（工商管理专业论文）作业成本法在金川集团公司的应用研究.pdf

m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的应用研究 中文摘要 作业成本法是以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源的成本分 配到作业中，然后根据产品和服务所耗用的作业量，最终将成本分配到产品与服 务的一种成本计算方法。 经过近百年的不断发展与完善，作业成本法由最初作为一种正确分配间接 成本、计算产品制造成本的方法，已经演进成了一整套先进的管理理论和方法体 系，为全面提升企业综合管理水平、增强企业核发竞争力提供了全新的思维方式 和管理途径。经济全球化、市场化程度越来越高，企业在利用两种资源的同时， 也必须参与两个市场的竞争，在国际化的市场竞争中求生存，谋发展，成本问题 得到了企业管理层前所未有的重视，提出了实施应用对作业成本法的需求。同时， 随着科学技术的快速发展，制造业的生产环境、技术工艺等发生了重大的变化为 作业成本法的可行性创造了条件，先进管理方式的应用使作业成本法的应用成为 可能。 金川集团公司是以初级原材料加工为主的企业，提供准确的成本信息从而 加强成本控制，提高企业核心竞争力，对金川集团公司发展极其重要。但由于从 计划经济时代发展演变而来的以“内部计划成本”为核心的成本核算方法成本核 算程序复杂、信息不准确、及时性差、决策相关性不强，不能适应公司目前发展 的需要。金川集团公司的发展现状和发展战略要求研究并探索的作业成本法的应 用。 本文在对作业成本法的理论进行介绍的基础上，探讨金川集团公司应用作 业成本法的适用性及可行性。根据作业成本法的原理提出了金川集团公司应用作 业成本法的目标、原则和系统设计，并对实例进行分析，将以作业成本法计算的 结果与传统成本法计算的结果进行比较。论文共分七个部分：第一部分对选题背 景、作业成本法的国内外研究现状进行了综述；第二部分对作业成本法的一般理 论、相关概念及基本原理进行概述；第三部分对金川集团公司及其成本核算现状、 应用作业成本法的适用性、可行性进行了分析与研究；第四部分根据作业成本法 的基本原理，针对金川集团公司的特点提出了应用的目标、原则和具体系统设计； 第五部分对金1 1 l 冶炼厂应用的实例进行分析，并与原来的方法进行比较分析；第 六部分提出了应用作业成本法需要注意的问题；第七部分就本课题研究的内容得 出了相应的结论。 关键词：作业成本法应用研究成本 m b a 学位论文张有达作业成本法n i 金川集团公司的应用研究 a b s t r a c t a c t i v i t y b a s e dc o s t i n gi sam e t h o do fc o s t i n gw h i c hf o c u s e so na c t i v i t y ，d i s t r i b u t e st h e c o s t i n go fr e s o u r c et oa c t i v i t ya c c o r d i n gt or e s o u r c ec o n s u m p t i o no fa c t i v i t y ，i nw h i c hc o s t i n gi s f i n a l l yd i s t r i b u t e dt ot h ep r o d u c t i o na n ds e r v i c eb a s e do nt h e i r sa c t i v i t y a t t e rn e a r l yah u n d r e dy e a ro fd e v e l o p i n ga n di m p r o v i n g ，a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gh a sb e c o m e a na d v a n c e dm a n a g e m e n tt h e o r ya n ds y s t e mf r o mam e t h o dd i s t r i b u t i n gi n d i r e c tc o s t sa n d c a l c u l a t e sm a n u f a c t u r i n gc o s t so fp r o d u c t sc o r r e c t l y ，w h i c hp r o v i d e sf i r e n e wm o d eo ft h i n k i n g a n dw a yo fm a n a g e m e n tf o ri m p r o v i n gt h eo v e r a l ll e v e lo fm a n a g e m e n tc o m p r e h e n s i v e l ya n d s t r e n g t h e n i n gt h ec o r ec o m p e t e n c yo fe n t e r p r i s e w i t ht h eh i g h e ra n dh i g h e rl e v e lo fe c o n o m i c g l o b a l i z a t i o na n dm a r k e t i z a t i o n ，t h ee n t e r p r i s em u s tp a r t i c i p a t ei nt h ec o m p e t i t i o nb e t w e e nt h e t w om a r k e t sd u r i n gu t i l i z i n gt w ok i n d so fr e s o u r c e sa tt h es a m et i m ei no r d e rt os u r v i v ea n d d e v e l o p i nt h ei n t e r n a t i o n a lm a r k e t c o m p e t i t i o n c o s tp r o b l e m h a sb e e no b t a i n e dt h e u n p r e c e d e n t e da t t e n t i o no f t h em a n a g e m e n ta n dt h er e q u i r e m e n t so fi m p l e m e n ta n da p p l i c a t i o nf o r a c t i v i t y b a s e dc o s ta l ep r o p o s e d m e a n w h i l e ，w i t ht h er a p i dd e v e l o p m e n to fs c i e n c e a n d t e c h n o l o g y ，g r e a tc h a n g e so fm a n u f a c t u r i n gp r o d u c t i o ne n v i r o n m e n ta n dt e c h n o l o g yh a sc r e a t e d t h ec o n d i t i o nf o rt h ef e a s i b i l i t yo fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n g t h ea p p l i c a t i o no ft h ea d v a n c e d s u p e r v i s o rm o d em a d et h ea p p l i c a t i o no fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n gp o s s i b l e j i n c h u a ng r o u pl t d i sa ne n t e r p r i s ew h i c hg i v e st h ef i r s t p l a c et op r o c e s s i n gp r i m a r y m a t e r i a l i ti sv e r yi m p o r t a n tf o rt h ed e v e l o p m e n to fj i n c h u a ng r o u pl t d t op r o v i d ec o r r e c t l yc o s t i n f o r m a t i o n ，s t r e n g t h e nt h ec o n t r o lo fc o s ta n di m p r o v et h ec o r ec o m p e t e n c y b u tt h em e t h o do f c o s ta c c o u n t i n g , w h i c he v o l v e df r o mp l a n n e de c o n o m i ct i m e sw i t hac o r eo fi n t e r n a lp l a n n i n gc o s t ， h a sf o l l o w i n gd i s a d v a n t a g e s f o re x a m p l e ，p r o g r a mi sc o m p l e x ，i n f o r m a t i o ni si n c o r r e c t ，t i m e l i n e i sb a d ，a n dd e c i s i o n m a k i n gr e l e v a n c ei sw e a k , a l lo ft h e s ec a r l ta d a p tt ot h ec u r r e n tr e q u i r e m e n t t h ed e v e l o p m e n ts t a t u s q u oa n ds t r a t e g yo fj i n c h u a ng r o u pl t d r e q u i r eu st os t u d ya n ds e a r c ht h e a p p l i c a t i o no f a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g t h i sp a p e rm a i n l yi n v e s t i g a t e st h ea p p l i c a b i l i t ya n df e a s i b i l i t yo fa p p l y i n gt h ea c t i v i t y b a s e d c o s t i n g i nj i n c h u a ng r o u pl t d b a s e do ni n t r o d u c i n gt h e t h e o r yo fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n g a c c o r d i n gt ot h ep r i n c i p l eo fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n g , w ep r e s e n tt h es i g n i f i c a n c e ，d e s t i n a t i o na n d c o n c r e t em o d e lo fa p p l y i n gt h ea c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gi nj i n c h u a ng r o u pl t d ，a n da n a l y z es o m e c a s e s ，t h e nc o m p a r et h er e s u l t sc a l c u l a t e dt h r o u g ht h et r a d i t i o n a lc o s tc a l c u l a t i o np r o c e d u r ew i t h t h ea c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g t h ec o n t e n ti sd i v i d e di n t os e v e np a r t s t h ef i r s tp a r ti st os u m m a r i z e r e s e a r c ho fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n ga th o m ea n da b r o a da n db a c k g r o u n do ft h er e s e a r c ht o p i c s ；t h e h m b a 学位论文张有达作业成奉法在金川集团公司的应用研究 s e c o n dp a r ti ss o m eg e n e r a lt h e o r i e s ，r e l a t e d c o n c e p t i o n sa n d f u n d a m e n t a lp r i n c i p a l sa b o u t a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ；t h et h i r dp a r t a n a l y s e sa n ds t u d i e st h es t a t u s q u oo fc o s ta c c o u n t i n ga n d t h ea p p l i c a b i l i t y ，f e a s i b i l i t yo fa p p l y i n ga c t i v i t y b a s e dc o s t i n gf o rj i n c h u a ng r o u pl t d ；t h ef o n h p a r tb r i n g so u tt h es i g n i f i c a n c e ，d e s t i n a t i o na n dc o n c r e t em o d e lo fa p p l y i n gt h ea c t i v i t y b a s e d c o s t i n gf o rj i n c h u a ng r o u pl t d a c c o r d i n gt ot h ef u n d a m e n t a lp r i n c i p a l so fa c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ； t h ef i f t hp a r ta n a l y s e st h ec a s eo fm e t a l l u r g i c a lp l a n ti nj i n c h u a ng r o u pl t d w h i c ha p p l i e st h e a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ，a n dc o m p a r e si tw i t ht h eo r i g i n a lm e t h o d ；t h es i x t hp a r tc o m e su pw i t ht h e p r o b l e m sn e e dt ob en o t i c e di na p p l y i n gt h ea c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ；t h el a s tp a r ti st h ec o n c l u s i o n a b o u tr e s e a r c hc o n t e n t s k e yw o r d s ：a c t i v i t yb a s e dc o s t i n g ；a p p l i c a t i o nr e s e a r c h ；c o s t 原创性声明 本人郑重声明：本人所呈交的学位论文，是在导师的指导下独立进行研究所 取得的成果。学位论文中凡引用他人已经发表或未发表的成果、数据、观点等， 均已明确注明出处。除文中已经注明引用的内容外，不包含任何其他个人或集体 已经发表或撰写过的科研成果。对本文的研究成果做出重要贡献的个人和集体， 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各环节衔接正常、及时提供合格产品、消除过细的分工等方面，使作业成本法的 应h 成为可能。 随着经济全球化、市场化程度越来越高，企业在利用两种资源的同时，也 必须参与两个市场的竞争，在国际化的市场竞争中求生存，谋发展，成了企业发 展的必由之路。金川集团公司是以初级原材料加工为主的企业，在竞争战略选择 上，无法是差异化战略，因为产品与同类企业无法实现差异化，也无法是聚集战 略，因为的深加工还不能成为公司的主导产业，只能是低成本竞争战略。在与国 内外同行相比，竞争力可以体现在多个方面，工艺、技术、设备、人力资源、资 金实力等等，但归根结蒂是成本问题，有成本优势我们就可以得到别人无法接受 的原料，有成本优势就可以以别人不能承受的价位销售产品，在同样的价位我们 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的应用研究 可以获得比别人多的超额利润。相反，没有成本优势，就无法生存、发展。提供 准确的成本信息从而加强成本控制，提高企业核心竞争力，对金川集团公司发展 极其重要。但由于从计划经济时代发展演变而来的以“内部计划成本”为核心的 成本核算方法成本核算程序复杂、信息不准确、及时性差、决策相关性不强，不 能适应公司目前发展的需要。因此，金川集团公司开始研究并探索的作业成本法 的应用。 ( 二) 国内外研究现状 1 、国外研究现状 综观作业成本法的发展历史大体可以分为三个阶段： ( 1 ) 作业成本法的起源：2 0 世纪3 0 年代末- - 2 0 世纪4 0 年代初 根据文献资料显示，“作业成本计算法”最早起源美国会计学家科勒的思想。 在2 0 世纪3 0 年代末、4 0 年代初，科勒通过研究如何正确计算水力发电行业的 成本，提出了“作业成本计算法”。当时这种以作业为基础的成本计算方法并没 有形成全面、系统、完整的理论，而且也没有引起会计界及企业管理层的的普遍 高度重视。但是，在会计学的发展历史上，科勒定义了作业的概念，提出了作业 账户并提出了作业账户设置方法、作业会计的假设是所有的成本都是变动等全新 理念，他的作业会计思想第一次把作业的观念引入会计和管理之中，被认为是作 业成本法的萌芽。 ( 2 ) 作业成本法的理论发展阶段：2 0 世纪5 0 年代- 2 0 世纪8 0 年代 科勒提出作业会计后，并没有很快的、在短时期内得到西方会计界的普遍 重视和认可。一直到了2 0 世纪5 0 年代，作业会计及作业成本计算法才被得到重 视和进一步的理论研究。第二位研究者是斯托布斯教授，他通过进一步的理论研 究与探索，丰富了作业成本理论，初步形成了作业成本的理论体系，出版了一系 列的作业成本理论著作，分别于1 9 5 4 年、1 9 7 1 年、1 9 8 8 年出版了收益的会计 概念、作业成本计算和投入产出会计和服务与决策的作业成本计算决 策有用框架中的成本会计等等。斯托御斯教授明确了作业会计是一个与决策有 用性目标相联系的会计信息系统，明确了作业会计基本概念；揭示了报表目标是 履行托管责任或受托责任，为投资决策提供信心，规避或减少不确定性；提出了 作业成本法揭示的成本不是一种存量，而是一种流量；提出了成本计算的对象就 应该是作业，而不是某种完工产品或其对应的工时等单一对象。 ( 3 ) 作业成本法的普遍应用阶段：2 0 世纪8 0 年代后期至今 作业会计思想提出后的最初的半个世纪，虽然在理论上有了一定程度的发 展，但并没有得到普遍的应用，仍然停留在理论研究与探讨阶段。与此同时，传 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的戍用研究 统的会计思想占主导地位，传统会计方法被广泛使用。由于生产自动化、智能化 的逐步提高，生产方式发生了极大的变革，间接成本相对增加，突破了制造成本 法中“直接成本比例较大”的假设，引发的突出问题就是制造成本法中按照人工 工时、机器台时、工作量等分配间接成本的传统会计思路，严重扭曲了成本。因 而，立足于传统成本核算基础之上的传统管理会计分析得出的信息，相关性就大 大减弱，不能对实践进行很好的反映和指导。随之而来的问题是会计信息的决策 有用性受到了许多会计学家的质疑与反驳。 在这种背景之下，2 0 世纪8 0 年代后期，美国芝加哥大学的年轻学者库伯 和哈佛大学教授卡普兰教授在对美国的多家公司调查研究，并进行了分析总结， 发展了斯托布斯的思想，发表了会计著作管理会计相关性消失一书。系统的 指出了传统的管理会计报告存在的各种具体的问题与缺陷，认为由于传统管理会 计的相关性与可行性下降，应有一个全新的思路来研究分析成本，即：作业成本 法。由于卡普兰教授等专家对于作业成本法的研究更加深入、具体、完善、系统， 使之上升为系统化的成本核算与管理理论，并进行了广泛宣传，随后，美国众多 的大学会计学家和公司联系起来，共同在这一领域开展研究、探索与实践。作业 成本法在许多企业中开始使用，并取得了显著成果。卡普兰教授提出了产品成本 是生产、加工、仓储和运输产品所需全部作业的成本总和，成本计算的最基本对 象是作业，作业成本法赖以存在的基础是产品耗用作业，作业耗用资源，资源耗 用成本；认为作业成本法的本质就是：“以作业作为确定分配间接费用的基础， 引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因( 即成本动因) 上，而不仅仅是关 注成本计算结果本身”。他本人被认为是作业成本法的集大成者。 2 、国内研究现状 我国国内对作业成本法的探索研究起步于2 0 世纪9 0 年代初，以余绪缨等 为代表的一批管理会计学者将作业成本法介绍到我国，并进行了多方有益的探 索。但作业成本法的应用在我国仍处于探索与研究阶段，我国企业中迄今为止仍 很少有成功使用作业成本法的案例。 从国内的文献资料和实际应用经验来看，我国对作业成本法的应用研究还 没有形成量化的模型和固定的模式，基本上是通过定性分析构建规范的流程来探 讨企业实施作业成本法的应用基础，研究中对传统的成本系统的评估及作业成本 法的选择过程仍停留在对国外及国内部分企业研究经验的借鉴上。目前形成的作 业成本法的应用理论偏重于理论探讨与研究，缺乏对已有理论的实践检验过程。 虽然在国内作业成本法的应用研究存在着种种困难，但随着中国国内经济 结构调整、经济发展方式转变，企业由要规模、要增长开始向要效益、要质量转 变，管理也从粗话型向精细化转变，成本管理不能仅停留在定性分析上，而必须 m b a 学位论文张有达作业成本法存金川集团公司的应用研究 要运用量化分析的方法与模式，提高成本管理控制水平；同时，企业国际化经营、 跨国经营、“走出去”的要求更加强烈、趋势日益明显，加之中国企业大多实现 了由劳动密集型向资本密集型的转变，技术装备、自动化水平不断提高，固定成 本在全部成本的比例不断增加，传统成本计算系统弊端的r 益凸显，国内已经有 越来越多的学者致力于作业成本法全面、深入、系统的研究，越来越多的企业也 在不断探索实实践作业成本法的应用方式与途径。 ( 三) 本文的写作思路与研究框架 本文在对作业成本法的理论进行介绍的基础上，探讨金川集团公司应用作 业成本法的适用性及可行性。根据作业成本法的原理提出了金川集团公司应用作 业成本法的目标、原则和系统设计，并对实例进行分析，将以作业成本法计算的 结果与传统成本法计算的结果进行比较。笔者认为，金川集团公司面对国际化经 营的大趋势，越来越呈现出其不同于其他加工制造业的特点，需要引进作业成本 来进行成本核算与管理；同时，有色冶金技术的不断提高，一大批代表国际先进 水平的冶金炉窑的建成，以及电子技术加速发展，高自动化、先进技术装备、现 代化管理的应用，为作业成本法的应用创造了条件。 论文共分七个部分：第一部分对选题背景、作业成本法的国内外研究现状 进行了综述；第二部分对作业成本法的一般理论、相关概念及基本原理进行概述； 第三部分对金川集团公司及其成本核算现状、应用作业成本法的适用性、可行性 进行了分析与研究；第四部分根据作业成本法的基本原理，针对金川集团公司的 特点提出了应用的目标、原则和具体系统设计；第五部分对金川冶炼厂应用的实 例进行分析，并与原来的方法进行比较分析；第六部分提出了应用作业成本法需 要注意的问题；第七部分就本课题研究的内容得出了相应的结论。 4 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川i 集团公司的应用研究 作业成本法理论综述 ( 一) 作业成本法的相关概念 1 、作业成本法 作业成本法( a c t i v i t yb a s e dc o s t i n g ) ，又叫作业成本计算法，或叫作业 量基准成本计算方法，是以作业为中心或媒介，按照作业对资源耗费的情况，将资 源的成本分配到作业中，然后根据产品或服务所耗用的作业量的多少，最终将成 本分配到产品或服务的一种成本计算方法。 作业成本法的指导思想是：“成本消耗作业，作业消耗资源，资源耗费成本”。 作业成本法把直接成本和问接成本( 包括期间费用) 作为产品( 服务) 消耗作业的 成本同等地对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品( 服务) 成本更准确 真实。 2 、作业成本法的主要概念 一门学科或一个科学完整的理论体系，都需要一整套必要的具有特定内涵 的概念体系作为支撑，用这此概念来完整而准确地解释世界，探索规律，从而指 导实践活动。作业成本法也不例外，经过多年的研究与发展，目前已形成了一套 完整且准确的用来解释或描述其内容的概念体系。 ( 1 ) 作业及相关概念 作业( a c t i v i t y ) ，指企业为了达到其生产经营目标所进行的与商品生产( 或 提供服务) 相关或对生产商品有影响的各项具体活动。作业可以分为“有效作业” 和“无效作业”，也可以分为“增值作业”和“不增值作业”。 作业链( a c t i v i t yc h a i n ) ，就是相互联系的一系列作业活动相互关联所组 成或形成的链条或作业体系。实际上，现代企业就是一个为了满足最终顾客需要 而设计的，由一系列具有不同价值创造功能和作用的作业活动实体构成的组合体 或混合体，所以，企业也可以理解为由不同的作业活动构成的作业链或作业体系。 价值链( v a l u ec h a i n ) ，从生产经营环节上看，现代企业就是由不同的相 互联系、相互关联的作业构成的作业链；而从货币和价值的角度来看，就是由不 同作业创造的做为产品部件功能体现的价值的价值链。价值链可以分为“基本增 值活动 和“辅助性增值活动”两大部分。企业的基本增值活动，就是诸如材料 供应、成品开发、生产运行、成品储运、市场营销和售后服务等生产经营环节， 这些活动都与商品实体的加工流转直接相关。企业的辅助性增值活动，包括组织 建设、人事管理、技术研发和采购管理，还包括目前国有企业的党群、工会、团 m b a 学也论z 张冉逃作n 车往在盒川集团0 刊的应用目f 咒 委、妇联等，这些活动不是直接与商品生产加工流转相关， 1 3 这些活动通过协调、 稳定职工，问接的与商品生产加工相关。统计研究发现，企业生产活动巾，增值 活动约占企业生产和经营活动的5 。必要但非增值活动约占6 0 ，其余3 5 为浪费。因此，必须通过价值链管理束消除浪费，降低成本，提高企业获利 能力和盈利水平。具体见价值链图示。 价值链图示 目1 价值链例 ( 2 ) 作业成本习性及相关概念 作q k 成本习性( c o s tb e h a v i o f ) 就是指在作、l k 成本计算方法之下，成本与业 务黾之甸的相h 依存芙系与变化规律。在作业成本法f ，- ，r 以在传统管理会计成 本性态分析的基础l ，将全部成本分为：短期变动成本、长期变动成本和固定成 本。 短期变动成本，与传统管理会计威奉性态分析中“变动成本”的口径是基 奉一致的，就是短期内或一定产量条件下，随产量变化而发生变动的成本，与商 品产出量或服务提供数量呈正比例线型变动关系。 长期变动成本，是短时期内直不随产量发生变动，长期叶1 虽不随产出量 受动。但，是一种与特定的作业的数量呈j f 比例线型变动关系的变动成本，就是 与成本核算的次级对象( 作为作业成本法接算媒介的作业) 具有正向线型关系。 比如凳备维修，不应该按产量或产值分配给产品，在生产规模已定，维修人员一 定的情况下，维修费用成本仿佛是固定成本，但将维修费用按照生产产品接受的 维修服务来分配，实际e ，对产品来说就是一种长期的变动成本或是次一级成本 对象( 作业) 的变动成本。作业量与长期变动成本二者之间可能会存在一个时滞 问题，变动不一定是同步和线型的，即作业量增减时，当期长期变动成奉未必同 方向随之增减。 固定成本，是既不随产量变动，也不随作业量变动的成本，作业成本法下 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的戍用研究 的固定成本是一个严格意义上的固定成本。比如以历史成本计价确认的服务年限 极长的固定资产投入。作业成本法下的长期变动成本和固定成本，在传统管理会 计性态分析中都属于“固定成本 范畴。 ( 3 ) 成本动因及相关概念 成本动因( c o s td r i v e r s ) ，又被称为成本驱动因素，是对作业的数量化反 映与表现，是对导致或引起成本发生或增加的、具有相同性质的某一类重要的事 项或活动所进行的确认与计量。在作业成本法下，通常将成本动因分为两种： 资源动因：可以看做是第一层级的分配基础，体现的是资源与作业的关系， 反映了作业对资源的耗费情况，是将资源耗费分配到作业的基础和标准。资源动 因是联系资源和作业的桥梁，依据资源动因就可以把发生的资源耗费分配或分摊 到作业上去。 作业动因：可以看做是第二层级的分配基础，体现了产品与作业的关系， 反映了产品对作业的耗费情况，是将作业成本分配或分摊到产品或劳务上去的标 准和基础。作业动因是联系产品和作业的纽带，反映了产品对作业消耗的逻辑关 系，计量了每类产品消耗作业的频率，代表了产品或工艺的设计的改善机会。 资源动因和作业动因两者之间的主要区别在于：“资源动因”连接着“资源” 和“作业”，反映和计量“作业消耗资源”，把资源耗费分配或分摊到作业上用的 动因是“资源动因”；而“作业动因”连接着“作业”和“产品”，反映和计量“产 品消耗作业”，把作业成本分配或分摊到产品上用的动因是“作业动因”。作业和 资源两个动因也有混同和统一的情况，当作业和产品一致时，资源动因和作业动 因也就一样和统一了。 ( 二) 作业成本法应用的基本原理 作业成本法最初作为一种正确分配间接成本、计算产品制造成本的方法被 提出和应用。它是以作业为中心和媒介，通过对作业及作业成本的确认、计量， 计算出相对真实准确的产品成本。与此同时，通过对所有产品与产品相关联作业 活动的追踪分析，提供有关消除“不增值作业”，改进“增值作业”，优化“作业 链”、“价值链”等的有用信息，从而减少不必要的浪费和损失，不断提高决策、 计划、控制的科学性和有效性，提升企业的盈利能力和市场竞争能力，实现企业 价值增值。作业成本法不仅是一个科学合理的成本计算方法，更重要的是已经形 成了一整套先进的管理理论和方法体系，为全面提升企业综合管理水平、增强企 业核发竞争力提供了全新的思维方式和管理途径。 作业成本支应用的基本原理主要体现为：成本计算与核算，成本分析与决 策以及通过作业管理实现成本控制目标。 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的应用研究 1 、成本计算与核算 作业成本法在成本计算与核算的应用原理可以概括为：两个阶段、六个步 骤。 两个阶段分别为：一是将制造费用或间接成本分配到同质的作业成本库， 同时计算出每一个成本库的成本分配率；二是利用作业成本库的成本分配率，把 制造费用或间接成本分摊或分配给最终的成本核算对象，即产品，计算出产品的 最终成本。 在实际操作中，以上计算作业成本和产品成本的两阶段又可以细分、化解 为六个具体的实施步骤：一是选择、识别和定义主要作业活动；二是归集不同的 资源耗费到同质成本库，形成作业成本库；三是选择作业成本动因，计算作业 成本库的成本分配率；四是计算成本库的产品成本分配率；五是把作业库中的费 用按产品成本分配率分配或分摊到产品上去；六是计算最终产品的制造成本。 作业成本计算的最终目标要计算出最终产品的成本。直接成本可单独作为 一个作业成本库处理，按上述方法地制造费用或间接成本分配或分摊到产品上， 然后将分摊到产品的制造费用与计入产品的直接成本进行归集，就是产品的制造 成本。 某产品成本= 成本动因成本+ 直接成本，具体成本计算程序如下图所示： 第一步第二步 为： 图2 作业成本计算程序图 从上述计算过程来看，作业成本法在成本计算和核算方面的主要特点表现 1 、除了产品做为成本计算和核算的对象外，又将作业设定为次一级成本计 8 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的应用研究 算和核算的对象，并以作业为基础和桥梁，通过作业这一媒介将成本汇总、归集、 分配到最终产品成本中； 2 、以作业为基础建立和设置作业成本库，使成本分配标准和基础多元化、 多样性，更加注重问接费用和制造费用的归集与分配问题，使成本归集分配依据 充分、更加清晰明了，有效地提高了成本归集分配的标准与依据的可靠性和合理 性； 3 、作业成本计算通过作业将资源耗费与产品生产联系起来，以多样、多元 的成本动因为基础和依据，将资源耗费追踪到作业成本，再将作业成本追踪到产 品，提供了适应现代制造环境和管理要求的极为准确的成本资料和决策信息； 4 、充分体现了“谁受益、谁承担 、“多受益、多负担”的责权利统一原则， 关注并反映了成本发生与成本负担的前因后果； 5 、作业成本计算以价值为基础，可以从会计分类账簿中获得主要成本项目 和成本核算资料，按成本形成轨迹，进行追踪分析突出了对历史成本费用的分析， 有利于成本的过程控制。 2 、成本分析与决策 ( 1 ) 成本性态分析 作业成本法下的成本性态分析与传统管理会计成本性态分析的不同之处在 于，作业成本法引入了作业中介，使成本动因多元化，将成本划分为了短期变动 成本、长期变动成本、固定成本三类。 作业成本法对传统管理会计成本性态分析的优化与完善，拓展了变动成本 的范围，提高了成本分析和控制的覆盖面，更加明晰了投入与产出间的联系，是 对传统管理会计的优化、扩展和提高，为企业成本分析、控制与管理提供了更加 科学适用的方法、思路与理念。 ( 2 ) 变动成本法 变动成本计算方法是基于传统管理会计成本性念分析，传统管理会计将成 本划分为固定成本、变动成本，将短期内或一定产量条件下与不随产量变动而变 动的固定成本作为期间成本，在当期损益中直接扣除，而将随产量变动并与产量 成正线型关系的变动成本作为产品成本，与已销售产品配比在销售收入中进行扣 除，其目的是适用于短期决策的需要。 在作业成本法下，以作业而非产量基础划分出来的长期变动成本概念，以 作业为媒介，通过将资源耗费归入作业成本，将作业成本归入产品成本，使许多 不随产量变动的问接成本和制造费用清晰机时明确地归集在各个产品成本中，使 产品成本的一部分是产量这一变量的因变量，而另一部分是相关作业这变量的 因变量，传统变动成本法赖以存的基础发生了巨大的变化甚至动摇。 9 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的戍用研究 ( 3 ) 本量利分析 本量利分析是用来进行成本及相关决策分析的最为基础的模型之一，传统 的本量利模型基于传统的成本性态分析，相对较为简单，具体模型为： r = ( p - v ) * s - f 在公式中，r 代表税前利润总额；p 代表单位销售单价；v 代表单位变动成 本；s 代表生产与销售数量；f 代表固定成本总额 作业成本法扩展了本量利模型的使用范围，使本量利模型更加完整科学， 具体为： r = ( p - v 1 ) * s 1 一ev n s n f 在公式中，r 代表税前利润总额；p 代表单位销售单价；v 1 代表单位产量 变动成本；s 1 代表生产销售数量；v n 代表单位作业成本；s n 代表作业的数量； f 代表固定成本 作业成本法下，变动成本范围扩展，非随产量而随作业变动的那部分成本 被划入变动成本范围，变动成本更为准确；固定成本一分为二，其中一部分化为 非产量基础的长期变动成本；增加的多种单位作业成本及与其相关的作业变量是 作业成本法下本量利分析的精华，进行预测时需要考虑的影响成本的因素更加全 面完整，从而使在作业成本法下进行的本量利分析做出的决策更为科学合理、接 近于实际状况。 ( 4 ) 相关成本决策法 在管理会计中一项重要的管理决策方法就是相关成本决策法。相关成本决 策法就是将同某项决策相关联的成本与收入进行配比权衡，从比较利弊得失中作 出决策。其主要特点是：考虑的主要因素是与决策相关并随决策变动而变动的成 本，不受决策影响的成本则不加考虑。以作业成本法为基础进行相关成本决策时， 原来在传统成本计算方法下许多与产量无关的固定成本，由于与作业成本动因相 关联，在进行相关决策时从非相关成本分离出来做为相关成本加以考虑，有序大 地提高了相关成本决策的正确性、科学性。因此，在给定管理决策所影响的成本 动因条件下，作业成本法有利于较准确地建立量化模型“如果将会”的分析， 产生准确的、数量化的未来型信息。 ( 5 ) 责任会计 以作业成本法为基础的责任会计突出了作业管理，以驱动成本发生的原因 即成本动因为重心，不仅关注成本本身，更重要的是把管理与控制的重点、难点 与关键点放在导致成本发生的动因良| 】作业上，核心是消除无附加价值的作业，提 高具有附加价值的增值作业的效率与效益。以作业成本法为基础的责任会计增强 了控制主体与被控制对象间的因果关系，拓宽了可控成本的范围，将更多的成本 1 0 m b a 学位论文张有达作业成本法在金川集团公司的应用研究 费用纳入责任管理和绩效考核的范畴，规范和增强了责权利之间的对应关系。作 业成本为基础的责任会计可以运用作业成本法可按作业将原有责任中心细分若 干二级或三级个子中心，出现的同质子中心可以汇总出同质作业的信息，按相同 作业标准在不同部门间进行对标管理，进行考核与评价。 ( 6 ) 标准成本 以传统成本方法为基础的标准成本制度“费用库”、“标准库”过于浓缩简 化，对耗费差异与效率差异的计量与控制过分强调和夸大，成本费用分配与分摊 标准过于单一。以作业成本法为基础的标准成本制度成本动因及成本库的多样、 多元化选择与设置，使标准成本控制在产品的基础上进一步深入、细化到了作业 的层次。将传统成本方法为基础的标准成本制度以产品为中心的控制，转化为了 以作业为中心的控制，对企业加强成本控制与管理产生了重要意义。 3 、作业管理与优化 随着对作业成本法的研究，作业成本法的管理思想现在已经从成本的确认、 计量方面深入到了企业管理的诸多方面，一个以“作业”为中心，把管理重心深 入到作业层面的现代企业管理思想作业管理正在形成。作业管理就是将企业 看作由顾客需求驱动的系列作业组合而构成的“作业 集合体，在管理中努力提 高增加顾客价值的作业效率，消除和遏制不增加顾客价值的作业，实现企业生产 经营的持续改善。 从作业管理的实质进行研究，作业管理的主要目标有两个：一是从企业外 部，从顾客的角度出发，尽量通过作业为顾客提供更多的价值( 价值可以理解为 顾客就企业提供给他们的产品或服务所愿意支付或认为应该支付的金额) ；二是 从企业内部，从自身角度出发，尽量从顾客提供的价值( 出售商品或提供服务所 获得的收入) 来获取更多的利润。为实现上述两个目标，企业管理必须深入到作 业水平，进行作业分析和作业管理，从而进行成本的管理与控制。 1 、使企业能够适应目前所面临的、以买方市场为主的经营环境，始终以“顾 客为中心”、“顾客就是上帝”的经营理念为指导，把顾客放在首位，及时满足不 同的特定需要； 2 、企业要改变传统成本管理中只注重自己产品成本