所俸静探索为人力资源会计嵇财务会 计的相融创造了条件，通过增设一些相应的会计科目，使人力资源成本的公计核 霹能够在遵循公认会计原则的前提下邋过传统会计程序变通敬得。对人力资源投 燮形菇戆人为资本，这都分癌容已经论证蘸鞍为全甄，并显理论器基本这袋共谖。 飚纳人力资源成本主要包括以下几颈： 原始成本。即用人单位为了获得人力资源而发生的费用，包括招聘费和调入费 追加成本。指各弛正规豹培训费，包括新近员工上岗前豹培训费和再培训费用 使露纛本。撵太力资源使臻遵鬟率羼发生匏蠹接或藤接费照，鼋疆工资、奖金、 等与人力资源使用有关的各种费用。 安置成本。指职工内部调动过程中和退职、混休所发生的辑种费用。 重置成本。职工离职嚣，重薮物色合适人员顶蛰 嚣发生的各瓣费用。 入力资源成本会计需设畿的账户主翳霄以下几个 人力资产账户，核算人力资产的增加与减少。 a 力资产摊销账户，麓人力资产的餐抵账户， 额。 人力资源成本账户，下设人力资源取得成本、 能用成本、人力资源离职成本明细科目。 核算按期计提静人力资产撵镇 入力资源开发成本、人力资源 入力瓷添收入袋户，该辩翟核算入力资源剑造的经凌收入，与a 力资源藏本 激户怼毙，霹计算a 力瓷源嚣蔟蓥。 1 2 2 人力潞源价值会计 久力饔源袋零会诗楚强接a 囊度努褥獒，舔天力涤滚价蓬会诗裘是跤产斑爨菱 米分柝人力资源价值是虢含于人体内的能带来经济利益的潜在劳动能力，入在运 用这种劳动能力过程中w 以创造出新的价值。人内在的劳动能力的价值只能推测、 剡辑嚣无法计量，产出的辨在份蓬却熄可以计量瓣。人力资源价毽会计就愚强人 力浚源产窭徐擅亍# 为大力漆源髂釜采送行诗量巍豢告翡。它新爱躞嚣天力资源簿 价值可以是人力资源过去削造的价值，也可以是人力资源将来能够创造的价值。 人力资源价值会计烹嚣不是以投入价值而是以产出价值作为人力资源价值的 盔塑堑壁垒建囊煎塑堕些星堡塑 计墩基础，由于人力资源的产出受各种因素的影响，因此人力资源的价值的计量 不可能绝对准确，而只能采用推算的方法。目前，常见的计量方法主要有经济价 篷浚，囊誉译俊法、工资壤骥辑褒法、薅凝掇嫠徐镶法等。人力汝源徐僮会诗较 好地反映了入力疑源的铷造经济利益的能力，它所撼供的信息对入力资源的管理 有潜熏要的作用，因此，人力资源价值会计符合企业人力资源管理的需要。但是， 由于人力资源会计的计量不怒以实际成本为基础的，它的计量方法有悖于传统会 诗疆鄹，这襞褥人力资源会计在瑟方至今寒与蘩务会诗疆台，瑟哭跫 睾隽警骥会 计的一个分支为人力资源的鬻理提供会计信息。 1 。2 3 劳动者权靛会计 无论是入力资源成本会诗还是人力浚源价值会计，帮没有鳃瓣入力资源静产 权归属，只是站在物质资本所有者的角艘上研究如何发挥人力资源的作用，因而 也就不能从根本上调动劳动游的内在积极性。我国会计学家严达五，徐国君等人 提滋了劳动者投薤会诗，它扶壤零上疑决了兹两静会计模式蘑存强兹缺隆，明确 了人的权益，确立劳动者在众啦中的地位。在该种模式下，劳动糟是作为入力资 本的所有者而存在的，劳动者成为企业的员工，即是将自己所拥有的这一项资产 投入企业形成众她的资产，游动者的投入形成的是人力资本，正怒人力资本说明 了努动者豹骶鸯投。爨有毅粼意穰羞竣麓分配权，势旗誊毒蔽参与金韭净利澜戆 分配，这是劳动者权益会计的根本不同之处，它使入力资本的产权特征得到了充 分体现，能从根本上调动劳动者的积极性。 6 苎! 錾亟叁塑垄进翅塑堕星垡塞 一 2 。人力资源会计的应用障碍分析 入力资源会诗瘦柱会豹需黎丽产生，崮2 0 世纪6 0 年代诞生 三l 来，历经广大 会计溅论工作者殿寓务界的参与，已形成了较为完善的理论体系。佩和理论的缴 展相比，人力资源会计在企业的应用差距报大，垦前，企业应用人力资源会计的 范毯逐稷窄，嚣便是在大力瓷澡会诗戆发源逸美瑟，大力资滠会诗的应雳瞧霞 疆予被少数企盘，作为管理会计的分支应用豹，铰为内部管理提供信息。我国自 8 0 年代开始引进人力资源会计瑕论，虽经广大会计工作错的努力，人力资源会计 的应用几乎未开展，在我国，除华先公司尝试用稚识资本来竣算人力资源价值外， 在篡它金篷里还箨爨在意义萋大，行囊缓慢懿黔段。缀鼹a 力羹源会诗翁菱袋， 和经济的发展对其蒙求相比，入力资源会计的应用不尽入意，分析其藏因，有入力 资源会计理论自身的原因，也谢社会环境的外部原因，就我国目前米说，笔者认 为主要存在以下蹲礴限制了人力瓷漾会计在企业静应嗣 2 ，i 琨念藩褥 人力资源是企业的第资源，人才是企业竞争的关键，这己成为艇业的共识。 毽是，大力资源是器哥澄象耪壤资产纳入会计竣冀俸系逑行穗试稻计量，分竣懿 穰大。有入认为，对人韵确认翱计量，是撼入等丽予替髓的财产物赘，是对入尊 严、人格的贬低。观念上行不通。尤其，我国一直强调职工是企业的主人，哪有 主人对自己进行明鹕稼价之理，这也是人力漆源会计在我国国有企业褥不到推行 豁器困之一。其次，大力资源送爨予錾囊繁源熬摄零点就是太力资源其舂主鼹髓 动褴，流动性强，对企监来说，对它的拥有和控制具有极大的不确定性，因此， 对人力资源是否为众业的资产省很大的争议。 那么，人力资源到底是不是焱韭斡资产噍，弗兰姆攫尔茨诀巍资产具毒三个键 量标准； 它您具有未来的服务能力 它威是可以用费币计量的 它应是会计主体酊敷控制鲶 我国垒鲎会计准瓣霹嚣产定义为垒遭雾嚣寿释控锻麓瑟是金数带亲寒亲剿 益的经济资源，包措各种财产、债权和其它牧利。对人力资源的获制能力前已介 绍，黼潜知识经济的到来，这种获利能力会照加强大这不存在争议。那么人力赘 潦是否可以诗量褥，金擅是否可以裰畜襄控制程? 我们躲j 蘸，太力资源耱天嚣个不 霹嚣褫念。入力资滚是灭戆劳动籍力，并菲势动者本身，是凝结在势韵者身上静 一种技能，通过与篡它要素相缩合，物化到商品上，从而寓现获益。玛克思在资 本论中深刻地揭示了价值产生的过程，谳晶的价值由c + v 十m 组成，其中c 是甥 7 掘塞堡垒茎垄童翻墼壅旦堑塾 质资本的转移价值，v + m 则由势动者在生产中创造出r 柬。既然人力资源的价值在 于他的米来收益能力，这种收赫能力是可以计量的，人力资源就是可以计量的。 久力瓷潺是久鳃舅麓能力，黻入舞载薅，糖人力资源绒入会诗竣冀，裁是霹这静 能力酌确议和计量，并不包括对人格品行尊严在内的入本身的标价，而且不仅如 此，对人的劳动能力的确认和计量，是承认人劳动能力的差别，如果不承认劳动 能力得的差别，就怒否认劳动嚣的不同技能，这不仅会株杀人的劳动积极性，同 霹逸楚对灭劳动懿不莓重。其次，天力资源楚否为金堑熬骞窝控案霭瓣? 劳动麓力泰 挥出来时，他蕴藏在劳动者体内，属于劳动者个人，这怒所有权。假劳动者一鱼 进入企业，其使用权便与所有权发生了一定程度的分离。马克思指出，劳动不是 商品，但劳动力是商品，资本窳支付了一天的工资报酬，就拥有了一天的劳动馒 愿蔽。这秘较力爱淡契终魏形式嚣定下来静。麸这个慧义瑟言，量劳动者鼓资 本家所雇佣，他的劳动能力事实上为资本家所控制( 因为在劳动契约解除以前， 劳动者照不能再向他人出售劳动力的) 。在我国，劳动者避入企业，间样受劳动法 等契约的制约，尤其是企业人力资源投资所形成的劳动能力，一般瞅蠢更苛刻懿 条终，骛动者离开企监兹成本爨赢，囊在众照的分工越来越舞，越怒离缀天才箕 智慧与才能的发挥对企业特有的环境依赖性就越大，这也无形中增加了人员流动 的机会成本。当然，人力资源棚对于物质资产来说，其流动性会大热，但这不妨 碍企业对入力资源鹣控制权。麟越人力资滋怒企业的一矮资产，对冀避行核算与 计量跫众监的需要，毪是尊重个人能力豹需撄。 2 2 操作屡次的障碍 2 2 1 费用能淹是资本纯一理论和褰黢盼矛盾 目前，无论是人力资源成本会计还是价憾会计，都主张将人力资源投资支出 资本化，人力资本终尧一秘资零形态进入孬生产过程，对其送行秀投资戆支是， 捌作资本性支密符酾配眈原刚。但是，现行豹财务会计准则等法规羽黉求人力潞 源投资支出费用化，寓接进入当期损益。在当前，将人力资源投资支出资本化还 存在着理论与实践上的障碍主要淡现在以下几方面。 羰势处理戆矛1 嚣。瑗嚣鬟季务会诗将久力资源授资费鬻倦，虽然无法准确反浚 入力资源的投资信息，但是对众披的好处也建显丽易觅的，首先，入力资源投资 费用化可以直接降低当期利润，抵减当期所得税费用，撼所得税率3 3 来说，在 人力资源投资支出很大的情况下，这可以为众业节约麓相当的资金，即使将资 本位黪入力瓷源投资瓣镇考虑在凌豹诿，耄予资金嚣润徐俊豹存在，撬兹抵甏静 好处也怒显而易见的。这对于处于投入期及发展期的企北来说，由于其资金的有 限，更为重要，为念烛的扩大再嫩产积蓄资金。 。盎塑堑塑垒堡i i 楚期塑窭堡堑壅 观念上的矛j 蘑我们说，人力资源的价德不是人力资源本身，而魁他的未来服 务能力，这种能力发挥的大小瓣各种因素的影响，对人力资源的投燮培训仅是菠 中一个露素， 诮且，由予入个体禀赋酌不两，同一笔投资在不黼人身上有时念有截然不硒 的效果。将人力资源投资直接资本化不能反映劳动者个体差异，不符合实际情况。 以投赞成本计量人力资源价值导致的最直接的后果便是片蕊追求货蕊化的支出。 攘僚上戆矛溪翅累将a 力瓷添投资资零健螽，必然孬在善一令摊锫戆运爨， 目嚣大部分学者认为，应设立“入力资源摊销”账户，按期对入力资产计提折j 日， 理由魑人力资产与固定资产、无形资产一样，都是随着时间的推移，其价值会邂 濒衰减。但是事安上，这混淆了人力资产与物震资产的擞本区别。翦已奔绍，人力 资本黪褥套特程之一便是太力资零蕊垂臻髓夫其畜主蕊麓囊牲，这裁决定了天力 资产崧使用的过程中就可能出砜增值现象。扣除物价变动或不存在灏货膨胀的前 提下，般物质资本增值的可能性很小，但人力资源不同，它的价值般由技能、 知识帮灶绩来决定。随着知识豹灌趣，经验熬积累，其价毽会随着潜闻熬捶移礴 不黪麓巍，薅甄谈型天方甏箕这撵) 盈i 琏：，戥害叠除捺蹬嚣戆余额蔽羧天力资源价 值与搿实不符。焱她的资源即般实物资源( 以固定资产为代表) 、土地资源和人 力资源价值在生产j 披程中使用情况发生的变渤如下图 份德 a 力资澡蚤篷 o 、i l 。 f i g 2 1t h ev a l u ev a r i e t yo ft h et h r e er e s o u r c e s 魏累整天力资产视霜镑囊资产一襻，认掩太力獒产会隧若年龄翁增长霞年老 体霸丽逐渐贬值，这对于麸事缝体力劳动静入力资产来说( 这部分入力赘产按成本 小于散靛的原则，可不纳入人力资源会计核算) ，但是，对从事脑力努动的人力资 产来说( 对企业贡献大的) ，完全可以通过趣己旋努力实耀基我更颗和宣我增值。 实际上，一个太麴潮赝窝经验在骰毒决策瓣显褥茏袁重簧。可冕，人力资产与貔 质资产的核算是裔透鄹翡，单纯邋从物覆淤本核算的方式强调人力臻源支出的资 本化，降低了其科举性与适用性。不根据核算对象的特性研究适用的方式与方法， 必将制约理论与实践结合的进稷。 2 2 2 入力炎滞产权扫震一尚未鳃确的核心阔魏 明确这个问题，首先要明确人力资源会计的目的魁什么。一般认为，会计怒 9 盎塑堑塑垒堡鸾i 黧丝生旦堑塞 为决策提供信息的，相应的，人力资源会计是为管理糟提供有关人力资源决策信 息的，决策的目的是为搬强人力资源的管璎与开发以提供更大的效懿，大力资源 笺力黢簿翡夫毒与余遂夔澈麓襁截蜜韬襁蓑，霹照，入力资淫会谤舔褒鹣羲力柬 源予对入力资源的有效激励。搽中最根本的因素在于人力资本的新肖权产权问题 不确翘，就无法确定人力资源会计的服务对象，站在不问人的角度，就会有不同 静态壤与处理方法，放两影响其信鼹发挥舱大，、。传统舱鼹点不承认人力资本僚 蠹一静独立芟本形态存在，献掰否谈天力瓷本蘑舂誊对企监魏瑟鸯粳。天力资源 是被管理的对象，限制了其积极性的发挥。那么，人力资源是否具有产权特征嘴， 如果树，其产权又l 谁所有? 从财务静凫壤寒番，产投鄂“辑有者校蕊”，露根据我莲& 法通裂，产投 可翼体分瓣夤嚣商获( 占专投) 、镬嚣获、牧蔻毅、赴分扳。天力瓷本魏繇有蔽蠹 表现为对人力资本价值自身的补偿，它表现为工资收入。人力资本的使用权则裁 现在势动者资源在某一个企业工作的自主撵业权；人力资本的收益权表现为劳动 者不仅要求褥受入力资本鲁身价毽熬於偿，繇工凌毪收入，两显蹙褥妥剩余价毯 帮分游分配毂剿滤努配；入力资零翦楚分掇，表现为劳动者是否囊愿继续工 誊 的自主赢配权。 对人力资本的所有权，传统会计己予以确认，人力资杰只能为冀持有者所糍； 对大力瓷率憨使爝较窝楚分权，陵羞大力资源在佥业遗使麓爵，嚣越来越为太 镪耄筏。对入力资本篱毅益校，分竣就缀大。吉典企豫瓒论议为英谯是耪质资本 所有糟的，劳动者鼹物质资本所有者雇佣乘的，劳动者的劳动支付了报酬，企业 剩余宪全归物质资本所有者捌肖。在知识经济时代，人力资本作为种资本形态 独立存在蓑已论述，蘸然是资本，必然蓑会蔻企显要蒜翳套投，赣之是a 力资零 的裂余瑟求权。 我们说，企业熄生产要素的一系列契约的联合，生产对要素的依赖程度，要豢 的稀缺程度决定了冀在契约中驰地位。在封建社会。产出依赖土地的供绘，这是 露蠢，农俸秘垒产髑襄是篾囊鼹，菝零嚣遴步摄缓 曼，瑟莠动力戆供绘穗对寒说 是剩余的，因诧，蛾主是所有糟，拥有剩余的完全收藏牧；资本主义的生产方式 是以机器大工业为主，巨额资本的投入是生产的关键因撩，谁拥有资本，谁就捌 有企她，劳动作为生产要素绍绷的发挥依赖予物质资本，这对资本掰蠢者与土地 囊有者菸霜穗有黎余索瑗攘，荬孛，逮掰蠢善裁袅索凝稷翡表琨影式是逮褪。 由于资本雇佣劳动，劳动者在企业中的地位很低，同对相对过剩的劳动力供给也 使劳动糟失去了在众业契约中的谈判地位，氽业为物质资本所有者拥商，传统会 诗站在物质资本掰露者静受度，只诗量财务资本，不诗璧人力瓷本。镪谖羟济对 霞，莠秘者，茏箕爨其荟鞍蔫援戆豹劳动者，已逐游蟪取传凌蒺资零戚为生产竣 稀缺臻豢，谁拥有了人才，谁就拥有了竞争地位，谁就熊在竞争中嫩存，人力资 源对生产的作用决定了劳动者槛! 谈判中的筹嗣越来越大，知识密集型硷业如此， 查墼堡叁生垄堑塑堕壁旦竺! ! 技术密集型企业中亦如此。知识作为一种资本形态，它己部分地脱离了财务资本 而单独存在，同时市场经济的建立，人力资本不同于过去，它完全可以通过市场 的流动实现自己的价值，这种资本形态必将随着知识经济的进一步发展为人们认 识并重视。既然，人力作为一种资本形态，无可非议地成为企业的第一生产力， 他为劳动者所有，知识与财富将共同拥有企业，但是，无论是人力资源的成本会 计还是人力资源价值会计，都是站在物质资本所有者的角度来分析人力资本的， 没有解决人力资本的产权归属，对人力资本的研究也是为了物质资本所有者获得 更高的收益，不承认人力资本的产权特征，从而不承认人力资本对企业剩余的索 取权。 2 2 3 人力资源会计计量一一尚未解决的技术难题 会计的灵魂在于计量，计量是会计系统的核心职能。人力资源会计系统的运行， 同样离不开一套恰当的会计计量理论。然而迄今为止，会计界尚未形成一套恰当 的人力资源会计计量方法。对现在企业而言，管理的重心在经营，经营的重心在 决策，而决策的正确与否取决于会计信息的质量以及对信息的正确分析运用。正 如传统的会计理论对物质资本的核算一样，人力资源会计也需要货币计量方法准 确地反映人力资源的各种信息，以做出正确的决策。但是人力资源不同于物质资 产那样，其价值外在地表现为一定的产品，人力资源的价值是未来的服务能力， 其作用的发挥受多种因素的影响，人力资源的许多特性是货币无法表现的，因此 人力资源价值的计量有其独有的特征，主要表现在以下几方面： 1 计量对象的差别性 人力资源会计的计量对象是“人”这一特殊的资源，由于“个人禀赋的差异使 人力资本具有非同质性”，人力资源的群体价值计量和个体价值计量应有所不同。 2 计量属性的多样性 计量属性是指被计量客体的特性或外在表现形式，历史成本，重置成本，现 行市价，可变现净值，未来现金流量现值，对人力资源的计量属性可以有不同的 选择，不同方法的选择会计信息会有很大的差别，对决策的作用也各异 3 计量尺度的多元性 人力资源作为资产，和其它资产一样，首先必须以货币作为主要计量尺度来 精确地反映人力资源的价值信息，但人力资源的特性又必须要求反映其它一些货 币无法计量的因素，这些因素对人力资源的价值有时非常重要。 4 计量方法的操作性 可操作性是取得人力资源价值信息的基本特征，由于人力资源价值计量的难度， 人们往往通过设计的模型或借助一定的方法来进行，检验这些模型与方法能否应用 的基本条件就是具有操作性，这种可操作性不仅指某一方法在理论上能够运行，而 且在实际运用中易于操作 t 1 a 力蜜源会计在济钢的应用研究 目前人力资滁计量方法主要见下表 裘2 2人力资源计量方法一览表 t a b l e2 2t h eh u m a nr e s o u r c em e a s u r e m e n t sm e t h o d ss t a t e m e n t 名称考虑溺素饿矮优点缺点逶用条件 1 货币精确计i 资料可 l靠客溉易操 历史 实嚣支趱 2 着鼹予进去作无法裘琨大力 戒零2 与菲资滚瓣真实竣 娥本 数 3 提供八力资人力资本信值 法 源投资方面信息具脊可比 息 性 1 考虑 1 ，实际支 1 货币精确量 人力瓷源价 霭嚣出数 2 重视当前成 值的比抓， 1 管理a 员的 由职： 离职簿 成本2 璃职成 反映了人力 主观判断性强 原因而产生 投 盔 出 资源的下世 徐壤 企娩 1 货币性方法 可使稀 殿置内部备责 2 个人价值法 有资源在企 仅能在企业内设定仅有稀有 成本任部门竞 3 精确性计量 业内得列最 部箨部门使用资= | i 具有人力源价 艟 争价格 佳醚避 容易造成矛盾值 4 1 预期1 货币髋方法 爱绞企 来来 资支出2 个人价值法 业利用人力主观判断性强 取：t 工资和其对企 工资 2 效率比 3 提供人力资 资渊的功计算复杂 业的贡献有确切联 贴现 源价饿信息 能，井使之 系井能区别开 法毒效分配 1 预期盈 鬟视对 5 1 货币性方法 人力资源与 涉及估计等冈企姚预期盈余的一 经济2 人力资 2 群体价值法 非人力资源 索 部分即为人力资源 侩谴源贡默魄3 提供入力资 的投淡比 率，楚资金 不确定蛙强徐壤 法源产出信息 诗弊复杂 用于嫩佳决 策 宥助于 6 争爱职工 l 菲货纂瞧方管理当麓了 肃为 的需求状 法解每一个职费时费力不易 瓶阵2 个人价值法工的状态并襄施 法 况 3 模糊性计量制定适当的 管理彩态 以上是目前发展较为成熟的人力资源计量模型，可以看出，人力资源成本模 式“f 的计量虽然资料可靠，易为企业运用，但是其除与前己讨论的资本化与现行 杰型堡塑室茎垄鼗黧塑垄星堡塑 的会计制度冲突外，其计量的仅是人力资源的投资方面的信息，并不反映投资转 化为嫩产力的能力，即不反映人力资源的价值，我们说，人力资源会计的根本瓣 鑫冬楚为管理决蓑皴势兹，久力资源徐藿售惫，也灵考入力资源徐蕊绥惫，是金曼 管理决策的基础，人力资源成本会计由于不能反映这方面的信息，使其应用的效 果大打折扣，一定程度上限制了人力资源会计的应用。人力资源价值会计能较好 地反映人力资源的信息，为企业管理决策辨霉，必将成为未来人力资源会计计激 熬主流。毽是，缀观嚣蔫豹入力资源嚣量模型，理论滚蹇，操孬繁麓，不荔为传 统会计人员接受，计量成本过大，受成本小于效益的约束，过于繁琐的计量模式 也阻碍了人力资源会计在企业的应用。 练上质述，人力资源会诗旋企业的广泛应鼹还需要时间和会计耀论工作者的 努力，还有穰多豹互 睾要骰。瞧是金壁静褥要遣是窖瓣瓣，探索帮现雩亍兹会诗铡 度相兼容的人力资源会计模式，满足企业加强人力资源管理的需要，具有重要的 意义。 人力资源会计在济钢的应用研究 3 。济钢运用人力资源会计环境分析 3 1 人才与济钢的发展 3 1 1 济钢概况 济南钢铁集团总公司( 以下简称济钢) 是一个集工业、科研、开发、贸易、 服务于一体，以钢铁冶炼为主体的多种经营的特大型钢铁联合企业，是国家5 2 1 家重点企业和山东省政府1 1 1 家建立现代企业制度试点企业之一。 济钢始建于1 9 5 8 年，经过4 0 多年的艰苦创业，由一个年产十几万吨的小钎 厂，发展成为年产3 0 0 万吨铁、钢、材，以中厚板为主导产品的特大型钢铁企业 主要产品有中厚板、圆钢、螺纹钢、角钢、槽钢、球墨铸管、化产品，济钢目前 下设3 4 个职能处室、1 9 个生产分厂、2 7 个子公司、4 个分公司、4 个公益单位： 总资产为1 0 1 5 亿元，固定资产原值为5 3 7 4 元，净值2 3 1 元：共有各类设名 2 4 5 6 6 台，装机总容量为5 0 4 5 万元。2 0 0 i 年实现销售收入7 1 0 2 亿元，利税l o 1 亿元，利润3 9 l 亿元。济钢的总体发展战略是一种内部生长型发展战略，在外翻 市场的竞争战略是低成本竞争战略。在“十五”期间，济钢坚持以市场为导向， 以经济效益为中心，全面加快调整优化钢铁主业和非钢产业结构，力争把济钢建 设成中国的板材基地。 济钢集团的营业收入主要包括板材、线材、板坯的销售收入，子公司的收a 中还包括汽车运输收入、煤气、钢渣等工业副产品的销售收入等，销售毛利率在 6 左右。成本费用构成包括原材料成本，人工成本，制造费用，营业费用，管理 费用等，原材料成本约占产品成本中的6 0 ，人工成本占产品成本的1 5 ，在高 附加值产品中，产品的开发研究费用的比例逐年上升。 3 1 2 人才与济钢的经济增长实行人资源会计的人文基础 济钢建厂四十多年来，以人才为依托，完成了从3 0 多万吨钢的中小企业向特 大型钢铁企业的转变。在国家没有增拨资金的情况下，济钢以自我积累，滚动岌 展的模式实现着扩大再生产，以技术创新为手段，为企业注入了不竭的活力：运 过技术创新，济钢实现了跨越式发展。技术创新源自于人才，济钢在实现经济塍 飞的同时，也积累了自己强大的人力资源。技术创新，不仅需要一大批优秀的利 技人才，还需要掌握社会主义市场经济规律的经济人才和经营管理专家。建设2 】 世纪的新济钢，要求一大批高素质有创新能力，并且能将创新能力运用到生产宴 1 4 尘篓堡垒生垄楚塑塑堡堕篓瑟 践中去的人才，既包括优秀的科技人才，又包括卓越的管理人才，二者缺一不可。 多年来，济钢坚持培养、引进、锻炼相结合的原则，造就了一支离索质的科技镣 理驮凭，理有联士疆究生4 0 久，在读 毒圭燕2 9 入，蠢读硬生7 8 入，2 0 0 2 零送 培6 3 人，具有大中专以上学历的专业技术人员7 4 8 3 入，占职工总数的2 4 5 3 。 具体结构如表3 1 袋3l 济钢现有科技管理人员表 t a b l e3 1t h et e c h a n dm a g e m e ms t a f f s t a t e l t l e l a to f j i g a n g 文化陧度专啦拄术职务 项目术科专科中专高中及 台汁研 洼i 鼢中级 搬无职 生生生以下 啬计7 4 8 34 01 6 8 42 3 蕊瓣1 9| 2 3 9 92 2 6 63 粥5l t l 3 小计3 7 3 23 51 1 7 91 1 6 99 1 84 3 l2 6 41 2 0 51 6 8 95 7 4 冶金4 2 2 l1 6 81 1 7 1 3 53 7 9 82 3 45 3 材辩3 1 3 4l 6 09 33 2 7 8 21 7 43 0 校攘9 6 ll 毒3 6 83 钟凇 08 l3 9 34 3 35 4 l = 电气 7 8 81 52 2 93 3 8姗35 02 9 93 7 76 2 程 建筑 2 7 78 51 4 44 81 41 3 91 1 3l l 燕纯1 2 5l 6 43 3 2 5 2l l4 46 2 8 其托8 4 6 1 2l 为1 5 24 1 2 4 0 1 7 62 7 43 4 6 小计 1 7 6 451 7 05 8 96 6 73 3 34 94 2 59 5 93 3 i 管理 8 1 836 42 6 5斜2 1 22 5培14 4 41 6 8 3 8 82 59 9麓778 3 41 8 5毹 经济统计1 0 9 44 44 41 62 77 92 国贸8 42 4 3 3 0 7 292 14 41 0 营销1 4 51 78 32 61 932 67 34 3 耪赉2 2 l 了6 85 9 7 7 43 6 3 44 7 教育 捌自6 2 72 l l2 i l1 8 52 03 42 w2 9 l2 8 医务医护 5 7 36 81 0 92 7 31 2 33 72 2 73 0 36 政工 4 9 l5 l2 1 31 1 6l l l2 39 23 7 5l 麓袍2 9 65 2 96 02 0 2 91 7 9 71 7 3 随着济钢技术装备水平的提高，随着产品附加值的提高，人力资源必然成为 生产力诺要素中聚重要载要素。笼其是睫麓中国毅入w t o ，国痰企照将在更深疆 度上参与国际分工，世界钢铁产业在经历了2 0 世纪的快速发展焉，磊前，世界铜 铁产凝己处于饱和状态，体现在产品上主骚表现在一魃品种己处于供过于求的状 z ；! 堑塑叁生垒堑型堕生旦型篁 态，如板坯，普碳钢等，在一些优质钢种上，总体的供求形势还是供不应求。加 速创新，发展高附加值产品是济钢参与世界经济一体化的必由之路。十五期间到 2 0 1 0 年，济钢将实现品种、质量、工艺结构的调整和优化，在更高层次上落实可 持续发展战略，实现这一目标，既需要设备的更新，更需要创新，包括体制创新， 管理创新，技术创新，创新离不开人才，对济钢这一特大型的国有企业来说更是 如此，人才是未来的生产力，合理有效的培养开发人力资源是实现济钢战略目标 的唯一途径。 经济的发展对人才的需求是多元的，不仅要保留一定的数量，还要和企业实 际情况相适应的人才质量，同时各种人才还要保持一定的比例结构，初具规模的 人才和经济对人才的多元需要客观上需要科学有效的人力资源管理，同时也构成 了实行人力资源会计的人文基础。 3 2 制度变迁实行人力资源会计的社会基础 企业制度变迁的过程实质上也是所有者责任、权力、及其与企业关系变化的 过程。传统企业理论认为企业是由股东出资所创立。因此企业为股东所有。但是 科斯认为“企业的显著特征就是作为价格机制的替代物”，“通过契约，生产要素 为获得一定的报酬同意在一定限度内服从企业家的指挥。”因此企业并非是由股东 所创立的组织。在古典企业里，企业的股东往往也是企业的经营管理者，物质资 本与人力资本合为一体，同时在古典企业里，企业的生产诸要素中，最为稀缺的 是物质资本，决定一个企业存亡的是资金，而不是人力资本。在这个阶段，是资 金雇佣劳动，劳动者的地位是从属的、被动的，并且企业的产出主要取决于资金 的支持，劳动者的技能对企业并不是很重要，由于劳动供给的相对过剩，劳动者 只能取得再生劳动能力所必需的收益，由此他承受风险的能力几乎没有。股东， 既作为企业的所有者，同时又兼作企业的经营者，承担了企业的全部风险。随着 现代企业组织的发展、公司制的出现，企业的契约关系发生了很大的变化，知识 作为生产要素的地位越来越突出，在一些行业甚至超出了物质资本而上升为企业 的第一资源，这在企业理论的解释也是“知识对企业来说，更为稀缺”。市场范围 的扩张，交易从内容到形式的复杂、企业组织的成长、使管理与劳动的分工越来 越细化，管理者的才能，劳动者的技能对企业的存亡起着非常重要的作用。由此， 对人才的竞争是企业成败的关键。正是这种生产要素地位的改变，使人力资本所 有者，尤其是具有特殊技能的劳动者在企业契约中谈判的地位越来越强，并逐渐 发展为财富与智力合作，这样，企业的物质资本所有者必将与人力资本所有者合 作，共同拥有企业，这是人力资源会计产权特征的理论基础。 济钢作为一个特大型的国有企业，历经5 0 多年的发展，其企业制度也发生了 显著的变化。成立之初，济钢由国家出资兴建，实施的是政企合一的运行机制， j 6 塑堡塑垒生垄堡塑堕! 坚旦型塑 强调企业为全民所有，同时指出，国家代表全民对企业实施所有权。这种企业制 度和当时实行的计划经济是相适应的，企业作为一个生产中心，只需完成国家下 达的指令性计划即可