（财政学专业论文）关于完善我国个人所得税制度的研究.pdf

首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 2 页 共 41 页 摘 要 我国个人所得税于 1980 年 9 月开征，至今已近 30 年了。我国个人所得税政策施 以来，在调节个人收入，缓解社会分配不公，缩小贫富差距和增加财政收入等方面都 发挥了积极的作用。经过多年来的不懈努力，个人所得税的征收管理得到不断改进。 特别是 1994 年实施新税制至 2007 年，各级税务机关以强化对高收入者调节为重点， 不断改进和加强个人所得税的征收管理，从而推动了个人所得税收入连年高速增长， 个人所得税税收从 1994 年的 72.67 亿元增加到 2007 年的 3184.94 亿元， 年平均增幅 高达 47.5%，增长了近 43 倍，大大高于同时期经济增长速度和税收收入增长速度， 是同一时期收入增长最快的税种。 然而，随着经济和社会的不断发展，我国现行的个人所得税在实践中却暴露出诸 多问题，这些问题已影响了我国个人所得税的进一步发展，因此研究如何完善我国个 人所得税以适应市场经济发展需要有着极其积极的现实意义。 本文第一部分为引言， 通过对二十几年来个人所得税的改革历程所作的回顾， 提 出了文章的研究意义、研究目的和研究创新。 第二部分为文献分析，对国外和国内关于个人所得税的观点和见解进行综述 第三部分先简介个人所得税的基本理论， 又对我国个人所得税内容和征收情况进 行了介绍， 最后揭示出我国个人所得税从基本模式到税率设计、 费用扣除、 范围大小、 申报方式、 征管稽核的漏洞与不足， 这些问题已影响了我国个人所得税的进一步发展， 以及其调节功能的正常发挥。 第四部分通过介绍英美等国个人所得税的基本内容和改革措施， 总结出发达国家 个人所得税改革值得借鉴的成功经验。 第五部分是我国个人所得税的改革措施。 即实行符合我国现阶段国情的混合式税 制模式：简化税制，降低税率、确定合理的征收范围、明确费用扣除、选择符合中国 国情的申报方式、有效监管税源提高征纳效率、降低税收成本，以达到从多方面、多 环节对个人收入予以调节，更好地发挥税收对收入分配的调节作用。 第六部分为研究结论及局限，通过以上各项措施，完善我国个人所得税制度更好 地发挥税收对收入分配的调节作用。 介于要获得个人所得税制度漏洞的具体数据比较 困难，所以本文中涉及的个税影响的实证分析，只是建立在他人的实证研究结果基础 上所作的分析，这是本文研究的不足，所以也就给本文的研究留下了一丝遗憾。 关键词：个人所得税制；问题；对策 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 1 页 共 41 页 独 创 性 声 明 独 创 性 声 明 本人郑重声明：今所呈交的 论文是我 个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成果。尽我所知，文中 除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰 写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学或其它教育机 构的学位或证书所使用过的材料。 作者签名 作者签名： 日期：日期： 年年 月月 日日 关于论文使用授权的说明 关于论文使用授权的说明 本人完全了解首都经济贸易大学有关保留、使用学位论文的有关规 定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅、借阅或网 络索引；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采取影印、缩印或 其它复制手段保存论文。 （保密的论文在解密后应遵守此规定） 作者签名： 作者签名： 导师签名： 导师签名： 日期： 日期： 年 年 月 月 日 日 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 5 页 共 41 页 1 引言引言 个人所得税的公平与效率问题是个人所得税制设计比较关注的问题， 个人所得税 是以个人（或家庭）为纳税义务人，对其一段期间的所得课征的税收。近年来我国市 场经济逐步得到了发展，由此产生的收入分配差距也开始显现，人们重视和强调要发 挥个人所得税在调节收入分配差距中作用的程度日益加强。 我国的个人所得税于 1980 年 9 月开征，至今已近 30 年了。个人所得税在弥补市 场经济缺陷中日益发挥着不可代替的作用，个人所得税在增加财政收入、改善分配关 系、维持社会秩序正常运转等方面的作用是有目共睹的。经过多年来的不懈努力，该 税征收管理得到不断改进，对高收入者的调节不断加强。细述个税改革的历程，主要 经历了三次大修订。 第一次在 1993 年 10 月 31 日，八届全国人大常务委员会第四次会议通过的关 于修改中华人民共和国个人所得税法的决定 ，这是为了适应市场经济体制的需 要，深化税制改革，简化税制，公平税负，把 1986 年 9 月 25 日国务院颁发的只适用 于我国境内的中国公民缴纳的个人收入调节税的规定，与 1986 年 1 月 7 日国务 院又颁布的城乡个体工商户所得税的规定，同 1980 年 9 月 10 日制定的个人所得 税合并为中华人民共和国个人所得税法 ，简称为“三法合一”。这一次大修订体 现了我国由改革开放初期的税收双轨制向内外统一税制转变的一个重要步骤， 标志着 在市场经济条件下的税法必须统一，税负必须公平，税制必须简化。 第二次在 1999 年 8 月 30 日九届全国人大常务委员会第 11 次会议通过了关于 修改中华人民共和国个人所得税法的决定 ，把个税法第四条第二款“储蓄存款 利息”免征个人所得税项目删去， 增加一条“对储蓄存款利息所得征收个人所得税的 开征时间和征收办法由国务院规定”。这次修订虽然很少，但确是为了扩大内需，鼓 励民间投资，减轻银行存款储蓄的压力，而开征了个人储蓄存款利息所得税 。 第三次在 2005 年 7 月 26 日国务院常务会议讨论并原则通过了 中华人民共和国 个人所得税法修正案(草案) ，并决定，该草案进一步修改后，由国务院提请全国人 大常委会审议。备受瞩目的个人所得税改革迈出了真正意义上的第一步。这次修订是 在新的形势下作部分修改，标志着我国个人所得税法更加走向统一和成熟，走向法治 化与国际化的道路；标志着我国政府充分运用税收法的经济杠杆和法律制度调节分 配，体现了既保持税收政策的连续性与稳定性，又增强了与税收的适应性、调整性相 结合的重要原则。同时还提高了费用扣除额，增强了对高收入者的调节力度和对低收 入者的保护，降低了税收负担。 随着中国经济的持续增长，个人所得税在税收结构中的地位正日渐提高。它在聚 拢更多的财政收入的同时，也暴露出一些问题。 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 6 页 共 41 页 本论文的研究意义在于：随着我国经济和社会的不断发展，发现现行的个人所得 税在实践中暴露出诸多问题， 这些问题已经影响了我国个人所得税的进一步发展以及 其作用的充分发挥， 因此研究如何完善我国个人所得税以适应市场经济发展需要有着 极其积极的现实意义。 本论文的研究目的就是想从个人所得税制度本身出发，揭示制度设置上的漏洞， 阐明个税完善的必要性。个税的改革无论是对于纳税人还是政府都是有力的，通过个 税改革以期达到增强公平提高效率的目的。那么要想完善税制，应考虑哪些方面的问 题，才能保证实现成功改革是本论文想要研究的。 笔者通过对我国个税开征近三十多年历程进行回顾， 对现阶段个人所得税运行状 况进行分析，对发达国家个税改革成功经验进行总结，归纳出我国个税存在的问题， 并对改革的方向和着手点提出了建议。 本文的创新点在于：在选择符合中国国情的申报方式，有效监管税源方面，我们 可以借鉴一些国家的做法，建立税务号码制度，对达到法定年龄的公民设立唯一的纳 税身份号码。在我国，基于定期的人口与经济普查，可以考虑将这一号码并入公民身 份证中，将纳税人的基本信息涵盖于内。身份证的办理年龄是：16 周岁以前如有需 要可以办理临时身份证；16 周岁以后可以凭户口簿到当地派出所办理身份证。我国 的法定工作年龄也是满十六周岁，这就为税务号码的编辑奠定了年龄界限；而不满 16 周岁的如有收入可以并入其监护人税务号码进行管理，这一号码终身不变。个人 纳税信息得到监控之后，又为以家庭为单位的申报纳税提供了保证。 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 7 页 共 41 页 2 文献分析 2.1 西方国家文献综述 文献分析 2.1 西方国家文献综述 自 17 世纪以来，西方学者就对政府课税的依据进行着不断的研究，从而产生了 不同的学说，国外学者对于个人所得税问题所进行的研究比较多，得出的结论也比较 深入。 1、税制设计理论 （1）最优税制理论 19 世纪末，英国新古典学派的主要代表人阿马歇尔在其著作经济学原理 中，首次详细地研究了税收可能带来的效率损失，提出了税收“额外负担”的概念。 西方财税界已经普遍认为，最优税制应遵循三个基本原则：效率、公平与管理原则， 虽然在表述上与现代的“最优税制原则”尚有相当差距。20 世纪 70 年代，西方经济 度过了所谓的“黄金发展时期” 。不少经济学家强调经济增长原则应成为最优税制原 则的有机部分，这一观点已逐步为理论界与西方国家政府所接受。据此， “最优税制 原则”经过两百多年的发展沿革，终于形成了较为公认的五原则框架，即“公平、效 率、稳定、增长与管理” 。最优课税理论为税收公平与效率的研究提供了人际间比较 的工具，也为新的税制设计研究提供了方法论基础。这一理论将不完全信息和激励机 制引入税收设计的过程，将税收的公平与效率原则同时考虑，考察了既定的预算约束 下实现获取一定数量财政收入的税收设计，打破了税收公平与效率此消彼长的理念。 （2）功利主义课税理论 功利主义课税理论是以“利益交换”为基本思想的一种课税理论，认为个人向政 府支付税收，政府为个人提供公共服务。它是植根于古典主义政府观的“公平交换” 的课税理论，主张政府应尽量少干预经济以保证自由竞争，税收应该是在自由交换的 基础上与政府服务进行的公平交换 1。因为资产阶级哲学对自由和公平的推崇，以及 资本主义国家是契约社会,功利主义税制设计思想对税收的公平和自由给与了很大的 关注，这种思想更多的体现了公平课税的理论。 在个人所得税的设计上，这一理论更多的强调通过税基来实现税收的横向公平， 通过累进税率来实现税收的纵向公平。在这一理论指导下的研究文献很多。 最经典的研究文献是西蒙斯 1938 年提出的“税基选择”的思想 2。根据综合所的 概念，西蒙斯主张在综合所得的税基上课征累进税率的个人所得税。由于西蒙斯对综 合应税所得的定义采取的是“减法”罗列的办法，即从总所得中扣除不用纳税的所得 项目， 其余所得都需要纳税， 从而使得应税所得额的计算具有很强的可操作性， 由此， 1 摘自 中南财经政法大学学报 2007 年第 5 期 温海滢撰写 西方个人所得税税制设计思想及其文献综述 2 simons,h.c.personal income taxation:the definition of income as a problem of fiscal policym.chicago:university of chicago press,1938 p24 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 8 页 共 41 页 综合课征的个人所得税制设计思想在美国得以确立，并在世界上传播开来 3。 此外，阿特金森（atkinson）研究了综合所得的扣除项目，认为税前扣除项目可 以改变税率的累进程度， 税前扣除项目和标准的设计应该成为税收公平调节的主要内 容 4。拉姆特伯（lambert）研究了个人所得税对收入再分配的效应，帕鲁索（peluso） 和特拉诺伊（trannoy）研究了个人所得税对同质的家庭和异质的家庭以及家庭内部 成员间收受公平方面的不同影响。相对于纵向公平，功利主义的税制设计思想越来越 注重个人所得税横向公平的设计，使得个人所得税关注的问题越来越个性化，条款越 来越详细。综合课税对个人所得税制度的设计和改革产生了显著的影响，美国的个人 所得税制度是这一设计理念的标志，美国的多次个人所得税税制改革，都是按照综合 所得税的概念修正税制，试图在综合所得税基的基础上，通过设计一系列更加完备的 扣除项目和根据公民的家庭情况，设定扣除标准，以实现最大的社会公平。 （3）财政交换论 财政交换理论主张将财政支出与税收设计结合起来设计税制,该理论认为税制设 计中的税收收入规模需要通过财政支出规模来确定,而财政支出规模需要通过集体决 策的政治投票程序来实现。这一理论的代表人维克塞尔（wicksell）认为，税收只不 过是个人和政府财政之间所作的交易，个人支付税收，财政提供公共安全等服务。这 一理论的个人所得税设计思想的最大特点是将政府财政支出与税制设计相结合， 强调 以宪法限制政府权利，将民主决策得出的财政支出数量作为征税总额，在此预算约束 下，用集体选择的方法设计出符合多数选民医院的税收制度5。 （4）机制设计理论 这一理论就是从不对称信息的角度， 研究如何设计出一个既符合政府目标又符合 私人目标的满足激励相容约束的税收制度。 评述：任何一种个人所得税制设计思想，都是特定历史条件下的产物，都对其盛行时 期的税制设计实践活动发挥着指导作用。 2、改革依据理论 （1）综合所得税制更能体现量能课税 早在 1921 年美国经济学家海格就提出了综合所得（收入）税基这一概念，并经 美国经济学家西蒙斯在 1938 年完善而成，因此又称为“海格西蒙斯综合所得税基 （the haig-simons comprehensive income base ） ” 。理想的综合所得税基必须包括： 工资与薪金、租金、红利、利息、资本收益的增加、馈赠、遗产及各类收入转移。基 于此观点，目前众多国家都采取综合所得税制。 （2）以家庭为单位综合申报更能体现公平原则 3 young,h.peyton.progressive taxation and equal sacrifice j.the american economic review,1990,(80);p253 4 atkinson,a.b.how progressive should income tax be?a . parkin m.,nobay a.r.essay in modem economics c .london:longman press,1973.p90 5 摘自 中南财经政法大学学报 2007 年第 5 期 温海滢撰写西方个人所得税税制设计思想及其文献综述 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 9 页 共 41 页 近年来不少美国学者认为更能切实反映公平原则的纳税单位是家庭， 这一观点的 出发点是所谓“生活的规模经济原理” 。他们认为，个人福利水平的高低同其所属家 庭收入紧密相关。 （3）减少级次，降低税率逐步缩小贫富差距 在发达国家的税收实践中，大部分的学者认为降低税率，以减少累进税制的负经 济效应；减少税率档次，对高收入者加强监管，降低低收入者的税收负担。 2.2 国内的研究综述 2.2 国内的研究综述 由于我国个税 1980 年开征，经历近三十年的历史，相比较而言，我国理论界对 于个税的研究比较晚，目前尚未形成一个完整的理论框架，只是对一些问题进行了探 讨与分析。 目前的研究主要集中在我国个人所得税制设计本身存在的漏洞和税制实施 过程中的征管问题方面。 1、国内关于在税制模式方面的观点 目前我国实施的个人所得税税制是典型的分类所得税制模式， 其显著的缺陷是难 以采用累进税率，纵向公平原则体现不够，不利于提高公民的纳税意识，容易导致税 款流失。由此，税制模式的转换是我国个人所得税制改革的关键。学术界就这方面的 研究主要有三个观点： 第一种观点，应将分类所得税制模式转换为混合所得税制模式。其理由是：混合 所得税制模式能体现税收的公平原则，因为这种模式既能实行差别征税，又能采用累 进税率全面课征，从而实现从源泉扣缴，防止偷税漏税，全部所得同时要合并申报， 符合量能负担要求。实施方法为：按照纳税人的各种有规则来源的所得先分类课征， 从来源扣缴，再征累进税率的综合所得税或附加税，相当于对同一所得进行两次独立 的课税。 第二种观点，应将分类所得税制模式转换为综合所得税制模式。因为综合所得税 制模式能全面完整的体现纳税人的真实纳税能力，能所得来源多、收入高的纳税人多 交税，而所的来源少、收入低的人不交或少缴税，这种课税方式不仅符合量能课税原 则，发挥税收对收入的调节作用，还有利于国家税收收入的稳定。实施方法是：将纳 税人的各种不同性质、不同来源的收入汇总，扣除法定减免后的余额按照适用的累进 税率征税。 第三种观点认为，先采用混合所得税制模式，最终向综合所得税制模式过渡。其 理由是：分类课税的方式公平性较差，综合课税的方式相对较理想。但是综合课税的 模式需要一定的税制基础， 如收入货币化、 数据信息化等等， 根据我国目前的情况看， 这些条件还难以实现。实施方法是：在继续普遍实行源泉代扣代缴的基础上，对工作 薪金、劳务报酬、经营收入等经常性的所得先以源泉预扣的方法，按不同的税率和费 用扣除额标准征收分类所得，年终由纳税人申报全年所得，经税务机关对所得进行调 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 10 页 共 41 页 整后，汇算清缴，对其他的所得仍实行分享课税。 2、税率方面的观点 分析这普遍认为：税率种类多、过杂；税率档次多，与国际减少税率档次的趋势 不符；边际税率过高，不仅有损税法刚性，还有失公平；税负不合理，工资薪金所得 和个体工商户所得及劳务报酬所得同属勤劳所得，在税收上应一致同仁，却一个实行 累进税率，一个实行比例税率。对工资薪金的勤劳所得实行 5-45%的累进税率，对利 息、股息、红利和财产租赁等非勤劳所得，采用 20%的比例税率，使勤劳所得征税偏 高，非勤劳所得征税偏低，与我国坚持的按劳分配原则不符 6。 3、费用扣除额方面的观点 社会各界的学者就个人所得税费用扣除额方面主要有四种观点：一是目前的 2000 元扣除标准仍然较低，应进一步提高，在中央确定一个统一扣除标准的前提下， 允许各地区根据自己的平均收入和物价指数作相应的调整。有学者认为，我国幅员辽 阔、地区贫富差异大，东部沿海地区的人均收入较西部地区的人均收入多很多，既然 不同地区富裕程度不同是不容回避的现实， 那么制定个人所得税扣除额标准就不应该 相同,应不同地区因地制宜。二是主张将费用扣除标准与物价挂钩，实行指数化；三 是根据各年个人收入增长幅度、各阶层收入水平的差距，每年公布一次税率和费用扣 除标准；四是现行单一的费用扣除标准已无法适应纳税人的不同负担状况，主张根据 纳税人的婚姻状况、赡养人口的多少、年龄及健康状况、接受教育程度等，分别确定 生计费用扣除额和个人特许扣除额，同时也应体现中国人口政策和贯彻计划生育政 策，对抚养一个子女的给与一定扣除额，特别是随着社会的发展，赡养老人的费用扣 除问题也应该充分考虑。 4、征管方面的观点 主要表现在：第一、个人收入所的登记制度缺乏法律规定，纳税申报强制性和普 遍性较差，难以控制收入来源。第二、征管上，采取纳税人自行申报缴纳和扣缴义务 人税源扣缴方法，由于税务机关人力物力财力有限，税务机关对税源根本无法监控。 第三、纳税意识有待提高。第四、征管手段发展不平衡。第五、处罚不严，干预太多。 针对以上问题，学者们普遍认为，在征管制度上要强化个人申报制度。为了保证税务 机关能严格执法， 整个社会应建立健全有利于税务机关掌握纳税人收入情况的相关制 度。如雇主和雇员的双向申报制、货币收支票据化以及建立个人税号卡等。考虑可以 用法律规定公安部门必须与税务部门配合， 加强部门间关于户口与身份证登记管理情 况的交流和联系，积极推行个人收支较大的都需记录身份证号码制度。 6 粱芬编著 中外个人所得税税率结构比较与借鉴 税务研究 2003 年第 3 期 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 11 页 共 41 页 3 我国的个人所得税制度及存在问题 我国的个人所得税制度及存在问题 西方国家的税制发展经验表明：随着市场经济的发展与完善，个人所得税在弥补 市场经济缺陷中日益发挥着不可代替的作用，个人所得税在增加财政收入、改善分配 关系、维持社会秩序正常运转等方面的作用是有目共睹的。近年来我国市场经济逐步 得到了发展，由此产生的收入分配差距也开始显现，人们日益重视和强调要发挥个人 所得税在调节收入分配差距中的作用。然而，我国现行的个人所得税在实践中却暴露 出诸多问题， 这些问题已经影响了我国个人所得税的进一步发展以及其作用的充分发 挥， 因此研究如何完善我国个人所得税以适应市场经济发展需要有着极其积极的现实 意义。本文对我国个人所得税历年数据加以整理和分析，并通过实际例子对我国个人 所得税存在问题进行了剖析， 从中归纳出现行个人所得税制模式是诸多问题产生的根 本原因。因而完善我国个人所得税必须从完善税制模式入手，如何更好地体现税收的 公平与效率无疑是新税制改革的重点之一。在此基础上，本文还更进一步追根溯源分 析得出个人所得税模式选择受到众多外围配套前提条件的制约， 在我国要具备这些配 套条件还有一个发展过程，因此完善我国个人所得税只能稳定推进，而不可能一步到 位。 3.1 个人所得税的基本理论 3.1.1 个人所得税的涵义 3.1 个人所得税的基本理论 3.1.1 个人所得税的涵义 个人所得税是对个人的劳动和非劳动应税所得征收的一种税， 它在筹集财政收入 和进行收入分配中，以及在稳定经济的宏观政策中都占有相当重要的地位。个人所得 税是以个人（或家庭）为纳税义务人，对其一段期间的所得课征的税收。在国民收入 分配不公平而人均收入水平较高的发达国家， 个人所得税常被视为所得税系中的代表 税种；在发展中国家，随着人均国民收入的提高，目前也相继建立起比较完善的个人 所得税制度，而且它在税收结构中的地位正日渐升高。 个人所得税有三种征收模式：综合所得税、分类所得税和混合税制。综合所得税 是在扣除最低生活费、抚养费等的基础上，按累进税率对全年全部所得征税；分类所 得税是把所得按来源、性质分类，对每类所得分别制定一个税率；混合税制一般是先 对各类所得课税，再按累进税率对一定数额以上的全年所得征税。我国对个人所得税 采用的是分类所得税征收模式，即对纳税人的不同应税项目分别按规定税率计算征 税，分别进行源泉扣缴。 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 12 页 共 41 页 3.1.2 个人所得税课税的理论依据 3.1.2 个人所得税课税的理论依据 西方税收界认为，第一次将税收原则提到理论的高度，明确而系统地加以阐述者 是英国古典政治经济学家亚当 斯密。 亚当 斯密所处的时代正是资本主义上升阶段。 作为新兴资产阶级的代表人物， 他激励主张 “自由放任和自由竞争” 。 在其代表作 国 民财富的性质和原因的研究 （简称国富论 ）中指出：国家不要敢于经济，要让价 值规律这只 “看不见的手” 来自动调节经济和人民的活动， 政府只充当守夜人的角色。 因而，他在税收方面提出了相应的四个原则：其具体内容是： （1） “一国人民，都必 须在可能的范围内，按照各自能力的比例，即按照各自在国家保护下享得的收入的比 例，缴纳赋税，维持政府。 ” （2） “各国国民应当完纳的赋税，必须是确定的，不得随 意变更。完纳的日期、完纳的方法、完纳的数额，都应当让一切纳税者及其他人了解 得十分清楚明白。 ” （3） “各种赋税完纳的日期及完纳的方法，须予纳税者以最大的便 利。 ” （4） “一切赋税的征收，须设法使人民所付出的，尽可能等于国家所收入的。 ” 这四项简称为“平等、确实、便利和经济（最少征收费） ”的原则，其理论基础是国 家活动的非生产性及其消极的财政观。亚当斯密认为，国民应尽其所能资助政府， 尽可能依其在政府保护下所获收入的比例分担租税。 赋税的本质就是国家和纳税人之 间的利益交换关系，纳税人享受国家提供的各种利益，就应当通过纳税想国家支付报 酬，提供补偿。他是“交换说”的代表人之一。 西斯蒙第在接受斯密课税原则的基础上，还提出了国家征税的量的界限，即对穷 人要免税，以维持其基本生活的需要。“如果赋税接触到生活需要，以致使纳税人无 法生活时，则应对这部分收入免税。根据人道的原则，应该说最重要的是永远不能使 赋税触及纳税人生活所需的收入”。对富人也不能重税，以避免出现资本外逃。“资 本家随时可以使他们的财产逃避苛刻的捐税，税务机关即使获得了原来没有掌握的， 能了解他们收入的种种便利条件，可是为了不使他们的财富外逃，仍然要规定永远不 能对他们征重税。”同时也提出了国家筹集税收收入的质的界限，即国家任何时候都 要以轻税为目标。在论赋税篇中，他反对魁奈的实行单一土地收入税的看法，认为税 种应该多样化。“收入有各种不同的形式，赋税也应当随之而分门别类。”。在征税 的对象上，他与李嘉图的看法一致，认为政府应该针对收入纳税，而不是资本。“财 富种类很多，其中只有收入是应该纳税的。因为政府要利用征收的税额支付非生产性 的费用。” 由此，西斯蒙第总结了以下几条征税原则，以供税制设置时参考： （1）以收入而 非资本为对象。“对前者征税，国家只是支出个人所应支出的东西；对后者征税，就 是毁灭应该用于维持个人和国家生存的财富。”（2）对低收入者应该免税。“赋税 是公民换得享受的代价，所以不应该向得不到任何享受的人征税；就是说，永远不能 对纳税人维持生活所必需的那部分收入征税。”（3）赋税应避免使资本外逃。“决 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 13 页 共 41 页 不应该因征税而使应纳税的财富逃出国外，因此，规定赋税时对于最容易逃税的财富 应该特别缜密考虑。赋税决不应该触及保持这项财富所必需的那部分收入。”（4） 要以轻税为原则。“任何赋税，使百姓向税务机关缴纳的收入越多，为害也就越大； 任何赋税，要钱越少，越是好税。”（5）税制要尽量简化，遵从成本小。“任何赋 税，要求人们接受的监督越广，对公民自由的破坏越重，越是坏税；任何赋税，使人 产生隐瞒的企图越小，使人受得的监督越少，自愿完纳的成分越大，越是好税。” 萨伊在政治经济学概论中将政治经济学看作是一门阐明财富是怎样生产、分 配与消费的科学。并提出了有名的关于政治经济学的三分法，即分为财富的生产、分 配和消费三部分，而且这三者在逻辑上是有着密切联系的。基于这种思想，属于财富 分配范畴的赋税的影响范围自然而然不会仅仅局限于财富的分配领域， 而是同时影响 到生产和消费。因而，萨伊对赋税原则的讨论融合了赋税对生产、分配、消费的广泛 影响。他指出，最好的租税，或为害最小的租税应符合如下原则： （1）税率适度。因 为“不论是生产性消费或非生产性消费，总受到他的收入数目的限制”。收入的减少 必然使对产品的需求减少，从而供给也减少，致使课税对象减少。这就是“税率增加 而税收并不比例增加的原因， 也就是在财政算术中二加二不等于四这句话成为一种格 言的原因”。 （2）超额负担小。“在最少程度上造成只烦扰纳税人而不增加国库的苦 况。”（3）“在最小程度上妨碍再生产”。萨伊认为“所有租税都可以说有害再生 产，因为它阻止生产性资本的累积。”正如西斯蒙第巧妙地把这比作在播种时间而不 是收成时间征收什一税一样。因而他赞成对资本轻税。 （4）有利于引导公民的行为。 “有利于国民道德，即有利于普及对社会有用或有益习惯的租税”。 从萨伊的论述中我们可以看到，他认为税收基本上是有害的，都会妨碍社会的再 生产。但同时税收又是不可避免地客观存在的。所以与其他经济学家不同的是，他着 重强调税率要低，以将其对再生产的影响降至最低。此外，他还第一次提出国家应将 税收做为一种调控国民行为的工具来加以使用， 并在制定具体税制时有目的地予以贯 彻。 瓦格纳是讲坛社会主义的重要成员。他反对古典经济学的自由主义，提倡洛贝尔 图斯和拉萨尔的国家社会主义。在他的国家社会主义纲领中，他指出国家应让下层阶 级能享受由生产力提高所获得的物质生产的成果和文化财富； 还强调了国家筹措财源 的目的就在于保护下层阶级的利益，国家应通过租税政策干预社会分配。他不但将斯 密的赋税四原则加以扩大，并主张以赋税作为调节财富与收入的再分配、降低贫富差 距的工具。他在财政学中承认国家对经济活动具有积极的干预作用，主张通过各 种方式来改善有市场主导的收入分配的不公平性，以解决社会问题。在这种思想的指 导下，他认为正确的税源应选择国民收入，而不是资本所得和财产所得；选择税种则 应考虑税负转嫁之问题，因为这关系到实际负税的公平性。可见，瓦格纳的税收原则 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 14 页 共 41 页 改变了先前一些消极的思想，认为税收收入既要充分，又要弹性，要在经济发展的过 程中起到一个自动稳定器的作用。此外还要承担一定的社会职能。而且明确指出国家 在征税时要注意保护税本，培植税源，不能使税收影响经济的可持续发展。 3.1.3 个人所得税的原则 3.1.3 个人所得税的原则 1、个人所得税符合负担普遍的原则 税收是国家的主要财政收入，每个公民有依法纳税的义务。个人所得税可以达到 普遍征收，共同负担的目的，而各种直接税有时只局限于一部分，达不到普遍征收的 目的，如房屋税只课于房屋主，财产税只课于财产主。相比之下，个人所得税的征收 最为普遍，凡有所得，只要其所得在最低生活费限度以上，都须纳税，只不过所得多 的多征，所得少的少征，无所得的不征，略有差别而已。 2、个人所得税符合负担公平的原则 人民的纳税能力随着贫富而异，一些流转税，均以比例税征收，往往造成富者负 担较轻，贫者负担反而重的现象；而个人所得税是以纯所得为课税标准，符合纳税人 的纳税能力，并且采用累进税率，使课税所得更能适应纳税人的能力，所以个人所得 税较其他税收公平。 3、个人所得税具有矫正负担不公平的效力 个人所得税法的规定中都有保证最低生活费用的规定，而对高所得者，都有加率 征收的条文，以此来调节社会分配不公的现象，满足国家矫正分配中负担不公平的需 要。 4、所得税收入具有确实性 一个国家中有各种经济资源存在，人们利用经济资源而产生连续不断的所得收 入，只要没有意外，经济所得总是会增多的，为此，个人所得税收入也随之增加，以 适应国家财政收入的需要。 5、个人所得税具有自动稳定经济的功能 它能够自动地熨平经济的波动，使经济在较小的范围内保持周期性的震动。 3.1.4 个人所得税的功能 3.1.4 个人所得税的功能 个人所得税作为一个重要的税收范畴，具有三大功能，即组织财政收入功能、收 入分配功能、经济调节功能（或资源配置与宏观调控功能） 。 第一，个人所得税的组织财政收入功能。个人所得税以个人所获取的各项所得为 课税对象，只要有所得就可以课税，税基广阔，因此个人所得税便成为政府税收收入 的重要组成部分，是财政收入的主要来源。 第二，个人所得税的收入分配功能。市场经济是有效的资源配置方式，但由于在 分配上是按照要素的质量和多少进行分配，往往会造成收入分配的巨大差距，从而影 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 15 页 共 41 页 响社会协调和稳定，进而损害效率。个人所得税是调节收入分配，促进公平的重要工 具。个人所得税调节收入分配主要是通过累进税率进行的，在累进税率下随着个人收 入的增加， 个人所得税适用的边际税率不断提高， 从而低收入者适用较低的税率征税， 而对高收入者则按较高的税率征税。这有利于改变个人收入分配结构，缩小高收入者 和低收入者之间的收入差距。 第三，个人所得税的经济调节功能。微观上，个人所得税对个人的劳动与闲暇、 储蓄与投资、 消费等的选择都会产生影响。 宏观上， 个人所得税具有稳定经济的作用： 其一，自动稳定功能或“内在稳定器”功能，指个人所得税可以不经过税率的调整， 即可与经济运行自行配合， 并借这种作用对经济发生调节作用； 其二， 相机选择调节， 在经济萧条或高涨时， 采取与经济风向相逆的税收政策， 对个人所得税的税率、 扣除、 优惠等进行调整，实行减税或增税的政策，从而使经济走出萧条或平抑经济的过度繁 荣，保持经济的稳定。 其中个人所得税具有调节收入差距，维护社会公平的独特功能。从亚当 斯密开 始，税收公平就被许多国家奉为税制建设过程中的圭臬，我国的个人所得税立法中也 把调节收入分配，体现社会公平列为首要原则。 3.2 我国个人所得税运行状况 3.2 我国个人所得税运行状况 构建和谐社会是我们国家现阶段政治、经济、社会、文化发展的重要理论指导。 和谐社会是一种整体性思考问题的观点，要求我们在各个领域的工作中运用政策、法 律、经济、行政等多种手段，统筹各种社会资源，使社会协调发展，逐步缩小贫富差 距，最终实现社会公平。 中共中央关于制定国民经济和社会发展第十个五年计划的 建议 和 2001 年 11 月底召开的中央经济工作会议都对我国的收入分配问题给予了极 大的关注，强调收入分配关系国计民生的大事；2005 年 10 月通过的个人所得税法案 修正案的决定， 就是国家在构建和谐社会进程中维护人民群众利益之法律规定的政策 取向。 3.2.1 个人所得税的发展概况 3.2.1 个人所得税的发展概况 征收个人所得税是世界各国的通行做法，它已成为世界上大多数国家，尤其是发 达国家税制结构中最为重要的税种。据统计，目前一些经济发达国家的个人所得税收 入占当地政府财政收入的比重平均可达 45%左右，且仍处于上升趋势，其地位可见一 斑。个人所得税常被视为所得税系中的代表税种；在发展中国家，随着人均国民收入 的提高，目前也相继建立起比较完善的个人所得税制度，而且它在税收结构中的地位 正日渐提高。 个人所得税历年收入情况 个人所得税历年收入情况 我国个人所得税是适应改革开放形势的需要，于 1980 年 9 月开征的，至今已近 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 16 页 共 41 页 30 年。经过多年来的不懈努力，该税征收管理得到不断改进，对高收入者的调节不 断加强。特别是 1994 年实施新税制至 2007 年，各级税务机关以强化对高收入者调节 为重点，不断改进和加强个人所得税的征收管理，从而推动了个人所得税收入连年高 速增长，从 1994 年税制改革以来，个人所得税税收从 72.7 亿元增加到 2007 年的 3184.9 亿元，年平均增幅高达 47.5%，增长了近 43 倍，大大高于同时期经济增长速 度和税收收入增长速度，是同一时期收入增长最快的税种。我国个人所得税政策施行 近 30 年来，在调节个人收入，缓解社会分配不公，缩小贫富差距和增加财政收入等 方面都发挥了积极的作用。 表 1 历年收入一览表 表 1 历年收入一览表 7 单位：亿元，% 年份 税收收入 增长额度 增幅 1994 72.7 1995 131.5 58.8 80.9 1996 193.2 120.5 165.7 1997 259.9 187.2 257.5 1998 338.6 265.9 365.7 1999 414.3 341.6 469.9 2000 660.4 587.7 803.4 2001 996.0 923.3 1270.0 2002 1211.1 1138.4 1565.9 2003 1417.3 1344.6 1849.5 2004 1737.1 1664.4 2289.4 2005 2093.9 2021.2 2780.2 2006 2452.3 2379.6 3273.2 2007 3184.9 3112.2 4280.1 7 数据来源： 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 17 页 共 41 页 0 500 1000 1500 2000 2500 3000 3500 4000 4500 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 税收收入 增长额度 增幅% 图图 1 税收增长趋势图税收增长趋势图 个人所得税发展历程 个人所得税发展历程 个人所得税的调整，不仅是社会民众的普遍要求，也是提高法律本身有效性的内 在要求。为了适应我国经济和社会发展不同阶段的实际需要，个人所得税法经过了多 次修订。 1980 年 9 月 1 日第五届全国人民代表大会第三次会议通过并公布了中华人民 共和国个人所得税法 。我国的个人所得税制度至此方始建立；1986 年 9 月针对我国 国内个人收入发生很大变化的情况，国务院发布了中华人民共和国个人收入调节税 暂行条例 ，规定对本国公民的个人收入统一征收个人收入调节税；在 1993 年 10 月 31 日，八届全国人大常务委员会第四次会议通过的关于修改中华人民共和国个 人所得税法的决定 ，这是为了适应市场经济体制的需要，深化税制改革，简化税 制，公平税负，把 1986 年 9 月 25 日国务院颁发的只适用于我国境内的中国公民缴纳 的个人收入调节税的规定，与 1986 年 1 月 7 日国务院又颁布的城乡个体工商 户所得税的规定，同 1980 年 9 月 10 日制定的个人所得税合并为中华人民共和国 个人所得税法 ，简称为“三法合一”。这一次大修订体现了我国由改革开放初期的 税收双轨制向内外统一税制转变的一个重要步骤， 标志着在市场经济条件下的税法必 须统一，税负必须公平，税制必须简化；1999 年 8 月 30 日九届全国人大常务委员会 第 11 次会议通过了关于修改中华人民共和国个人所得税法的决定 ，把个税法 第四条第二款“储蓄存款利息”免征个人所得税项目删去， 增加一条“对储蓄存款利 息所得征收个人所得税的开征时间和征收办法由国务院规定”。这次修订虽然很少， 但确是为了扩大内需，鼓励民间投资，减轻银行存款储蓄的压力，而开征了个人储 蓄存款利息所得税 ； 2002 年 1 月 1 日起个人所得税收入实行中央与地方按比例分享； 2003 年 7 月财政部财政科学研究所公布了一份名为我国居民收入分配状况及财税 调节政策的报告，建议改革现行的个人所得税税制，适度提高个人所得税免征额， 首都经济贸易大学硕士学位论文 关于完善我国个人所得税制度的研究 第 18 页 共 41 页 同时对中等收入阶层采取低税率政策；2003 年 10 月 22 日商务部提出取消征收利息 税，提高个人收入所得税免征额等多项建议；2005 年初广东财政再次对个税免征额 提高进行调研，以便为中央尽快出台税改政策提供参考依据；2005 年 7 月 26 日国务 院常务会议讨论并原则通过了中华人民共和国个人所得税法修正案(草案) ，并决 定，该草案进一步修改后，由国务院提请全国人大常委会审议。备受瞩目的个人所得 税改革迈出了真正意义上的第一步。这次修订是在新的形势下作部分修改，标志着我 国个税法更加走向统一和成熟，走向法治化与国际化的道路；标志着我国政府充分运 用税收法的经济杠杆和法律制度调节分配，体现了既保持税收政策的连续性与稳定 性， 又增强了与税收的适应性、 调整性相结合的重要原则。 同时还提高了费用扣除额， 增强了对高收入者的调节力度和对低收入者的保护，降低了税收负担。这一改革对建 设和谐社会有着独特的作用， 对发挥个人所得税的收入功能和调节功能产生一定的影 响。 3.2.2 现阶段个人所得税运行状况及分析 3.2.2 现阶段个人所得税运行状况及分析 但是近几年来从收入规模上看，个人所得税虽然已成为我国的第四大税种，个人 所得税占我国税收的比重最近几年却出现了下降趋势。 由于社会经济环境变化与税制 建设滞后、税收征管乏力等诸多因素的影响，我国个人所得税应有的调节分配、组织 收入的功能仍然远未得到充分的发挥。与其他税种特别是增值税、消费税、营业税相 比，收入规模偏小，这就限制了其调节功能的发挥。比重如下表所示： 表 2 我国个人所得税收入规模以及占全国税收收入的比重 8 表 2 我国个人所得税收入规模以及占全国税收收入的比重 8 单位：亿元， 年份 200120022003 2004 2005 2006 2007 个人所得税收入 996 12111417 1737 2094 2452 3185 占全国税收收入的比重 6.577.136.92 6.75 6.78 6.52 6.44 另一方面，从基尼系数看，居民收入差距在逐年加大。基尼系数是衡量收入分配 公平与否的一个重要指标,根据基尼系数的测算，基尼系数的取值范围为 01 之间， 其数值越小，表明收入分配状态越趋于平均。一般经验认为，基尼系数在 0.2 以下， 表明收入分配处于高度平均状态；基尼系数在 0.20.3 时，为相对平均；基尼系数 在 0.30.4 时，较为合理；基尼系数超过 0.4 时，收入差距偏大；基尼系数一旦超 过 0.5 时，表明收入分配出现两极分化，它会引起众多的社会问题。 8数据来源：税收研究资料，2008 年 12 期 首都经济贸易大学硕士学位论文 关