高级财务会计实用培训教程(ppt 120页)

高级财务会计,主讲：王征联系方式：TEL(H：alisha.wangQQ:979056377,一、主要教学内容安排,二、主要课外参考资料,1、财政部：企业会计准则2006以及解释公告可在财政部会计准则委员会网站获取；2、财政部：企业会计准则应用指南，可在获取；3、财政部：企业会计准则讲解，人民出版社，08年版；4、中国注协：最新CPA考试教材（会计），中国财政经济出版社；,三、课程特点与学习要求,1、高财内容体例与中财的区别2、学习要求：（1）必须进行课前预习（2）认真听讲，提高课堂学习效果（3）及时进行复习、练习和消化（4）不懂要多问3、考核办法：平时30%、期末70%*平时成绩的主要构成：作业、出勤、提问、被问、期中测试、听课的专心程度等,第一章企业合并与合并会计方法,第一节企业合并概述主要内容：1、企业合并的含义2、企业合并的分类3、不同形式企业合并的会计问题,一、企业合并的含义,企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。概念理解：1、什么是报告主体？,2、从控制权变化角度，如何理解合并前后报告主体的变化？（联系教材的合并情形）,3、报告主体的数量在合并前后有什么变化？（联系教材中的合并情形）,4、合并对象必须构成业务。,二、企业合并的分类,(一)按所涉及的行业分类横向合并、纵向合并、混合合并*各举一个例子说明三种合并类型？判断：1、同一行业内的合并是纵向合并；2、横向合并可以减少竞争、扩大规模、提高市场占有份额。,（二）按法律形式分类吸收合并、创立合并、控股合并1、吸收合并MergerA+B=A或B2、新设合并ConsolidationA+B=C3、控股合并AcquisitionofCommonStockA+B=AB集团,控股,A,B,*请从控制权、报告主体变化角度谈谈以上三种合并形式？,（三）我国企业合并准则中对企业合并的分类,1、分类标准：按合并各方合并前后是否属于同一方或相同的多方最终控制,2、分类类型：同一控制下的企业合并/非同一控制下的企业合并,3、同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的含义界定（1）最终控制的同一方或多方；（2）控制的时间要求；（3）三组相关术语的区别。,三、不同企业合并形式的会计处理问题,（一）吸收合并、创立合并和控股合并的会计处理问题1、吸收合并A+B=A,A企业作为续存企业，应该叫合并方还是购买方？B企业呢？,该吸收合并中，A、B企业分别有哪些会计问题？,2、创立合并A+B=C,该合并中，A、B、C分别应怎么称呼？有哪些会计问题？,3、控股合并,控股,A,B,AB集团,控股合并中，A、B分别应怎么称呼？有哪些会计问题？与前2类合并相比,有什么特殊的问题?,*三种合并中需要解决的共同的主要问题什么？,是合并中形成的“新”的报告主体的会计问题。具体包括4个问题。而要解决这4个问题，还要从会计的角度对企业合并进行再区分，从而作出相应的处理。,（二）同一控制下和非同一控制下企业合并的不同会计处理方法,*同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的分类，主要是为了对合并中形成的报告主体的会计问题处理作出合理的会计规范。所以，同一控制与非同一控制的企业合并实际上也可以看成是企业合并的2种会计处理方法。,*法律形式分类与会计准则分类间的关系图：,吸收合并,新设合并,控股合并,合并形成的“新”报告主体的会计问题如何处理？,同一控制（法）,非同一控制（法）,第二节同一控制下企业合并的处理,一、同一控制下企业合并的处理原则（一）原则的基础：同一控制的实质是合并是集团内的事项，没有导致最终控制方所控制资源的变化；既然是内部关联事项，合并中交易对价并不公允，计价基础应该保持不变。,（二）原则的内容：原则一：被并资、负原价记，发出对价账面转；原则二：进、出差额调权益；原则三：被并留存要还原；还原仅在合表中；,二、同一控制下企业合并的会计处理应用举例,原则四：合并视同早存在，当年损益全并入；原则五：直接费用进损益。,（一）同一控制下的吸收合并举例例1-1、例1-2*合并日后，A公司还要做什么与合并的有关的会计处理？,（二）同一控制下的控股合并举例例1-3*请指出控股合并与非控股合并会计处理的的区别和共同点？,1、记录形式上；2、后续处理上；,记录金额上。,反向购买会计处理,合并成本法律上子公司（购买方）如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。,A公司发行普通股交换B公司股东持有B公司股权，其结果是B公司的股东控制A。,A公司（上市）,法律上的母公司（会计上的被购买方）,B公司股东,B公司,法律上的子公司会计上的购买方,合并报表的编制（1）法律上子公司资产负债账面价值（2）留存收益法律上子公司（3）其他权益法律上子公司（4）权益性工具法律上子公司原股份面值+新发行权益金额（5）法律上母公司公允价值并入。（6）合并成本大于法律上母公司公允价值合并商誉/小于合并当期损益,作业,1、对照课后小结，复习第1-2节内容；2、完成与1-2节有关的课后习题；（思考题下次课前回答，不上交）3、完成CPA辅助练习，企业合并（上交）。3、预习第三节所有内容（本章难点）；,第三节非同一控制下企业合并的处理,一、非同一控制下企业合并的处理原则（一）原则的基础：非同一控制的实质是合并是非关联的公平购买交易行为。,（二）原则的内容：原则一：被并资、负公允计，发出对价公允转；原则二：对价差额进损益，进、出差额分情况；原则三：出大于进为商誉，出小于进为收益；,原则四：合并主体新开始，损益只并购买后；原则五：直接费用进成本。,二、非同一控制下企业合并的会计处理步骤和要求,（一）确定购买方（确定原则、一般情况、其他情况）,指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。,实质重于形式,合并一方取得了另一方半数以上有表决权股份,1通过与其他投资者签定协议，实质上拥有被购买方半数以上表决权。2按照协议规定，具有主导被购企业财务和经营决策权力。3有权任免被购企业董事会或类似权力机构绝大多数成员。4在被购企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。,（二）确定购买日（发生控制权转移的5个条件）,指购买方获得对被购买方控制权的日期，即企业合并交易过程中，发生控制权转移的日期。,1、内部通过；2、主管批准；3、财产交接；4、付款过半；5、实际控制。,（三）确定企业合并成本,支付对价的公允价值+相关直接费用（审、法、咨）+或有负债。,【例14】（确定合并成本）,（四）合并成本在取得的可辨认资产和负债间的分配,1、吸收合并与新设合并的合并成本分配：在购买日将合并中购得的被购买方的可辨认资产和负债直接按公允价值确认、记录在购买方的账上。2、控股合并的合并成本分配：只体现在合并财务报表中，即在合并财务报表中按被购买方的可辨认资产和负债的公允价值进行并入。在母公司单独帐簿中以“长期股权投资”反映合并成本。但是要设置备查簿登记、。,（五）购买方合并成本与合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理。,1、如果合并成本大于购得的可辨认净资产的公允价值，分配为合并商誉；2、如果合并成本小于购得的可辨认净资产的公允价值，确认为营业外收入。*非控股合并与控股合并下，上述差额的处理有什么不同？例1-5，该例是什么合并？,在吸收和新设合并下，商誉或者营业外收入直接确认在购买方的账上。而在控股合并下，在购买方的个别企业账上只反映合并成本，商誉或者营业外收入的处理是在合并财务报表中进行的。,（六）企业合并成本或有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况,继后取得进一步信息，应分别以下情况进行处理：1购买日后12个月内对有关价值进行调整的，则视为在购买日确认和计量，即要进行追溯调整。2超过购买日12个月后对有关价值进行调整的，应视为会计差错进行更正。,三、非同一控制下企业合并的会计处理应用举例,（七）合并财务报表的编制*非同一控制下合并财务报表编制在报表种类方面有什么不同？,（一）非同一控制下的吸收合并:例1-6和例1-7,（二）非同一控制下的控股合并:例1-8和例1-9,四、非同一控制下企业合并被购买企业的会计处理,一般不需要调账，但是在100%被控股的情况下，可以按合并中确定的资产和负债公允价值调整。,五、企业合并的会计处理方法的财务影响比较,（一）对合并当年的影响1、对利润的影响：合并当年利润、合并前留存收益、购买方的两类差额损益和合并直接相关费用的处理2、对资产和负债的影响：计价基础不同（二）对合并以后年度的影响：源于合并当年计价基础差异的后续影响,反向购买,非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。但在反向购买中发行证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽为法律上的母公司，但其在会计上为被购买方。,第二章合并财务报表的性质、合并范围与编制程序,1、合并财务报表的概念2、为什么母公司个别报表不能反映企业集团报表？3、合并财务报表的作用。,一、合并财务报表的概念和作用,第一节合并财务报表的性质,（1）单行反映；（2）残缺反映；（3）歪曲反映。,二、合并财务报表的种类,1、按报表内容分类；2、按编制时间和复杂程度分类；,三、合并财务报表的局限性,1、偿债能力信息；2、利润分配信息；3、行业比较信息；4、少数股东信息。,第二节合并范围的确定,一、确定基础控制,1、控制的含义2、控制的特征：主体、内容、目的、性质,二、母公司和子公司的定义,A.DirectHoldingsa.Singlesubsidiaryb.Multiplesubsidiaries,parent,SubsidiaryA,parent,80%,SubsidiaryA,SubsidiaryB,SubsidiaryC,80%,70%,100%,B.Indirectholdings（Father-son-grandson）,parent,SubsidiaryA,SubsidiaryB,80%,60%,C.Direct存货应该调整减少（a-b）（前提是ab,否则调增b-a）。则作抵消调整分录如下：借：营业收入a贷：营业成本b存货a-b【例52】p120,该情形还可以用如下方法编制：1、先假设全部对外出售借：营业收入35万贷：营业成本35万2、根据事实（未出售存货）调整：借：营业成本5万贷：存货5万不妨把该方法叫做：未售存货调整法（或者叫2步法）,（三）内部交易存货在后续期间的合并抵消处理,1、前期内部交易存货在本期仍全未对外出售P121内部销方内部购方集团未分配利润（年初）（a-b）/存货/ab发现：年初未分配利润应抵消a-b；存货应该调整减少（a-b）（前提是ab,否则调增b-a）。则作抵消调整分录如下：借：未分配利润年初a-b贷：存货a-b,【例54】P121讲解思考：如果再下年度仍全未出售，要抵消吗？怎么抵消？2、前期内部交易存货在本期全部对外出售P122设本期按x价格出售内部销方内部购方集团未分配利润（年初）（a-b）/营业收入/xx营业成本/ab发现：年初未分配利润应抵消a-b；营业成本应该调整减少（a-b）（前提是ab,否则调增b-a）。则作抵消调整分录如下：借：未分配利润年初a-b贷：营业成本a-b,【例55】P122讲解思考：此情形对下个年度合并报表有什么影响？下年度需要抵消吗？3、前期内部交易存货在本期部分对外出售P122设出售了60%，价格为x，则内部销方内部购方集团未分配利润（年初）（a-b）/营业收入/xx营业成本/60%a60%b存货/40%a40%b发现：年初未分配利润应抵消a-b；营业成本应该调整减少60%（a-b）；存货调减40%（a-b)。（前提是ab,否则调增b-a）。,借：未分配利润年初a-b贷：营业成本60%（a-b）存货40%（a-b）,还可以用未售存货调整法：1、假设本年全出售：借：未分配利润年初a-b贷：营业成本（a-b）2、根据未出售存货调整：借：营业成本40%（a-b）贷：存货40%（a-b）,（四）当期内部交易存货当期部分对外出售P120,设内部销售价格为a，内部销售成本为b，当期对外出售了60%，价格为x，则内部销方内部购方集团营业收入axx营业成本b60%a60%b存货/40%a40%b发现：内部营业收入应抵消a；营业成本应该调整减少60%ab；存货调减40%（a-b)。（前提是ab,否则调增b-a）。,【例56】P122讲解,则抵消调整分录为：借：营业收入a贷：营业成本60%ab存货（a-b)也可以对出售和未出售部分分别抵消：、出售部分（）：借：营业收入a贷：营业成本60%a、未出售部分：借：营业收入a贷：营业成本b存货（a-b）,【例53】讲解本例如果综合一步编制，则如下借：营业收入万贷：营业成本.5万存货.5万本例如采用未售存货调整法：（）借：营业收入万贷：营业成本万（）借：营业成本.5万贷：存货2.5万,（五）补充一个综合例子,母公司在2003年度中销售给子公司商品的销售收入50000元，销售成本35000元，年末，子公司存货中有10000元是从母公司购入的。2004年度，母公司又销售给子公司商品的销售收入为40000元，销售成本28000元，年末，子公司存货中有20000元是从母公司购入的。要求：对该集团内部交易编制2004年末合并底稿的抵销分录。,分析：2004年末内部销方内部购方集团未分配利润-年初15000 xx+12000营业收入40000yy营业成本280003000021000存货/20000140002004年合并抵消调整如下：借：未分配利润-年初3000营业收入40000贷：营业成本37000存货6000,未售存货调整法：（1）先假设所有内部交易存货均对外出售：借：营业收入40000未分配利润-年初3000贷：营业成本43000（2）再根据未售存货调整：借：营业成本6000贷：存货6000,作业,1、完成第5章作业；2、预习第6章。,第六章企业集团内部交易固定资产,（一）内部固定资产交易的主要类型1、销方为产品，购方作为固定资产2、销方为固定资产，购方作为固定资产（二）内部固定资产交易的涉及的主要抵消和调整项目销方：当期：营业外收入（支出）、营业收入、营业成本以后各期：年初未分配利润购方：固定资产原值、费用项目、年初未分配利润、累计折旧,一、内部固定资产交易合并抵销处理概述,二、当期内部固定资产交易的合并抵消调整处理,分析：（假设销方是产品）（交易当期）销方购方集团营业收入a/营业成本b/固定资产原值/ab合并抵消分录为：借：营业收入a贷：营业成本b固定资产原值(a-b),【例62】P131讲解思考：如果交易发生在9月份，则如何处理？内部购方集团调整固定资产-累旧1500010000借：5000管理费用1500010000贷：5000思考：如果本例改为销方出售的是固定资产，售价30万，账面净值是20万。则：借：营业外收入10万贷：固定资产-原值10万,三、内部固定资产交易以后各期的合并抵消处理,以后各期分析：1、销方：年初未分利润（包含内部交易损益）2、购方：固定资产原值（包含内部交易损益）思考：交易当期已经抵消了，怎么还要期期抵？3、购方：每期的管理费用（或其他项目）包含了内部损益部分的折旧应抵消；相应的累计折旧（包括以前各期累计数）也因包含了内部损益的折旧，也要抵消；4、购方：由于以前各期管理费用等包含内部损益，而累积地影响了年初未分利润，应抵消。,1、2两项影响在以后各期的固定资产折旧期间始终存在，每期末均需要：借：未分配利润*贷：固定资产-原值*,对于3和4：以后各期合并处理：借：固定资产-累计折旧*（当期+以前各期）贷：未分配利润-年初*（以前各期）管理费用等*（当期）也可以将以前各期与当期分开编制。,四、固定资产清理时的合并处理,P132-133（2008-2011年）讲解,分析：销方：1、年初未分利润（包含内部总损益）；购方：2、年初未分利润（包含以前各期内部损益的累积影响）；3、清理当期的折旧费用（包含内部损益的影响）；发现：1-2=3，为什么？思考：为什么不涉及原值、营业外收支和累计折旧？怎么编制抵消分录？P133-2012年讲解,借：未分配利润1-2贷：管理费用等3,课后作业,1、完成第6章作业；2、预习第7章内容。,第七章企业集团内部交易债权债务,一、集团内部债权债务的主要项目P137二、基本抵消思路1、对应债权债务项目应该抵消；2、与这些债权债务相关的坏账准备、资产减值损失、投资收益、利息费用应该抵消。,第一节集团内部债权债务项目及其抵销概述,第二节企业集团内部应收应付款项及预收预付款项,一、发生当期的抵消P139注意：应收账款个别报表项目为475000元。二、后续期间的抵消（一）抵消步骤（三步法）1、抵消期末对应的应收和应付项目；注意：此处应收指的同样是原值2、抵消上期内部减值准备及其对期初未分配利润的影响；3、根据本期补提或冲销坏账准备进行抵消或调整。,（二）后续期间抵消举例【例73】思考：如果本期应收、应付余额虽然相等，但是本期补提坏账准备x元；该如何处理？【例74】思考：如果对应余额仍为100万（如题），但是本期没有补提坏账，则如何处理？如果不仅没有补提，反而冲销了x元，又该如何处理？【例75】思考：再下个年度的抵消中，能够确定的是三部中的哪一步？,第三节企业集团内部公司债券交易,1、交易性金融资产2、持有至到期投资3、可供出售金融资产,一、集团内部债券交易类型（从持有方角度看）,持有方：按公允价值计量，确认公允价值变动损益。对于应收利息确认投资收益。“成本”放映取得时的公允价值，交易费用冲“投资收益”。发行方：按交易性金融负债或者按应付债券核算。,如何抵消？1、成本部分应该抵消、应收利息和应付利息应该抵消，利息对应的投资收益和财务费用或在建工程应该抵消。2、公允价值变动损益是否抵消？：没有明确，（本人观点：不抵消）,持有方：按公允价值和交易费用初始确认：按面值计入“成本”，溢折价计入“利息调整”，按实际利率确定投资收益。“实际利率”按取得时的未来现金流量于资产账面价值（取得价款）确定。发行方：按应付债券核算。按面值计入“面值”，溢折价计入“利息调整”，按实际利率确定财务费用等，但“实际利率”按发行时的未来现金流量等于发行价格确定。,如何抵消：（我国规定）1、抵消持有至到期投资和应付债券，投资收益和财务费用，差额记为投资收益。2、对应的应收利息和应付利息抵消。3、如果持有方计提减值也要抵消。,持有方：与交易性金融资产的区别是（1）交易费用进初始成本；（2）公允价值变动进“资本公积”；（3）应计提减值。其他相同。发行方：按交易性金融负债或者按应付债券核算。,如何抵消：对于公允价值变动部分是否抵消？减值是否抵消？目前没有明确。,二、持有至到期投资（债权投资）抵消举例P142,我国会计准则要求对内部“长期股权投资”比照母公司与子公司之间的方法处理。（交互分配法）；但是以下问题没有明确：如果持有方作为：交易性金融资产或者可供出售金融资产的时候，如何处理？非常复杂，有待探讨。,三、其他公司内部交易问题相互持股,作业:,1、课后习题；2、预习第8-9章内容。,第八章外币交易会计,一、记账本位币、外币与外币交易P149（一）记账本位币及其确定1、概念2、确定考虑因素（二）外币及外币交易P150二、汇率及其分类（一）汇率的含义P150（二）汇率的标价方法,第一节外币及汇率概述,1、直接标价法（DirectQuoteApproach）又称应付标价法如我国：1$=7.8RMB直接标价法下，汇率的变动和外币币值变动成正比，而与本币币值变动成反比。2、间接标价法（IndirectQuoteApproach）又称应收标价法如美国：1$=7.8RMB间接标价法下，汇率的变动和本币币值变动成正比，而与外币币值变动成反比。*两种标价方法是互为倒数关系。,$（外币）：为基准货币；RMB（本币）：为标价货币。,$（本币）：为基准货币；RMB（外币）：为标价货币。,第二节外币业务记账方法及汇兑差额的确认问题,（三）汇率的分类P152-153,一、外币业务记账方法（一）外币统账制记账方法P153（二）外币分账制记账方法P154准则指南规定：对于外币交易频繁、外币币种较多的金融企业可以采用分账制记账。二、汇兑差额的确认（一）汇兑差额的概念（二）汇兑差额的分类（三）外币交易产生汇兑差额的核算原则,第三节外币交易的会计处理,一、外币交易会计处理的两种观点,（一）“单一交易”观点和“两项交易”观点单一观两项观含义P156P156交易日收入或成本是收入或成本是暂记数确定数报表日将汇兑损益调整将汇兑损益原成本或收入单独确认结算日继续调整单独确认,*在两项交易观下，对未实现汇兑损益的处理又有2种方法：1、确认为当期损益；2、递延到实现时确认为实现期的损益。（二）按“单一交易”观点的账务处理举例P157（三）按“两项交易”即期确认汇兑损益的账务处理举例P158（四）按“两项交易”递延确认汇兑损益的账务处理举例P158（五）不同方法的评价与选择P159,1、公认确认原则；2、汇兑风险的充分揭示；3、核算的简便性。,二、外币交易的会计处理（一）交易日P1591、入账汇率的规定；2、举例P160（二）资产负债表日及结算日P1611、货币性项目类账户的处理处理原则：按结算日或报表日汇率折算【例86】讲解思考：如果7月20日没有收回货款没有兑换为人民币，如何处理？设当日汇率为7.900。【例87】讲解,2非货币性项目类账户的处理P162处理原则：按计量属性不同分别选择不同折算汇率。P162例8-10讲解（三）外币兑换业务按买入、卖出汇率折算例11讲解（四）期末汇兑差额的计算及其会计处理综合举例P165注意：业务3、5、6中涉及当期结算的货币性项目的“汇兑差额”在分录中暂不计算，待月末倒轧一次确认。也可以在分录中确认。,以应收账款为例说明：业务5处理如下：借：银行存款美元户781200（$100000）财务费用汇兑损益3200贷：应收账款美元户784400（$100000）月末计算未实现汇兑损益$200000（7.809-7.833)=-4800(损失)发现：与教材月末一次倒轧调整确认的结果相同。？请验算比较银行存款和短期借款的汇兑损益。,作业,1、课后习题；2、预习第9章内容。,第九章外币财务报表折算,一、外币财务报表折算的意义P170含义、意义二、外币财务报表折算的主要会计问题P1721、汇率选择2、折算差额处理,第一节外币财务报表折算的意义及其会计问题,第二节外币财务报表折算方法,一、四种折算方法概述P172因对外币资产负债表项目折算汇率的不同选择方法，产生了四种折算方法：（一）流动与非流动法1、折算汇率的选择P173注意：股本按历史汇率折算、留存收益中的以前累积盈余公积按以前各期折算数确定（各期历史汇率）、本期盈余公积按当期提取时的汇率或平均汇率确定，然后利用资产负债表的平衡关系倒轧出年末分配利润折算数。2、折算差额：列入损益表。思考：三个表的折算顺序应该是什么？,资产负债表、权益变动表、损益表。净利润项目要倒轧出来、期初未分配抄去年数！,3、流动与非流动法的评价P173（二）货币与非货币法1、折算汇率选择注意：股本、留存收益中的以前累积盈余公积、本期盈余公积、年末分配利润确定同流动与非流动法。思考：存货和销售成本的折算汇率？2、折算差额：列入损益表。思考：三个表的折算顺序应该是什么？3、货币与非货币法的评价P173,存货：平均历史汇率销售成本：倒轧,（三）时态法P1741、折算汇率选择的理论依据按计量属性的时态来确定，即折算前后保持计量属性的时态不改变。具体选择：P174注意：股本、留存收益中的以前累积盈余公积、本期盈余公积、年末分配利润确定同流动与非流动法。2、折算损益：列入损益表。思考：三个表的折算顺序应该是什么？3、时态法的评价P174,（四）现行汇率法（折算差列入资产负债表）1、折算汇率的选择P175注意：股本、留存收益中的以前累积盈余公积、本期盈余公积的折算同流动与非流动法；但是年末未分配利润要根据下式计算：年初未分配+本年利润-本年分配外币报表折算差额的确定：利用资产负债表平衡关系倒轧确定。P1892、折算差额：列入资产负债表。思考：折算顺序是什么？3、现行汇率法的评价：P175,利润表、资产负债表、权益变动表。,四、外币报表四种折算方法举例P177-185,第三节我国外币财务报表折算方法,一、境外经营记账本位币的确定P186二、外币财务报表折算的一般原则186-187思考：这些原则体现了什么法？例3讲解三、企业在处置境外经营时，外币财务报表折算差额的会计处理四、企业对并入处于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表折算的会计处理,先按计量属性的时态进行重述，重述差进损益表，再折算，折算差进权益。,作业,1、课后习题；2、预习,第十六章上市公司信息披露,一、中期财务报告概述（一）中报、中期的概念P288注意:中期包括累计中期（二）编制中报的意义P289-290(三)编制中期财务报告的理论基础P2901、独立观及其特点2、一体观及其特点3、实务中的选择,第二节中期财务报告,认为中期是与年度相独立的（即平等的）；要求会计处理原则和方法与年报基本一致；优点：会计信息相对可靠、不易被操纵、编制成本和难度较低（采用熟悉的方法、较少估计）；缺点：不配比、非正常波动、业绩评价和预测作用小（相关性差）；,认为中期是年度有机部分（中期要为年度服务）；要求会计处理原则和方法须考虑年度情况；优点：避免中报的业绩波动、业绩评价和预测作用增强（相关性强、符合编制中报的本意！）；缺点：判断和估计要求高、操作成本大、可能导致人为的操纵，从而可靠性差。,可靠性和相关性，难两全，我们更需要哪个啊？（一个永恒的会计话题！）,二、中期财务报告的内容（一）中期财务报告的构成P290注意：1、至少；2、每股收益单列（二）合并财务报表的编制P291？去年2季度新增了子公司，今年1季度处置了所有子公司。如何提供合并报表？（三）比较财务报表的编制P292注意：三个表的要求各不相同。为什么？（四）中报附注披露要求与内容1、要求：（1）比去年更新的信息；（2）贯彻重要性原则；,（3）以年初至本中期末为基础即重要事项反复附注、是否重要要考虑累计中期基础。2、附注的内容P295思考：为什么中报强调对经营的季节性和周期性特征的披露？注意：*披露（5）和（10）还要披露比较信息。*最后一个中期的重大变化应在年报附注中补充说明。3、鼓励更多自愿披露，但要一贯性。,三、中报的确认与计量要求P297（一）确认与计量基本原则1、与年度财务报告一致如盘亏存货不能列为资产、预计负债要确认、不符合收入确认条件的不能提前确认。2、计量以年初至中期末为基础，不应影响年度结果。如：在建工程跨期暂停，不能因从各中期角度看不超3个月，而资本化。3、季节性和周期性或偶然性收入均在发生时确认。如，工程收入不能提前，按相关准则处理，但可以在附注中披露季节性特征。,4、不均匀发生的费用在发生的时候确认。5、政策变更和估计变更按相应准则处理。,第三节分部报告,一、分部报告概述P299要评估企业整体的风险和报酬，必须借助企业在不同业务和不同地区经营的信息(分部信息)。注意：分部报告与附注是并列关系。我国分部报告的规范包括：1、企业会计制度（01年）2、企业会计准则第35号分部报告（06年）上市公司执行新准则，所以，以下以新准则为准。,分部报告主要包括2大问题：一是如何确定报告分部？二是如何披露分部信息？,二、报告分部的确定P300,风险与报酬、内部管理报告,业务分部,地区分部,大部分收入是否是对外收入？,是,10%重要性判断、例外、75%充分性,否,按垂直一体化层次？,报告分部,是,可比性,注意：1、分部收入、分部利润仅指营业收入和营业利润；2、P304中的90%标准没有依据。3、P307决策树的几点错误。4、P305例7,三、分部信息的披露P308（一）分部报告形式的确定P309决策树（二）分部信息的披露P308-3121、主要报告形式的分部信息披露（1）分部收入：对外和对其他分开披露；通常不包括：利息、营业外、处置投资、权益法的投资收益等收入。（2）分部费用：折旧费、摊销费以及其他重大的非现金费用应当单独披露；通常不包括：利息、营业外、处置投资、权益法的投资损益、所得税、与企业整体相关的等费用。,（3）分部利润（亏损）：指分部收入减去分部费用后的余额。（4）分部资产：包括企业在分部的经营中使用的、可直接归属于该分部的资产，以及能够以合理的基础分配给该分部的资产。披露见P310（5）分部负债：通常不包括：借款、应付债券、融资租入固定资产所发生的相关债务、在经营活动之外为融资目的而承担的负债、递延所得税负债等。*分部信息与企业合并财务报表或企业财务报表总额信息的衔接,2、次要报告形式的分部信息披露P3113、分部会计政策的披露P312四、与原制度的区别(一)对于次要报告形式的分部报告信息披露作了简化(二)取消了编制分部报告的豁免条款原制度规定，如果某一分部的对外营业收入总额占企业全部营业收入总额90及以上的，则不需编制分部报告。(三)不再规定报告分部数量方面的限制原制度规定，纳入分部报表的各个分部最多为10个，如果超过，应将相关分部予以合并反映。分部报告准则没有类似规定。,(四)改变了确定报告分部的重要性标准分部报告准则和原制度均规定了确定报告分部的三个重要性标准，但对于第二个标准两者规定不同。原制度规定的标准是，分部营业利润占所有盈利分部的营业利润合计的10或以上；或者分部营业亏损占所有亏损分部的营业亏损合计的10或以上。分部报告准则规定的标准是，该分部的分部利润(亏损)的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的10或者以上。,第四节每股收益,一、每股收益概述p314每股收益是指普通股股东每持有一股所能享有的企业利润或需承担的企业亏损。每股收益包括基本每股收益和稀释每股收益两类。企业会计准则第34号每股收益规范了每股收益的计算和列报要求。适用于普通股或潜在普通股已公开交易的企业，以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业。,二、基本每股收益（一）基本每股收益的概念基本每股收益只考虑当期实际发行在外的普通股股份，按照归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际发行在外普通股的加权平均数计算确定。即：（二）分子的确定分子为归属于普通股股东的当期净利润，即企业当期实现的可供普通股股东分配的净利润或应由普通股股东分担的净亏损金额。,以合并财务报表为基础计算的每股收益，分子应当是归属于母公司普通股股东的当期合并净利润，即扣减少数股东损益后的余额。,（三）分母的确定发行在外普通股加权平均数期初发行在外普通股股数当期新发行普通股股数已发行时间报告期时间当期回购普通股股数已回购时间报告期时间注意：新发普通股的发行在外时间的起算时点如何确定？P316-317【例169】P315注意：教材P315中的“3.调整”不仅仅涉及基本每股收益，所以，应放在稀释每股收益再说明。,以时间为权数，可以是天，也可以简化按月。,三、稀释每股收益P317（一）稀释每股收益的概念除考虑实际发行在外普通外，还考虑稀释性潜在普通股对分子（利润）和分母（发行在外普通股加权平均数）影响进行调整计算的每股收益。潜在普通股是指赋予其持有者在报告期或以后期间享有取得普通股权利的一种金融工具或其他合同。目前，我国企业发行的潜在普通股主要有可转换公司债券、认股权证、股份期权等。稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。思考：对亏损企业而言，稀释性潜在普通股如何理解？,对于亏损企业而言，稀释性潜在普通股是指假设当期转换为普通股会增加每股亏损金额的潜在普通股。,思考：不具有稀释性的潜在普通股是否要考虑？(二)分子的调整(1)当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；（调增利润）(2)稀释性潜在普通股转换时将产生的收益（调增利润）或费用（调减利润）。注意：要考虑所得税影响。(三)分母的调整P317思考：当期被注销或终止的或当期被转换或行权的稀释性潜在普通股如何调整分母？,前者：应当按照当期发行在外的时间加权平均计入稀释每股收益；后者：应当从当期期初至转换日(或行权日)计入稀释每股收益中，从转换日(或行权日)起所转换的普通股则计入基本每股收益中。,（四）不同类型稀释性潜在普通股及其稀释每股收益的计算注意：首先要判断潜在普通股的稀释性。1、可转换公司债券【例1611】思考：如何判断该债券的稀释性？2、认股权证、股份期权(1)稀释性判断（2）只需调整分母，即确定增加的普通股股数增加的普通股股数=（拟行权时转换的普通股股数行权价格拟行权时转换的普通股股数当期普通股平均市场价格）时间权数,对于盈利企业，认股权证、股份期权等的行权价低于当期普通股平均市场价格时，具有稀释性。对于亏损企业，行权一般不影响净亏损，但增加普通股股数，导致每股亏损金额减少，产生反稀释作用，因此，这种情况下，不应当计算稀释每股收益。,当期转换成普通股的，从期初至转换日，应将其计入计算稀释的每股收益的普通股加权平均数；转换后，从转换日至期末，应将其计入计算基本每股收益的普通股加权平均数。,【例1612】讲解P318思考：本例中的潜在普通股是什么？如何判断其稀释性？3、企业承诺将回购其股份的合同（1）承诺回购的稀释性判断（2）增加的普通股股数调整增加的普通股股数=（回购价格承诺回购的普通股股数当期普通股平均市场价格承诺回购的普通股股数）时间权数【例1613】讲解,回购价高于市价，具有稀释作用。否则，反稀释。,4、多项潜在普通股P320当存在多种稀释性潜在普通股的时候，稀释性潜在普通股应当按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每股收益，直至稀释每股收益达到最小值。思考：为什么？【例1614】P320讲解四、每股收益的列报（一）重新计算问题P321、P316例10（二）披露：P321,如，某公司先后发行甲、乙两种可转换债券，甲债券导致的增量股每股收益为15元，乙债券导致的增量股每股收益为35元，假设基本每股收益为4元。如果分别考察甲、乙两种可转换债券，两种债券都具有稀释作用。并且，甲债券的稀释作用大于乙债券。然而，如果综合考察甲、乙两种可转换债券，先计入甲债券使每股收益稀释为31元，若再计入乙债券则使每股收益反弹为34元，因此，乙债券在这种情况下不再具有稀释作用，不应计入稀释每股收益中。,第十七章租赁会计,承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。(准则第4条)一、分类的总体原则：是否实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬。如果是，为融资租赁，否则为经营租赁。二、具体判断标准（符合一项或数项）P326转移所有权、廉价购买选择权、租赁期标准、付款额（收款额）标准、特殊性质标准。思考：所有权转移是判断融资租赁的必要条件吗？,第一节租赁的会计分类,原准则指南中“在实务中，一般可按照低于5（含5）来掌握”的规定未被沿用。这是由于租赁行业对这一规定有异议，如果强制推行，将导致大量表外披露的融资租赁事项。考虑到IFRS和美国准则对“远低于”均未规定定量的标准，所以本次指南中对于“远低于”也不再作具体的量化规定。,“大部分”掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75以上(含75)。该标准强调的是租赁期占租赁资产使用寿命的比例，而非占全部可使用年限的比例。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75以上时，则该标准不适用。,就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。这里的“几乎相当于”掌握在90（含）以上。？原准则有对旧资产使用限制，新准则及解释没有了。,三、与租赁会计相关的几个概念P3271、租赁开始日2、租赁期3、不可撤消租赁P3284、租赁期开始日5、资产余值/担保余值/未担保余值P3286、最低租赁付款额/最低租赁收款额P3287、租赁内含利率P3338、初始直接费用/或有租金/履约成本P335,是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。（计量日）,指租赁合同所规定的不可撤消的租赁期间。注意：1、有优惠续租权时包括续租期；2、有优惠选购权时不超过行权日。第2点财政部准则解释没有提到。,指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。（记账日）,分情况确定：1、无廉价选购权：租金+承租人担保（含有关第三方）+未能续租而支付的款项；2、有廉价选购权：租金+廉购价款,是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。,第三节融资租赁的会计处理,一、承租人对融资租赁的会计处理P332（一）租赁期开始日的处理借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用贷：长期应付款租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值孰低差额最低租赁付款额需要说明：1、初始直接费用计入所确认资产价值2、关于30%重要性标准（准则解释没有提及）,确定现值时折现率的确定顺序：租赁内含利率/合同规定利率/银行贷款利率。思考：为什么无法知晓内含利率？,承租人对融资租赁的会计处理（续）,（二）租赁期开始日之后的会计处理P334-3351、每期支付租金借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款2、每期分摊未确认融资费用借：财务费用贷：未确认融资费用注意：（1）按实际利率法分摊；（2）先付和后付的区别；（3）租赁负债摊后余额限制；,要按月分摊,P334四点规定，可以概括为2点：（1）按现值入账的，按当初的折现率摊销；（2）按公允价值入账的，重新计算确定。,P334优惠购买金额、担保余值、应付违约金。,承租人对融资租赁的会计处理（续）,3、计提折旧P3344、履约成本的会计处理P3355、或有租金的会计处理P3356、租赁期满的会计处理P335（1）返还资产（一般有担保）（2）优惠续租（3）留购租赁资产（三）报告中的披露要求P335【例17-3】讲解,二、出租人对融资租赁的会计处理P339（一）租赁期开始日的处理借：长期应收款未担保余值贷：融资租赁资产银行存款等未实现融资收益（二）租赁期开始日后的会计处理P340-3421、收取各期租金借：银行存款贷：长期应收款,最低租赁收款额+初始直接费用?,租赁资产余值减出租人而言的担保余值,（现值）账面价值。如果账面价值高于或者低于公允价值，其差额应当计入当期损益，通过“营业外收入”或“营业外支出”科目核算。,应收融资租赁款+未担保余值+初始费用与它们现值之和的差额,2、各期分配未实现融资收益借：未实现融资收益贷：租赁收入注意：采用实际利率法分配3、应收融资租赁款坏账准备的计提P3404、未担保余值发生变动时的处理P340-341思考1.未担保余值减少说明什么？思考2.未担保余值减少，重新确定的内含率是上升还是下降？为什么？思考3.租赁投资净额的减少代表什么？,由于租赁内含利率对出租人而言是已知的，所以不存在像承租人那样的分摊率确定级次。租赁内含利率实际上就是租赁的内含报酬率。,只对应收融资租赁款减未实现融资收益部分进行计提。,1、未担保余值减少表示出租人的总收益减少了；但是，租赁资产的投资本金（租赁开始日的公