（教育经济与管理专业论文）转型时期中国公立大学内部审计职能研究.pdf

摘要 随着我国高等教育的发展和大学管理体制改革的不断深入，大学对内部审计产生了 比以往更多的需求，大学内部审计开始进入转型时期。但大学内部审计的作用却受到多 方质疑，在大学内部审计行业内部也普遍存在着对转型时期内部审计职能认识不清的问 题。因此，对转型时期大学内部审计职能进行研究已经成为新时期大学内部审计用来明 确工作定位、改善审计环境、发挥审计功能，更好地为大学建设与发展服务的首要课题。 本文坚持从实际出发，采用逻辑推理、文献分析与实证研究相结合的研究方法，在 对大学内部审计职能的相关概念进行阐述和界定的基础上，结合大学管理与治理的发展 变化对转型时期大学内部审计职能的属性进行了分析和揭示，剖析了职能履行过程中存 在的问题与成因，并给出了改善转型时期大学内部审计职能发挥的思路。 本文通过研究，提出转型时期中国公立大学内部审计的职能具有基于管理权的促进 性职能和基于治理权的约束性职能的双重属性观点，得出在大学内部审计转型时期，主 要由于权力约束和知识约束的原因，大学内部审计基于管理权的促进性职能发挥不够充 分；主要由于制度约束和观念约束的原因，基于治理权的约束性职能发挥有限的结论。 本文通过研究进一步得出，转型时期大学内部审计面临着服务管理和服务治理的双 重挑战。由于大学管理与治理涉及不同的权力主体，所以，要改善大学内部审计职能履 行的状况，必须依靠不同的权力主体与审计部门共同努力。具体来说，政府要提供合理 的制度安排，完善大学的法人治理结构、建立现代大学制度；大学校长为主的行政权力 要与内部审计一道，充分发挥大学内部审计的促进性职能，以提高办学效益和管理效率、 促使学校各级责任人更好地完成受托责任为目的，积极开展服务于管理的内部控制审 计、办学效益审计，积极提供审计咨询；大学党委为主的政治权力要与内部审计一道， 大力发挥大学内部审计的约束性职能，以防范学校办学风险、促进办学公平、加强对权 力的约束、缓解办学矛盾、构建和谐办学环境为目的，继续深化经济责任审计、建立干 部问责制度、推行审计公示制度、探索审计委员会制度；以学术委员会或教授会为主的 学术权力应该以推进依法办学、民主办学、科学办学为目的，更多地参与到学校的管理 与治理中来，积极维护学术权力、努力构建尊重科学、民主、诚信与创新的组织文化。 关键词：大学；内部审计；转型时期；职能；管理；治理 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fo u rh i g h e re d u c a t i o na n dd e e p e n i n go ft h er e f o r mo ft h e u n i v e r s i t ya d m i n i s t r a t i v es y s t e m ，u n i v e r s i t i e sh a v eh a dm u c hd e m a n df o ri n t e r n a la u d i tt h a n b e f o r e t h ei n t e r n a la u d i to fu n i v e r s i t yb e g i n st o e n t e rt h et r a n s i t i o n a lp e r i o d b u tt h e f u n c t i o n so fu n i v e r s i t y si n t e r n a la u d i ta r eq u e s t i o n e di nm a n yw a y s a tt h es a m et i m e ，t h e r e i sac o n u n o nq u e s t i o ni nt h i sf i e l dt h a tt h ef u n c t i o no f t h ei n t e r n a la u d i td u r i n gt h et r a n s i t i o n a l p e r i o dc a n tb er e c o g n i z e dc l e a r l y t h e r e f o r e ，t h er e s e a r c ho nt h ef u n c t i o n so ft h eu n i v e r s i t y i n t e r n a la u d i tw h i c hi su s e dt oc l a r i f yt h ew o r k i n ga i m s ，i m p r o v et h ea u d i t i n ge n v i r o n m e n t a n dp e r f o r mt h ea u d i t i n gf u n c t i o n sh a sb e c o m et h em o s ti m p o r t a n tp r o j e c t t h i sp a p e ri n s i s t st o p r o c e e df r o mr e a l i t y , a d o p t st h er e s e a r c hm e t h o d so fl o g i c a l r e a s o n i n g ，t h ec o m b i n a t i o no fl i t e r a t u r ea n a l y s i sa n de m p i r i c a lr e s e a r c h ，e l a b o r a t e sa n d d e f i n e ss o m ec o n c e p t sr e l a t e dt ot h ef u n c t i o n so f t h eu n i v e r s i t yi n t e r n a la u d i t , o nt h eb a s i so f w h i c ht h ep a p e ra l s oa n a l y z e sa n dr e v e a l st h ep r o p e r t i e so f t h ef u n c t i o n so f u n i v e r s i t yi n t e r n a l a u d i t d u r i n gt h et r a n s i t i o n a lp e r i o d ，a n a l y z i n gt h ep r o b l e m sa n dc a u s e se x i s t e di n t h e p e r f o r m a n c eo ft h ef u n c t i o n s ，m a k i n gt h er e s e a r c hi n t ot h et h o u g h t so fi m p r o v i n gt h e i m p l e m e n t a t i o no ft h ef u n c t i o n so ft h eu n i v e r s i t yi n t e r n a la u d i td u r i n gt h et r a n s i t i o n a lp e r i o d a n dp r o v i d i n gt h em e t h o d sf o rt h ei m p r o v e m e n to f p e r f o r m i n gt h ef u n c t i o n s t h r o u g hr e s e a r c h , t h i sp a p e rp u t sf o r w a r dan e wp o 破t h a tt h ef u n c t i o n so fc h i n e s e p u b l i cu n i v e r s i t yi n t e r n a la u d i td u r i n gt h et r a n s i t i o n a lp e r i o dh a v ed u a lp r o p e r t i e s ：o n ei st h e p r o m o t i n gf u n c t i o nb a s e do nt h ef i g h to fa d m i n i s t r a t i o n ；t h eo t h e ri sr e s t r a i n i n gf u n c t i o n b a s e do nt h er i g h to fg o v e r n a n c e t h i sp a p e rr e a c h e sac o n c l u s i o nt h a tt h ef i r s tf u n c t i o nh a s n o tb e e nf u l l yd e v e l o p e dm a i n l yb e c a u s eo ft h er e s t r i c t i o nt ot h er i g h ta n dk n o w l e d g e ，w h i l e t h es e c o n df u n c t i o nh a sn o tb e e nw e l ld e v e l o p e dm a i n l yb e c a u s eo ft h er e s t r i c t i o nt ot h e s y s t e ma n dt h ec o n c e p t f u r t h e r m o r e ，t h i sp a p e rd r a w sac o n c l u s i o nt h a tt h eu n i v e r s i t yi n t e r n a la u d i ti sf a c i n g d u a lc h a l l e n g e so fg i v i n gs e r v i c et oa d m i n i s t r a t i o na n dg o v e r n a n c ei nt h ep r o c e s so f t r a n s i t i o n b e c a u s et h ea d m i n i s t r a t i o na n dg o v e r n a n c eo fu n i v e r s i t i e s a c t u a l l yi n v o l v et h e d i f f e r e n t s u b j e c to f r i g h t ，t oi m p r o v et h e s ec u r r e n ts i t u a t i o n sm u s td e p e n do nt h e s ed i f f e r e n ts u b j e c t so f r i g h ta n dt h ei n t e r n a la u d i t i n gd e p a r t m e n t s p e c i f i c a l l y , 0 1 1 1 g o v e r n m e n ts h o u l do f f e rt h e p r o p e ra r r a n g e m e n to ft h es y s t e m , i m p r o v et h eg o v e m a n c es t r u c t u r eo ft h eu n i v e r s i t y c o r p o r a t i o n , a n db u i l dt h em o d e ms y s t e mo fu n i v e r s i t y t h ea d m i n i s t r a t i v ep o w e rh e a d e db y t h ep r e s i d e n t so fu n i v e r s i t i e sa n dt h ei n t e r n a la u d i ts h o u l db r i n gt h ep r o m o t i n gf u n c t i o ni n t o f u l l p l a y a i m i n g a t i n c r e a s i n g t h ee d u c a t i o n a lb e n e f i ta n da d m i n i s t r a t i v e e f f i c i e n c y , p r o m o t i n gt oc a r r yo u tt h e i ra c c o u n t a b i l i t i e s ，t h ei n t e r n a la u d i ts h o u l da c t i v e l yd e v e l o pt h e i n t e r n a lc o n t r o l l i n ga u d i tw i t ht h ec o m b i n a t i o no fs e r v i c ea n dm a n a g e m e n t , t h ea u d i to ft h e e d u c a t i o n a lb e n e f i ta n dt h ea u d i t i n gc o n s u l t a t i o n ；i no r d e rt o g u a r dt h ee d u c a t i o n a lr i s k p r o m o t et h ee q u a le n v i r o n m e n t ，s t r e n g t h e nt h er e s t r i c t i o n t ot h er i g h t ，a l l e v i a t et h e e d u c a t i o n a lc o n t r o v e r s ya n db u i l dt h eh a r m o n i o u se d u c a t i o n a le n v i r o n m e n t , t h ep o l i t i c a l p o w e rh e a d e db yt h ep a r t yc o m m i t t e eo f t h eu n i v e r s i t y , t o g e t h e r 谢t l lt h ei n t e r n a la u d i t ，m u s t g r e a t l yd e v e l o pt h er e s t r i c t i o nf u n c t i o n , a n dc o n t i n u o u s l yd e e p e nt h ea u d i to ft h ee c o n o m i c r e s p o n s i b i l i t y , b u i l dt h ep e n a l i z i n gs y s t e mf o rt h ec a d r e s ，i m p l e m e n tt h eo p e na u d i t i n gs y s t e m a n de x p | o r et h ea u d i t i n gc o m m i t t e es y s t e m a tt h es a m et i m e ，t h ea c a d e m i cp o w e rh e a d e db y t h ea c a d e m i cc o m m i t t e ea n dp r o f e s s o r ss h o u l dt a k ep a r ti nt h ea d m i n i s t r a t i o na n dg o v e r n a n c e o ft h eu n i v e r s i t y , s a f e g u a r dt h ea c a d e m i cp o w e ra n db u i l dt h ed e m o c r a t i ca n di n n o v a t i v e c u l t u r eo f t h eo r g a n i z a t i o nw i t ht h ep u r p o s eo f c a r r y i n go l lt h el e g a l ，d e m o c r a t i ca n ds c i e n t i f i c e d u c a t i o n k e yw o r d s ：u n i v e r s i t y | i n t e r n a la u d i t ：t r a n s i t i o n a lp e r i o d ：f u n c t i o n ：a d m i n i s t r a t i o n ： g o v e r n a n c e h i 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得东北师范大学或其他教育机 构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献 均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 冲 学位论文作者签名：主苎益日期：竺2 ：垒： 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解东北师范大学有关保留、使用学位论文的规定，即： 东北师范大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的复印件和磁盘， 允许论文被查阅和借阅。本人授权东北师范大学可以将学位论文的全部或部分内 容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其它复制手段保存、汇编学 位论文。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：星垫鲨指导教师签名： e t 期：玉生2 ：j - 日 期： 学位论文作者毕业后去向： 工作单位； 通讯地址： 电话： 邮编： 引言 一、问题的提出和研究意义 ( 一) 问题的提出 近年来，我国大学内部审计行业随着我国高等教育的发展而取得了较大的改善和发 展，随着我国内部审计行业的普遍转型，大学内部审计也进入了转型时期，审计作用得 到了前所未有的发挥，内部审计行业的面貌得到了较大改观。但与此同时，在行业发展 中也存在着一些问题和矛盾，其中最突出的问题就是转型时期大学内部审计职能没有得 到清晰的认识。这一问题主要表现在以下几个方面： 1 转型时期客观环境对大学内部审计职能提出多元化要求，但行业普遍存在强化 促进性职能而弱化约束性职能的倾向 随着我国高等教育的跨越式发展，大学的办学规模和资金总量迅速扩张，这使大学 管理的复杂程度大大提高。伴随高等教育产业属性的拓展，大学经济活动日益增多，办 学风险日益加大，这使大学管理面l 临的压力不断增大。如何保证高等教育的办学质量、 如何更合理有效地分配和使用高等教育办学资源、如何解决高等教育发展中的突出矛 盾、如何完善高等教育管理及治理等问题己受到越来越广泛的社会关注与讨论。 在这样的局面下，高等教育对大学内部审计提出了“为防范学校经济风险服务，为 提高教育资金使用效益服务，为解决教育改革和发展中出现的突出矛盾服务”的要求。 “1 从这个宏观要求中，我们可以看出，随着形势的发展，大学内部审计的工作目标和职 责已呈多元化发展趋势。“三个服务”的前两个方面要求内部审计为大学经济建设和发 展服务，即为“效率”服务。“三个服务”的后一个方面则要求大学内部审计要为构建 大学内部的和谐环境服务，即为“公平”服务。但在目前行业转型过程中，由于普遍存 在的对新时期内部审计职能的偏颇认识，行业内普遍呈现出只强调建设性职能而忽视约 束性职能的倾向。 2 转型时期大学内部审计的作用受到普遍质疑，但严厉的质疑并没有引起大学内 部审计人员应有的重视 在高等教育快速发展，取得举世瞩目成绩的同时，大学中也出现了大量问题，集中 表现在办学风险、办学效益和办学管理方面。首先，在办学风险方面，由于大学办学规 模迅速扩大，教育经费及其筹措渠道日益增多，教育活动日益复杂。有些大学在学校扩 建、联合办学、后勤改革、企业转制、对外投资等经济活动中因各种因素已经形成了不 可挽回的资产流失或经济损失。其次，在办学效益方面，在我们教育经费本来就不能满 足教育事业发展需求的情况下，一些损失浪费、挤占挪用等严重影响教育经费使用效益 的情况仍时有发生。在大学中，普遍存在通过高额贷款来新建、改建、扩建学校的现象， 在一些学校建设过程中还存在浮夸和浪费行为。到2 0 0 5 年止，全国大学因新建、扩建 而发生的贷款总额已达1 0 0 0 个亿，0 1 这个风险非常之高，因为它早已大大超过学校的偿 1 债能力。第三，在办学管理方面，近年来，大学中屡屡出现职务犯罪问题，集中体现为 招生病、采购病和基建病。o 另外，国家审计署近年来对大学开展的各类审计中发现了 大量违规问题：收支不实、违规收费、挤占挪用专项经费、科研经费管理不善、坐收坐 支、私设“小金库”，债权债务长期不清理、固定资产账实不符等，有些问题涉及的金 额相当巨大。“从政府、到新闻媒体，到广大群众，对大学中存在的问题越来越关注， 加强大学治理的呼声和要求越来越高。 面对上述事实，近年来，针对大学内部审计，政府和越来越多的大学教师已经提出 严厉的质疑：内部审计究竟有什么功能? 起不起作用? 但这种尖锐的质疑，并没有引起 大学内部审计机构和人员普遍的危机意识和相应的思考，针对质疑采取完善审计职能的 行动也并不明显。 3 转型时期大学内部审计职能的发展方向需要及时的理论引导，但现实中缺乏对 大学内部审计职能的深入研究 大学内部审计行业已步入转型时期，许多原有的理论和观念已经失去现实意义，急 需先进的理论或理念作为行业发展的指导和借鉴。但大学内部审计作为我国内部审计的 一个重要领域，长期以来没有得到理论界的应有关注。内部审计专家学者们的研究对象 基本上都集中在企业和公司，因大学具有非赢利组织的特点，所以企业内部审计的研究 对大学内部审计的借鉴有限。加之行业内实务人员现有的研究还达不到足够的水准，存 在的问题及原因没有得到充分的揭示，致使审计实务既缺乏应有的理论指导，也缺乏足 够的研究作为借鉴。 ( - - ) 研究意义 1 加强大学治理的需要 中国高等教育为迎接教育全球化的挑战，已明确提出“深化学校内部管理体制改 革，探索建立现代学校制度”的战略。目前的工作重心就是完善学校法人制度、改善 学校治理。内部审计，在世界范围内已被提升到治理层次，成为实现组织治理的重要手 段脚吖”。对中国大学内部审计职能的研究可以为现代学校制度及学校内部管理体制的设 计提供有益的参考。 2 促进学校管理的需要 随着大学规模的扩张和产业属性的拓展，学校面临的压力和管理活动的复杂度大大 提高，这在客观上要求学校提高管理效率，充分发挥组织内部各部门的功能。长期以来， 由于对大学内部审计职能的关注和研究不够，大学管理层普遍缺乏对内部审计职能和作 用的清晰认识，致使内部审计功能发挥不够充分。对大学内部审计职能的研究，可以对 这种状况起到改善作用。 3 完善大学内部审计制度的需要 大学内部审计作为一个发展中行业，在高等教育组织体系中，无论其功能界定、制 度设计，还是作用发挥，都还存在明显的不足。职能研究对于大学内部审计明确其在大 学中的功能和作用，明确其与所在环境的互动关系，确立发展目标、改善行业现状，健 全学校审计制度具有十分重要的意义。 二、国内外研究现状及问题分析 发达国家的大学内部审计，由于处于相对完善的管理和治理环境中，在维护学校资 产完整、提高资金使用效率、评价风险控制、改进学校管理和治理、捍卫学校声誉方面 起着不可替代的作用。通常内部审计，一方面向校长报告工作，另一方面也要向校董会 负责。因其职业化程度较高，加上大学治理结构相对完善，所以大学内部审计的职能基 本按照国际行业准则进行定位并执行，其工作范围几乎覆盖学校的各项控制活动，工作 类型灵活多样。4 “4 比如美国大学审计室的职责范围包括检查和评估政策、程序和系统， 以确保信息的可靠性和完整性；确保政策、计划、程序、法律和规章的遵循程度较高； 保护资产的完整；保证经济、有效地使用资源。审计人员不仅应该精通审计、学校的各 项规章制度和财经管理办法，更要熟悉国家相关的法律法规，擅长高效率地平衡风险和 控制。在美国大学中内审的具体作用包括开展内部审计；提供内部控制相关的咨询服务； 专项调查；风险评估和控制。” 我国大学内部审计从1 9 8 4 年设立以来，较长时期内，一直履行着国家赋予的审计 监督和审计评价职能，“”但随着新时期大学内部审计转型，对大学内部审计职能的认识 也呈现了多元趋势。从国内现有的关于新时期大学内部审计职能研究的情况来看，对大 学内部审计转型时期的职能主要有以下几种观点：第一，职能不变观。认为传统的监督 和评价职能仍将作为大学内部审计的主要职能。“”第二、职能发展观。认为新时期大学 内部审计职能己在原有职能基础上产生了发展。有研究者指出大学内部审计的基本职能 包括经济监督、经济评价和经济鉴证。新发展的职能有控制职能、管理职能、决策服务 和咨询职能。“”第三，职能转变观。认为新时期大学内部审计职能应该进行较大的转变。 有研究者提出“高等学校内部审计职能应实现以监督为主向以控制为主的转变”“7 1 另 有研究者认为“大学内部审计的职能应随着国际国内内部审计职能的变化，由监督职能 向管理职能转变。”。“”还有研究者提出“内部审计工作应以服务职能为核心，监督职 能要服从于服务职能”。n ” 现有研究均在不同层面和程度上对深化大学内部审计职能的进一步研究起到积极 意义。职能不变观可以促使我们深入思考大学内部审计藏在不同时期具体职能背后那个 相对稳定的本质；职能发展观有助于我们对大学内部审计职能进行动态理解，而不墨守 成规；职能转变观则有助于我们思考审计转型对内部审计职能带来的颠覆性挑战，并采 取相应的对策。但现有研究也都存在各自的局限和不足。总体来说，分析所采用的视角 都偏于狭窄和局限，不能反映或揭示新时期大学内部审计职能的整体面貌。具体来说， 职能不变观过于坚持从内部审计自身的利益立场出发，不利于根据环境的变化而对自身 进行调整；职能发展观虽然指出大学内部审计职能发生了变化，但因其对产生变化的根 源没有进行分别，故对职能变化的把握不够准确；职能转变观虽然考虑了审计转型与大 学内部审计职能的关系，但由于剖析不够深入，所提主张带有较大的偏颇。另外，现有 各类研究的一个主要缺陷就是实证研究的缺乏。 三、研究思路 本研究从现实问题出发，坚持逻辑推理与实证研究相结合的原则。在问题分析方面， 研究将针对已有研究的薄弱之处，力求对大学内部审计转型时期职能问题进行比较深入 的剖析。首先，研究将突出我国的国情和特色，将大学内部审计职能的研究置于大学发 展变革及大学管理体制改革的背景之下进行，注意分析体制性变革对内部审计职能带来 的影响。第二，研究将侧重分析大学内部不同权力主体间的关系对比及其对大学内部审 计职能造成的影响。第三，对大学内部审计职能的研究考虑发展趋势的影响。第四，在 解决问题的思路方面，注意将要实现的目标和主体责任相结合，使建议具有针对性和可 操作性。 本文分析中用到的数据主要采用本人负责的中国教育审计学会资助项目“中国高校 内部审计现状与发展趋势研究”中的调查结果，以下简称“调查”。本次调查对象为中 国普通本科高校内部审计部门，发出问卷数为2 5 1 份，回收有效问卷1 1 6 份，回收比率 为4 6 4 0 0 , 6 。其中部属院校占3 4 1 9 ，非部属院校占6 5 8 1 。调查问卷起止时间为2 0 0 6 年5 月3 0 日至6 月3 0 日。 4 第一章内部审计和内部审计职能概念界定 一、内部审计的基本概念界定 ( 一) 审计的概念 审计，作为一种社会现象和制度，无论在我国还是西方都经历了漫长的发展历程， 在其发展早期，审计被认为就是“查账”，就是会计检查。1 9 5 3 年，美国注册会计师协 会名词术语委员会在会计名词公告1 号中定义：“审计是一种检查，其旨在按照公 认会计原则对公司和其他实体向公众和有关方面提供的财务报表的公允性和一致性表 达审计意见。”从审计发展史来看，“查账论”的统治地位时间最长，在美国一直保 持到7 0 年代初，我国8 0 年代初仍有相当数量的支持者。“查账论”反映了审计早期职 能单情况下的审计本质。 随着现代经济的发展，企业规模日益扩大，经济活动日趋复杂，审计的范围和方式 都发生了改变，超越了查账的范畴，“查账论”已不能概括审计的本质。1 9 7 2 年美国会 计学会( a a a ) 在其发布的被誉为审计理论发展第二座里程碑的基本审计概念说明 中对审计的定义是：“审计是一种客观地收集与评价有关经济活动和事项的断言的证 据，以确定其断言与既定标准之相符程度，并将结果传递给利害关系人的系统过程”。 。”该定义的最大贡献在于将审计置于一个大的经济信息传递系统，并将审计视为整个系 统的有机组成部分，不仅摆脱了“查账论”的束缚，还提高了人们对审计方法和审计职 能的认识。 新中国的审计制度是从8 0 年代初期恢复建立的，我国审计理论界从1 9 8 3 年起开始 对审计的本质问题展开讨论，逐渐否定了“查账论”观点，审计在本质上是一种经济监 督活动的观点被多数人所接受。1 9 8 9 年，中国审计学会在贵州组织专家学者经反复研讨， 给出如下定义：“审计是由专职机构和人员，依法对被审计单位的财政、财务收支及其 有关经济活动的真实性、合法性和效益性进行审查，评价责任，用以维护财经法纪，改 善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的独立性经济监督活动。”噙1 至此，“经 济监督论”在我国审计界确立。“经济监督论”较“查账论”虽有一定进步，但仍然没 有充分揭示审计的本质。一方面，不能涵盖审计的各项活动和职能，另一方面，也在很 大程度上限制了对审计的需求。 戴维弗林特( d a v i d f l i n t ) 教授对审计的定义是：审计是指由利益团体( 委托人和 受托人) 之外的人员进行的一种特殊检查，对业绩与期望进行比较，并报告结果。审计 是为确保受托责任履行的一种社会控制机制。1 我国蔡春教授在对审计本质进行深入研 究基础上，提出“经济控制论”观点，认为审计在本质上是一种特殊的经济控制，是对 受托责任履行过程的控制，其目的在于保证受托责任的全面有效履行。嘲1 我国宋英慧、安亚人教授在合著的审计基本理论研究中指出：“审计是独立的 会计及相关经济信息的认证活动”。 5 通过审计概念的不断演变与不同表述可以看出，审计是随着社会实践的发展而发展 的，在不同历史时期和社会环境下，审计的功能和作用并不相同。以我国为例，审计初 期的属性是“经济监督”，目前的属性本文认为应为“经济控制”，而未来的属性很可 能将为“经济认证”。 ( 二) 内部审计的概念 内部审计具有悠久的历史，自有委托关系以来就存在。现代意义上的内部审计于二 十世纪初首先在美国产生，后来在英国、日本有所发展。内部审计从产生到发展经历了 以下三个阶段：起初以保护财产、查错防弊为主要目的；后来以改善经营、加强控制为 主要目的；现在以净化环境、防范风险为主要目的。传统的内部审计以检查会计账目的 真实性、合规性为主，而现代的内部审计则以检查经营管理的风险性和效益性为主。内 部审计的发展是一个渐进的过程。国际和国内的内部审计新定义如下： 国际内部审计师协会( i 认) 称，“内部审计是为了增加组织的价值和改进组织的 运营所进行的独立的、客观的保证和咨询活动。它通过采取系统化、规范化的方法评价 和改进组织的风险管理、控制及治理过程的有效性，帮助组织实现其目标”。啪1 2 0 0 3 年3 月4 日发布的审计署关于内部审计工作的规定中指出：“内部审计是 独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益 的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标”。1 2 0 0 3 年6 月1 日起施行的我国内部审计基本准则称，“内部审计，是指组织内 部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当 性、合法性和有效性来促进组织目标的实现”。啪1 国际内部审计新定义，既容纳了传统的保证服务，又增加了咨询服务。将增加价值 和传统的改进机构运作效率同时作为内部审计活动的目的。将内部审计帮助机构实现其 目标突出地落实到风险管理过程的评价和改进之中，将服务管理与服务治理并重，反映 出内部审计顺应时势的需要。 国内审计署给出的新定义，增加了评价的职能，与监督职能并重；增加了内部审计 的目的，主攻方向是促进加强经济管理和实现经济目标；内部审计的内容增加了经济活 动，并强调审计财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益。 我国内部审计基本准则中的新定义，对国际定义进行了借鉴，较审计署的定义有了 较大发展。首先在内部审计性质上，进一步强调了内部审计服务的内向性，第二，在具 体的工作内容上，突出了内部审计的特色，强调了经营活动和内部控制。第三，在工作 目的上强调了促进组织目标。 将国际内部审计新定义与国内内部审计新定义( 审计准则版) 相比较，可以发现主 要有两个方面的不同。一是审计对象，国际是风险管理、控制及治理程序。我国是经营 活动和内部控制，对风险管理和治理程序没有涉及。二是审计方法，国际是系统化和规 范化的方法，而我国没有做出规定。这种定义上的差别是考虑到我国内部审计现有的实 际发展水平和生存环境的。 6 二、内部审计职能的基本概念界定 ( 一) 审计职能的概念 审计职能是指审计自身所具有的内在功能。关于审计职能，学术界一直在进行探讨， 存在单一职能论和多职能论之争。但同属单职能论或多职能论的倡导者，其倡导内涵也 各不相同。以下是涉及到的主要职能： 1 监督职能。监督职能是审计产生的较原始的动机之一。由于所有权与经营权的 分离，所有者需要对受托人的经营管理情况进行检查。“监督职能是指审计人员通过对 被审计单位会计信息的审核检查，判断被审计单位的经济活动是否符合既定的标准，对 违反标准的经济行为予以揭露并提出纠正措施，或提出处罚意见。也就是说，审计不但 能发现问题，还能纠正问题。因此，审计具有监督职能。” 2 评价职能。评价职能包含两个方面的含义，第一是指对审计过程中发现的问题 进行说明和发表意见，第二是指对被审计单位经济活动的经济效益的内容与优劣发表意 见，也就是对效益进行评价。目前对评价功能的认识，倾向于广义的评价，即认为审计 评价不仅要对存在的问题进行揭示，也要对效益情况发表意见。 柚1 3 鉴证职能。鉴证职能是指审计具有对其他责任主体出具的认定性报告进行再认 定的功能。如传统的注册会计师对会计报表的审计。另外还有内部控制鉴证、特定契约 遵循性鉴证等。 4 控制职能。控制职能是指审计对经济活动具有“控制”和“促进”的功能，认 为审计在本质上是为了确保受托责任全面有效履行，认为审计实际上是一种控制活动， 审计行为是一种控制行为。控制职能是在监督职能基础上发展起来的。 5 咨询职能。咨询职能也称建议或建设职能。是指审计人员通过审计活动，不仅 可以对被审计单位的经济活动给予监督和评价，还可以对其提出改进建议，起到参谋作 用。1 6 管理职能。管理职能是指审计具有管理功效，在监督、评价基础上，不仅能起 到咨询作用，还可以主动参与到管理当中，成为管理的一个环节。 7 认证职能。认证职能是在鉴证职能基础上的发展。认为审计不仅具有对信息二 次认证的功能，还可以直接对一些初始信息进行检验和证实。审计认证职能目前在社会 审计中得到普遍发挥。如绩效评估认证、系统可靠性认证等。啪1 从上述众多的审计职能观点中，可以看出，审计事实上存在着多元的职能，而审计 的本质职能在不同时期不同范围内，从不同视角可以做出不同的理解。本文倾向于认为 审计的本质职能是审计认证。因为，无论审计起到多少功用，其前提条件是必须在确认 事实的基础上进行。所以，认证职能应该是审计的最本质的职能。 ( 二) 内部审计职能的概念 内部审计事实上具备了审计的各种职能，只是因其服务的内向性，在不同阶段和不 同条件下，其侧重发挥的主要职能不尽相同。另外，内部审计职能也是一个不断拓展并 被不断认识的过程。从国际范围来看，现代内部审计职能的发展过程可以分为以下几个 7 阶段：第一，早期监督阶段。这一阶段，内部审计主要根据委托者的要求，对企业内部 的财务账目进行审计。主要履行监督职能。第二，强化控制阶段。随着现代企业环境的 复杂化和现代公司的迅速崛起，管理者对降低成本、提高效益的要求日益迫切。内部审 计顺应要求积极开展绩效审计和经营审计。内部审计主要发挥控制职能。第三，管理审 计阶段。这一阶段，审计参与管理的幅度进一步提高，从事后的评价、鉴证发展到事前 的咨询。第四，回归认证阶段。安然事件之后，内部审计产生了职能回归的倾向。重新 重视认证职能的履行。 目前我国内部审计职能发挥大约处于发达国家的第二个发展阶段。一方面，随着我 国市场经济和现代企业制度的确立，企业或公司间的竞争日趋激烈，产生了加强控制的 内在需要。另一方面，随着内部审计管理体制的变革，内部审计由政府和企业的双重领 导转变为直接由企业法人领导。这样，内部审计普遍将为所在组织管理和效益服务作为 审计工作的核心目标。正是在这样的背景下，在内部审计领域，“控制职能论”正逐渐 取代“监督职能论”，被越来越多的人所接受。审计和内部审计虽然都具有多重职能， 但各类审计职能从目的和作用上看，总体上可以划分为两类，一类是约束性职能如监督、 认证，一类为促进性职能如管理、咨询。 第二章转型时期大学内部审计职能的属性分析 随着我国高等教育的快速发展，以及高等教育管理体制的变革，一方面，大学内部 审计职能势必发生拓展，另一方面，由于大学内部审计的授权主体发生了实质性变革， 必然导致内部审计主要服务对象和工作目的的变化。上述两项因素决定了大学内部审计 职能在转型时期必然生成与过去不同的属性。 一、体制转型对大学内部审计的影响 ( 一) 传统体制下大学内部审计的本质属性及主要职能 长期以来，我国大学办学体制中最显著的特征就是举办者和管理者合一，由政府直 接管理大学。在计划经济体制下，政府既是大学的办学者，同时也是大学的管理者。政 府作为所有权的代理人履行着学校的产权权能及管理权能，大学校长和书记都是代表国 家和政府在管理学校，并不具备独立的管理权力。由于政府一方面负责办学制度的设计， 履行着实际的管理权能，另一方面又控制着办学资源，所以大学并没有获得实际的法人 地位，大学内的各种活动基本都要贯彻政府的意图。 在这种集权式的行政管理模式下，大学内部审计从设立之日起，就带有很强的行政 强制色彩。它主要是作为国家审计的一种补充，履行政府对学校办学收支的财务监督职 能，本质上是一种源于所有权的审计。因此，在大学内部审计产生发展早期，以查错防 弊为主的监督职能是其主要职能。审计监督职能是以国家财经法规和制度规定为评价依 据，对被审计单位的财务收支和其他经济活动进行检查和评价，以便衡量和确定其会计 资料和其他资料是否正确、真实，其所反映的财务收支和其他经济活动是否合法、合规。 它强调委托人必须对受托人的财务经济活动进行有效的监督，以促使受托人全面有效地 履行受托经济责任，保证单位部门的各项经济活动在符合国家的法律、法规以及内部政 策、制度规定的正常轨道上运行。1 9 9 0 年国家教委教育系统内部审计工作规定明确 指出：“教育系统内部审计是国家审计体系的重要组成部分”，指出教育审计的主要职 责是“对本部门本单位及所属单位的财务收支及其经济效益进行内部审计监督”。因此 在较长期间内，大学内部审计一方面作为国家审计的辅助力量，主要开展以维护财经法 纪为主要目的的财务收支审计，另一方面又因其置身大学内部，缺乏履行政府监督职能 所必要的独立性，而无法发挥监督作用，处于尴尬的地位。 ( 二) 体制变革对大学内部审计本质属性和职能的影响 我国改革开放以来，特别是1 9 9 8 年高等教育法施行以来，高等教育管理体制 发生了较大的变化。其基本特征是从高度中央集权的体制逐步转向由中央和地方分级管 理的体制，逐步给地方和大学更多的自主权。从国家包揽高等教育到实行教育成本 分担，办学投资渠道实现了多元化。大学在学科建设、专业设置、招生、财务、人事管 理等方面不同程度地拥有了一定的自主权。 9 在国家教育管理体制进行变革的同时，我国审计制度也进行了体制性变革。过去， 我国审计监督体系虽然由国家审计、社会审计和内部审计三部分所组成，但内部审计在 原有的行政管理体制下，只是从属于国家审计，基本不具有内部审计的本质特征。上个 世纪末，我国政府对审计监督的三个主体进行结构性调整，主动放松对内部审计的控制， 使之回到为企事业内部管理服务的角色，政府只进行宏观指导，并倡导内部审计为所在 组织的“管理和效益”服务。 所有权和经营权的逐步分离，形成大学办学自主权的不断扩大，加之国家审计体制 的调整，使内部审计由原有的局外监督变为内向服务，并逐步缓解了与所在学校的内在 冲突，摆脱了原有的尴尬处境。在校长领导下，为促进学校行政部门和各级干部更好地 履行受托责任而加强审计控制已成为新时期大学内部审计的一个显著特征。在近年来的 大学内部审计工作中，以控制工程造价为主要目的的基建工程审计和以敦促各级干部认 真完成受托责任为目的的经济责任审计已成为大学内部审计的两大重点。随着管理重心 的下移和大学产业属性的增强，大学校长的受托经济责任也从过去单纯的资产保全责任 向绩效经营责任方向进行拓展。对办学活动中的经济风险和效率进行控制已成为大学发 展对内部审计提出的客观要求。 根据上述分析，体制变革后，大学内部审计的本质属性已由原有的基于所有权的审 计变为基于经营权的审计。大学内部审计职能也由“监督”为主，逐渐转变为事实上的 “控制”为主。 二、转型时期我国大学内部审计职能分析 由于审计职能一方面具有其基本属性，另一方面也必然包括具体内容。所以以下就 从大学内部审计职能的基本属性和具体内容两个方面进行分析。 ( 一) 转型时期大学内部审计职能双重属性分析 转型时期，公立大学所有权和经营权发生分离，使大学的办学自主权日益