（国民经济学专业论文）基于平衡计分卡的集团公司全面预算管理研究.pdf

摘要 摘要 面对日益国际化的竞争环境，我国大多数公司的管理水平与国外相比却依 然存在着巨大差距，如何在消化吸收国外先进公司管理理论和实践的基础上尽 快缩小这一差距就成为了我国公司的当务之急。在现代公司管理中，预算管理 是最基本的手段之一。以财富5 0 0 强为代表国外大公司无一例外地将其作为公 司正常运转的框架。随着以全蕊预算管理和平衡计分卡理论为代表的最新研究 成果的推出，这一框架也在不断的完善，将预算这一传统管理工具与平衡计分 卡相结合，可以真正实现将战略目标落实在日常经营的具体环节中，这就在原 有的基础上给预算管理赋予了新的角色。 本文首先通过对全面预算管理这一概念的界定来揭示预算和战略之间的关 系，然后通过对平衡计分的理念进行分析，论证将操作层次的预算行为提升为 对公司进行全面预算管理的实质是以平衡计分卡这一形式对公司进行战略管 理。通过对平衡计分方法在预算各环节中( 如目标体系确定、编制、考评和激励 等方面) 的运用，来突出预算管理的战略属性及操作的可行性。最后，对t c l 集 团公司全面预算管理进行实例分析。 关键词：全面预算管理、公司战略、平衡计分卡 a b s t n c t a b s t r a c t l nm o d e mm a n a g e m c n tp r a c t i c e ，b u d g c ti sab 雒i ct o o lt l l a ti sa d o p t e db yt h o g l o b a lc o m p a n i e sl i s t e d i l lf o r t u n e5 0 0 w i t h 眦wt h e 甜e su s e d ，e s p e c i a l l yt l l e t h e o r yo ft h cb a l a i i c e ds c o f e c 盯d ，t r a d i t i 咖lf i n a n c i a lb u d g c th 够b e 锄d c v e l o p e di n t o t o t a lb u d g c t a f ym 卸a g c m e n l ( a b s t r a c 同弱t b m ) ，w l l i c hp r o v i d e saw a yb yw h i c h t h es t r a t e 沓co b j c c t j v e so fa 湖p 柚y 伽b cp c r v a d e di l lt oa l l 弱p c c bo fi t s o p e m t j o n s f i r s to fa l l ，t l i i st h e s i sd i s c l o st l l er c l a t i o n s h i pb e 惭e c nt h eb u d g c ta n dc n t e r p r i s t m t c g yt l l l f o u g hd e f i n i n gt l l e 伽i c e p to ft b m a n dm c l i li l l t r o d u c ct h em a i l l c d n t c n t so ft w 0t h c o r i e sn 锄e dm 柚a g i n gt l l cv h l u co fc o m p 孤ya n d1 h eb a l 明c e d s c o r c c a r d ( a b s t r a d e da sb s c ) ，w h i c hd i r 耐l ys u p p o nm yo p i l i i 伽t h a tt h es u b s t a n c e o ft h ct b mi st oc o n t r o lo p e r a t i o n so fa o c o m p 勰yt or e a l i z ei t ss t l 吼e g i co b j e c t i v e sb y u s i n gt h eu p d a t e d b u d g c t 1 1 l ew a y sb yw h i c hh o wt m d i t i o n a i 伽a n c i a lb u d g c ti s 0 咖v e n c d i n t o t b m n t l i ec n d o f t h e t l l e s i s 。l i n t r o d u c c t h c t b m o f t i l c t c l k e y w o r d s ：t o t a lb u d g c t a r ym 锄a g c m e n t ；e n t e r s es t r a t e g y ；t h eb a l 锄c c ds c o r e c a r d 学位论文版权使用授权书 本人完全了解北京机械工业学院关于收集、保存、使用学位论 文的规定，同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷 本和电子版本；学校有权保存学位论文的印刷本和电子版，并采用 影印、缩印、扫描、数字化或其它手段保存论文；学校有权提供目 录检索以及提供本学位论文全文或者部分的阅览服务；学校有权按 有关规定向国家有关部门或者机构送交论文的复印件和电子版；在 不以赢利为目的的前提下，学校可以适当复制论文的部分或全部内 容用于学术活动。 学位论文作者签名多扬步李衣 矽年月弓日 经指导教师同意，本学位论文属于保密，在年解密后适用 本授权书。 指导教师签名：学位论文作者签名： 年月日年月 日 第1 章引言 1 1 概述 1 l 1 选题背景和意义 第l 章引言 1 选题背景 传统预算管理虽然在公司管理中发挥了一定的积极作用，但是随着社会环 境的发展，其主要存在着以下一些局限性：预算没有与战略进行对接；重预算 编制轻预算执行；预算缺乏灵活性，不能根据业务的变化及时调整；考评时只 关注财务性指标。因此如何对传统预算管理改造和创新，重新构建与新环境相 适应的预算管理模式和体系已经成为摆在理论界和实务界的一个重要课题。 平衡计分卡被哈佛商业评论誉为。过去7 5 年里最重要的管理理念之一”， 作为公司业绩衡量和战略实施的管理工具，将它引入预算管理形成改进模式可 以有效地实现资源分配与战略的统一，使预算与战略紧密相连，并将根据平衡 计分卡确立的预算目标导入预算管理循环中，从而能动态的实现对财务性目标 和非财务性目标的有效管理，进而使预算管理系统更加完善。 2 选题意义 市场竞争的加剧要求公司加强对自身所支配的资源的管理和控制，并使管 理和控制手段具有足够的灵活性，以提高公司适应市场和创造市场的能力，最 终获得生存和发展机会。这就要求对公司内部管理和控制手段及其基本的支撑 理论进行研究，以满足公司管理实践所提出的新要求。公司管理的实践和相关 理论的进步，促进管理控制的重点事后、事中移至事前，这使更多地体现事前 控制性质的预算管理越发显得重要。与此相对应的平衡计分卡研究就更具有现 实意义。就公司预算的基础而言，平衡计分卡是新生事务，远未普及，但其蓬 勃发展的趋势不可逆转，这就必然要求以其为基础的公司预算管理论及方法随 之更新。 第1 章引言 1 1 2 研究方法 1 主要采用理论分析与实例分析相结合。在对预算管理与平衡计分卡研究 的基础上所产生的基于平衡计分卡的全面预算管理必须有他的应用意义，本文 在阐述相关理论的前提下，进行了一定的实例分析。 2 抽象分析与具体分析相结合。首先对基于平衡计分卡的全面预算管理的 相关理论作出抽象的分析，随后以实例分析把它具体化。 1 1 3 研究内容及结构安排 本文共分四章：第一章主要介绍了全面预算管理的历史演变和在国内外的 研究成果，阐述了我国集团型公司实施全面预算管理的必然性。第二章从全面 预算管理的基本概念入手，对基于平衡计分卡的全面预算管理进行了深层次的 解读。并且论述了引入平衡计分卡对全面预算管理的影响。通过平衡计分卡确 定公司全面预算管理的目标和重点，介绍了预算编制、控制和考评运作流程。 最后构建了基于平衡计分卡的全面预算管理模式。第三章通过案例t l 集团 公司全面预算管理的实施，分析了全面预算管理在实际运作中需要重点关注的 环节。第四章是对集团公司实施全面预算管理的总结和展望。 文章的结构图如下： 平衡计分卡将集 团公司战略与预 算完美结合 全面预算管理的发展与现状 基于b s c 的全面预算管理模 式研究 基于平衡计分卡 的全面预算管理 的重点确定 t i ：l 集团公司全面预算管理 结论与展望 图1 1 论文的结构图 2 第l 章引言 1 2 预算的产生与发展 1 2 1 国外预算的发展史及研究状况 1 国外预算的发展史 预算观念的产生与运用，可追溯到公元1 2 1 2 年英皇签署的大宪章，大 宪章中规定：英皇未获得议会同意不得征税。此后，预算被应用于政府部门 的费用控制，法国国民会以及其他国家也相继采用预算，使之演变成了传统的 费用预算制度。预算管理在国外公司中的应用和发展可分为三个时期： 1 9 世纪末至2 0 世纪2 0 年代为产生期。在西方发达国家预算管理的应用起 始于十九世纪末，最早将预算作为管理手段应用的是美国，并被首先应用于广 告费的分配上。2 0 世纪初，泰罗创建了“科学管理”学说，促进了美国公司管 理水平的提高，对科学管理原理的探讨研究也促使了公司预算管理理论的进一 步发展。随后，预算管理成为一种重要的公司管理工具第一次提出“预算管 理”术语是在1 9 2 2 年，是在麦金西写的预算管理一书上出现的，将预算管 理理论及方法从控制的角度上进行了详细的介绍，该书的出版标志着公司预算 管理理论开始形成。 自2 0 世纪2 0 年代全面预算管理在美国通用电气公司、杜邦公司、通用汽 车公司应用之后，这一方法很快就成了大型现代工商公司的标准作业程序，从 最初的计划、协调生产发展成为现在的兼具控制、激励、评价等功能的一种综 合贯彻公司战略方针的经营机制，从而处于公司内部控制的核心位置。其他国 家如英国、日本、德国的一些公司开始仿效与采用，先后将预算制度应用于公 司管理，一些学者也开始对预算管理理论进行研究。著名管理学教授戴维奥利 认为，全面预算管理是为数不多的几个能把组织的所有关键问题融于一个体系 之中的管理控制方法之一。 自2 0 世纪3 0 年代至7 0 年代为发展期。公司预算管理先后受到会计理论及 其他管理思想发展的影响，在管理方法、管理理论上得到一定的发展。第二次 世界大战以后，科学技术的迅速发展和大规模地应用于生产，使国际，国内竞 争日益激烈，出现了生产经营日趋复杂、市场竞争日趋激烈、公司利润率下降 等现象，为使公司在激烈的竞争中处于有利的地位，西方会计学中吸收了自2 0 3 第1 章引言 世纪2 0 年代发展起来的一些专门用来提高公司内部经营管理水平和经济效益 的方法，建立起了许多量化的财务管理模式，以帮助管理当局进行预测、决策、 组织和控制生产，提高公司的竞争能力。特别是盈亏平衡点分析理论的形成， 使公司对成本、营业量、利润指标的分析被逐濒利用在各因素的变化对公司利 润影响的事前预测上，管理者开始对影响公司利润的各因素的变化及其对利润 的影响程度进行分析，根据分析结果制订出计划，并针对计划检查各项改进方 案，通过检查达到调整的目的，使会计对经济活动的事后反映和分析逐渐转化 为事前的预测和决策。 2 0 世纪加年代末期，公司的经营管理中逐渐认识到强化管理对公司的重 要性，西方各种新的管理思想应运而生，各种新的管理学派及新的学科不断出 现。这些新的管理思想和学科对预算管理理论产生了一定积极的影响，其中影 响较大的是组织行为学。公司在其发展过程中吸收了组织行为理论，一些实行 预算管理的公司开始提倡和实行分权式的民主参与管理，也就是使预算管理的 编制自上而下、自下而上地反复循环，使公司所有层次的管理者和关键岗位人 员都参与预算的编制，形成了参与型的预算管理。 2 0 世纪7 0 年代，零基预算在西方国家兴起，它的产生使预算管理在理论 和方法上都有了新的发展。零基预算最早起源于美国。1 9 5 2 年美国人韦恩刘 易斯发表了一篇题为预算编制理论新解的文章，主张预算的编制应采取一 种新型的方法，虽然没有明确提出零基预算的概念，但他所提出新方法的内涵 与后来的零基预算是完全一致的。零基预算即以零为基础的编制预算的方法， 它承袭了预算的计划特性，使预算管理注重了长期与整体的观念。 进入2 0 世纪8 0 年代后，公司预算管理进入成熟和定性期，成为西方现代 公司的一种重要管理方法。在西方国家的公司中又出现了公司资源计划系统， 把公司内部划分成几个相互协作、相互支持的子系统进行管理，形成了一种面 向公司功能供应链的预算管理。总之，预算管理在西方国家己经成为公司皆不 可缺的主要管理手段。预算管理被视为公司实现管理控制与评价分部经理计划， 分部经营而后按计划运行的有效办法。 现今，西方国家的集团公司仍将预算作为实现管理控制和对子公司经营业 绩进行评价的主要依据，在集团公司由于主要决策者没有其他可行的非正式控 制工具，因此更加强调满足预算的要求。管理理论界和实务界也在不断地对预 算管理进行更加深入的研究，以使公司预算管理能够更加适应复杂多变的市场 4 第1 章引言 环境。 2 国外研究成果 ( 1 ) 作业成本计算法。2 0 世纪3 0 年代末，4 0 年代初美国会计学家科勒 ( e k 0 1 h e r ) 的思想。科勒当时所面l i 每的问题是，如何正确计算水力发电行业的 成本。水力发电的主要成本是发电设施等固定资产的折旧和维护费用等间接费 用，原材料水不需从市场上购进，人工主要用于对设备进行监控和维护。采用 传统的以人工小时来分配间接费用，显然不能正确反映成本。因此，科勒提出 了“作业成本计算法”。但是，科勒的这一思想在当时并未受到重视。直到8 0 年代中期，由库弗( c o o p e r ) 和卡普兰( k a p l a n ) 两位教授对作业成本计算进行了 系统、深入的理论和应用研究之后，作业成本计算法才受到西方会计界的普遍 重视。 ( 2 ) k a p l a n 预算模式。2 0 世纪8 0 年代以来，哈佛大学l 【a p l a n 教授对管理 会计的贡献卓著，除创造作业成本制度之外，还与n o r t o n 创造平衡计分卡，在 保存原有预算的基础上，通过平衡计分卡将预算与战略、与非财务指标联结起 来，使得预算适应新的环境，形成k a p l a n 预算模式“1 ( k a p l a n ，1 9 9 6 ；2 0 0 1 ； 2 0 0 4 ) 。可以看到：预算和战略联结纽带是平衡计分卡；财务与非财务指标的联 结是通过绘制战略图来实现的。预算与战略相联结，为发挥预算在集团公司中 的整合作用提供了新的途径。 ( 3 ) 超越预算。2 0 世纪9 0 年代，欧洲学者提出“超越预算”( b e y o n d b u d g e t i n g ) 的概念”( h a n s e n e t a l ，2 0 0 3 ) ，目的在于否定现行预算理论和方法， 在学术界和实务界引起不少轰动。倡导者认为，现行预算理论与实务弊端丛生， 例如预算“钉死”在固定的数据上，缺乏持续改进的理念；内在“命令一控制” 的集权思想，基于历史数据，不能为经理提供有用的信息；助长内部各单位间 的分散化和冲突：浪费时问，助长官僚主义等等。因而，他们主张放弃预算作 为业绩指标的做法，在事后的相对业绩契约( 大部分是非财务指标) 的基础上 进行业绩评价。其中涉及到标杆法、平衡计分卡、流程优化以及战略理念的应 用等若干内容。 1 2 2 国内预算的发展史及研究状况 l 国内预算的发展史 5 第1 章引言 计划经济时期，基于我国财政预算制度，公司的生产、销售等全部被纳入 财政预算，在国家的计划经济体制下运行。虽然使公司的预算管理得到一定的 发展，但这种预算机制完全是与财政预算融为一体的，公司的预算只是附属国 家财政预算而成为国家财政预算的一个组成部分，没有形成自己完整、独立的 预算管理体系。但是，随着市场经济的发展，公司的管理模式需要不断的创新 与完善。在这种背景下，为了在激烈的市场竞争中进一步强化公司管理工作， 使公司创造出更好的经济效益，公司预算管理模式的理论与方法因为在西方国 家公司的应用成功而被引入我国的公司管理的理论与实务，我国的部分公司开 始积极探索适合我国国情的公司预算管理模式。全面预算管理不断引起重视， 并在实现公司经营目标上发挥着越来越重要的作用，甚至被放到公司经营机制 和战略管理的高度来加以认识，从而在实践中被一些公司大力推行同时，一 些诸如以成本为导向的预算管理模式、以销售为导向的预算管理模式、以利润 为导向的预算管理模式、以现金流量为导向的预算管理模式也相继出现。 2 1 世纪初，我国公司全面预算管理的范围有较大的差异。不难看出，不 同行业预算管理的内容与它们管理的重点和难点有一定关系，如建筑业对财务 费用预算的重视可能与其较多占用外部资金有关，而制造业对资本性支出预算 的关注可能与其更新改造任务较重相关联。由此可见，预算管理已经在一定程 度上为我国公司实现其目标发挥了管理控制作用。同时应该承认的是，许多公 司的预算管理还是不完善的，距离“全面预算”还有一定的差距。例如有占总 数一半甚至更多的公司没有把存货预算和现金预算等内容纳入自己的预算范 围，不做销售预算和资本性支出预算的公司也达到三分之一以上。甚至有一些 自认为己经实行全面预算的单位，预算管理的覆盖面也没有涉及全部经营活动。 我国理论界给予全面预算管理较高的评价，认为建立在权、责、利相结合 基础上的内部各责任单位的预算体系，通过其兼具的监督、激励及分配功能， 能够解决公司的内部管理问题，还认为全面预算管理是公司综合的、全面的管 理，一个健全的公司预算制度实际上是完善法人治理结构的体现，应该从经营 机制的角度和公司战略的角度来理解全面预算管理的内涵。 2 0 0 0 年9 月国家经贸委发布的国有大中型公司建立现代公司制度和加强 管理的基本规范( 试行) 明确提出公司应建立全面预算管理制度；2 0 0 1 年4 月， 财政部发布的公司国有资本与财务管理暂行办法要求公司应当实行财务预 算管理制度；2 0 0 2 年4 月，财政部发布的关于公司实行财务预算管理的指导 6 第1 章引言 意见，进一步提出了公司应实行包括财务预算在内的全面预算管理。这些行政 规章的颁行，标志着全面预算管理这一科学的管理理念己在我国得到广泛认同， 并进入到规范和实施阶段。虽然有不少公司在实施预算管理，但较全面系统地 对公司预算管理进行的专题研究才刚刚起步，还远远不能跟上实践的需要，它 作为管理学的一个分支在理论上还没有形成完整的体系，运作上仍缺乏一个坚 实的理论基础作为基石。 2 戒国预算管理研究成果 在我国，关于全面预算管理的研究很多，而关于集团公司预算管理研究的 也不少，但国内文献的理论出发点大多集中在对其现状和存在问题的研究，而 相映提出的解决对策，也大都停留在文字表述，在查阅大量文献资料的基础上， 具体总结为以下几方面。 关于预算管理模式问题。最早提出预算管理模式的是王斌嘲( 1 9 9 9 ，会计 研究) ，他根据产品成本生命周期理论，将预算管理分为资本预算为主( 市场进 入期) 、销售预算为主( 市场增长期) 、成本预算为主( 市场成熟期) 和现金预 算为主( 市场衰退期) 等四种模式。潘爱香、高辰“1 ( 全面预算管理一整合“四 流”创造“一流”。浙江人民出版社，2 0 0 1 ) 也对这四种模式做出了阐述。同 时，王允平、许美蓉、庞颖“1 ( 2 0 0 4 ) ，也都引用了王斌的关于预算管理的四模 式之说。 接着比较有影响力的是清华大学经济管理学院于增彪主持的管理会计应 用与发展典型案例研究课题组”1 ( 2 0 0 l ，会计研究) ，他以中原油田预算管理 经验为素材，提出预算管理系统包括编制、执行、计量、分析、报告、奖惩、 鉴证( 内部审计) 和计算机支持等八大模块，同时认为预算管理作为系统具有 技术、组织、执行和环境等四个层面。这纵向的八个模块和横向的四个层面构 成一个新的预算管理模式全面预算整合模式，用来连接各个层级、各个单 位及各位成员，使他们围绕公司的总体目标而运作。相对而言，该模式比较完 整、有经验支撑和内在的逻辑性。但是缺陷也非常明显，那是对有些模块以及 每个模块与四个层面的关系只是点到为止，而没有进行必要的解释。例如： 如何在预算编制中将战略转化为预算指标、如何运作鉴证( 内部审计) 模块、 如何设计奖励制度和技术支持模块等。此外，该模式也没有涉及与非财务指标 的关系问题。这些缺陷对该预算模式的传播和应用产生了负面影响。 最后，于增彪教授提出一种新的预算管理框架关于集团公司预算管理系 7 第1 章引言 统的框架研究“1 ( 2 0 0 4 ，会计研究) 。该框架将预算与财务会计、战略、平衡 计分卡、非财务指标、奖惩制度等因素集成为一个整体，是k a p l a n 预算模式在 中国的改进和拓展。文章在考察中外预算管理文献和实务的基础上，提出中国 式预算管理系统的框架，为理论和实务工作者解决中国预算管理研究和实务中 的分散性问题提供了一个共同的参照系，应该说这个研究确实给理论研究和实 务工作者一种全新的感觉，使得研究和工作有了可以参照的模型，而且其中结 合了各种当前比较新的理论，文章基于k 印l a n 预算模式，但又指出了两点不足： 一是由战略到平衡计分卡，再由平衡计分卡往下，应该是财务、客户、内部流 程和人力资源四类指标，而不仅仅是预算指标，而且，四类指标并非事无巨细， 只能是关键业绩指标( k p i ) ；二是预算往下的执行，显然不仅仅执行预算，还 应该包括其它的k p i 。可以说，这个研究成果属于理论前沿。尽管如此，其中 还有我们思考的余地，比如文章中简单的指出由战略到平衡计分卡，再由平衡 计分卡往下，并创新的提出由关键业绩指标代替预算指标，但是如何把平衡计 分卡的四个层面细化、量化，使得经理们在实际应用中不再仅凭想法和直觉， 而是根据数据和事实采取行动没有作出说明。： 总体而言，目前国内外学术界已对“平衡计分卡引入预算管理”这一模式 进行了初步的研究。但是，这些研究成果仅限于提出思想，缺少对这个思想进 行进一步的探讨。本文试图对这一思想进行改进，并提出与此相关模式的运行 步骤。 1 3 平衡计分卡的产生与发展 1 3 ，1 平衡计分卡的产生 1 9 9 0 年，k p m g ( 毕马威会计师事务所) 的研究机构诺兰诺顿( n o l 矾n 0 n 伽 l l l s t i t u t e ) 资助了项为期一年、多家公司参加的研究项目，叫做“未来的组织业 绩衡量”。这个项目受到这样个信念的启示一现有的以财务会计指标为主的业 绩衡量方法已经跟不上时代了。该研究项目的参与者认为，对概括性财务业绩 指标的依赖，会妨碍公司创造未来经济价值的能力。诺兰诺顿的c e o 戴维诺 顿( d a v i dn o n o n ) 担任该项目的负责人，罗伯特卡普兰( r o b e nl ( a p l 卸) 则担任 学术顾问。来自制造、服务、重工业和高科技行业的1 2 家公司也参加了这项研 8 第1 章引言 究。这些公司的代表在那一年中每两个月聚会一次，来开发一个新的业绩衡量 模型。项目开始，他们查阅了大量最新的创新业绩衡量系统的案例研究。模拟 设备公司的案例，描述了一种在持续改进活动中衡量改进速率的方法。案例中 也显示了该公司如何运用他们发明的“公司计分卡”，该方法除了传统的财务指 标外，还包括与交货时间、制造流程的质量和周转期、新产品开发效率相关的 业绩指标。在这项研究的前半段，他们曾考虑了不少概念，包括股东价值、生 产率和质量衡量、新的薪酬计划等，但没多久，他们的注意力就集中在这个多 角度的计分卡上，认为它是一个最可能满足要求的方法。经过小组反复讨论， 计分卡的内容逐渐扩大，围绕着财务、客户、内部、创新与学习四个独特的层 面，形成了一个新的衡量系统，命名为“平衡计分卡”。它反映了如下多种平衡 关系：短期和长期目标、财务和非财务指标、滞后和领先指标、外部和内部业 绩视角。几位小组成员在他们的公司工作。随后他们向研究小组报告平衡计分 卡在公司的接受程度，遭遇过哪些障碍，有哪些机遇。1 9 9 0 年1 2 月，他们将 这个平衡衡量系统的可行性和实施效果做成报告，研究项目圆满结束。 总结小组的研究结果，诺顿与卡普兰在哈佛商业评论1 9 9 2 年1 2 月号 发表了平衡计分卡：驱动业绩的评价指标体系一文。平衡计分卡是对公司 业绩评价实践的提炼和升华。诺顿与卡普兰在与石水公司当年的c e 0 诺曼钱 伯斯( n o 珊柚c h 枷b e r s ) 和f m c 公司当年的执行副总裁拉里布雷迪( l 丑yb r a d ) 及公司的管理者一起工作中，感悟到将平衡计分卡指标与公司战略挂钩的重要 性。许多公司，即使是那些实施了新的业绩衡量系统的公司，也没有将他们的 衡量系统与公司战略协调一致。大多数公司都是采用降低成本、提高质量和缩 短反应时问的手段来改善现有流程的业绩，但却没有找出真正具有战略意义的 流程一那些必须表现卓越才能实现成功的流程。 因此，他们在1 9 9 3 年9 - 1 0 月号的哈佛商业评论上发表了平衡计分 卡的实践一文，专门介绍了多家公司实施平衡计分卡的成功经验，因而平衡 计分卡从提出时就解决了操作性问题。之后，应用平衡计分卡的诸多公司，尤 其是具有创新精神的c e o 不但以平衡计分卡来沟通战略，而且用它来管理战 略。他们在实践中认识到，平衡计分卡不仅是一个良好的业续衡量系统，而且 在战略管理中发挥了重要作用，它有效解决了长期以来困扰管理者的难题一战 略规划与战略实施的脱节。公司引入平衡计分卡的初衷是解决业绩衡量问题， 但是丰富的实践使理论再次得到升华，平衡计分卡己成为战略管理的基石。诺 9 第1 章引言 顿和卡普兰总结这些发展，在1 9 9 6 年1 2 月号的哈佛商业评论上又发表了 平衡计分卡在战略管理系统中的应用一文，文中引入了新的管理程序，帮 助公司把长期目标和短期行动联系起来。哈佛商业评论的三篇文章莫定了平 衡计分卡的理论基础。1 9 9 6 年平衡计分卡一化战略为行动的出版，标志着 这一理论的成熟，将平衡计分卡由一个业绩衡量工具转变为战略实施工具。 1 3 2 平衡计分卡在国内外公司的应用 1 平衡计分卡在国外公司的应用 根据g a n n c rg u p 的调查，到2 0 0 0 年为止，在财富杂志公布的世界 前1 0 0 0 位公司中有4 0 的公司采用了平衡计分卡系统。最近由w i l l i 锄m e r c c r 公司对2 1 4 个公司所做的调查发现，公司认为平衡计分卡对于员工报酬方案的 设计与实旌是有帮助的，并且平衡计分卡所揭示的非财务的考核方法在这些公 司中被广泛运用于员工奖金计划的设计与实施中。平衡计分卡应用领域十分广 泛，既有服务提供商，也有生产制造商；既有传统的金融服务公司，也有高科 技公司。部分公司运用平衡计分卡已经取得了令人瞩目的成就。 西门予实施平衡计分卡后，2 0 0 0 年接到的订单比前一年增长9 3 ，2 0 0 1 年行业排名从第七位上升至第二位，运营成本降低5 0 。联合包裹快递1 9 9 9 年实旌平衡计分卡后，营业利润比1 9 9 8 年增长了2 3 ，营业收入增长9 1 ， 达到2 4 0 亿美元，净收入1 7 亿美元。美孚石油1 9 9 3 年赢利率行业倒数第一， 从1 9 9 5 年起赢利率连续四年保持行业第一。 在电信行业，也有很多运营商选择了平衡计分卡的管理工具。英国电信运 用平衡计分卡成功实施其全球扩张战略，从一家英国本土电信运营商转变为全 球组织。韩国最大的三家电信运营商s k t e l e c o m 、k o r e a t c l e c o m 和l g t c l 咖m 先后选用了平衡计分卡工具，取得了良好的管理效果。s k t e l e c o m l 9 9 9 年1 1 月 开始引入平衡计分卡。整个平衡计分卡包含了3 5 子计分卡，超过4 5 0 个关键业 务绩效指标。实施平衡计分卡的目的是实现组织内战略实现的共享和监控，并 基于战略实现进行业绩评估。现在平衡计分卡系统正处于出现大量小组级计分 卡的过程中。这是韩国第一次公司范围内的平衡计分卡系统的实现。k o r c a t c l e c o 的平衡计分卡( 一期) 是2 0 0 0 年7 月正式开始使用的。整个平衡计分卡包 含1 9 个子计分卡，2 5 0 多个关键业务绩效指标。实施平衡计分卡的目的是实现 1 0 第1 章引言 特定而具体的战略规划基础上特定的战略开发，并支持组织内战略共享及实现。 k o r e a t c l e c o m 平衡计分卡系统实现了对高层管理业绩评估和决策过程支持的连 续。g t e l e c o m 是2 0 0 0 年6 月开始引入平衡计分卡。整个平衡计分卡包含了9 个子计分卡。9 0 多个关键业务绩效指标。实施平衡计分卡的目的是实现高层管 理决策支持，组织内战略共享以及改善业绩评估标准。 2 平衡计分卡在国内公司的应用 近年来，随着中国公司改革的不断深入，平衡计分卡对国内产生了较大的 影响。国内有众多专家、学者、公司界人士在讨论平衡计分卡的推广与运用问 题。研究平衡计分卡的学者也由最初的管理会计发展到人力资源管理领域、战 略管理等领域。许多公司在绩效考核方面借鉴了平衡计分卡的思想，有些公司 不仅自己采用了平衡计分卡，还在此基础上开发出软件产品如山东鲁能科技集 团，将平衡计分卡的思想融入其绩效管理软件，该产品已广泛运用于云南、广 西、东北等电力系统。中国海尔、t c l 、平安保险、中国移动、联想、格兰仕等 公司也成功实施平衡计分卡并取得了骄人的成绩。目前，国内公司的现代化公 司管理正处于一个起步的阶段，迫切需要借鉴国际上先进的管理思想和经验， 平衡计分卡系统可以为公司的科学化决策奠定一个坚实的基础。相信今后将会 有越来越多的公司研究、引进和使用平衡计分卡。平衡计分卡的引入，定能对 中国公司的业绩评价乃至整个公司管理带来革命性的变化。 1 4 集团公司实施全面预算管理的必要性和意义 1 4 1 预算的基本功能是对集团公司组织结构进行整合 集团公司管理的核心问题是将下属各二级经营单位及其内部各个层级和各 位员工联合起来，围绕着集团公司的总体目标而运行，即所谓整合。而实施全 面预算管理则是实现集团整合的有效途径。皮埃尔杜邦和小阿尔弗雷德p 斯隆创 造预算管理方法的根本目的是对公司组织结构进行整合，协调公司内部各层级 的行为。但我国的一些公司实行预算管理不是对组织结构进行整合，而是当作 控制费用和成本的工具。我国集团公司目前存在的主要问题是法人治理结构不 健全，内部人控制严重，基层单位之间相互扯皮、掣肘导致的效率低下，根本 的原因是没有应用预算管理的方法对集团公司的组织结构进行整合，集团公司 第l 章引言 各层级、单位之间缺乏利益的联结，不能围绕集团公司的总体目标而运作。实 行预算管理就是要理顺集团公司内部关系，建立起分权负责和集中控制、监督 的管理制度。根据集团公司的发展愿景、具体的经营目标所编制的预算对公司 内部的所有生产和工作的流程进行重整和优化，减少和避免不必要的、不增值 的作业，提升和增加增值的作业，然后以优化的流程为基础设置集团公司的组 织结构，赋予各个层级、单位相应的权、责，并与经济奖惩挂钩，形成各层级、 各单位目标与集团公司总体目标相一致、由权责利为纽带紧密联结的有机整体， 这是预算管理的基本功能所在，也是实行预算管理的目的所在。 1 4 2 我国集团公司实行全面预算管理的意义 全面预算管理是公司管理的核心内容，也是被现代公司证明为行之有效的 公司管理系统，是国外大中型公司所普遍采用的一种现代管理机制。从微观上 看，预算管理有助于公司管理效率及效益的提高；从宏观上看，它是公司利用 市场背景优化社会资源配置的重要手段。全面预算管理对我国公司尤其是集团 型公司目前建立现代公司制度，提高管理控制水平，增强市场竞争力有着十分 重要的意义。本文从以下几个方面论述集团公司实施全面预算管理的动因和必 然性，以此来说明我国集团公司实施全面预算管理的重大意义。 1 集团公司的建立是开展全面预算管理的直接动因。 集团公司授权经营的国有资产数量大，保值增值责任重，必须借鉴国外先 进的财务管理方法，开展全面预算管理。控股公司通过编制、审核、批准各子 公司预算，实行对公司法人财产的确认和授予，可以实现对整个控股公司范围 内资金有序运作的监控，确保国有资产的安全、完整、确保资本的保值增值。 2 以“财务管理为中心”的理论是开展全面预算管理的内在要求。 以财务管理为中心的一个最明显的特点就是在资金的筹集和使用上将过去 “用了算”改变为“算了用”，极大地提高了资金使用的计划性，发挥出更大的 综合效益。当前国有公司在积累、投资和增资等机制上相对薄弱，经营规模与 资本的匹配性差，实施全面预算管理后将以货币形式详尽地规范和促进公司的 各项经济活动。 3 “所有者权益最大化”是开展全面预算管理的目标。 现代公司追求的目的有以下几个：筹资成本最低化、财务风险最小化、营 第1 章引言 运资本最活化、资产配置与结构最优化、投资效益最佳化、纳税管理合理合法 化。要达到以上目的，并且最终实现所有者( 股东) 权益最大化，都有赖于事先 的全面预算。 4 加强全面预算管理工作是提高竞争能力的需要。 当前国有公司几乎都面临资金紧张问题，资金结构也不甚合理，应收账款 余额又强势冲高。这些状况严重困扰着公司的生存，制约了公司的发展。加强 全面预算管理，将成为公司增收节支、增产挖潜、扭亏增盈、提高效益和提高 竞争能力的手段之一。 2 5 全面预算管理是信息社会对财务管理的客观要求。 市场风云变幻，能否及时把握信息，抓住机遇是公司驾驭市场的关键。从 计划经济中脱胎出来的国有公司要想有新的生命力，就必须迎合市场经济的要 求，在预测和控制方面具有较强的灵敏度。全面预算管理根据公司特点和市场 信息，超前提出财务预算方案，有计划、有步骤地实施财务对策，使财务管理 从目前的应付和机械帐转变超前控制和科学理财。这样，就使得公司能够及时 把握信息，作出恰当及时的决策。 6 全面预算管理是有效激励的方法。 有利于集团公司统一评价标准，从出资者角度对控股子公司进行管理监督， 形成以产权关系为纽带的管理体系；从出资者角度对控股子公司的经营业绩进 行评价考核，建立有效的激励机制。同时，预算的过程会促进管理者及全体员 工面向未来，促进发展，有助于增强预见性，避免盲目行为，激励员工完成公 司的目标。 第2 章基于b s c 全面预算管理的基本理论及模式构建 第2 章基于b s c 全面预算管理的基本理论及模式构建 2 1 基于b s c 的全面预算管理概述 2 1 1 全面预算管理概述 在理论著作中，有一种观点是认为把公司全部经济活动过程的正式计划用 数量和表格形式反映出来，就叫做“全面预算”( c o m p r c h 锄s i v eb u d g e t ) ，也就 是说，全面预算是公司总体规划的数字说明。另一方面，也有一种观点认为公 司的全面预算( m u s t e r b u d g c t ) 也称为利润计划( p m mp l a n ) ，是公司对未来一定时 期内经济活动的各个方面、各个阶段的预算的综合。 本文对全面预算管理加以界定，即：全面预算是在未来一定时期内，为了 实现公司目标而制定规划的量化说明，是为了落实公司战略而采取的措施。全 面预算管理则是对这些措施加以系统的计划、组织、协调和控制的过程。 全面预算包括销售、生产、成本和资金收支等各个方面的预算体系。财务 预算与业务预算、资本预算、筹资预算共同构成公司的全面预算。 财务预算是在预测和决策的基础上，围绕公司战略目标，对一定时期内公 司资金取得和投放、各项收入和支出、公司经营成果及其分配等资金运动所作 的具体安排。 业务预算是反映预算期内公司可能形成现金收付的生产经营活动( 或营业 活动1 的预算，一般包括销售或营业预算、生产预算、制造费用预算、产品成 本预算、营业成本预算、采购预算、期间费用预算等，公司可根据实际情况具 体编制。 资本预算是公司在预算期内进行资本性投资活动的预算，主要包括固定资 产投资预算、权益性资本投资预算和债券投资预算。 筹资预算是公司在预算期内需要新借入的长短期借款、经批准发行的债券 以及对原有借款、债券还本付息的预算，主要依据公司有关资金需求决策资料、 发行债券审批文件、期初借款余额及利率等编制。公司经批准发行股票、配股 和增发股票，应当根据股票发行计划、配股计划和增发股票计划等资料单独编 第2 章基于b s c 全面预算管理的基本理论及模式构建 制预算。股票发行费用，也应当在筹资预算中分项做出安排。 2 1 2 平衡计分卡概述 简单说来，平衡计分卡是一个管理系统( 而非只是一个考核系统) ，使组织 能够清晰的规划远景和战略，并落实成具体的行动计划。它既为内部业务流程 又为外部客户提供及时的反馈，以持续改进战略绩效和成果。 平衡计分卡最初是针对传统业绩评价方法( 主要是财务评价方法) 的弊端而 设计的。这种能综合考察财务、非财务衡量方法，长短期目标，外部和内部业 绩评价，对结果和过程的衡量，管理业绩和经营业绩评价等多方面的、能反映 公司综合经营状况的平衡计分卡( 以下简称b s c ) ，使业绩评价趋于综合和完善。 概括起来，关于传统财务评价指标的弊端有如下几点：第一，财务评价指标反 映的是公司过去的经营成果，不能反映公司现在和未来的业绩水平，具有滞后 性：第二，单纯的财务评价指标不能全面衡量公司的经营状况和管理者的业绩 水平，有些经营活动是难以用财务数据来衡量的，因而，具有片面性；第三， 财务评价指标只反映结果，不反映过程，会导致机会主义、短期行为。例如， 过分重视短期财务指标，可能导致经营人员减少有关公司未来增长的投资，包 括新产品开发、人力资源培训、信息系统开发等，从而侵蚀公司创造未来业绩 的能力，还可能使经营者通过提价、降低服务水平等方式来提高短期获利能力， 而使公司丧失客户。b s c 弥补了传统财务评价方法的缺陷，从财务、顾客、内 部经营过程、学习和成长4 个方面来综合衡量公司业绩，不仅通过财务视角保 持了短期业绩的关注、而且也揭示了如何保持长期的业绩水平。 但是当l ( a p l 锄和n o n 将b s c 的各项衡量指标和公司的战略相联系时， 他们发现b s c 不仅仅是一个业绩评价系统，更是一种战略性的管理制度。它弥 补了制订战略与实施战略之间的巨大鸿沟，成为实施战略管理的有力手段( 业绩 评价只是其中的一部分) 。见图2 1 平衡计分卡的框架。 第2 章基于b s c 全面预算管理的基本理论及模式构建 图2 1 平衡计分卡的框架 1 b s c 的基本内容： 平衡计分卡认为在原有财务价值最大化的基础上，顾客满意、核心能力和 学习创新也应该作为公司目标体系的组成部分，三者的实现会最终促进财务绩 效的提高，从而实现对价值最大化的追求。同时平衡计分卡在以创造公司价值 的同时，还指出了各方利益的均衡途径。另一方面，平衡计分的方法在各方利 益均衡的过程中，实现了个体可选择价值最大化的目标。 所以，平衡计分卡可以为公司建立一个最优的目标体系，将这一目标体系 在预算过程中加以贯彻，就能得到适应全面预算管理目的的目标体系。 平衡计分卡中的目标和评估指标来源于公司战略，它把公司的使命和战略 转化为有形的目标和衡量指标。b s c 的客户方面，管理者们确认了公司将要参 与竞争的客户和市场部分，并将目标转换成一组指标。如市场份额、客户留住 率、客户获得率、顾客满意度、顾客获利水平等。b s c 中的内部经营过程方面， 为吸引和留住目标市场上的客户，满足股东对财务回报的要求，管理者需关注 对客户满意度和实现公司财务目标影响最大的那些内部过程，并为此设立衡量 指标。在这一方面，b s c 重视的不是单纯的现有经营过程的改善，而是以确认 客户和股东的要求为起点、满足客户和股东要求为终点的全新的内部经营过程。 b s c 中的学习和成长方面确认了公司为了实现长期的业绩而必须进行的对未来 的投资，包括对雇员的能力、公司的信息系统等方面的衡量。公司在上述几方 1 6 第2 章基于b s c 全面预铎管理的基本理论及模式构建 面的成功必须转化为财务上的最终成功。产品质量、完成订单时间、生产率、 新产品开发和客户满意度方面的改进只有转化为销售额的增加、经营费用的减 少和资产周转率的提高，才能为公司带来利益。因此，b s c 的财务方面列示了 公司的财务目标，并衡量战略的实施和执行是否在为最终的经营成果的改善作 出贡献。 b s c 中的目标和衡量指标应是相互联系的，这种联系不仅包括因果关系， 而且包括结果的衡量和引起结果的过程的衡量相结合，最终反映公司战略。 2 b s c 与战略管理的关系 b s c 贯穿于战略管理的三个阶段。在战略制订阶段，b s c 并不是一个制订 战略的工具，因为在很多公司制定b s c 前，战略可能已经存在并被接受。但是 由于制定b s c 时，要把公司经营战略转化为一系列的目标和衡量指标，此时管 理层往往需要对战略进行重新的审视和修改，这样b s c 为管理层提供了就经营 战略的具体含义和执行方法进行交流的机会。同时，因为战略制订和战略实施 是一个交互式的过程，在运用b s c 评价公司经营业绩之后，管理者们了解了战 略执行情况，可对战略进行检验和调整。 在战略实施阶段，b s c 主要是一个战略实施机制，它把公司的战略和一整 套的衡量指标相联系，弥补了制订战略和实施战略问的差距。传统的公司管理 体制在实施战略时有很多弊端：或是虽有战略却无法操作；或是长期的战略和 短期的年度预算相脱节；或是战略未同各部门及个人的目标相联系。这样，使 战略处于一种空中楼阁的状态。b s c 从以下几个方面克服了上述弊端： 第一，在制定b s c 时与战略挂钩，用b s c 解释战略。如前所述，一份好 的b s c 通过一系列因果关系来展示公司战略。例如某一公司的战略之一是提高 收入，则有下列因果关系：增加对雇员销售技能培训，了解产品性能，促进销 售工作，收入提高。b s c 中的每一衡量指标都是因果关系中的一环。一份好的 b s c 中的评估手段包括业绩评估手段