（财政学专业论文）我国增值税小规模纳税人征管政策调整分析.pdf

内容摘要 内容摘要 从增值税设立的初衷，税负均衡、促进各类纳税人公平竞争、规范增值税管 理的角度看，当前增值税两类纳税人的界定和税收征管政策均存在着不利于小企 业生产经营，不利于增值税制度规范，不利于税收征管等难以克服的问题。 我国现行增值税制度对小规模纳税人的界定存在着不科学、不合理的方面， 违反了一些税收的基本原则，也给税收征管带来了一系列的问题。从理论上说， 所有的增值税纳税人都应该纳入规范化的增值税范围，这样才能体现增值税的中 性和公平性，增值税的整个抵扣机制才能有效运行。但从世界各国的税收实践来 看，绝大部分开征增值税的国家一般都按一定的标准对增值税纳税人进行划分， 或者以免税的方式将小规模纳税人排除在增值税税基之外，或者以特殊征收方式 将其包括在增值税税基中而排除在增值税抵扣链条之外。我国经济的增长离不开 非公有制经济的发展壮大，经济发展对税收收入的要求使得对小规模纳税人完全 免税不具备条件，只有依靠对小规模纳税人的有效管理，才能实现增值税税制的 有效运行、税收管理质量和效率的全面提高。 论文力求通过对我国小规模纳税人税收管理现状的分析，寻求小规模纳税人 税收管理的有效途径。鉴于当前我国小规模纳税人队伍过于庞大，致使增值税抵 扣链条中断面过大的现状，从小规模纳税人的构成及其特征入手，提出先用税制 解决一般纳税人与小规模纳税人的划分问题，在划分两类纳税人的标准中针对不 同小规模纳税人偏重采用财务核算标准，并引入注册资本这一确定性标准，同时 辅之以行业标准，使更多增值税纳税人成为一般纳税人。其次提出通过征收率的 调整，解决小规模纳税入与一般纳税人的税负差异和小规模纳税人名义税负与实 际税负“一高一低”的问题。最后建议从账务、发票、定额、信息、处罚等税收 管理措施入手解决小规模纳税人税收管理中存在的其他问题。 关键词：小规模纳税人；认定标准；税收征管 a b s t r a c ：t a b s t r a c t v a tf r o mt h eo r i g i n a li n t e n t i o no fs e t t i n gu p ，t h et a xb u r d e nb a l a n c e d ， a n dp r o m o t ef a i rc o m p e t i t i o ni nt h ev a r i o u sc a t e g o r i e so ft a x p a y e r s p e r s p e c t i v e ，s t a n d a r d i z et h em a n a g e m e n to fc a p i t a lg a i n st a xp o i n to fv i e w ， t h ec u r r e n tv a l u eo ft h ed e f i n e dt w o t y p e so ft a x p a y e r sa n dt a x a d m i n i s t r a t i o np o l i c i e st h e r ei sn o tc o n d u c i v et ot h ep r o d u c t i o na n d o p e r a t i o no fs m a l le n t e r p r i s e s ，v a ts y s t e mt or e g u l a t e ，t ot h ed e t r i m e n t o ft a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n t ，s u c ha si n s u r m o u n t a b l ep r o b l e m s c h i n a sc u r r e n tt a xs y s t e mo nt h ed e f i n i t i o no fs m a l i s c a l et a x p a y e r s t h e r ea r eu n s c i e n t i f i ca n du n r e a s o n a b l e 。 c o n t r a r yt os o m eo ft h eb a s i c p r i n c i p l e so ft a x a t i o n ，t a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n tt ob r i n ga b o u ta s e r i e so fp r o b l e m s i nt h e o r y ，a 1 1v a tt a x p a y e r ss h o u l db ei n c l u d e di n t h es c o p eo ft h es t a n d a r d i z a t i o no ft a x ，c a p i t a lg a i n st a xi no r d e rt o r e f l e c tt h en e u t r a la n df a i r ，t h ee n tir ev a l u e a d d e dt a xd e d u c tio n s m e c h a n i s mt ob ee f f e c t i v eo p e r a t i o n h o w e v e r ，c o u n t r i e si nt h ew o r l dt a x p r a c t i c e ，t h ev a s tm a j o r i t yo ft h ei n t r o d u c t i o no fv a to nc e r t a i n c o u n t r ie sa r eg e n e r a ll yo nt h es t a n d a r d so fc o n d u c tv a tt a x p a y e r s ，o r t a x f r e e w a y t os m a l1 一s c a l e t a x p a y e r s w i1 lb ee x c l u d e df r o mt h e v a l u e 。a d d e dt a xo ras p e c i a lt a xb a s el e v yw i l lb ei n c l u d e di nt h ef o r m o fv a l u e a d d e dt a xi nt h et a xb a s ea n do u to ft h ec h a i no fv a l u e a d d e d t a xd e d u c t i b l e c h i n a se c o n o m i cg r o w t hi sa l s oi n s e p a r a b l ef r o mt h e d e v e l o p m e n to fn o n p u b li ce c o n o m i cg r o w t h ，e c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，t h et a x r e v e n u em a d eo nt h er e q u e s to fs m a l l s c a l e t a x p a y e r s d on o th a v e c o m p l e t e l yf r e e ，a n do n l y r e l yo nt h es m a l l s c a l ef o r t h ee f f e c t i v e m a n a g e m e n t o ft h et a x p a y e r s ，t h et a xc a nb ea c h i e v e dv a te f f e c t i v e o p e r a t i o n ，t h eq u a l i t ya n de f f i c i e n c yo ft a xa d m i n i s t r a t i o n o ft h e c o m p r e h e n s i v ei m p r o v e m e n t p a p e r so fo u rc o u n t r yt os m a l1 一s c a l et a x p a y e rr e v e n u em a n a g e m e n ti n 我周增值税小脱模纳税人征管政策渊整分析 t h ea n a l y s i so fs m a l l s c a l et a x p a y e r st os e e ka ne f f e c t i v ew a yt ot a x a d m i n i s t r a t i o n g i v e nt h ec u r r e n ts c a l eo fc h i n a ss m a l lc o n t i n g e n to f t a x p a y e r st o ol a r g e ，r e s u l t i n gi nt h ec h a i no fv a l u e a d d e dt a xd e d u c t i o n s s e c t i o no ft h es t a t u sq u ot o ol a r g e s m a l lc o m p o n e n t sa n dc h a r a c t e r i s t i c s t a x p a y e r ss t a r tt ou s et h et a xs y s t e mt os o l v et h eg e n e r a lt a x p a y e ra n d t h es m a l ls c a l eo ft h et a x p a y e r s ，t a x p a y e r si nt h ed e m a r c a t i o no ft h et w o d if f e r e n ts t a n d a r d sf o rs m a ll s c a l eu s eo ft a x p a y e r sb i a s e dt o w a r d s f i n a n c i a la c c o u n t i n gs t a n d a r d s ，a n dt h ei n t r o d u c t i o no fr e g i s t e r e d c a p i t a lo ft h i su n c e r t a i n t ys t a n d a r d s ，c o u p l e dw i t hi n d u s t r ys t a n d a r d s ， s ot h a tm o r et a x p a y e r sb e c o m ev a tt a x p a y e r si ng e n e r a l s e c o n d l ym a d eb y t h er a t eo fl e v ya d j u s t m e n t ，t h ea n s w e rt os m a llt a x p a y e r sa n dt h et a x b u r d e no nt a x p a y e r si ng e n e r a la n ds m a l l s c a l ed if f e r e n c e si nt h en a m e o ft h et a xb u r d e no ft a x p a y e r sa n dt h ea ct u a lt a xb u r d e n ，”o n ehig ha n d o n el o w ”f i n a lr e c o m m e n d a t i o n sf r o mt h ea c c o u n t s ，i n v o i c e s ，f i x e d ， i n f o r m a t i o n ，a n dp u n i s h m e n tm e a s u r e s ，s u c ha st a xm a n a g e m e n ts o l u t i o n s t a r t i n gw i t hs m a l l s c a l et a xt a x p a y e r si nt h em a n a g e m e n to fo t h e ri s s u e s k e yw o r d s ：s m a l l s c a l et a x p a y e r s ：t h a ts t a n d a r d s ：t a xc o ll e c t i o n 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成果。 本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在文中以明 确方式标明。本人依法享有和承担由此论文而产生的权利和责任。 声明人( 签名) ：前易涟 声明人( 签名) ：悄易、憋 d f 一g 年仁月罗 日 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸质版和电 子版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论文进入学 校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检索， 有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密的学位论文在解密后适 用本规定。 本学位论文属于 l 、保密() ，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密( 乃 ( 请在以上相应括号内打“4 ”) 作者虢枷恪 导师签名： 日期：如肟够矽日 日期：年月日 第一章导论 第一章导论 1 1 选题的意义 在1 9 9 4 年税制改革中，我国按国际惯例和规范的增值税运作方式，建立起 凭增值税专用发票抵扣税款的增值税制度，在对小企业征收增值税的问题上， 本着效率与公平相结合的原则，将小企业定名为“小规模纳税人”，实行简易办 法计算应纳税额，即其销售不含税额按征收率征税，不得抵扣进项税。将为数 众多的小企业有效地排除在增值税链条之外，从提高增值税管理效率和加强增 值税专用发票控管方面是有益的，这既符合中国国情又尊重国际惯例。 在目前的税源管理工作中，小规模纳税人税源广泛、分散、流动性强，纳 税遵从度较低，税收征管难度较大，一直是基层税收管理的难点。由于小规模 纳税人的税收收入在整个税收收入中所占的比重较一般纳税人低，而要达到对 其的有效管理，税收成本又过高，鉴于征管力量和征管水平的考虑，税源管理 部门多半采取“抓大放小 的方针，把小规模纳税人的税收管理放在了次要的 地位。然而由于小规模纳税人占全部增值税纳税人的8 0 以上，所以小规模纳 税人的税收管理对于整个税收经济秩序的治理有着举足轻重的作用，不容忽视。 1 2 文献综述 关于增值税理论，第一次世界大战结束后不久，各国立足于经济的发展和 重振政府财政，对当时各国实行的周转税制提出了改革建议。正式提出增值税 名称的，当首推德国工业资本家西蒙斯( f v o n s l e m e n s ) ，在其所著改进的 周转税一文中，正式提出并详细阐述了增值税的内容，并建议代替多阶段课 证的营业税。与些同时，美国耶鲁大学的亚当斯( t a d a m s ) 在营业税一 文中，也提出了具有增值税意义的销售税，建议用些税代替公司所得税。由于 具有“中性化”的特征，增值税在法国成功实施以后，迅速在西欧普遍推广开 来，并成为世界其他国家增值税的蓝本。爱伦a 泰特( 1 9 9 2 ) 在比较了各 国增值税制度及执行结果后认为，增值税包含从生产到零售各个环节更加可取。 因为如果只对进口商品和制造环节征税，则税基太小，且纵向联合的企业会将 利润移向下游单位，侵蚀增值税收入。而“批发不是一个明确的概念，给批 。参阅李小晗质疑现行中小规模纳税人征管。 我冈增值税小土见模纳税人征管政策调整分析 发价下定义是困难的，依靠提高标价或降低标价的解决办法是不公j 下的并带有 歧视性质。斯蒂芬r 小刘易斯( 1 9 9 8 ) 在比较销售税和增值税后，认为易管 理、税基广的增值税还可以减少一些其他形式销售税所具有的不良属性，特别 是可以消除税额在行业成本结构中的意外积累；有利必有弊，尤其在欠发达的 国家，增值税的弊端表现得更为突出。增值税要求企业有更加全面的帐簿记录。 增值税的综合课税范围意味着包括更多的纳税单位，增加管理成本。 关于对小规模纳税人的管理，国际货币基金组织的税务专家范德p 甘地 ( t 9 9 2 ) 认为：一个好的增值税制应当把小企业排除在增值税之外，最好是对小 企业全体豁免。小企业数量众多，又无法要求它们建立可信的账簿，对它们征 税在征管上十分复杂，会带来许多麻烦，而且，即使对它们征收增值税，也不 会带来多少收入。何况，把这些小企业排除在增值税之外，意味着他们不享有 税款抵扣权，他们所购进的商品已经被征过税了，豁免的只是它们自身应当缴 纳的那一小部分税收。 从税收的基本原则和我国的国情来看，小规模纳税人的存在有着很不合理一 面，并带来了一系列难以克服的问题，针对这一情况，国内理论界提出了许多建议 和意见，多数认为小规模纳税人税收征管存在税负高、认定标准不合理、征管难 度大等问题，应该在保留现有小规模纳税人制度前提下进行改革：提高起征点、 降低征收率、调整一般纳税人和小规模纳税人的比例。朱为群、徐后能( 2 0 0 4 ) 固 认为：应改起征点为免征额，一是免征额对所有个体纳税人都采取一视同仁的优 惠政策，保证了流转税的中性和公平原则：二是免征额不会对纳税入的生产经营 决策和选择产生扭曲效应，有利于提高资源配置的效率；三是起征点改为免征额 在保持原起征点以下纳税人的境况不变的同时，使原起征点以上的纳税人的境况 变好了，从而实现了帕累托改进；四是起征点改为免征额会普遍降低纳税人的税 负，因而会降低纳税人的寻租和偷逃税动机；五是起征点改为免征额能从根本上 避免一些地方变相调高纳税人的核定销售额或营业额使其达到起征点而侵害纳 税人权益的现象，让纳税入真正享受到税收优惠政策。 另一种观点是取消小规模纳税人制度：曹小战( 2 0 0 6 ) 认为小规模纳税人要向 般纳税人逐步转变，直至全部取消，以保证增值税的连续性和统一性，实现公 平税负。张建初( 1 9 9 3 ) 认为小规模纳税人理论上与增值税链条脱节，实际征管 2 第一章导论 中认定标准的随意性和不能使用专票带来的弊端导致小规模纳税人必然逐步向 一般纳税人转化。杨来富( 2 0 0 3 ) 认为，应取消一般纳税人和小规模纳税人的分 类，规范增值税抵扣范围，把全部增值税纳税人纳入统一的管理轨道，让纳税人 在同一起跑线上公平竞争。刘崇彦( 2 0 0 4 ) 认为作为长远目标一定时期下取消小 规模纳税划分以及税收调整，取消现行增值税两类纳税人按生产经营规模、财务 制度进行划分的标准，对生产状况稳定、符合条件的纳税人允许使用增值税专用 发票，并按增值税税率进行征收。范涛、吴均民( 2 0 0 5 ) 认为应该遵循国际货币 基金组织的税务专家范德p 甘地的观念：一个好的增值税制度应当把小企业排 除在增值税之外，最好是对小企业全体豁免，取消增值税中的小规模纳税人，并结 合实际情况，寻找一条符合中国国情的改革之路。他认为现行税对小规模纳税人 的划分和规定一是不符合增值税的基本定义，根本没有体现出对价值增加部分征 税的概念，二是不符合增值税设立是为了解决原产品税或营业税重复征税、税负 偏重弊端的这一初衷，三是征收率相对较高，不符合税收公平原则，四是起征点 过低，不符合我国的基本国情，五是小规模纳税适用征收率高于毛利率，为保住 税源和减少征管成本，对纳税人的偷税行为以默许的态度，客观上造成了“松，乞 征管的现象，破坏了税法的严肃性。应该采取“免、并、转”的办法，逐步取消 小规模纳税人。 对于两类纳税人的划分标准，黄种龙( 1 9 9 8 ) 认为目前存在认定办法不完 整、划分标准不合理问题，且认定与取消之间缺乏应有的协调。张瑞峰( 2 0 0 2 ) 认为认定增值税一般纳税人的销售额标准偏高，数量众多的企业被划分为小规 模纳税人，从而被排斥在增值税的正常管理之外，使增值税链条破损。吴申军 ( 2 0 0 0 ) 也认为应调低两类纳税人的划分标准。吴树远、李卫东、史存勇( 2 0 0 4 ) 认为部分纳税人应税销售额达到一般纳税人标准，但不申请一般纳税人的认定， 而按小规模纳税人的简易办法计算缴纳增值税。这部分企业有两个特点：一是 经营的商品基本上都是日用消费品，销售对象基本上都是个人消费者，不需要 开具增值税专用发票；二是销售的商品毛利率都很高，大部分在4 0 以上，企 业如果按照一般纳税人计算缴纳增值税，实际税负往往会超过按小规模纳税人 的实际征收率所承担的税负，因而拒绝申请认定为一般纳税人。余康杰、李国 琴( 2 0 0 4 ) 认为取消增值税纳税人的划分制度，扩大增值税专用发票的使用范 3 我冈增值税小规模纳税人征管政策调整分析 围，加强税收征管，让j , l r 毙够正确提供进、销的纳税人都有资格享受增值税专 用发票的使用权利，切实体现税收公平原则。谷立雄( 2 0 0 4 ) 提出了完善两类 纳税人的划分标准。在我国，不同的地段、不同的地区，纳税人的发展状况是 存在很大差异的，因此在增值税纳税人类型的划分上，应根据地域( 或地区) 、 行业性质分别对待，对经济发达的地区划分标准可以适当定高一些，对经济不 发达的地区，划分标准应尽量适应企业的实际情况。对工业生产、商业批发以 及生产性加工企业应从宽掌握，尽可能划为一般纳税人；对商业零售和为生产 服务的，可灵活掌握。也就是说，小规模纳税人尽可能限定在商品零售环节， 一些小型的工业企业和从事商品批发的企业应尽量纳入一般纳税人范围，使其 达到规范化。王建平( 2 0 0 5 ) 从维护税制的完整性和科学性，税收制度、税收 政策应适应和促进经济发展的基本思路，认为确定琵类纳税人划分标准的基本 原则是：( 1 ) 大量直接面向消费者个人的小型商业企业以及面向消费者个人的 小型制造业( 如食品、日用消费品等行业) 应列在按规范化办法征税的范围之 外。( 2 ) 与制造业以及商业批发企业、较大型商业零售企业有较密切交易关系 的小型制造企业、商业批发企业应纳入按规范化办法征税的一般纳税人的范围 之列。( 3 ) 仍坚持以销售额作为两类纳税人的划分标准，但在这个标准下应允许 纳税人在具备一定条件的前提下作自由的选择。艾华( 2 0 0 6 年) 认为将年应税 销售额在1 8 0 万元以下的小规模商业企业、企业性单位、以及以从事货物批发 或零售为主，兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核 算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税入，这种强制性的规定很难让入 信服，数理相当庞大的小型企业应会感到加强会计核算没有实际意义，对整个 社会的会计核算起了负作用，对税收征管也是非常不利的。应改变现行小规模 纳税人的计税方法，取消征收率，无论一般纳税入还是小规模纳税人，一律使 用增值税税率，以增值额为依据计算应纳税额，对小规模纳税人会计核算不健 全、不真实的，一律采取纳税评估的方法确定其增值额，这种计税方法，既有 利于促进小规模纳税人健全会计核算，又符合增值税计税的原理，对长期的税 收管理是非常有利的。 关于完善增值税征管的办法，马国强( 2 0 0 4 ) 认为，目前在增值税专用发 票管理方面存在伪造发票、倒买倒卖发票、代开虚开发票等一系列问题，严重 4 第一章导论 地冲击了增值税的正常秩序，为解决这些问题，有必要实行增值税发票的票据 化管理。通过建立增值税结算中心，使增值税发票的运行和相应的监督措施沿 着两个渠道进行：一条渠道是由销货单位直接到购货单位，另一条渠道是由销 货单位到销货单位所在地税务部门，再由销货单位所在地税务部门到购货单位 所在地税务部门，最后由购货单位所在地税务部f - j 多j 购货单位。通过这种双渠 道管理办法，可以有效地控制税收流失，保证增值税的j 下常秩序。李庆章、李 静娴( 2 0 0 5 ) 目前要走出增值税管理困境，惟有改进和完善征税办法，建立“规 范征税”与“简易征税”相结合的多向的增值税征管机制。对具备会计核算可 信度高、生产经营稳定、税负率正常和年纳税额达到标准等条件的纳税人继续 实行购进扣税法，对不完全具备购进扣税法的纳税人按国家测定的税负率计算 计征增值税。 1 3 论文的结构 本文共五章： 第一章：导论。本章主要介绍了论文的选题背景及研究意义、相关文献综 述、论文结构和本文的贡献与不足。 第二章：我国的增值税小规模纳税人税收征管政策。本章主要回顾了我国 税制改革划分增值税两类纳税人的背景、政策调整及其影响，分析了我国目前小 规模纳税人税收征管的现状。 第三章：国际上对小规模纳税人征税的主要做法及启示。本章概括总结了 国际上对小规模纳税人税收管理的四种做法及其利弊，并从中提炼出对于我国小 规模纳税人税收管理的启示。 第四章：增值税小规模纳税人税收管理存在的问题及影响。本章从理论分 析和现实征管两个方面分析了我国小规模纳税人税收管理存在的问题、原因及其 影响。 第五章：完善我国增值税小规模纳税人管理的思路。基于实际征管数据和 数学推导，得出降低小规模纳税人比重和调低征收率的具体做法，并在此基础上 提出应从建账管理、定额管理、发票管理、信息管理、违章处罚等方面完善和强 化小规模纳税人的税收征管。 1 4 创新与不足 5 我国增值税小j ! j ! 模纳税人征管政策调整分析 本文在前人对保持增值税中性、完善我国小规模纳税人的税收征管等问题 研究成果的基础上，力图通过实际征管数据和数学推导得出改进小规模纳税人税 收征管的办法和标准：通过政策调整期间的各年度一般纳税人与小规模纳税人的 户数变化，说明政策调整对小规模纳税人户数的影响；通过云南省国税系统小规 模纳税人的总量和结构数据、税收征管相关数据及一般纳税人与小规模纳税人的 税负比较，发现小规模纳税人征管中的问题；以2 0 0 6 年度云南省小规模纳税人年 应税销售额分布数据，推导划分小规模纳税人的年应税销售额标准，并引入注册 资本这一确定性标准，同时辅之以行业标准，让更多增值税纳税人成为一般纳税 人；通过一般纳税人与小规模纳税人的税负比较，得出降低小规模纳税人征收率 的结论。 与此同时，出于受个人理论水平的限制，本文也存在以下不足：一是因为经 济发展对税收的影响较为复杂，未能根据我国国民经济发展提出认定小规模纳税 人的指数标准，从而把认定标准与国民经济指标挂钩；二是对不同行业的认定标 准不能全面量化，只能列举若干个行业的做法。三是出于所用征管数据仅限于云 南省国税系统，不免有局限性。 6 第_ 二章我田的增值税小规模纳税人税收缸管政策 第二章我国的增值税小规模纳税人税收征管政策 2 1 划分增值税两类纳税人的背景 增值税是以生产和流通各环节的增值额为课税对象征收的一种税。增值税 是一种价外税，具有可避免重复征税、有利于促进专业化协作等特点。由于具 有“中性化”的特征，增值税在法国成功实施以后，迅速在西欧普遍推广开来， 并成为世界其他国家增值税的蓝本。我国于1 9 7 9 年下半年开始引进，并对极少 数地区的特定产品进行试点。通过十多年的试点和改革，我国1 9 9 4 年建立的增 值税基本上是按照国际通行的做法建立起来的规范化的增值税。根据中华人 民共和国增值税暂行条例的规定，凡在我国境内销售货物或者提供加工、修 理修配劳务，以及进口货物的单位和个人都是增值税的纳税人。出于征收管理 的需要，我国借鉴了国际通行的做法，将增值税纳税人分为小规模纳税人和一 般纳税人两种，两者分别适用增值税税率和征收率，一般纳税人按增值税抵扣 机制计税，小规模纳税人按简易办法直接用销售额乘以征收率，不得抵扣进项 税。 我国的纳税主体由原来较为单一的国有、集体走向多元化。增值税一般纳 税人和小规模纳税人的划分，适应了纳税人经营规模相差悬殊、财务核算水平 不一的实际情况，有利于税务机关加强重点税源的管理，也简化了生产经营规 模较小的纳税人税款的计算缴纳。这从增值税起步之初规范增值税专用发票的 使用和管理的角度来说，无疑是有着积极意义的。 2 2 划分增值税两类纳税人的标准 。 现行税法划分两类纳税人的标准有两个：年销售额标准和会计核算标准。 国家税务总局增值税小规模纳税人征收管理办法( 国税发 1 9 9 4 11 6 号) 规定小规模纳税人认定的年销售额标准是：l 、从事货物生产或提供应税劳 务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零 售的纳税人，年应征增值税销售额( 以下简称应税销售额) 在1 0 0 万元以下( 含 1 0 0 万元) 的为小规模纳税人；2 、从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售 额在1 8 0 万元以下( 含1 8 0 万元) 的为小规模纳税人；3 、年应税销售额超过小 规模纳税人标准的个人、非企业性单位以及不经常发生应税行为的企业，视同 7 我困增值税小j ! j ! 模纳税人征管政策调整分析 小规模纳税人纳税。小规模纳税人认定的会计核算标准是：会计核算不健全， 不能正确核算增值销项税额、进项税额，不能按规定报送有关税务资料的。纳 税人只要未达到其中的一个标准，就不能申请认定为一般纳税人。 2 3 增值税小规模纳税人的政策调整 增值税自1 9 9 4 年在我国全面实施以来，对一般纳税人和小规模纳税人的界 定，经历了“从严到宽、从宽到更严、再到区别对待”的变化过程，政策调整 频繁。 税制改革初期，一哄而上，可以说大部分稍具备甚至不具备条件的企业也 过渡为一般纳税人。1 9 9 4 年4 月总局召丌电视电话会议，为照顾增值税纳税入 的生产经营，适当放宽一般纳税人的审批。1 9 9 4 年4 月根据各地统计，全国己 认定为一般纳税人的企业已达全部缴纳增值税的工商企业的5 0 以上。1 9 9 5 年 至1 9 9 6 年进行了一次全国性的一般纳税人清理，加强了管理。1 9 9 7 年至1 9 9 8 年经济出现萎缩，因而放宽了对一般纳税人的管理。1 9 9 8 年初随着专用发票使 用中出现的许多问题，又进一步加强了管理。如对商业企业认定、年检，财政 部、国家税务总局1 9 9 8 年先后下发了三个文件：一月份财政部的财税( 9 8 ) 4 号文件印发了：“对年销售额不达规定标准的小型商业企业原则上不要以财务核 算健全为由认定为一般纳税人，而应按小规模纳税人征税”规定。国家税务总 局3 月以国税函( 9 8 ) 1 5 6 号通知印发了：“从事商业经营应税销售额在5 0 万 元以下的取消一般纳税人资格，按小规模纳税人征税”的规定。财政部6 月又 以财税字( 9 8 ) 1 1 3 号通知印发了“从1 9 9 8 年7 月1 同起，凡年应税销售额 在1 8 0 万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，一律不得认定为 一般纳税人，现在具有资格划转为小规模纳税人，一律不准变通”的规定。这 样一来，增值税的纳税户绝大部分都成了小规模纳税人。在划转过程中，全国商 业企业有近6 0 一7 0 的原一般纳税人被划转为小规模纳税人，全国增值税一 般纳税人仅剩3 0 左右。 随后，为打击和防范利用商贸企业虚开发票和骗抵税款，规范商贸企业一 般纳税人认定，总局又出台了相关具体规定：自2 0 0 4 年8 月1 同起新办商贸 企业增值税一般纳税人的认定必须一年内实际销售额达到1 8 0 万元，方可申请 般纳税人资格认定。新办商贸企业在认定为一般纳税人之前一律按照小规模 8 第二章我罔的增值税小规模纳税人税收缸管政策 纳税人管理。对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业以及注 册资金在5 0 0 力元以上、人员在5 0 人以上的新办大中型商贸企业在进行税务 登记时，即提出一般纳税人资格认定申请的，可认定为一般纳税人，直接进入 辅导期，实行辅导期一般纳税人管理。辅导期结束后，经主管税务机关审核同 意，可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。对经营规模较大、 拥有固定经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中型商 贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。 针对一些增值税一般纳税入利用与小规模纳税人交易不需要开具增值税专 用发票的机会，转手开具给第三方一般纳税人用于骗税的现象较为突出。为防 范此种虚开专用发票行为，堵塞利用虚假专用发票骗取抵扣增值税和出口退税 的漏洞，2 0 0 5 年总局国家税务总局关于加强增值税专用发票管理有关问题的 通知( 国税发 2 0 0 5 1 5 0 号) 规定：儿年应税销售额超过小规模纳税人标准的， 税务机关应当按规定认定其一般纳税人资格。对符合一般纳税人条件而不申请 办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依增值税税率计算应纳税额， 不得抵扣进项税额，也不得使用专用发票。随后，总局向各省发布达到标准未 认定一般纳税人的名单，并列入考核。理论上讲，一般纳税人的比重应有所增 加，但由于在税收政策贯彻执行中纳税人对税收政策的稳定性产生了无形的怀 疑，加之一般纳税人的税收管理较小规模纳税人严格，纳税人不会主动认定一 般纳税人，小规模纳税人绝对数与一般纳税人同样增加，但在纳税户中仍占较 大比重。 由于划分增值税两类纳税人的税收政策变动频繁，增值税小规模纳税人的 数量和比例也呈波浪式起伏变化。云南省1 9 9 4 年小规模纳税人1 6 5 1 0 1 户，占 增值税纳税人的8 4 9 ，1 9 9 8 年小规模纳税人1 9 3 3 3 9 户，占增值税纳税人的 9 3 4 ，2 0 0 5 年小规模纳税人2 2 5 8 2 5 户，占增值税纳税人的9 2 2 ，2 0 0 6 年小 规模纳税人3 6 9 1 7 5 户，占增值税纳税人的9 3 9 ，详见表1 。 表1 云南省增值税两类纳税人户数变化表单位：户 项目增值税纳税 一般纳税人 小规模纳税人 年度 人户数户数比例 户数比例 1 9 9 4 1 9 4 4 6 52 9 3 6 41 5 11 6 5 1 0 18 4 9 1 9 9 82 0 6 9 8 11 3 6 4 2 6 61 9 3 3 3 99 3 4 9 找口f r 【榭十j “m “2 n i _ 1 日* “帖* 2 0 0 】船0 0 2 il5 8 6 8d83 1 4 2 5 3 9 52 2 0 0 4 2 2 1 9 5 81 8 0 3 2 l792 9 9 9 2 69 2l 2 0 0 5 2 44 9 3 51 9 l l o782 2 5 8 2 59 22 2 0 0 63 9 3 l4 32 3 9 6 863 8 9 l7 j9 3g * * 川自w fi m * # ：m 二a 24 增值税小规模纳税人税收征管现状 2 41 总量和结构 户数所占比重大，税收收入比重小。w 统l h 截j r2 0 0 6 蚋电，i l “省兆打 增值税纳税人3 9 3 1 4 3 户，弛rj , d , 规模纳税人3 6 9 17 5 户，l fr 增值税纳税人p 数 的9 39 。4 。2 0 0 8 印个省实现增值税税收收入3 0 04 3 亿元，其中小j = 【l ! 埙纳税人缴 纳的增值税为2 7 ；2 亿7 c ，1 ，增伉税收入总额的9l 。个固再甜小舰棋纳税 人户数与税收收入诅：总量巾的l t 例也是户数多、收入少的态式。批资料显小， 小姚1 夔纳税人p 数lo i 增值税纳税人总户数的比币，浙江订为h 6 ，东杆为 9 2 ，川川省为9 43 ，全酗约为8 0 q ( 。 个体工商户所i 比重大。从税务脊记信甜| ，的髓地汪册娄型术再，2 0 0 5 牛 i 南省小舰模纳税人中登记注卅类，弘为“个体p ”、“个人合伙”1 f i j “个人”( 叫 = i = 管数“：统训【一】杼- 的“个体il 询户”) n 0 仃3 2 6 2 9 8 户，占全部小舰镁纳税人 的8 83 9 ，占全部增值税纳税人的8 3 1 6 。2 0 0 6 1 五南竹小舰膜纳税人按登址注 册类型划分隋况如r 阁 圈1 ：i 甫省小规模纳税 t b 共刘n 镕m 目 。参阿半小皓质现行中小规模纳税人征管 第一二章我田的增值税小规模纳税人税收征管政策 商业户比重大，工业户比重小。从行业分布来看，云南省小规模纳税人 主要集中在商业，工业户数相对较少。从统计数据来看，截止2 0 0 6 年年底， 云南省共有商业小规模纳税人2 9 2 0 9 2 户，占小规模纳税人总数的7 9 1 2 ，而 工业小规模纳税人只有4 5 0 0 2 户，占小规模纳税人总数的1 2 1 9 。广东省商 业小规模纳税人占小规模纳税人总数的7 3 ，工业小规模纳税人占小规模纳税 人总数的2 7 。 区域分布存在较大差异。从2 0 0 6 年云南省十六个地、卅i d , 规模纳税人的户 数可以看出：从绝对数上看，经济欠发达地区小规模纳税人户数相对较多，发 达地区户数相对较少；从相对数上看，小规模纳税人户数的比例也是经济欠发 达地区高而发达地区稍低。( 详见表2 ) 表2 云南省20 06 年度分地区小规模纳税人户数统计表单位：户 地区小规模纳税人户数 昆明 l o o l 0 7 玉溪 4 0 5 3 4 红河 3 1 5 8 7 曲靖 3 0 5 5 9 大理2 2 9 9 4 楚雄 2 1 2 2 4 文山 2 0 5 5 0 昭通 2 0 1 2 1 普洱 1 7 1 6 5 保山1 3 5 8 5 临沧1 1 7 8 3 丽江 1 0 9 0 3 版纳 1 0 0 9 8 德宏 9 8 6 1 怒江 4 0 6 6 迪庆 4 0 3 8 数据米源：云南省2006 年度征管质量数据报告表 2 4 2 税收征管 “双定 比重大，“查账征收 比重小。从征收方式看，小规模纳税人中采 。数据来源于广东省国家税务局广东省小规模纳税人增值税征管情况的调研。 1 1 我困增值税小规模纳税人缸管政策调整分析 取“定期定额征收”( 以下简称“双定 ) 的纳税人较“查账征收”的纳税人多。 据统计，2 0 0 6 年云南小规模纳税人中“双定”的户数为2 9 9 2 2 8 户。占全部小 规模纳税人的9 4 9 ，而“查账征收”的小规模纳税人仅为1 0 5 5 0 7 户，仅为全 部小规模纳税人的三分之一。 户数与税收收入倒挂。从户数来看，小规模纳税人中“双定”户数绝对数 和相对数都远远大于“查账征收”户数，但从税收收入来看，小规模纳税人中 “双定”户的税收收入却小于“查账征收”户的税收收入。据统计，2 0 0 6 年云 南省规模纳税人中“双定”户的税收收入为3 ，5 9 亿元，“查账征收”户的税收 收入为4 8 7 亿元。“双定”户平均每户纳税1 1 9 9 元，“查账征收 户平均每户 纳税4 6 1 4 元。同样的户数与税收收入倒挂还存在商业小规模纳税人与工业小规 模纳税入闻：2 0 0 6 年云南省商业小规模纳税入2 9 2 0 9 2 户，税收收入1 9 8 4 4 1 万 元，平均每户纳税6 7 9 4 元；工业小规模纳税人4 5 0 0 2 户，税收收入2 8 1 5 7 8 万 元，平均每户纳税6 2 5 7 0 元。 “一多一少，“一高一低竹。目前全国税务机关在小规模纳税人的管理中普 遍存在这样一种现状：负责小规模纳税人税收管理的税收管理员人员多，税收 收入少，税收征收成本高、税收管理员素质低。据统计，截止2 0 0 6 年年底，云 南省国税系在职的税收管理员3 2 1 9 入，其中负责小规模纳税入税收管理的2 4 1 4 人，占全部税收管理员的7 5 。 2 4 3 税负 小规模纳税人的名义税负高于一般纳税入。据统计，2 0 0 6 年云南省工业增值 税纳税人税负为4 8 8 ，商业增值税纳税人税负为2 0 1 ，这与小规模纳税人6 和4 的征收率相比，显然小规模纳税人税负偏重。据测算，工业企业一般纳税人实际 税收负担率为3 7 9 ，而工业小规模纳税入征收率为6 ：商业企业一般纳税入实 际税收负担率为2 5 - 3 4 ，而商业小规模纳税人征收率为4 。这就使占总纳税户 8 0 以上的小规模纳税人在激烈的市场竞争中外于极为不利的地位，也严重影响 到小规模纳税入的正常生产经营，不利于一般纳税入与小规模纳税入之间的正常 经济交往。 增值税一般纳税人的应纳增值税的基本计算公式为： 。参阅岳树民、张耀贵改进增值税小规模纳税人管理制度的探讨，当代经济研究，2 0 0 3 年第5 期。 1 2 第二二章我罔的增值税小】8 l ! 模纳税人税收征管政策 当期应纳税额= 当期销项税额一当期进项税额一上期留抵税金； 为简单起见，不考虑上期期末留抵税额： 应纳税增值税= 销售额x 税率一购进额税率； = ( 销售额一购进额) 税率； 为了便于计算增值率，假设当期的购进额全部在当期销售，不存在期木存 货； 小规模纳税人批发商按销售额乘以征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税 额，基本计算公式为： 应纳税额= 销售额征收率； 现假设一般纳税人和小规模纳税人发生相同的购销业务，分别从同一个供 货生产企业购迸商品，再销售给同一客户。由于小规模纳税人和一般纳税人的 不含税销售收入存在会计核算上的差异，即使两者含税价格相同，但不含税收 入是不相同的，因而，用不含税的销售收入作分母计算出来的销售利润率存在 不可比较性，以含税收入作分母计算出来的毛利率和税负率进行比较获利水平， 则具备合理性。 假设不考虑税收优惠等因素，并且进、销货适用同一增值税率，一般纳税人 适用税率为a ，小规模纳税人适用征收率为a ，购迸含税价为p 1 ，进项税p i , a ，销 售含税价为p 2 。计算小规模纳税人和一般纳税人缴纳的增值税：如果是小规模纳 税人应纳增值税t 1 = p 2 ( 1 + a ) 木a ；如果是一般纳税人应纳增值税t 2 = ( p 2 - p