营改增对工程造价控制和工程承包模式的影响及应对策略论文.pdf

综 合王 良， 吴 伟平 g e n e r a l j “ 营改增” 对工程造价控制和工程承包模式的影响及应对策略 营改增 对工程造价控制 和工程承包模式的影响及应对策略 i mp a c t an a l y s i s an d co u n t er me a s u r e s o f vat re f o r m o n te l e c ommu n i c a t i o n en gi n e e r i n g co s t con t r ol a n d en g i n e e r i n g con t r a c t i n g mo d e 王 良， 吴伟平( 中国联通网络技术研究院， 北京， 1 0 0 0 4 8 ) wa n g l i a n g， wu w e i p i n g ( c h i n a u n ic o rn ne t wo r k t e c h n o lo g y r e s e a r c h i n s t i t u t e ， be ij in g 1 0 0 0 4 8， c h i n a ) 摘 要 ： 关键词 ： 为评估“ 营改增” 对通信工程建设造成的影响， 最大程度降低“ 营改增” 税制改革营改增； 增值税； 通信工程； 固定资产投资 对电信企业经营造成的冲击， 从“ 营改增” 的背景出发， 结合案例定量分析了改d o i ： 1 0 1 6 4 6 3 4 c n k i i s s n l 0 0 7 3 0 4 3 2 0 1 5 0 2 0 1 8 革对通信工程建设项目中涉及的投资额 、 后续折旧和现金流造成的影响， 并探中图分类号： f 6 2 6 讨了改革对工程建设项目承包模式的影响， 提出电信企业可从强化工程物资采文献标识码： a 购管理、 规范工程立项管理和优化工程承包模式三方面入手进行应对及相关注 文章编号： 1 0 0 7 3 0 4 3 ( 2 0 1 5 ) 0 2 0 0 8 8 0 5 意事项。 ab s t r ac t ： t o a s s e s s t h e i mp a c t o f v at r e f or m o n t e l e c o mmu n i c a t i o n s e n g i n e e r i n g c o n s t r u c t io n a n d mi n i mi z e t h e imp a c t o f t h e r e f o r m o n t e l e c o mmu n i c a t i o n s b u s i n e s s ， f r o m t h e c on t e x t o f v at r e f o r m，it a n a ly z e s t h e imp a c t s o f r e f or m o n i n v e s t me n t ，s u b s e qu e n t d e p r e c ia t i o n a n d c a s h f l o w in v o lv e d i n t e l e c o mmu n i c a t i o n s c o n s t r u c t i o n p r o j e c t s q u a n t i t a t i v e ly a c c o r d i n g t o c a s e ， a n d e x p l o r e s t h e i m p a c t o f r e f o r m o n e n g i n e e r i n g c o n t r a c t mo d e1 f in a l ly it d i s c u s s e s t h a t t e l e c o m c o m p a n ie s c a n c op e w it h t h e s e c h a n g e s f r om s t r e n g t h e n i n g p r o c u r e me n t a n d ma n a g e me n t o f e n g i n e er i n g ma t e r i a ls ，s t a n d a r d i z i n g e n g in e e r i n g p r o j e c t ma n a g e me n t a n d o p t i miz i n g e n gi n e er i n g c o n t r a c t i n g mo d e ， a n d s o me r e l a t e d p r e c a u t i o n s is a ls o e s s e n t i a l key wor ds： vot r e f o r m： v alu e a d d e d t a x ； t e l e c o m e n g i n e e r i n g ； f i x e d a s s e t i n v e s t me n t 1概述 1 1背 景 1 9 9 4 年 的分税制改革确定 了我 国税制 以及政府 间财政关 系的基本框架 。根据现行增值税和营业税 制度， 我国增值税的税基主要是第二产业中的工业和 第 三产业 中的批发零售业 的增加值 ， 营业税 的税基是 第二产业 中的建筑业和第三产业 中除批发零售业外 的其他行业 的流转额 。两税并行制度早期在促进经 济发展 ， 保证政府收人 ， 完善税制方面发挥了重要作 用 ， 但随着我国经济和社会的不断发展， 现行增值税 和营业税并存所暴露出来的问题 目益突出。 收稿 日期 ： 2 0 1 4 1 2 - 1 2 8 8 2 0 1 5 0 2 d t p t a ) 重复征税。营业税主要按营业额全额征税， 因 此 ， 货物销售和劳务提供实际都存在重复征税 。在市 场化程度 日益加深 ， 社会分丁不断深化 的今天 ， 重复征 税既不利于社会分工 ， 也不利于市场公平。 b ) 抑制服务业发展 。营业税的全额征税方式导 致服务业普遍税负过重， 抑制第三产业发展， 影响我国 经济整体发展水平 ， 尤其在 目前亟待转变经济增长方 式的深刻背景下 ， 这点尤为突出。 c ) 界定不明 、 管理成本较高 。有时很难判定一项 复杂的交易应适用增值税还是营业税， 抑或二者均需 缴纳。此外 ， 营业税过去 由地方税务局征收 、 管理 ， 而 增值税是 由省级税务机构征收 、 管理。 上述 困境要求必须对现行税收体系作 出与时俱进 的调整 ， 而两税合一将会有效解决上述难题 。 王良， 吴伟平 综 合 “ 营改增” 对工程造价控制和工程承包模式的影响及应对策略 g e n e r a l 1 2主要内容 自2 0 1 2 年 1 月上海首先开始在交通运输和部分现 代服务业开展“ 营改增” 试点以来， 电信行业的“ 营改 增” 试点准备工作一直在紧张筹备中。2 0 1 4 年4 月2 9 日， 财政部、 国家税务总局正式下发了 关于将电信业 纳入营业税改征增值税试点 的通知 ， 通知 明确了在 中华人民共和国境内提供电信业服务的单位和个人为 增值税纳税人 ， 具体应税范围包括基础电信服务和增 值电信服务， 分别使用 1 1 和6 的税率 ， 试点工作已 于 2 0 1 4 年 6 月 1 e l 开始在全行业范围内实施 。 2 “ 营改增” 对通信工程造价控 制的影 响 站在投资者的角度 ， 工程造价是指建设一项工程 预期开支或实际开支的全部 固定资产投资费用 。也就 是一项工程通过建设形成相应 的固定资产 、 无形资产 所需的一次性费用总和。从该意 义上讲 ， 通信工程造 价就是通信工程投资费用， 也即通信建设项目固定资 产投资。按照工信部发布的 通信建设工程概算、 预算 编制办法 等文件的相关定义， 单项通信建设工程造价 由工程费 、 工程建设其他费用 、 预备费和建设期利息 四 部分构成。其中工程费主要由建筑安装工程费和设备 购置费组成。 “ 营改增” 给电信运营商带来的挑战和冲 击是全方位的， 单就通信建设工程而言， 不考虑其他因 素 ， 增值税改革后投资所产生 的进项税将会降低工程 造价以及 由此给企业的折旧、 现金流造成相关影响。 2 1对 固定资产投资的影响 与营业税下的通信工程投资相 比， 增值税下通信 工程投资通过满足 国家抵扣规定的增值税进项税额降 低 了项 目的投资金额 ， 这也是改革对通信工程项 目投 资带来 的最大影响 ， 其他方面 的影响均建立在此基础 上。在改革过程 中， 电信企业的投资将发生较大变化 。 a ) 投资行为得到鼓励。 “ 营改增” 后电信企业新购 置通信设备 的进项税额准予抵扣销项税额将会显著降 低企业 的税负水平 ， 企业就会倾 向于保持一定的投资 规模来抵税 ， 也扩大 了企业生产经营规模。 b ) 企业 的投资周期会 明显缩短 ， 此次国家推出的 “ 营改增” 政策为企业更新设备 、 提高技术水平提供 了 激励作用， 进项税抵扣期限的规定， 亦对企业完善投资 项 目管理 ， 缩短购建周期产生积极的推动作用。 c )企业 投 资行 为会 主动 跟 随国家 政策 进行 调 整。电信企业会对增值税改革将对其发展产生的影响 进行预期 ， 这种预期效应会使得企业主动配合政策的 实施 ， 导致企业的投资行为尽可能与政策导向一致 ， 以 实现 自身利益最大化 ， 例如 ， 针对“ 营改增” 政策于 6 月 1日实施 ， 运营商均不约而同地推后 了上半年的投 资 计划， 以尽可能在政策实施后获取进项税额。 按照现行增值税法规的规定 ， 增值税 一般纳税人 可以抵扣其新购进设备所含的进项税额 ， 未抵扣完的 进项税额结转下期继续抵扣， 允许抵扣的固定资产主 要指机器 、 机械 、 运输工具 ( 缴纳消费税的汽车除外 ) 以 及其他与生产 、 经营有关的设备 、 工具 、 器具等 ， 现行增 值税征税范围以外的固定资产 ， 房屋 、 建筑等不动产不 属于增值税抵扣范围。此外 ， 按照财政部 、 国家税务总 局 关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业 营业税改征增值税试点的通知 的相关规定， 研发和技 术服务 、 鉴证咨询服务等若干现代服务业纳入“ 营改 增 ” 试点范围， 上述服务也均属于增值税可抵扣项 目范 畴。 以典型通信建设工程为例 ， 建筑安装支 出 目前 由 于建筑行业尚未纳入“ 营改增” 试点， 因此均属增值税 下 的不可抵扣项 目； 设备费用属于税法规定 的可抵扣 项 目， 适用 1 7 的进项税率； 工程建设其他费用中的可 研费 、 勘察设计费 、 监理费 、 审计费等 ( 属现代服务业 ) 属于税法规定 的可抵扣项 目， 适用 6 进项税率 ； 建设 期利息( 属金融业 ) 和预备费( 基本不再提取 ) 均不涉及 增值税 。 图 1 示出的是通信建设工程费用构成 。 图1 通信建设工程费用构成 以2 0 1 3 年某运营商北京分公司某区无线扩容工 程为例 ， 该工程总造价约 6 1 0 万元 ， 经工程统计 ， 可抵 扣项 目占比为 8 8 9 ， 其 中设备类可抵 扣项 目占比约 为 8 2 1 ， 其他可抵扣项 目占比为6 8 ， 而不可抵扣项 目占比为1 1 1 ， 主要由建筑安装费构成。 r = ( i x a x ) ( 1 + 1 7 ) x 1 7 + ( i x s x s ) ( 1 + 6 ) x 6 邮电设计技术 2 。 1 5 。 2 l 8 9 王良， 吴伟平i 综 合 “ 营改增” 对工程造价控制和工程承包模式的影响及应对策略 i g e n e r a l 营业税 ) 的施工方将无法开具 出增值税专用发票 ， 对于 兼用销售和混合销售行为的认定取决于税务机关， 虽 然电信企业可以通过在施工合同中约定的方式要求施 工方提供材料等应税项 目的增值税专用发票 ， 但此类 合同的特征也符合混合销售行为的认定， 因此蕴含一 定 的税务风险。 “ 甲供材料” 工程是指 由建设单位提供原材料 ， 施 工单位仅提供建筑劳务工程。对“ 甲供材料” 建筑工程 的计税营业额 ， 应按料 、 工 、 费全部价款计征营业税 ( 但 甲供的设备则不作为施工合同营业税的计税基础) 。 增值税改革背景下 ， 采用“ 甲供材料” 施工方式的好处 有二。其一 ， 设备材料的价款将有一定的降幅、 质量也 能得到保证 ， 甲方供材的方式意味着业主将设备材料 的采购权掌握在 自己手中， 而不是任由承包商来确定 材料价格 ， 这将起 到控制工程造价的作用 。其二 ， “ 营 改增” 后 ， 作为业主的电信企业具有增值税一般纳税人 的资格， 因此就可以凭借从销售方取得的增值税专用 发票或从海关取得的海关进 口增值税专用缴款书等凭 证来抵扣销项税 ， 进而有效降低工程造价 以及 自身税 负水平 。虽然不能否认“ 甲供材料” 方式也将会带来诸 如增加采购工作、 业主和承包人之间不必要的纠纷等 挑战， 但是在增值税改革的背景下， 两害相权取其轻 ， 笔者认为“ 甲供材料” 更具优势。 4 应对 策略 4 1强化 工程物资采购管理 对于通信建设工程中所使用的设备、 工程物资、 软 件等， 要优先选择具备增值税一般纳税人资格的单位 作为供应商或合作伙伴 ， 尽量避免从小规模纳税人处 购买。但在实际经 营过程 中， 受制于一定的外部条件 且小规模纳税人往往能提供比一般纳税人更低的价 格 ， 在这种情况下 ， 应分别考虑一般纳税人 1 7 和 1 3 的增值税率 ， 小规模纳税人 3 ( 由税务机关代开的 ) 和 0 的增值税率 ， 可通 过计算 出价格折让临界点来选择 供应商。计算结果如表 1 所示。 如表 1 所示 ， 一般纳税人 1 7 的增值税率 ， 小规模 表 1 价格折让临界点( ) 小 规模 纳税人 3 o 1 7 6 0 8 l 8 4 o 2 一 般纳税人 1 3 8 7 1 5 8 7 3 5 纳税人 3 的增值税率情况下 ， 当小规模纳税人的价格 为一般纳税人的 6 0 8 1 时 ， 无论是从一般纳税人处还 是从小规模纳税人处采购货物， 取得的收益相等， 若此 时小规模纳税人增值税率为 0 ( 无法开 出增值税专用 发票 ) ， 则当其价格为一般纳税人 的8 4 o 2 ,- j ， 从不同 纳税人处采购货物的收益相等。 4 2规范工程立项管理 以往， 出于简化工程建设管理的目的， 电信企业通 常将与局房及营业场所相关的所有投资均在立项时纳 入“ 局房及营业场所” 项 目下进行管理 ， 但在增值税下 ， 按 照现行税法规定 ， 建筑物和构筑物构建支 出及其相 关的附属 、 配套 固定 资产支 出均不得抵扣进项税 ， 因 此， 电信企业在工程项目立项时， 除建筑物和构筑物， 以及其附属设备和配套设施之外的设备 、 材料 、 软件 、 工程服务费等在建工程支出， 立项要避免纳入“ 局房及 营业场所” 项 目， 以最大程度防止税务机关将其认定为 与不动产构建相关的投资， 例如， 以外市电引人项 目 为 例 ， 该项 目在立项时应坚决避免纳入“ 局房及 营业场 所 ” ， 应单独立项 ， 外市电引入项 目应采用材料 甲供 ， 否 则尽可能由电力公司施工 。 4 3优化工程承包模式 如前述分析， 通信施工工程的不同承包模式有明 显的纳税筹划空间， 但同时也蕴含着较大的涉税风险 ， 为最大程度获取进项税额 同时降低涉税风险 ， 一是为 避免混合销售税务风险 ， “ 包工包料” 模式建议改为“ 甲 供材料” 模式， 均从电信企业自己的材料库领料。二是 确实 因第三方指定供应商等特殊原因而采用 “ 包工包 料” 模式， 电信企业在签订施工合同时， 对施工和施工 方供应的材料分别签订合同 ， 尽量避免被界定为同一 销售行为。三是对于市政建设政府指定供应商购买 的 管道， 积极与政府部门、 其他运营商沟通协调， 发挥合 力效力， 争取取得增值税专用发票。 5 实施 “ 营改增 ” 政策的注意事项 5 1执行增值税政策的时间点及禁止性规定 电信企业缴纳增值税的相关政策 自2 0 1 4 年 6 月 1 e t 起开始执行 ， 以下行为是税务机关严令禁止的。 a )将前期 购入但 尚未 索取发票 的固定 资产 ， 在 2 0 1 4 年 6 月 1 e t 以后索取增值税专用发票来抵扣税 款 。 b ) 对于2 0 1 4 年6 月 1 日以前购入、 已索取普通发 票的固定资产 ， 将普通发票退回销售方 ， 重新开具增值 邮电设计技术 2 。 1 5 0 2 l 9 1 综合王 良， 吴伟平 ge n e r a l 营改增 ” 对 工程造价 控制和工程承 包模式 的影 响及应对 策略 税专用发票进行抵扣。 c )以虚假“ 进货退回” 的名义 ， 请销售方开具红字 普通发票冲减销售后 ， 再开具增值税专用发票进行抵 扣 。 电信企业应严格执行上述禁止性规定 ， 防范涉税 风险。 5 2严格执行增值税进项税不得抵扣范围的规定 税法 明确规定了增值税一般纳税人 即使获取合法 抵扣凭证亦不可抵扣的情形 ， 具体包括以下 内容。 a ) 将固定资产用于非应税项 目， 如建造房屋、 基 础设施等非抵扣范 围的固定资产时 ， 对于购入的电梯 、 中央空调 、 电力设备等附属于 、 配套于建筑物的固定资 产 ， 不论企业在会计上是否单独确认为固定资产 ， 均应 作为建筑物和构筑物的组成部分 ， 增值税进项税额不 得进行抵扣。 b ) 将固定资产专用于免税项目的。 c ) 将固定资产专用于集体福利或个人消费的。 d ) 固定资产为应征消费税的汽车 、 摩托车。 总之， 上述项 目即使获得增值税专用发票， 电信企 业也应该做进项税转 出处理。 5 3 认真学习税法知识 ， 与税务部 门保持密切沟通 电信行业的增值税改革仍处于起步阶段 ， 相关企 业很可能会在实际经营中遇到一些涉及增值税但相关 法规 、 条例 、 解释尚未明确 的问题 ， 同时， 由于相关税收 法规在执行过程 中， 各级税务机关对具体条例和规则 的理解并不一致 ， 对某些固定资产购建的进项税或给 予抵扣或不予抵扣 ， 这就要求企业在进行相关涉税工 作时 ， 一方 面要认真学 习、 领会新条例 、 新细则 、 新解 释 ， 做到对 相关税 收法规准确且全面的认识和理解 。 另一方面 ， 应与当地主管税务机关保持密切沟通 ， 尤其 是对某些可能为企业争取到进项税额抵扣 的项 目， 要 有理有节 的据理力争 ， 在与当地主管税务机关充分沟 通 、 协商取得共识的基础上 ， 进行纸质资料 的备案 ， 最 大程度地将增值税涉税风险降至最低 。 6 结束语 电信行业是典型的资金密集型行业 ， 充分评估 、 利 用投资所带来的增值税进项税额对电信企业控制通信 工程造价 、 降低增值税税负 、 化解改革对其经营业绩造 成冲击具有重大意义。增值税改革透过增值税进项税 额抵扣 的方式有效降低 了电信企业的投资规模 ， 并对 企业 的工程承包模式提 出了变革性挑 战， 电信企业可 9 2 j 2 0 1 5 0 2 d t p t 在全面了解增值税政策 、 与税务机关保持密切沟通 、 严 格执行相关税法规定的基础上 ， 通过加强工程物资采 购管理 、 规范工程立项管理和优化工程承包模式来实 现 固定资产投资进项税额 的最大化 ， 切实降低企业增 值税税负， 化挑战为机遇， 为电信企业的健康、 稳定 、 持 续发展创造更大空间。 参考文献 ： 1 中国注册 会计师协会 注册会计师全 周统一 考试辅 导教材 ： 税 法 m 北京 ： 经济科学m版社 ， 2 0 1 3 ： 5 0