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完善我国地方税体系的问题研究中文摘要 完善我国地方税体系的问题研究 中文摘要 1 9 9 4 年分税制改革后，我国确立了中央税和地方税的基本框架，确保财政收入 稳定增长，促进了经济的高速增长。但是随着改革事业的进一步深化，现行地方税体 系暴露出不少的问题，已不适应经济社会发展的需要，笔者认为应该对其进行改革， 在我国建立一个科学、规范的地方税体系。 文章首先阐述了建立地方税体系的理论依据，财政分权理论、建立地方税体系的 必要性；其次分析了我国现行地方税体系存在的一系列问题：税收权限过于集中在中 央，地方政府缺乏必要的税权；税种划分不合理，地方主体税种不突出、地方税收入 增长乏力；地方税税种改革滞后、具有特定调节功能的税种缺失。还指出存在的其他 一些问题：地方税法律体系不健全，地方政府财权事权不匹配，地方“收费权”泛滥。 再次，通过借鉴西方发达国家地方税建设的经验，为完善我国地方税体系提出了政策 建议。本文认为，在地方税系的优化问题上，应重点探讨以下两个方面的问题：一是 税权；二是税制结构。并且针对性地提出了地方税体系改革的基本设想：包括税收立 法权的划分、地方税种的配置、地方主体税种的选择、辅助税种的开征、规范地方收 费、提高征收管理效率等方面。 关键词：地方税税权税种税收征管 作者：仓琼 指导老师：鲍灵光 t h e s t u d yo nl o c a lt a xs y s t e mi nc h i n a a b s t r a c t t h es t u d yo nl o c a lt a xs y s t e mi nc h i n a a b s t r a c t a f t e rc h i n ac a r d e do u tt h es t r u c t u r eo ft a xs y s t e mr e f o i i t ii n19 9 4 ，c h i n ah a s e s t a b l i s h e dt h eb a s i cf r a m eo fc e n t r a la n dl o c a lt a xs y s t e m i ti n s u r e st h es t e a d yi n c r e a s eo f f i n a n c i a li n c o m ea n di ta l s oa c c e l e r a t e se c o n o m i ch i g h s p e e dd e v e l o p m e n t b u ta l o n gw i t h o u rc o u n t r y sv a r i o u sr e f o r m st og of u g h e r ，t h ec u r r e n tl o c a lt a xs y s t e ma l s oe m e r g e ss o m e d i s a d v a n t a g e sa n dp r o b l e m sw h i c hr e s t r i c tt h es o c i e t yt or e a l i z ei t sg o a l s s ow es h o u l d r e f o r mc u r r e n tl o c a lt a xs y s t e mt op r o m o t ee c o n o m yt od e v e l o pc o m p r e h e n s i v e l yb y b u i l d i n gas c i e n t i f i c ，s t r i c tl o c a lt a xs y s t e m f i r s t l y , t h ea r t i c l ee x p l a i n st h et h e o r yg i s to fl o c a lt a xs y s t e mi nt h ef r a m e w o r ko f p u b l i cf i n a n c e s e c o n d l y , t h ea r t i c l ef o c u s e so nd e s c r i b i n gt h em a i np r o b l e m so fc u r r e n tl o c a lt a x s y s t e ma n dt r i e st oe x p l a i nt h er e a s o nt h a tl o c a lt a xs y s t e mh a sl o we f f i c i e n c y i ta l s op o i n t s o u to t h e re x i s t i n gp r o b l e m so fl o c a lt a xs y s t e m a n dt h ep r o b l e m sa r et h a t ：t h es y s t e mo f l o c a lt a xl a wi sn o tp e r f e c t ；l o c a lt a x s y s t e mp o w e rc o n c e n t r a t e sm o r et oc e n t r a l g o v e r n m e n t ，t h el o c a lg o v e r n m e n tc a n tp l a yi t sr o l ew e l l ；l o c a lc o n t r o lo v e rw e a l t h ya n d a f f a i rr i g h ta r en o tm a t c h i n g ，t h e e x t r a - b u d g e t a r yc h a r g ed e l u g e ；t h ep a r t i t i o na n d m a n a g e m e n to fc a t e g o r yo f t a x e sa r en o ta c c o r d a n tw i t ht h ea d s c r i p t i o no ft a xi n c o m e s ；t h e l o c a lt a xs y s t e mi sn o tr e a s o n a b l e t h i r d l y , t h ea r t i c l eg i v e ss o m ea d v i c eo nc o n s t r u c t i o no ft h el o c a lt a xs y s t e mb y l e a r n i n gf r o mt h ee x p e r i e n c e so fs o m ew e s t e r nd e v e l o p e dc o u n t r i e s t h ea r t i c l ec o n s i d e r s t h ei m p r o v i n go ft h el o c a l t a xs y s t e mm u s tr e s o l v et w o p r o b l e m sw h i c ha r ep r o b l e mo ft h e f i g h to ft a xa n dt h e 。s t r u c t u r eo ft a xs y s t e m t h e nt h ea r t i c l eb r i n g sf o r w a r db a s i c a s s u m p t i o n so fi t si n n o v a t i o n sw h i c ha r eo nt h ep e r f e c t i o no ft h el o c a lt a xs y s t e mf r o mt h e f o l l o w i n ga s p e c t si n c l u d i n gt h er i g h to ft a xl a w m a k i n g ，t h ed i v i s i o no ft a xt y p eb e t w e e n t h ec e n t e ra n dt h el o c a l ，t h ee l e c t i n go ft h em a i nt a xi nt h el o c a lt a xs y s t e m ，s p e e du p r e g u l a t i n gf e e sa n dc h a r g e s k e yw o r d s ：s y s t e mo fl o c a lt a x ，t a xp o w e r , t a xi t e m s ，t a xa d m i n i s t r a t i o n w r i t t e nb y ：c a n gq i o n g s u p e r v i s e db y ：b a ol i n g g u a n g 苏州大学学位论文独创性声明及使用授权的声明 学位论文独创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师的指导下，独立进 行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不含 其他个人或集体己经发表或撰写过的研究成果，也不含为获得苏州大学 或其它教育机构的学位证书而使用过的材料。对本文的研究作出重要贡 献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人承担本声明的法律 责任。 研究生签名：越日 学位论文使用授权声明 期：2 卵彦争厂 苏州大学、中国科学技术信息研究所、国家图书馆、清华大学论文 合作部、中国社科院文献信息情报中心有权保留本人所送交学位论文的 复印件和电子文档，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。本 人电子文档的内容和纸质论文的内容相一致。除在保密期内的保密论文 外，允许论文被查阅和借阅，可以公布( 包括刊登) 论文的全部或部分 内容。论文的公布( 包括刊登) 授权苏州大学学位办办理。 研究生签名： 导师签名： 日期： 日 期： 2 _ o o 占。斗。s 厂一 2 如p 垆3 完善我国地方税体系的问题研究1 导论 1 导论 1 1 研究背景 我国早在封建社会时期就出现地方税的萌芽，新中国成立以来也一直存在地方 税，但由于税种少、收入规模小，并没有形成相对独立的地方税体系。8 0 年代、9 0 年代的两次税制改革中，地方税的改革都没有被列为重点。1 9 9 4 年分税制改革以来， “分税不分权”的状况也没有改变，地方税体系的建设明显滞后。而当今世界上大多 数国家，尤其是发达国家，根据自身的历史、政治、经济情况，都已经建立了比较完 善的地方税收体系。通过对这些国家的分析我们发现：地方税系比较完善、财政收入 与财政支出责任协调一致的国家，其地方政府都拥有较强的自我调整和发展能力，这 些国家的经济也比较健康、发达。这些成熟的经验为我国的地方税体系建设提供了宝 贵的经验。但同时我们应该认识到，税收体系的改革要结合本国国情，不能盲目地照 搬国外的做法。 我国自1 9 9 4 年开始实行分税制的财政体制，划分了中央税、地方税和共享税。 但是在税种划分和收入的分配方面，仍然不够完善。发达国家的各级政府都有各自的 主体税种，中央政府主体税种一般为所得税，地方以销售税和财产税为主体税种。如 美国联邦税收以个人所得税为主，州政府的税收以商品和劳务征税为主，地方政府以 财产税为主。而我国分税制的税种划分则与此不同。我国作为发展中国家，主体税种 是流转税类而不是直接税类。我国最重要的税收收入来源增值税是中央与地方共享 税，中央分享比例为7 5 ，地方分享2 5 。另一重要流转税种消费税也是中央税。而 一些税源零星分散、税收总量小的税种基本都划给地方。例如契税、土地增值税等。 总之，似乎划分中央和地方税的宗旨就是要将收入多的税种都划归中央，地方只能获 得一些收入不稳定的零星税种。也就是说，我国的地方政府缺乏收入充足稳定的地方 主体税种。作为单一制国家，保证中央政府的财力是应该的，但是也应当确保地方政 府有一个稳定的收入来源，以便履行相应的职能。否则的话，在地方政府无法预见其 税收收入的情况下，就只有通过收费、罚款、摊派等不规范渠道来开辟财源，使很大 数量的非税收入游离于预算之外，成为制度外收入。不仅加重了人民负担，而且影响 完善我国地方税体系的问题研究1 导论 政府形象，导致资金低效率使用，滋生腐败。现阶段我国的地方政府尤其是基层政府 支出责任远远超出其收入能力范围，而地方政府组织收入乏力的根本原因之一就在于 缺少一个完善的地方税收体系。 任何国家的财税体制改革都是和政治体制紧密联系的，我国是典型的中央集权型 国家，这一基本国情决定了中央权力在整个国家各项权力中的主导性和基础性。因此， 要把在我国中央向地方下放税收权力、建立地方税体系的可能性作为重点考虑的问 题。建立地方税体系要求地方拥有相对独立的税权，分权只能以经济发展、收入水平 提高为基础，我国现阶段是否具备中央向地方下放税权、建立地方税体系的一些基本 条件。考虑到我国是一个幅员辽阔、地区间差距很大的发展中国家，笔者认为中央政 府应该掌握税收权力在中央和地方之间的合理划分，既要保持中央税权的主导地位以 促进宏观经济的协调发展，又要赋予地方适度税权以发挥地方政府在税收调控方面的 积极作用，使其能够重视税收管理、开辟税源。如何优化地方税体系、确保地方政府 的财力以履行其公共职能的需要，已成为我国税收事业中的一项重要任务。笔者认为 合理调整中央与地方的财政关系，完善我国的地方税体系，使科学稳定的税收收入成 为地方政府履行公共职能的主要资金来源具有深远的意义。 1 2 研究意义 。 ( 1 ) 有利于完善分税制财政体制 规范的分税制是以中央税收体系和地方税收体系的明确划分为主要内容的，我国 分税制改革虽然对中央税和地方税作出了初步划分，但是并没有形成真正独立的地方 税体系，因而直接影响了分税制的实施效果。有了分税制财政管理体制才真正的有了 地方税体系。它是地方税体系形成和发展的直接原因，而地方税收体系的完善也必须 以分税制的理念为指导。分税制的本质在于划分税权，分级管理，以实现政府财权与 事权的统一。目前，我国地方税体系需要解决的问题包括：税权划分、税制结构、税 收征管等。因此，建立健全地方税体系将对完善我国分税制财政体制起到十分重要的 作用。 ( 2 ) 有利于实现地方政府的公共职能 随着经济社会的不断发展，人们对各种社会公共事业的需求日益增加。我国的地 方政府尤其是基层政府承担了大量的职能，需要在辖区内提供包括义务教育、基础设 2 完善我国地方税体系的问题研究1 导论 施建设、社会治安、环境保护、行政管理等在内的众多公共服务。完善地方税收体系， 增加地方税收收入，使地方政府有充足的财力投入到公共领域。不仅可以减轻中央与 地方政府之间的资金配置扯皮现象，还保证了税收对资源配置和收入分配的调控功 能，使税款真正实现“取之于民用之于民 。 ( 3 ) 有利于促进地方经济社会全面发展 地方政府可以根据发展经济的需要，运用各种税收政策来调节地方的经济结构。 通过所得税和财产税进行财富的再分配，促进社会公平、稳定；通过资源税和环境保 护税来规范企业行为，为地区长远发展创造条件；通过社会保障税保证公众的基本生 存需要，为人们的生产生活创造良好的条件。地方政府在经济运行过程中科学地运用 税收手段，促进社会又好又快地发展。 1 3 研究方法和思路 本论文在大量占有和分析前人研究成果的基础上展开研究。论文研究的主要方法 是理论分析法，在此思路指引下，分别就各部分进行内容构思、资料收集和分析研究。 论文综合运用定性和定量相结合的方法，并以系统、翔实的数据来分析问题，支撑问 题的观点。 在最初构思这篇论文时，笔者查阅了相关的文献资料，认为研究我国的地方税体 系问题，首先需要论证在我国建立相对独立的地方税体系的必要性和可能性。地方税 本质上反映的是中央与地方的税收利益分配关系，地方税的起源、发展、调整和改革 也都是围绕着中央与地方政府如何合理分权分利这一中心问题展开的。我国是典型的 中央集权型国家，中央政府集中掌握着财权税权，地方各级政府严格意义上只是法律、 法规、政策的执行者。建立地方税体系关键是中央要下放税权，使地方政府拥有一定 的税收立法权、税收政策制定权等税收权力，在此基础上合理配置地方的主体税种和 辅助税种，并提高征收管理工作效率，形成相对独立的地方税收体系。因此，在我国 这样的政治体制下，中央向地方下放税权的可行性是笔者首先思考的重要问题。基于 以上的一些思考，笔者通过对地方税体系的相关理论研究，揭示了建立健全地方税体 系的一般规律，系统总结我国地方税系的现状，吸收借鉴外国地方税体系建设的成功 经验，努力探索适合我国国情的地方税体系，并提出相应的改革设想和建议。 完善我国地方税体系的问题研究1 导论 1 4 论文结构 地方税体系庞大繁杂，当前对地方税的研究也涉及方方面面。本文通过对当前我 国地方税体系存在的主要问题的分析，中央与地方间税权的划分，地方税制的完善等 几个方面，分六章对如何建立健全我国地方税体系进行论述。 第一部分“导论 。介绍本文研究背景，研究意义，研究方法和思路，论文结构 和文献综述。 第二部分“地方税体系的基本理论”。对财政分权理论，什么是地方税，什么是 地方税体系，地方税体系存在的必要性进行研究。 第三部分“我国地方税收体系的现状和存在的问题 。主要从税收法律体系不健 全，税收立法权行政化，中央税权过度集中、地方税收权限“缺位”，地方政府财 权与事权不相匹配，地方“收费权 泛滥，税种划分不合理、地方主体税种不突出、 地方税收入增长乏力，现行地方税税种改革滞后、具有特定调节功能的税种缺失这几 个方面来研究。 第四部分“地方税体系的国际经验借鉴”。先对美国、法国、德国、日本的地方 税体系进行比较分析，并总结了一些可以借鉴的经验。关于地方税权的经验借鉴包括： 税权划分以健全的税收法律体系为基础，税权划分实行集中与分散有机结合，财权配 置以政府间事权划分为依据，建立权力制衡机制，防止税权滥用。关于地方税制的经 验借鉴包括：地方税税种的设置，地方税主体税种的选择，中央与地方税种的划分方 式。以及关于税收征管制度的经验借鉴。 第五部分“健全地方税体系的政策研究”。提出完善我国地方税体系中税权划分 和税制结构上的政策建议。在税权划分上要完善税收法律体系，减少政府级次和财政 级次，明确地方各级政府的事权范围，赋予省级政府适当的税权，规范地方政府的收 费行为，促进事权与财权税权相统一。在税制结构上要对地方主体税种、即将开征的 新税种、共享税设置进行改革完善；并且通过规范执法、提高征管水平，使我国的地 方税收体系更加高效的发挥作用。 第六部分“结语”。主要阐述了本文的结论，可能的理论创新点，存在的不足以 及有待于进一步研究探讨的内容。 4 完善我国地方税体系的问题研究i 导论 1 5 文献综述 1 5 1 国外研究概述 西方财政学家们对财政分权理论和划分税种的原则进行了系统的研究，这些理论 为发达国家建立地方税体系提供了理论基础。 ( 1 ) 世界上任何一个国家都由中央政府和若干级地方政府所组成，中央政府主 要是进行宏观调控，提供全国性公共产品；地方政府主要是负责地方的福利，发挥着 很大的作用。随着财政分权理论的产生和发展，国外财政学家们从不同角度对财政分 权问题作了研究。 蒂布特在地方支出的纯理论一书中( 1 9 5 6 ) 提出了著名的“以足投票 理论。首先从公共产品入手，假定居民可以自由流动，具有相同偏好和收入水平的居 民会自动聚集到某一地方政府周围，居民的流动性会带来政府间的竞争，一旦政府不 能满足其要求，那么居民可以“用脚投票”迁移到自己满意的地区，结果地方政府要 吸引选民，就必须按选民的要求供给公共品，从而可以达到帕累托效率最优。 奥茨的“分权定理” 奥茨在财政联邦主义( 1 9 7 2 ) 一书中提出了关于分权理论的解释：假定将全 部人口分为两个子集，每个子集的人都具有同样的偏好，而两个子集的偏好是不同的， 他从中央政府等量分配公共品出发，认为中央政府忽略了两者的不同偏好，因而达不 到帕累托最优，地方政府更了解自己的公众，可以更好地履行配置资源职能。也就是 说，如果下级政府和上级政府提供同样的公共产品，那么由下级政府提供效率会更高。 施蒂格勒的“菜单理论” 施蒂格勒在地方政府功能( 1 9 5 7 ) 中阐述了关于最优分权模式的理论：第一， 地方政府比中央政府更接近自己的民众，地方政府更了解它所辖民众的公共需求和效 用。第二，在一个国家的不同地区，人们有权对不同类型和不同数量的公共服务进行 投票表决，进而实现社会福利的最大化。另外，施蒂格勒强调地方政府分权，并不意 味着他完全否定中央政府的作用。中央政府在调节收入分配以及协调地方政府之间关 系等方面发挥着重要作用。 布坎南的“俱乐部”理论 布坎南的“俱乐部”理论为许多经济学家研究地方分权的合理性问题提供了理论 完善我国地方税体系的问题研究 1 导论 基础。所谓“俱乐部 理论，就是把社区看作是俱乐部，由于俱乐部是由于志趣相投 而聚集在一起的人们的自愿协会。因此，社区可以看作于此相似。布坎南提出了如下 见解：一个俱乐部的最佳规模就在外部经济所产生边际成本( 拥挤成本) 正好等于由 于新成员分担运转成本带来的边际节约这个点上。这是因为，随着新成员的加入，这 些新会员会使俱乐部设施更加紧张，俱乐部更加拥挤，即产生了新的外部经济，但同 时也应该看到，这些新成员分担了相当部分的由原成员承担的俱乐部费用，即固定成 本由更多的人分担。确定的最佳人数就是两者的边际成本等于边际收益。 以上是传统的财政分权理论的一些基本观点，其研究的基本问题是如何将各项财 政职能及相应的财政工具在各级政府之间进行合理配置。其主要观点是：如何将资源 配置的权力更多地向地方政府倾斜，通过地方政府间的竞争，能够使地方政府更好地 反映纳税人的偏好，从而加强对政府行为的预算约束，相当程度上改变中央政府在财 政政策中存在的不倾听地方公民意见的状态。 钱颖一等人( 19 9 7 ) 构建了第二代财政分权理论。他们认为传统分权理论只 从地方政府的信息优势说明了分权的好处，但没有充分说明分权的机制，特别是对政 府官员忠于职守的假设存在问题。事实上，政府和政府官员都有自己的物质利益，政 府官员只要缺乏约束就会有寻租行为，所以一个有效的政府结构应该实现官员和地方 居民福利之间的激励相容。新一代财政分权理论还对财政联邦主义的可持续性问题作 出了进一步的研究，并指出，若要使财政联邦主义持续、稳定地发挥作用，必须具备 两点：即必须给中央监督下级政府逃避责任的充分资源；同时地方政府必须具有通过 一致反对中央政府滥用权力的监督手段。第二代财政分权理论的假设条件与现实情况 更接近，因而对现实具有更强的解释力和指导意义。 财政分权与税收竞争关系的理论 。 财政分权和要素的流动性必然导致地方政府之间的税收竞争，经济的发展也证明 了这一点。从世界范围来看各国都采取了主动减少自己应得到的投资收益的政策鼓励 和吸6 1 p b 资，如财政补贴、税收优惠、财政贴息或政府的担保贷款以及有利于投资的 国际协定等。从我国来看，自改革开放以来，地方政府也掀起了一浪高过一浪的“招 商引资 热潮。政府间的税收竞争究竟是使资源得以优化配置还是错误配置，对经济 的影响是促进竞争还是扭曲竞争，中央是否需要加大管理协调的力度都是人们争论的 6 完善我国地方税体系的问题研究 1 导论 话题。 财政分权与政府腐败关系的争论 西方财政学界对这个问题争议的焦点在于两者具有怎样的相关关系，及财政分权 是减少了政府腐败，还是加重了腐败，目前这两种观点同时并存。 西方财政分权理论对政府间财政分权的合理性和必要性、政府间财政职能的分 配、政府维护市场的激励机制等问题都作了深入的研究，现在的财政分权理论探讨的 内容还在不断发展，涉及到了环境质量、社会福利、财经纪律、制度创新等方面的内 容，对很多问题还存在着不同的看法。 ( 2 ) 在西方财政理论文献中，众多财政学者和经济学家都曾经提出了很多关于 政府间税种划分的原则，其中比较有代表性的观点有： 马斯格雷夫的七原则。第一，用于调节社会收入分配的累进税划归中央，以 实现全国范围内的公平目标；第二，作为经济稳定手段的税收划归中央，而带有周期 性稳定特征，收入起伏不大的税收划归地方；第三，地区间分布不规则的税源划归中 央，否则会引起地区间税收收入不平衡；第四，对流动性生产要素所课征的税收划归 中央，否则会引起资源在地区间的不合理流动，扭曲资源在地区间的配置；第五，依 附于居住地的税收适合于地方管理；第六，生产要素基本不变的税源归地方：第七， 收益性税收及收费对各级政府都适用。马斯格雷夫的七原则理念是与财政的三大职能 思想相一致的，反映了近代社会经济中的政府职责要求，期望税种的设立和划分应该 有利于政府职能的履行和政府目标的实现。但这些原则都是从纯经济学的角度进行分 析和提炼的，没有从政府构成的政治学和行政管理学要求方面进行更为广泛和全面的 分析。 杰克m 明兹的五原则。加拿大学者杰克m 明兹认为政府间分税应坚持以下 原则：第一，效率原则。税收划分应尽量减少对资源优化配置的影响；第二，简化原 则。应使税制简化，便于公众理解和执行，提高税务行政效率；第三，灵活标准。有 利于各级政府灵活运用包括预算支出，税收补贴等措施在内的一系列政策工具，使税 收与事权相适应；第四，责任标准。各级政府的支出与税收的责任关系应协调；第五， 公平原则。要使全国各地区的税种结构、税基税率大体上平衡，即各地居民的税负应 平衡。与马斯格雷夫不同，杰克m 明兹的五原则并没有从当代财政学的原则理论出 7 完善我国地方税体系的问题研究1 导论 发提出应如何划分税种，因而从经济学的角度看是不完整的，但却从政府构成的政治 学和行政管理方面提出了税收划分的原则，从这个角度讲，他的原则更全面完整。 罗宾鲍德威等人的六原则。世界银行专家罗宾鲍德威等人在考察了世界各国 的财政体制后，提出了六条指导性的建议：第一，所得税关系到社会的公平，应划归 中央；第二，为保证全国统一市场的形成和资源在全国范围内自由流动和优化配置， 对于此相关的资本税、财产转移税等税种也应划归中央；第三，对资源课税涉及到公 平与效率目标的均衡，应由中央与地方共享；第四，具有非流动性的税收是地方所辖 政府收入的理想来源；第五，作为收益性税收的社会保障税，可由中央与地方协同征 收管理；第六，多环节征收的增值税、销售税应划归中央，单一销售税、零售税等适 宜于划归地方。罗宾鲍德威等人的原则实际上是一种针对特定税种的划分提出的一 些具体建议，但所反映的思想与马斯格雷夫的七原则大体一致。 塞利格曼的三原则。美国财政学家塞利格曼对税收划分提出了效率、适应、 恰当的三项原则。第一，效率原则。按照划归哪一级政府可以更有效地征税为标准来 确定税种的归属，即如果某税种由地方地方政府征收效率更高，更有利于及时足额地 把税款征收入库，则将其划归地方，相反则划归中央；第二，适应原则。税基较宽的 税种归中央，税基较窄的税种划归地方；第三，恰当原则。税种的划分应有利于、至 少不损害税收负担的公平。在全国范围内征收的税种，应划归中央：而只在部分地区 征收的税种，应该划归地方。塞利格曼的划分税收原则只是为了提高税收行政效率， 有利于政府实现财政收入目标和公平目标，而没有涵盖资源优化配置和稳定经济这些 核心目标，这是不完整的。塞利格曼处在1 9 世纪末2 0 世纪初，那时资源配置和稳定 经济特别是稳定经济还不是政府的主要目标和职责，自由放任的财政经济思想还比较 盛行，他不可能超越社会现实而提出更丰富的税种划分原则。 1 5 2 国内研究概述 关于完善地方税体系的文献数量很多，较为系统论述地方税的著作有1 9 9 6 年罗 晓林、敖卫平的中国地方税论，财政部税政司编制的地方税改革与税收政策研 究，戎生灵著的中外地方税收比较，邓子基等著的地方税系研究等等。另外 还有很多发表的文章，例如，邓子基的建立和健全我国地方税系研究( 福建论坛 人文社会科学版2 0 0 7 年第1 期) ，广西壮族自治区地方税务局课题组的地方 完善我国地方税体系的闯题研究 l 导论 税若干问题思考( 税务研究，2 0 0 6 年第1 1 期) ，刘佐的地方税制度的改革( 财 政研究，2 0 0 6 年第9 期) ，李万甫、韩庆玲的地方税制改革发展问题研究( 税 务研究，2 0 0 6 年第1 1 期) ，周国川的构建和完善公共财政框架下的地方税体系 ( 税务研究，2 0 0 4 年第5 期) 等等。 这些文章都在总体上对如何完善我国的地方税体系进行论述，并且对我国地方税 存在的问题，例如中央地方税权划分不合理、地方税收入规模过小、地方主体税种缺 乏等进行了阐述。这些文献为笔者在总体上进行全文结构的构思打下了基础，但是由 于地方税体系结构庞大，仅仅从总体上进行研究还远远不够，还需要划分具体部分， 细致深入的进行探讨。因此笔者还根据文章的需要，参考了大量与税权划分、税制结 构相关的文章，进行了整理和筛选，从中获得了不少启发性的观点。 ( 1 ) 地方税概念的论述 1 9 9 4 年实施分税制改革以后，地方税的内涵和外延都发生了变化，从现代意义 上讲，地方税不仅是一个关于收入归属的分配概念，它还包括立法、政策制定、征收 管理和机构设置。财政部税政司编制的地方税改革与税收政策研究等文献中对于 什么是地方税，什么是地方税体系都有详细的论述，它摈弃了过去较为狭隘的定义， 从财政管理体制的翻新后对地方税体系进行了阐述。 ， 主要有以下几种：第一，认为地方税就是指收入归属于地方政府的税收。例如， 何福林主编的财政百科全书的定义为：地方税，中央税的对称，属于地方财政固 定收入的税收。第二，认为凡收入归属地方，且由地方负责征收管理的税为地方税。 如于光远主编的经济大辞典的定义为：地方税，中央税的对称，由一国的地方政 府征收的税，属于地方财政固定收入。第三，认为不仅征收及收入归地方，且立法开 征权也属地方的税才是地方税。如王乔、饶立新所著的地方税学就将地方税定义 为：地方税是针对中央税而言的，是根据国家财政体制的规定，由地方立法并组织征 收，税款为地方财政固定收入的各种税的总称。第四，地方税是根据财政管理体制的 规定，收入全部归属地方，由地方征收管理，立法权限则全部或部分归属于地方的各 税种的总称。( 王火生，1 9 9 7 ) 。 ( 2 ) 地方税体系存在问题的归纳 第一，地方税权方面 9 完善我国地方税体系的问题研究 1 导论 关于中央和地方税权划分问题较为权威的专著有杨文利编写的中国税权问题划 分研究( 中国税务出版社，2 0 0 1 年) ，这本书较为系统的论述了中国税权的划分情 况。在书中，作者对于国外税权的比较和中国税权划分的现状做了详细的归纳和总结。 苏明的当前我国地方税税权划分存在的主要问题( 改革纵横2 0 0 0 年，第7 期) ， 任军的论中央与地方税权的合理划分一兼评税权划分研究的几个观点( 当代世界 经济研究2 0 0 2 年第1 2 期) 等文章对中国中央地方税权划分中存在的主要问题做了 阐述，问题主要集中在：地方税立法权缺失；税收管理权限过于集中在中央，削弱了 地方政府的主动性和积极性；税权划分不规范、地方越权现象严重等。 第二，地方税制方面 与地方税制结构改革相关的专著有岳树民、李建清等编著的优化税制结构研究 ( 中国人民大学出版社，2 0 0 7 年) ，另外中国社会科学院财政与贸易经济研究所编写 的中国财政政策报告2 0 0 3 2 0 0 4 - - 中国：启动新一轮税制改革( 中国财政经济出 版社，2 0 0 3 年1 1 月出版) 一书也对地方税制结构进行改革进行了专门的论述。论述 如何完善地方税制的文章也很多，例如：程雪松的我国地方税制存在的问题及完善 措施( 税务研究2 0 0 6 年第1 1 期) ，重构我国地方税主体税种的设想( 税务研 究2 0 0 6 年第3 期) ，樊景龙的中央税与地方税税收征管协作初探( 税务研究 2 0 0 5 年第5 期) ，许国云、郭强等重构我国地方税主体税种的设想( 税务研究 2 0 0 6 年第3 期) 等等。这些专著和文章都指出了目前中国地方税税制结构上存在的 缺陷，其问题主要集中在：地方税主体税种缺位，税种设置及管理缺乏规范性和完整 性；税制不够稳定，主体税种单一；地方税源缺乏有效、稳定的主体税种，影响地方 政府收入的稳定性和可预期性；地方税制改革明显滞后，税收功能不全面。 第三，地方税收征管方面 关于地方税征收管理方面主要存在以下几点问题：税收征管体系交织不清，税收 流失现象普遍( 肖晓兰，2 0 0 0 ) ；费挤税造成地方税征管困难( 卢剑灵，2 0 0 1 ) ：征管 难度大，税收流失严重( 刘汉屏，2 0 0 3 ) 等。 ( 3 ) 完善地方税体系对策的总结 第一，地方税种的改革措施有改革财产税制，统一城乡税制，完善资源税制，取 消己不符合我国当前经济形势的税种，加快“费改税”步伐，改革城乡税制，明确国 1 0 完善我国地方税体系的问题研究l 导论 税、地税的税收征收管理权限( 冯曦明，2 0 0 6 ) 。 第二，我国应该有相对独立的地方政府的税权，在地方主体税种设计方面税基应 较广、收入规模较大，且具有非流动性。从收入稳定性角度而言，地方税主体税种的 收入应相对稳定，不易发生周期性波动，同时又应具有适度的弹性，其数量能够随着 经济的增长而相应地增加( 刘汉屏，2 0 0 3 ) 。 第三，构建我国地方税体系，首先在统一规范的前提下，给地方政府一定的税收 立法权，形成真正意义上的以地方政府为主体的地方税体系。其次在统一基本税种的 基础上，给地方政府一定的选择主体税种的自主权，使其形成各具特色的主辅搭配的 地方税体系( 古建芹、李亚松，2 0 0 1 ) 。 第四，认为培育建设现代地方税收文化。税收文化是社会文化的有机组成部分， 因而税收文化建设应以社会文化建设为指导，反映税收的本质特征，因此税收文化建 设的完善，应该从理论建设、制度建设、行为建设入手( 张斌，2 0 0 6 ) 。 第五，考虑将营业税、企业所得税、个人所得税作为地方税体系中的主体税种。 使这三个税种成为实际意义上的地方税，构建相对独立的地方税税种体系，也是解决 目前国、地税管理权限交叉、工作互相掣肘的制度基础( 秦海金，2 0 0 1 ) 。 第六，建立以中央税为主体的税种划分，税收管理权以中央为主，税款的使用以 地方为主。改变以省级政府为中心平台设置地方税体系的做法，地方税体系以县( 市) 、 乡( 镇) 村为主要平台设置，概言之就是建立多元多层的地方税体系，地方税体系分 省级税收、市级税收、城市区和社区税收、县( 市) 税收、乡( 镇) 村税收，他们又 各自按照区域发展程度，分别设置不同的税种或同一税种采用不同的税收政策( 杨斌， 2 0 0 5 ) 。 。 第七，从目前来看，我国应该改革营业税，使其成为地方主体税种；从长期来看， 我国的地方主体税种应该是财产税。经济发展速度慢，经济效益不够好，人均额度少 的地区，可以选择流转税作为主体税种；经济发展速度快，经济效益好，人均额度多 的地区，可以选择流转税或所得税作为主体税种；资源丰富，加工能力弱的地区可以 选择资源税作为主体税种( 秦蓉，2 0 0 5 ) 。 完善我国地方税体系的问题研究 2 地方税体系的基本理论 2 地方税体系的基本理论 2 。1 财政分权的探讨 2 1 1 财政分权的概述 中央与地方财政关系历来是财政体制研究的起点，也是财政体制研究的核心问 题，受到国内外学者和各国政府的高度重视。政府间财政关系，包括中央与地方政府 间财政关系和地方政府之间财政关系两方面内容，涉及到的内容归结起来，主要有三 要素：事权、财权和财力。事权，简单地说是指一级政府在公共事务和服务中应承担 的职责和任务。财权是指一级政府为满足一定的支出需求而筹集财政收入的权力，包 括税权和费权，形成自筹的财力。财力则是指一级政府可支配的财政收入，包括自筹 的和上级转移支付的。只有事权、财权和财力三要素匹配，才能使一级政府正常运行， 政府间财政关系才协调、稳定。相对于事权而言，财权、财力都是手段，是为履行特 定事权服务的。政府间财政关系主要是政府间事权与财力的匹配，即支出与收入的匹 配。 围绕如何达到中央政府和地方政府效率与公平的目标，实现公共产品的高效提 供，长期以来财政学界存在两种主要观点：即集权理论和分权理论。这其中的财政分 权理论就是地方税体系存在的根本理论渊源。所谓财政分权是指中央政府给予地方政 府一定的税收权力和支出责任范围，并允许其自主决定预算支出规模与结构，使处于 基层的地方政府能自由选择其所需要的政策类型，并积极参与社会管理，其结果便是 使地方政府能够提供更多更好的服务。其核心是：中央政府赋予地方政府一定的自主 权。纯粹理论意义上的财政分权指各级政府均以本级财政收入满足本级财政支出，互 不依赖，彼此独立，或仅存在少量政府间转移支付。这种模式在现实中很少，但它却 是激进的财政分权主义者竭力倡导的理想模式。 2 1 2 财政分权的理论意义 关于财政分权的优势从理论意义上讲包括以下几个方面： ( 1 ) 有效地提供公共产品与服务。从公共产品的有效提供看，地方政府更接近 。邓子基等著：地方税系研究。经济科学出版社，2 0 0 7 年版，p 7 1 2 完善我国地方税体系的问题研究 2 地方税体系的基本理论 当地公众，更了解辖区内居民对公共服务的需求偏好及数量、质量、结构等信息，由 地方政府来提供公共产品，社会福利才有可能达到最大化。而由于信息不完全，中央 政府在提供公共产品过程中存在着失误的可能性，容易造成对公共产品的过量提供或 提供不足，会使财政部门乃至其他政府部门陷入低效率的运行状态。 ( 2 ) 提高地方公民对政府事务的参与程度，促进民主制度的建立健全，强化各 级政府的责任意识。在分权型财政体制下，公共产品提供的资金大部分来自本地居民 纳税，公民出于对自身利益的关注，必然更主动积极、直接或间接地参与地方制定政 策过程的监督，既承担责任也履行义务，有利于社会对地方政府的监督，促进民主制 度的完善。在财权和事权明确的前提下，各级政府提供公共产品的成本与收益直接挂 钩，这样就可以强化各级政府的收支责任制，硬化预算约束，提高了政府决策的科学 性。 ( 3 ) 鼓励地方政府进行政策制度创新。在集权体制下，地方政府基本没有或很 少有决策权，只是被动地执行中央政府的命令，地方政府无法用政策制度创新进行区 域间竞争，政府体制僵化、缺乏改革创新意识。地方政府对当地居民的偏好需求和经 济资源更加了解，可能寻找到更适合本地经济条件的财政制度，新的制度安排还可能 通过地方政府之间的竞争扩散开来，间接地促进其他地区的制度创新，以推动整体的 制度升级。 2 1 3 财政分权的现实可行性 从财权划分的角度看，我国政府间纵向财政分权的程度还不是很高。现阶段，我 国中央政府牢牢控制着各项财政权力，地方政府拥有的财权相当有限：地方政府无权 开征新的地方税种，无法自主地对地方税税种的税率、征税范围以及税收优惠等进行 调整，不能发行地方公债。可见，我国的财权是高度集中于中央政府的。而从我国目 前中央与地方财政收入的划分来看( 见表2 - 1 ) ，我国政府间纵向财政分权的程度已不 算低，分配格局与财政联邦制国家并无太大的差别。而且，我国还存在规模不小、无 法统计的制度外财政收入，实际上预算外资金和制度外财政收入都是地方政府寻求体 制外分权的结果。因此，将制度外财政收入排除在外所得出的地方财政收入占全国财 政收入的比重这一结果无疑是不能准确说明我国中央和地方政府间的纵向财政分权 化程度的。但可以肯定的是，如果能够将所有的地方财力综合起来考虑的话，那么得 完善我国地方税体系的问题研究 2 地方税体系的基本理论 出的将是比现在更高程度分权的结论。这财权财力配置格局造成了一系列负面影 响：各级政府虽然拥有独立的财政收入，却没有独立的行政权力，上级政府在政治上 仍然能对下级政府享有绝对权威。在这种情况下，上级政府极易发生机会主义行为， 把问题尽量往下级政府压，把资金尽量往本级政府调。而地方政府在没有地方税立法 权的情况下，往往动用行政手段，求助于各种基金、收费、摊派等不规范的筹资方式 组织收入。这种上级政府的短期行为造成了基层政府与公众之间的矛盾，还会滋生腐 败，扰乱了正常的分配秩序。 表2 1中央与地方财政收入情况及相关比重 年份全国财政收入中央财政收入地方财政收入中央比重地方比重 ( 亿元)( 亿元)( 亿元)( )( ) 1 9 9 45 2 1 8 1 02 9 0 6 5 0 2 3 1 1 6 0 5 5 74 4 3 1 9 9 56 2 4 2 2 0 3 2 5 6 6 2 2 9 8 5 5 85 2 24 7 8 1 9 9 67 4 0 7 9 93 6 6 1 0 73 7 4 6 9 24 9 45 0 6 1 9 9 78 6 5 1 1 44 2 2 6 9 24 4 2 4 2 24 8 95 1 1 1 9 9 89 8 7 5 9 54 8 9 2 0 04 9 8 3 9 54 9 55 0 5 1 9 9 91 1 4 4 4 0 85 8 4 9 2 15 5 9 4 8 75 1 14 8 9 2 0 0 01 3 3 9 5 2 36 9 8 9 1 76 4 0 6 0 65 2 24 7 8 2 0 0 11 6 3 8 6 0 48 5 8 2 7 47 8 0 3 3 05 2 44 7 6 2 0 0 218 9 0 3 6 41 0 3 8 8 6 48 5 1 5 0 05 5 04 5 0 2 0 0 32 1 7 1 5 2 51 1 8 6 5 2 79 8 4 9 9 85 4 64 5 4 2 0 0 42 6 3 9 6 4 71 4 5 0 3 1 01 1 8 9 3 3 75 4 94 5 1 2 0 0 53 1 6 4 9 2 91 6 5 4 8 5 31 51 0 0 7 65 2 3 4 7