（会计学专业论文）中小企业内部控制框架的构建研究.pdf

、 业有了构 何建设内 中的差异 一、 并结合中 式。 摘要 2 0 0 8 年6 月2 8 日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了 企业内部控制基本规范( 简称基本规范) ，同时附有1 8 个应用指引。基 本规范自2 0 0 9 年7 月1 日起先在上市公司范围内施行，同时，鼓励非上市的 其他大中型企业执行。本文研究的目的与意义在与参照基本规范的规定，并 结合中小企业的实际状况，找到一个构建中小企业内部控制的方法，为中小企业 提高经营管理效率提供支持。 本文以中小企业为背景，内部控制理论为基础，结合公司实际案例，对中小 企业内部控制中存在的问题进行分析，并构建中小企业内部控制的整体框架。首 先，提出了研究中小企业内部控制的目的与意义与国内外的研究现状，并概括了 本文的研究内容和研究方法；其次，阐述了内部控制理论的发展及演变，并对企 业内部控制五要素( 控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督) 作出 详细介绍；仅此，通过上市公司与中小企业内部控制现状的对比分析，提出了中 小企业内部控制中存在的问题，并分析其成因；再次，参照基本规范，结合 中小企业的自身特点，提出构建中小企业内部控制框架的基本思路：在企业内 部控制基本规范指导下，在内部控制五要素范围内构建。以企业内部控制环境 为基础，以业务循环为纽带；以风险管理为导向，主要针对中小企业运营中的高 风险领域：以关键项目流程控制为目标，并辅以监督与评价措施的整个框架体系 来构建中小企业内部控制。最后，以x x 物贸有限公司为例，对其内部控制体系 进行构建，介绍该模式在实际企业中的运用。 关键词：中小企业；内部控制；控制要素；框架构建 j u n e2 8 ，2 0 0 8 ，t h em i n i s t r yo ff i n a n c e ，c s r c ( c h i n as e c u r i t i e sr e g u l a t o r y c o m m i s s i o n ) ，t h e a u d i t c o m m i s s i o n ，c b r c ( c h i n a b a n k i n gr e g u l a t o r y c o m m i s s i o n ) ，c i r c ( c h i n ai n s u r a n c er e g u l a t o r yc o m m i s s i o n ) i s s u e dj o i n t l yt h e b a s i cn o r m so fi n t e r n a lc o n t r o l ”( r e f e r r e dt oa st h e “b a s i cn o r m s ) ，a c c o m p a n i e db y 18p r a c t i c en o t e f r o m1 j u l y2 0 0 9 ，“b a s i cn o r m s w i l lb ei m p l e m e n t e db yl i s t e d c o m p a n i e sa n dn o n - l i s t e dc o m p a n i e sa r ee n c o u r a g e dt oa d o p ts u c hs t a n d a r d s t h e p u r p o s ea n ds i g n i f i c a n c eo ft h i sd i s s e r t a t i o na r er e f e rt ot h ep r o v i s i o no f b a s i c n o r m s ”，a n di nc o m b i n a t i o nw i t ht h ea c t u a lc i r c u m s t a n c eo fm e d i u m s i z e da n ds m a l l e n t e r p r i s e s ，f i n daw a yt ob u i l di n t e r n a lc o n t r o li nm e d i u m - s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e s ， 5 0t h a ti m p r o v em a n a g e m e n te f f i c i e n c yo fm e d i u m - s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e s t h i s p a p e rr e g a r d sm e d i u m - s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e sa s ab a c k g r o u n d , c o m b i n e dw i t ht h ec o m p a n y sa c t u a lc 弱e ，a n a l i z i n gt h ep r o b l e mo fm e d i u m - s i z e da n d s m a l le n t e r p r i s e s ，a n db u i l dt h ew h o l ef r a m e w o r ko fm e d i u m - s i z e da n ds m a l l e n t e r p r i s e s i nt h ef i r s tp l a c e ，p u tf o r w a r dt h ep u r p o s ea n ds i g n i f i c a n c eo fi n t e r n a l c o n t r o la n dr e s e a r c hs t a t u sa th o m ea n da b r o a d ，a n ds u m m a r i z e st h ec o n t e n t sa n d m e t h o d so ft h i sp a p e r ；s e c o n d l y , d e s c r i b e st h ed e v e l o p m e n ta n de v o l u t i o no fi n t e r n a l c o n t r o lt h e o r y , a n dd e s c r i b e df i v ee l e m e n t so fi n t e r n a lc o n t r o li nd e t a i l ；o n em o r et i m e w i t ha n a l y s i sa n dc o n t r a s tt h es t a t u so fi n t e r n a lc o n t r o lo fl i s t e dc o m p a n i e sa n ds m e s ， p r o p o s e dt h ep r o b l e mi ni n t e r n a lc o n t r o lo fm e d i u m - s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e sa n d a n a l y z et h ec a u s e t h i r d l y , l e db y b a s i cn o r m s a n dc o m b i n e sw i t ht h ec h a r a c t e ro f m e d i u m s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e s ，p r o p o s e dt h eb a s i ci d e ao fc o n s t r u c tt h ei n t e r n a l c o n t r o lf r a m e w o r kf o rs n 匝s ：o nt h eb a s i so ft h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n ta n da sa l i n kt ot h eb u s i n e s sc y c l e ；o r i e n t e dw i t hr i s km a n a g e m e n ta n da i ma tc o n t r o l l i n gt h e f l o wo f k e yp r o j e c t ，s u p p o r ti nt h em e a r s u r e so f m o n i t o ra n de v a l u a t e i nt h el a s tp l a c e ， t a k i n gx xm a t e r i a lg r o u pc o ，l t da sa ne x a m p l e ，d e s c r i b e st h em o d e lu s e di nt h e a c t u a le n t e r p r i s e k e y w o r d s ：m e d i u m s i z e da n ds m a l le n t e r p r i s e s ；i n t e r n a lc o n t r o l ；e l e m e n t so fi n t e r n a l c o n t r o l ；f r a m ec o n s t r u c t i o n 目录 第一章绪论1 1 1 选题背景1 1 2 选题意义1 1 3 国内外研究现状2 1 4 研究内容与方法5 第二章内部控制理论研究7 2 1 内部控制理论的发展历程7 2 2 内部控制要素。9 2 3 j 、结1 2 第三章中小企业内部控制现状分析研究1 3 3 1 中小企业的界定及其特点1 3 3 2 中小企业与上市公司及大型企业内部控制管理现状对比分析。1 6 3 3 中小企业内部控制存在问题的成因分析2 1 3 4d 、结2 2 第四章中小企业内部控制框架构建2 3 4 1 中小企业内部控制体系的构建思路2 3 4 2 中小企业内部控制体系构建的具体步骤2 6 4 3 中小企业内部控制体系设计2 8 4 4 思路评价。3 4 第五章x x 物贸有限公司内部控制体系设计实例分析3 5 5 1 公司简介3 5 5 2x x 物贸有限公司内部控制现状3 6 5 3x x 物贸有限公司内部控制体系设计3 8 5 4 监督检查及改进管理4 9 第六章结论与展望5 3 参考文献。5 5 发表论文及科研情况。5 7 致谢5 9 第一章绪论 1 1 选题背景 第一章绪论 2 0 0 8 年6 月份，由财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合下发了 新的企业内部控制基本规范。该基本规范自2 0 0 9 年7 月1 日起先在上市 公司范围内施行，鼓励非上市的其他大中型企业执行。它初步确立了我国企业 建立和实施内部控制的基本框架，是我国在内部控制规范体系上的一大突破，也 是标志与国际接轨的一项重要改革，说明我国对企业内部控制制度的建设已经到 了相当关键的时期。 作为国民经济社会发展重要力量的中小企业，在改革开放近3 0 年间取得了 重要的成就，对经济增长的贡献也越来越大。据有关资料表明，目前在工商局注 册登记的中小企业已经超过1 0 0 0 万家，占全国注册企业总数的9 9 ，其工业总 产值、销售收入、实现利税、出口总额己分别占全国的5 8 、5 9 、5 0 和6 8 左右，流通领域的中小企业占全国零售网点的9 0 以上( 中小企业年鉴2 0 0 7 卷) 。 同时中小企业为社会提供了大量的就业岗位，已然成为了扩大就业的主渠道，中 小企业提供的就业岗位不仅安置了大量的城市下岗职工，还吸收了大批的农村剩 余劳动力，有效的解决了农村剩余劳动力的转移问题，缓解了社会对劳动力的供 求矛盾，保证了社会的稳定发展。 虽然中小企业对国民经济的发展有着至关重要的作用，但是，中小企业由于 自身条件的限制：规模小、资金少、管理机制不健全等原因，使得内部控制的机 制得不到有效的建立和运行，一定程度上制约了中小企业的发展。本文是基于以 上背景展开我国中小企业内部控制的研究。 1 2 选题意义 随着中小企业的不断发展，其内部存在的问题也逐渐的暴露的出来，特别是 在金融危机中，大量的中小企业倒闭，使得中小企业在内部控制上的问题尽显无 疑，主要表现在家族式的管理模式、企业内部组织结构简单、专业人才的匮乏、 治理结构不健全等。只有提高对中小企业的关注，加快其内部控制的建设，形成 一套完整的适用于中小企业的内控标准，有着重要的理论和现实意义。其主要体 现在以下几个方面： ( 1 ) 通过对中小企业内部控制状况的分析，形成一个适用于中小企业的内 部控制体系，给中小企业一定的指导，以化解企业内部控制基本规范与中小 天津工业大学硕士学位论文 企业内部控制建设中由于其本身的环境特点、资金实力不足而产生的矛盾，提高 中小企业内部管理水平、提高其经营效率。 ( 2 ) 中小企业有效的抵御了风险并实现了本身持续、健康的发展。以预防 为基础，通过优化企业内部控制环境，使不相容职务相分离，各个部门相互制衡， 整合企业内部各个经济要素如资金、设备、人员等，建立一个强有力的运行机制， 来防范和降低企业的各种经营风险。 ( 3 ) 完整的内部控制体系，保障了企业的资产安全和完整。通过完善企业 内部控制系统，降低了企业内部监守自盗的问题，保证了资产的安全和完整，同 时，制定了一系列的管理措施如资产出入库制度、盘点制度等，确保了资产的不 被侵害和挪用。 ( 4 ) 完整的内部控制体系，使中小企业会计信息的质量得到保证。会计信 息对各利益相关方和社会经济与资本市场都具有重要的作用，内部控制的各项规 定规范了中小企业各项工作的操作流程，使输出的会计数据确保了其真实性，保 证了决策者能够做出正确的经营决策。 1 3 国内外研究现状 1 3 1 国外研究现状 早于1 9 0 5 年时，l r d i c k s e e 就提出了内部牵制的概念，他认为，内部牵 制主要由三个部分组成：职责分工、会计记录、人员轮换。 1 9 3 1 年，g e o r g ee b e n n e t t 所提出的账户和程序组成内部牵制理念中，要 求员工在完成自己的工作任务的同时，对他人的工作进行督查，以判断业务之间 存在漏洞的可能性。 1 9 4 9 年，在关于内部控制：一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册 会计师的重要性的报告中，第一次对内部控制的定义做了说明：“内部控制是 企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确性、提高经营效率，推 动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法 及措施 口1 。 1 9 7 2 年，美国审计准则委员会( a s b ) 所颁布的审计准则第1 号公告中， 提出了内部会计控制陋1 的概念。会计控制由组织计划以及与保护资产和保证财务 资料可靠性有关的程序和记录构成。管理控制包括但不限于组织计划以及与管理 部门授权办理经济业务的决策过程有关的程序及其记录。这种授权活动是管理部 门的职责，它直接与管理部门执行该组织的经营目标有关，是对经济业务进行会 计控制的起点。 1 9 8 8 年，在由美国注册会计师协会所发布的审计准则公告第5 5 号( s a s 5 5 ) 第一章绪论 中，提出了“内部控制结构”代替“内部控制制度”的建议，并划分内部控制结 构三要素，即控制环境、会计系统和控制程序，不再区分内部会计控制和管理控 制，把环境控制纳入内部控制范畴“1 。内部控制结构是对内部控制理论研究的一 个重大突破，标志内控理论已经成为了一种相对成熟的理论。 1 9 9 2 年，出台了内部控制一整体框架( 以下简称e o s o 框架) ，而这套内 部控制规范为美国企业普遍接受。 2 0 0 2 年，受安然事件等一系列会计丑闻的影响，美国国会出台了 ：萨班斯 奥克斯利法案( s a r b a n e s o x l e ya c t ) 。该法案4 0 4 条款对公司管理当局就 企业内部控制的有效性进行披露报告给予了具体说明，并要求注册会计师必须对 该份报告进行审计。 2 0 0 4 年4 月，针对企业界频繁发生的高层管理人员舞弊现象，美国c o s o 委 员会在汲取各国实务界和理论界研究成果的基础上，发布了企业风险管理 整合框架( e n t e r p r is e r i s km a n a g e m e n ti n t e g r a t e df r a m e w o r k ，e r m i f ) 。 2 0 0 7 年8 月，美国颁布了“内部控制系统监督指南”讨论稿，其更加充分 地发展了1 9 9 2 年的“内部控制一整体框架”的监督要素。 1 3 2 国内研究现状 我国在企业的内部控制制度建立方面起步相对较晚，经过十几年的发展，虽 然有一定的成绩，但与发达国家相比，仍有明显的差距和不足。其具体的发展历 程如下表： 天津工业大学硕士学位论文 表1 - 1 我国内部控制制度建设一览表 年份机关制度内容 第一次以法律的形式 1 9 9 9 全国人大常务委员会中华人民共和国会计法对建立健全内部控制 提出了原则要求。 内部会计控制规范基本 加强了企业内部会计 2 0 0 1 财政部规范( 试行) 、内部会计控制 控制建设，加强内部 会计监督，维护社会 规范货币资金( 试行) 主义市场经济秩序。 内部会计控制规范一一采购 与付款( 试行) 、内部会计控 为企业在采购、销售 与工程项目方面制定 2 0 0 3财政部 制规范一一销售与收款( 试 了具体的内部控制构 行) 、内部会计控制规范 建标准。 工程项目( 试行) 内部会计控制规范担保 为企业在担保、对外 2 0 0 5 国家外汇管理局( 试行) 、内部会计控制规范 投资方面制定了具体 的内部控制构建标 对外投资( 试行) 准。 财政部、内部控制标 企业内部控制规范基本 对我国的内部控制建 2 0 0 6 规范、1 7 项具体规范( 征求意 准委员会设提出了明确要求。 见稿) 对券商的诚信经营理 念、规范发展意识、 公司治理与管理水 2 0 0 6 全国人大常务委员会证券法平、内控和风险管理 机制建设都提出严格 要求，规范了控股股 东和管理层的行为。 财政部、证监会、审我国第一部“企业内 2 0 0 8 计署、银监会、保监 企业内部控制基本规范控规范”，构建了一个 会 企业内控的标准框架 财政部、证监会、审标志着企业内部控制 2 0 1 0 计署、银监会、保监 1 8 个基本规范的配套指引规范体系建设目标基 会 本建成。 4 第一章绪论 近年来，国内的学者对中小企业内部控制开展了广泛的研究，取得了一定的 研究成果，主要表现在以下几个方面： 朱荣恩教授在建立和完善内部控制的思考一文中认为内部控制的发展与 政府的鼓励密不可分，在我国应运用业务循环法来设计企业内部控制。 王曙光在2 0 0 2 年提出了小企业内部控制结构的模式由控制环境、会计制度、 控制程序三个部分组成。 田培源在文章中阐述了企业内部会计控制的内容和方法，并对如何加强企业 内部会计控制提出了具体对策。 韩东平以委托代理理论、公司治理结构和企业契约理论为背景，经行了签约 者的行为因素分析，提出了内部控制中的财务控制契约理论，以及在信息不对称 条件下财务控制契约的签订相关问题，从一个较新的角度研究了微观企业中的财 务控制问题。 王曙光在中小企业内部控制：定位、框架及构建一文中认为中小企业虽 然在国民经济中占重要地位，但是却没有针对中小企业的内部控制框架。因此， 中小企业要加快内部控制的发展，就应当把内部控制框架定位于内部控制结构模 式，等条件成熟后，再向内部控制要素框架模式过渡。 张砚从组织演化的角度研究了内部控制的历史演变，并认为内部控制的发展 与组织的发展是相互关联。内部控制所经历的从“自控制”到“他控制”，到更 高层次的“自控制”的转化，是随着社会主要组织形式的变化而变化的晦1 。 宋德亮博士认为：“急功近利是中小企业内部控制面临的最大问题”。中小企 业内控的最高目标应是保证科学战略管理的更新，但是，很多中小企业现在还打 不到这样的标准，所以，他建议中小企业应先从企业的控制环境、风险评估、控 制活动、信息与沟通、以及监管五要素着手，针对薄弱环节重点“照顾”会起到 良好的效果旧。 总的来说，相对于大型企业或是上市公司而言，无论是理论界还是出台的相 关规范法规等，中小企业受到的关注程序都相当有限。因此，加快中小企业的建 设，特别是中小企业内部控制的建设，无论增强中小企业竞争力还是促进整体经 济的发展都有重要的意义。 1 4 研究内容与方法 1 4 1 研究的主要内容 第一章：绪论。绪论中主要阐述了本文的研究背景、意义、国内外的研究现 状，并概括论述了本文的研究内容与研究方法。 第二章：内部控制理论发展历程。本部分结合国内外内部控制理论的发展历 天津工业大学硕士学位论文 程，对内控的发展理论进行了阐述，主要经历了内部牵制、内部控制制度、内部 控制结构、内部控制整体框架、企业风险整合框架几个阶段，并阐明了内部 控制的各个要素，它们是中小企业内部控制制度体系建立的理论基础。 第三章：中小企业内部控制现状分析研究。主要介绍了中小企业的界定，然 后讲述了中小企业内部控制的特点。之后，通过对上市公司与中小企业在内部控 制现状的对比分析，得出中小企业在内控方面存在的问题，并分析了其成因。 第四章：中小企业内部控制构建。本章主要介绍了中小企业内部控制设计思 路、具体步骤及体系设计。通过结合中小企业自身特点，并参考企业内部控制 基本规范，以企业内部控制环境为基础，以业务循环为纽带；以风险管理为导 向，主要针对中小企业运营中的高风险领域；以关键项目流程控制为目标，并辅 以监督与评价措施的整个框架体系来构建中小企业内部控制。 第五章：x x 物贸有限公司内部控制体系设计实例分析。介绍了】( ) 【物贸有限 公司基本情况与内部控制现状，并对其内部控制进行构建。 第六章：本文的结论与展望。 1 4 2 采用的研究方法 在研究方法上，主要采用规范研究方法，辅之以经验研究方法。具体采用了 归纳分析法、流程图法、案例研究法。 第二章内部控制理论研究 2 1 内部控制理论的发展历程 2 1 1 内部牵制阶段 内部控制，作为一个专用名词与完整概念，一直到2 0 世纪3 0 年代才逐渐被 人们提出、认识与接受。其实在人类社会的发展历史中，内部控制的基本思想与 基本初级形式早己存在内部牵制( i n t e r n a lc h e c k ) 。 内部牵制的定义，根据柯氏会计辞典的解释为：“为了提供有效的组织 和经营，同时防止错误和其他非法业务的发生所设计的业务流程”。它的主要目 的是差错防弊，主要手法为账目核对与职务分离，控制对象是钱、财、物等会计 事项。其特点是任何个人或部门都不能单独控制任意一项或者其中一部分的业务 权力，同时，各项业务之间要通过发挥其他个人或部门的功能来进行交叉检查与 交叉控制。主要表现为古罗马帝国宫廷库房采取的“双人记账制度一、我国西周 时代周礼中体现出内部牵制的思想等。 一般来说，内部牵制制度的执行主要可划分为四个部分：实物牵制、机械牵制、 体制牵制、簿记牵制。内部牵制机制在实践的应用过程中有效的减少了错误和舞 弊行为的发生，因此，即便在现代的内部控制理论中，内部牵制依然有着相当重 要的地位，是组织机构控制等控制的基础h 1 。 2 1 2 内部控制制度阶段 由于2 0 世纪以后，西方的一些国家中股份公司组织形式的出现，使公司内 部管理权与财产权之间分离出来。而早期的内部牵制制度己不能满足不断扩张企 业管理的需要，为了适应新形势的需要，一部分的审计人员越发认识到内部控制 在企业中的重要性，开始对内部控制进行审议层次的研究。 为了赋予内部控制一个准确、完整的定义，审计程序委员会下属的内部控制 专门委员会于1 9 4 9 年发表了一份题为内部控制、协调系统诸要素及其对管理 部门和注册会计师的重要性的报告，首次对内部控制的的定义做出了较为权威 的描述：“内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确 性、提高经营效率，推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和 相互配套的各种方法及措施”。并强调内部控制不仅仅是与会计和财务部门直接 相关的控制方面，还包括非相关的内容。1 9 5 8 年，该委员会又发布了独立审 计人员评价内部控制的范围2 9 号审计程序公告，将内部控制分为内部会计控 天津工业大学硕士学位论文 制和内部管理制度两类。其认为会计控制主要包括组织计划、与保护资产及保证 财务资料可靠性相关的程序和记录；内部管理控制包括组织计划及为提高企业的 经营效率、确保管理政策有效实施所采取的措施哺1 。 2 1 3 内部控制结构阶段 在2 0 世纪8 0 年代以后，会计、审计界对内部控制的理论研究有了新的进展， 把研究重点从一般的涵义转向具体的内容研究。其标志为1 9 8 8 年美国美国注册 会计师协会发布了审计准则公告第5 5 号( s a s5 5 ) ，取代了由了由1 9 7 2 年发 布的审计准则公告第1 号，并于1 9 9 0 年1 月起施行。该文件中首次提出了“内 部控制结构”一词，并由其取代原有的“内部控制 。同年4 月份，美国注册会 计师协会又发布了审计准则公告第5 5 号报告，在报告中把内部控制分为三 个要素：控制环境、会计制度、控制程序，不再划分会计控制与管理控制。三个 要素之中，控制环境是企业内部控制结构的前提与基础；会计控制是企业内部控 制的关键要素；而控制程序是保证企业内部控制能够有效运行实施的机制措施 【9 】 o 2 1 4 内部控制整体框架阶段 2 0 世纪8 0 年代末，由于全球范围内跨国公司的急速发展、以虚假的会计 信息进行欺诈的案件逐渐增多，再加上传播速度的加快，企业的负面情况对企业 所造成的影响加大，企业声誉收到严重威胁。这种背景下，内部控制理论的研究 得到了广泛的关注。 1 9 9 2 年，美国“反对虚假财务报告委员会( n a t i o n a lc o m m i s s i o no n f r a u d u l e n tr e p o r t i n g ) 所属的内部控制专门研究委员会发起机构委员会( c o s o ) 提出：内部控制一一整体架构( i n t e r n a lc o n t r o l i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 的专题报告，也称c o s o 报告，1 9 9 4 年对其进行了修补。1 9 9 6 年，美国注册会计 师协会以发布的审计准则公告第7 8 号( s a s7 8 ) 取代1 9 8 8 年年发布的审计 准则公告第5 5 号( s a s 5 5 ) ，并与1 9 9 7 年1 月份开始施行。该准则中阐述了内 部控制整体框架主要包括控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督五 个要素n 儿1 。 2 1 5 企业风险整合框架阶段 自从1 9 9 2 年c o s o 报告发布以来，其所强调的内部控制整体框架的建立与企 业风险相结合的理念己被众多企业所采纳，掀开了内部控制理论发展的新篇章。 但是，从2 0 0 1 年起，美国一系列证券市场造假事件的发生如：当时世界上最大 的能源交易商安然公司因虚报盈利使企业资信评级降至垃圾等级，最终申请破 第二章内部控制理论研究 产；世界通信公司采用虚假记账手段来掩盖不断恶化的财务状况，虚构盈利增长 来操纵股价，被迫破产重组；施乐公司的财务虚报使公众对上市公司和股票市场 的信息大幅降低；安达信公司的解体。这些事件使人们认识到在内部控制方面依 旧存在着不足。 为了改变现状，美国国会与政府于2 0 0 2 年通过了萨班斯奥克斯利法 案( s a r b a n e s - - - - o x l e y a c t ，简称s o x 法案) 。法案中设计内部控制的规定主要 体现在3 0 2 条款与4 0 4 条款中。要求公众公司长期保持内部控制制度的规定，并 要求管理当局证实、由独立审计师来确保制度的有效性。同时，法案规定了首席 执行官与财务官建立和维护企业内部控制的责任，并加大了违法的惩罚力度。 2 0 0 4 年9 月，美国正式发布了企业风险管理整合框架( e n t e r p r i s er i s k m a n a g e m e n t - - i n t e g r a t ef r a m e w o r k ) 。其科学的界定了企业风险管理的概念： 由一个主体的董事会、管理当局与其他相关人员共同实施，使其应用于企业战略 的制定，同时贯穿于企业中，以识别会影响主体的潜在事项，并把风险控制在主 体的容忍范围之内，为实现主体目标提供相应的保证。 企业风险管理框架在构成要素方面，拓展的风险评估要素，提出了企业内部 控制的八要素理论：内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险应对、控 制活动、信息与沟通、监控。其对内部控制要素的进一步划分，将内部控制与风 险管理融合起来，极大的扩展了内控的内涵与外延，使内部控制理论的研究上升 到了一个全新的领域。 2 2 内部控制要素 通过上一节的内部控制理论的研究，我们对企业内部控制的历程及要素的发 展有了清晰的认识，内部控制五个要素之间相互联系，并与企业的经营管理紧密 相连。尽管中小企业可能比不上上市公司及大型企业正式、组织性强，但是，内 部控制五要素能够适用于各类企业，其在中小企业内部控制构建中也可能是有效 的。而本文就是基于内部控制的五个要素来构建中小企业内控体系的整体框架。 五个要素之间的关系如下图所示： 9 天津工业大学硕士学位论文 内部控 实施的 图2 - 1 内部控制五大要素关系图 实施的条件 制的重要环节 内部控制的基础 2 2 1 控制环境 控制环境是指对建立、加强或消弱特定的政策、程序及其效率产生影响的各 种因素，主要是重大的影响因素。其决定了企业的基调，影响员工的控制意识， 是其他要素的基础，同时提供了基本的规则和构架n 2 卜 1 4 | 0 ( 1 ) 诚信和道德价值观。是控制环境的首要因素，影响其他要素的设计与 执行。 ( 2 ) 对胜任能力的要求。反应一个岗位所确定的任务所需要的知识和技能。 ( 3 ) 董事会或审计委员会。独立于管理层，对企业内部的活动进行审查。 ( 4 ) 管理层的经营风格。会影响到企业的管理的方式。 ( 5 ) 组织结构。给企业提供了一个整体的框架，对为实现企业目标的活动 进行规划、执行、控制和监督。 ( 6 ) 权力和责任的分配。如对具体员工岗位的描述。 ( 7 ) 人力资源政策和实务。如加强企业内部薪酬管理和内部激励政策。 2 2 2 风险评估 所谓风险评估就是企业能够即使识别并且能够科学的分析影响企业内部控 制目标实现的各种不确定因素，有针对性的采取应对策略的过程。 不同的企业、同一企业不同时期或同一企业中不同的内部环境、外部环境及 业务层面等都有可能面临着不同的风险，因此，风险评估的目的就是了解与评价 企业的经营环境与现状，并提出企业安全发展的需求，以采取有效的风险控制措 第二章内部控制理论研究 施、制定安全策略。 风险评估的方法主要包括基于知识的分析方法、基于模型的分析方法、定性 分析与定量分析。在风险评估过程中，不同阶段所采用的风险评估方法是不 完全一致的。这要根据企业现阶段的实际情况来区分与选择。如当在前中 小企业没有专业的风险分析团队，就需要管理层的定性分析来判别企业所 面临的风险。 2 2 3 控制活动 控制活动是企业内部控制的核心，是管理层处置风险所采取的保证特 定指令得以实施的政策与程序。是根据前面风险评估的结果、结合风险应 对的策略，以确保内控各项目标能顺利实现的手段与方法。 控制活动一般包括两个要素：应遵循的政策、实现政策所需要的程序。 其主要内容包括： ( 1 ) 职责分工控制。明确各工位岗位、职能部门的权限，以便于相互 制约和考核工作情况。 ( 2 ) 授权控制。明确各岗位、部门的权限范围、审批程序和相应责任。 ( 3 ) 财产保护控制。就是保证财产安全。 ( 4 ) 会计系统控制。是保证企业财务报告的真实、完整、可靠。 ( 5 ) 预算控制。是要求在企业内部实施全面的预算管理制度。 ( 6 ) 内部报告控制。内部报告控制就是通过定期内部报告，使管理者 查看各报表数据是否相互勾稽，财务比率是否合理，能及时发现异常现象， 从而加强控制等。 ( 7 ) 信息系统控制。是保证信息系统安全、有效的运行。 ( 8 ) 绩效考评控制。是在企业内部建立和实施绩效考评制度，科学设 置考核的指标体系。 2 2 4 信息与沟通 信息与沟通是内部控制实施的重要条件。它要求及时、准确、完整的 收集与企业内部控制相关的信息，并使这些信息以适当的方式在企业内部 传递、沟通与正确应用。 企业的信息可分为内部信息与外部信息两类，通过这些信息的收集，并运用 排序、查询等专业方法进行归纳处理，在企业内部传递，为建设企业内部控制所 使用。而沟通指组织成员、外部公众彼此之间进行的信息发送、接受与反馈n 田。 企业内部的管理层人员要责任使每一位员工明确自己所承担的任务与责任， 并了解整个内部控制的各项规定及其应发挥的作用。与此同时，员工应及时与外 天津工业大学硕士学位论文 部客户接触，以获得有利于本企业内部控制的相关信息。 2 2 5 监控 监督控制是检查、监督企业整体内部控制建设的健全性、合理性与有效性， 以形成书面性质的检查报告，并根据结果作出相应的处理的整个过程。其要求在 企业内部制度相关的内控监督制度，明确内部审计等相关机构的权限，规范整个 企业监督机制的程序与方法n6 。 监督控制主要分为日常监督与专项监督。日常监督是企业对其所建立与实施 的内部控制体系进行长期的、持续的监督与检查；专项监督是企业在发展战略、 经营活动、关键岗位员工等方面发生了重大的调整时，企业需要对内部控制环节 的某个或某些方面进行针对性的监督检查。 监督控制在不影响企业的正常生产与经营的状况下，需要对企业内部控制的 整体运行进行跟踪、监控与评价，及时发现内部控制中存在的缺陷，并把其缺陷 及其意见上报企业管理层，以能够对发现的缺陷及时的作出调整。 2 3 小结 本文阐述了内部控制的整个发展历程，其先后经历了内部牵制到企业风险整 合框架等五个阶段，也是内部控制各个要素的形成阶段。内部控制各要素之间相 互联系、相互制约，共同构成了企业内部控制的整体骨架，企业建立内部控制一 般要着眼于在这个范围之内。 内部控制五个要素包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。 尽管由于“巴林银行”事件，还有“新加坡中航油”事件后，c o s o 发布了企业 风险管理整合框架，对五要素进行了进一步的划分，变成“八要素 。把风险评 估迸一步划分为目标设定、事项识别、风险评估、风险应对几个项目，并把控制 环境改为内部环境，其本质的目的就是要管理风险，使内部控制与企业的风险管 理结合起来。当前的上市公司及大型企业内部有比较健全的组织结构，有审计委 员会与内部审计部门，能够采取一系列的措施对企业的风险进行控制，在这个基 础上结合风险管理的要求，能够更好的对企业所面临的风险进行处理，相比之下， 目前我国大部分的中小企业内部控制的基础都还没有稳固，在这时再要求在中小 企业内部倡导全面风险管理，只能是空中楼阁，不具有现实性。 因此，本文研究中小企业内部控制体系的建立，首先要立足于内部控制整体 框架，也就是在内部控制“五要素”之上来研究如何构建中小企业的内部控制。 通过分析中小企业现状，结合自身的特点，建立起有效的适用于中小企业内控体 系。 第三章中小企业内部控制现状研究 第三章中小企业内部控制现状分析研究 3 1 中小企业的界定及其特点 3 1 1 中小企业范围的界定 所谓中小企业是指企业的规模相对较小、企业人数较少、注册资本金小、内 部管理基础相对薄弱的企业。 对于企业的界定标准，在不同的国家、不同的行业与经济发展的各个阶段也 是不相同的，是在不断的发展与变化的。我们对中小企业进行界定，一般会从质 与量两个要素进行分辨。按质的划分来讲，需要考虑的重点是企业所处的行业、 融资方式、组织形式等方面；而按照量的划分来看，其主要关注企业的资产总值、 企业职工人数、实收资本的情况。当前，世界上的多数国家对企业的划分主要采 用的是量的标准，这主要因为量的界定标准更为直观、选取数据也更加容易。 2 0 0 3 年2 月1 9 日，国家经济贸易委员会联合国家发展计划委员会与财政部、 国家统计局颁布了中小企业标准暂行规定，同时将此文件作为我国当前对中 小企业进行划分的标准。该标准是按企业内部职工人数、企业的资产总额与企业 的销售总额，并结合了企业所处行业的特点进行制定的，企业具体的标准为： 工业中小企业划分标准：企业职工人数在2 0 0 0 人以下，销售额在3 0 0 0 0 万 元以下。资产总额在4 0 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工 人数在3 0 0 人及以上，销售额3 0 0 0 万元及以上，企业资产总额4 0 0 0 万元及以上； 其余满足条件的划分为小型企业。 建筑业中小企业划分标准：企业职工人数在3 0 0 0 人以下，销售额在3 0 0 0 0 万元以下。资产总额在4 0 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职 工人数在6 0 0 人及以上，销售额3 0 0 0 万元及以上，企业资产总额4 0 0 0 万元及以 上；其余满足条件的划分为小型企业。 零售业中小型企业划分标准：企业职工人数在5 0 0 人以下，销售额在1 5 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工人数在1 0 0 人及以上，销售 额1 0 0 0 万元及以上；其余满足条件的划分为小型企业。 批发业中小企业划分标准：企业职工人数在2 0 0 人以下，销售额在3 0 0 0 0 万 元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工人数在1 0 0 人及以上，销售额 3 0 0 0 万元及以上；其余满足条件的划分为小型企业。 交通运输业中小企业划分标准：企业职工人数在3 0 0 0 人以下，销售额在 3 0 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工人数在5 0 0 人及以上， 天津工业大学硕士学位论文 销售额3 0 0 0 万元及以上；其余满足条件的划分为小型企业。 邮政业中小企业划分标准：企业职工人数在1 0 0 0 人以下，销售额在3 0 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工人数在4 0 0 人及以上，销售 额3 0 0 0 万元及以上；其余满足条件的划分为小型企业。 住宿和餐饮业中小企业划分标准：企业职工人数在8 0 0 人以下，销售额在 1 5 0 0 0 万元以下。其中，中型企业必须同时要满足企业职工人数在4 0 0 人及以上， 销售额3 0 0 0 万元及以上：其余满足条件的划分为小型企业n 1 1 引。 按照中华人民共和国所得税实施条例对小企业的划分标准如下图所示： 表3 - 1 小企业划分标准 企业类型人数应纳税所得额资产总额 工业企业1 0 0 人以下3 0 万元应纳税所得额以下资产总额3 0 0 0 万元以下 其他企业8 0 人以下 3 0 万元应纳税所得额以下资产总额1 0 0 0 万元以下 3 1 2 本文研究范围的界定 当前，在我国的法律法规中对企业的划分主要把企业划分为大型企业、中型 企业与小型企业。但是，在所谓的小型企业中，其范围太广，没有更为具体的划 分，这样不利于深入系统的研究。 在一些西方国家中，已对中小企业进行更为具体的划分，“微型企业”已经 被单独的分类，成为了新一轮的研究热点。在美国将不超过1 0 人( 其中包括不 支付薪金的家庭成员) 的公司称为“微型企业”；在日本又将“微型企业”定义 为工业、运输业中从业人数2 0 人以下，批发、零售、服务业人数5 人以下的企 业；欧盟委员会也将雇员人数在1 - 9 人内的企业划为“微型企业 等等。由于 在小企业的范围内，“微型企业”与一般的小企业相比在各方面有很大的区别， 因此，我们也有必要把“微型企业”单独划分出来进行研究。 在国内学术界，也有一批人建议把“微型企业”单独划分出来。其代表主要 有，徐凌云认为应该把雇员人数在1 0 人以下的具有法人资格的企业与个人独资 企业、合伙企业以及工商登记注册的个体和家庭经济组织定义为“微型企业 ； 蔡翔对“微型企业 的定义是由贫困家庭拥有与经营的、员工不超过7 人的企业； 陈剑林认为企业人数小于1 0 人、企业产权与经营权高度统一、产品单一、规模 细小的企业为“微型企业”等。总的来说，“微型企业”主要是在1 0 人以下的具 有法人资格的小企业，其中也包含了个人独资、合伙