（工商管理专业论文）现代制造环境下标准成本系统应用研究.pdf

行 文 的 作品的内容。对本论文所涉及的研究工作做出贡献的其他个人和集 体，均已在文中以明确方式标明。本学位论文原创性声明的法律责任 由本人承担。 学位论文作者签名： 问 | 剀槲 年，塌专e l 中文摘要 中文摘要 现代制造环境对比传统标准成本系统产生时的制造环境从产品结构、生产 模式、客户需求、市场环境等方面都发生了巨大的变化。 本文针对新的制造环境下，企业新的生产系统和管理方法对成本信息的准 确性和相关性提出了更高的要求，进而对标准成本系统是否可以继续使用提出 的质疑，从分析现代制造环境及其企业特点入手，肯定并分析了在现代制造环 境下标准成本系统依然具有继续使用的价值。同时归纳出针对现代制造环境和 相关企业的特点以及j i t 生产模式、持续改善、全面质量管理思想，标准成本系 统需要做出相应改善的地方，并提出了一系列适当的改进意见，以保证标准成 本系统更好的发挥成本核算和成本控制的优势。 本文重点针对制造费用的分配、差异分析的评价、客户定制化要求等方面， 提出了作业标准成本法、细分差异等适当的改进和完善措施，以期满足管理层 对成本决策的要求又能与现代管理方法和企业战略相一致。 最后，本文通过h 公司标准成本系统进行适应性改进的案例，证实了在当 前市场竞争激烈、客户需求多样化个性化、企业不断追求高度自动化的情况下， 标准成本系统只有进行适时地改进和完善，才能使企业基于成本信息做出正确的 相关决策，并在长期竞争中取胜。 关键词：标准成本系统现代制造环境差异分析作业成本法 a b s t r a c t c o m p a r e d w i t h , t h et r a d i t i o n a l m a n u f a c t u r i n g e n v i r o n m e n t ，t l l em o d e m m a n u f a c t u r i n ge n v i r o n m e n th a sc h a n g e dal o ti nt h ea s p e c t so fm a r k e te n v i r o n m e n t ， p r o d u c t i o nm o d e ，c u s t o m e rd e m a n d i n g ，p r o d u c t ss t r u c t u r e ，e t c u n d e rn e wm a n u f a c t u r i n ge n v i r o n m e n t ，t h en e wp r o d u c t i o ns y s t e ma n d m a n a g e m e n tm e t h o d so fe n t e r p r i s e ss e th i g h e rr e q u i r e m e n t st ot h ea c c u r a c ya n d r e l a t i v i t yo fc o s ti n f o r m a t i o na n dh e n c eb e g i nt oc h a l l e n g ew h e t h e rt h es t a n d a r dc o s t s y s t e mc o u l db ef u r t h e ru s e d b a s e do na f o r e s a i d ，t l l et h e s i sc o n f i r m sa n da n a l y z e s t h a tt h es t a n d a r dc o s ts y s t e mi ss t i l lv a l u e dt ob ef u r t h e ru s e dt h o u g hf a c i n gt h ef a s t e m e r g i n gm a r k e tb ya n a l y z i n g t h ec h a r a c t e r i s t i c so fm o d e mm a n u f a c t u r i n g e n v i r o n m e n t s i m u l t a n e o u s l y , a i m i n ga tt h ec h a r a c t e r i s t i c so fm o d e mm a n u f a c t u r i n g e n v i r o n m e n ta n dr e l e v a n te n t e r p r i s e s ，t h ep r o d u c t i o nm o d e ，c o n t i n u o u si m p r o v e m e n t a n do v e r a l lq u a l i t ym a n a g e m e n to fj i t , i tm a k e st h ec o n c l u s i o nr e g a r d i n gt h e w e a k n e s sw h i c ht h es t a n d a r dc o s ts y s t e mn e e d st ob ei m p r o v e d ，a n dp u t sf o r w a r da s e r i e so fp r o p e ri m p r o v i n gs u g g e s t i o n st om a k es t i l et h a tt h es t a n d a r dc o s ts y s t e mc a n s t i l ld e v e l o pi t sa d v a n t a g e si nc o s ta c c o u n t i n ga n dc o s tc o n t r o l l i n g t h et h e s i sp u t sf o r w a r dt h ep r o p e ri m p r o v i n ga n dr e f o r m i n gm e a s u r e st o a c t i v i t y b a s e ds t a n d a r dc o s t i n ga n dm o r ev a r i a n c ea n a l y s i sb ya i m i n ga tt h ea l l o c a t i o n o fm a n u f a c t u r i n gf e e s ，v a l u a t i o no fd i f f e r e n c ea n a l y s i sa n dc u s t o m i z e dr e q u i r e m e n t ， w h i c hw a sf o rs a t i s f y i n gt h er e q u i r e m e n to fc o s td e c i s i o no fm a n a g e m e n tt e a ma n d a l s oc o n c o r dw i t ht h em o d e mm a n a g e m e n tm e t h o d sa n de n t e r p r i s es t r a t e g y f i n a l l y , t h r o u g ht h ee x a m p l eo fi m p r o v i n gt o s t a n d a r dc o s t s y s t e mo fh c o m p a n y , i tp r o v e s ，u n d e rt h ee n v i r o n m e n to f f i e r c em a r k e tc o m p e t i t i o n , c u s t o m i z e d r e q u i r e m e n ta n dh i g h e ra u t o m a t i o no fe n t e r p r i s e s ，t h es t a n d a r dc o s tc a no n l yi m p r o v e a n dr e f o r mf r o mt i m et ot i m et oh e l pt h ee n t e r p r i s em a k et h er i g h td e c i s i o nb a s e do n c o s ti n f o r m a t i o na n dw i ni nl o n g t e r mc o m p e t i t i o n k e yw o r d s ：s t a n d a r dc o s ts y s t e m v a r i a n c ea n a l y s i s i i m o d e mm a n u f a c t u r i n ge n v i r o n m e n t a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g 第一章导论t 1 第一节 1 1 1 1 1 2 第二节 1 2 1 1 2 2 研究背景和目的l 研究背景1 研究目的3 研究方法和内容3 研究方法3 研究内容“4 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系6 第一节标准成本系统产生背景6 2 1 1 标准成本系统的产生和发展6 2 1 2 标准成本系统建立的制造环境8 第二节标准成本系统的制定原则和基本框架9 2 2 i 标准成本系统制定原则9 2 2 2 标准成本系统的基本框架1 0 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战1 2 第一节现代制造环境及相关企业特点“1 2 3 1 1 现代制造环境的特点1 2 3 1 2 现代制造环境下企业的生产经营特点1 3 第二节现代制造环境下标准成本系统的缺陷”1 4 3 2 1标准成本系统不适用性表现1 4 3 2 2 标准成本系统在现代制造环境下的改善要求一1 6 第四章现代制造环境下标准成本系统的改进对策2 0 第一节现代制造环境下标准成本系统的作用2 0 i i i 目录 4 1 1 现代制造环境对标准成本系统的重新界定”2 0 4 1 2 标准成本系统在现代制造环境下的重要作用2 l 第二节作业成本法与标准成本法的融合”2 3 4 2 1 作业成本法与标准成本法比较2 4 4 2 2 作业成本法对传统制造费用的修正2 8 4 2 3 作业成本法与标准成本法的结合使用3 2 第三节标准成本系统修正方法的补充3 3 4 3 1 完善差异分析的对策3 3 4 3 2 标准成本系统对定制化要求的改进措施”3 6 4 3 3 满足现代制造环境变化的其他对策3 7 第五章案例：h 公司现行标准成本体系的运用分析_ 3 9 第一节h 公司标准成本系统实施情况简述3 9 5 1 1 h 公司背景介绍3 9 5 i 2h 公司标准成本设定的方法4 0 5 1 3h 公司标准成本差异分析4 3 第二节h 公司标准成本的缺陷4 7 5 2 1 h 公司标准成本设定的不适用性- 4 7 5 2 2h 公司差异分析的不适用性4 9 第三节h 公司标准成本改进思路与对策5 0 5 3 1 h 公司标准成本系统改进思路5 0 5 3 2h 公司标准成本系统改进对策5l 结论”5 3 参考文献“5 4 致谢_ “5 6 个人简历5 7 i v 第一章导论 第一章导论 本章说明了本文的研究背景和目的、研究方法以及研究内容。 1 1 1研究背景 第一节研究背景和目的 标准成本核算的方法自从上个世纪2 0 年代出现以后在西方企业中经过了一 个从出现到发展到丰富的实践运用过程，特别是第二次世界大战以后企业所面 临的内外部环境变化使得成本会计核算在企业经营决策中的重要地位与日俱 增，标准成本系统在广泛的应用中受到了一致的肯定至今还被广为使用。 随着外商投资企业在中国的成立，标准成本使用也越来越多的被引进了中 国，随之而来的对标准成本在企业中的具体运用方法的探讨也越来越激烈。虽 然标准成本法是传统成本核算方法中较为完善和成熟的一种，形成了完整的信 息系统和成本控制系统，但是随着市场竞争的日益激烈，企业经营风险的加大， 现代制造企业的环境已经完全不同于标准成本形成的时代了。高新技术和先进 管理思想在新制造环境中不断得到运用和发展，随着计算机集成制造系统 ( c o m p u t e ri n t e g r a t e dm a n u f a c t u r i n gs y s t e m ，d i m s ) 以及柔性制造系统( f l e x i b l e m a n u f a c t u r i n gs y s t e m ，f m s ) 等先进技术日趋广泛运用，给企业带来了管理观念 和管理技术的巨大变革。新的制造环境对成本信息的准确性和相关性提出了更 高的要求，传统标准成本系统越来越满足不了现代企业管理的要求。 在现代化的生产方式下，企业普遍利用技术进步来追求更高的收益，广泛 采用先进设备进行生产，提高了生产的自动化程度。同时随着顾客需求的多元 化，企业的产品趋于个性化，产品生命周期缩短，企业从原来的批量生产逐步 转向柔性制造系统，这种新的制造环境导致了产品成本结构的变化，即产品直 接成本比重下降，间接成本比重上升，这就使得标准成本法在制造费用核算方 面按单一数量分配标准计算出来的结果的可信度值得怀疑；适时制生产这种新 的生产方式的出现也对标准成本差异的计算和评价方法提出了质疑；再有当前 现代企业都在追求持续改进，而标准成本的相对稳定又很难与不断的改进相适 应，这些不断出现的问题都在不断的质疑着使用者和管理者：标准成本是否还 适用于现代新型的制造环境，它是应该彻底被放弃还是通过一定的改进可以继 续使用并发挥标准成本在简化成本核算，进行成本控制方面的优势。 以上这些相关问题，很多经济学家和相关学者做过一些针对性的研究。其 中，卡洛尔曾在一篇论述成本系统架构问题的文章中就标准成本系统是否能为 现代制造系统提供必要信息进行了分析，主要讨论了差异分析对于企业内部责 任的划分可能导致内部冲突和标准成本系统是否支持持续改善的管理理念等问 题，提出了动态的设定标准成本和重新确定责任中心的方法以便更好的进行成 本控制，同时提出了应将作业成本法的思想融入标准成本系统中使成本核算更 准确。 约翰托比在他的文章中也曾经强调标准成本系统根据企业自身情况被适当 改进后可以适应现代精益制造环境。他主要强调只有每一个产品的标准成本都 得到很好的制定和控制，企业才能进行有效的产品定价并在此基础上通过分析 不同的产品组合找到企业最佳的盈利点。同时提出了标准成本系统应该结合约 束理论和作业成本法的原理，通过划分并最大化的消除非增值成本等方法来达 到精益制造的目标。 此外，约翰西德尼曾经指出传统标准成本下产品成本的计算并不适合现代 的适时制生产方式和库存管理。他提出标准成本系统应该考虑生产中的瓶颈， 结合基于效率的成本方法更加简单的得出有效的成本信息，进行有效的成本控 制。 日本的相关学者通过系统的分析标准成本系统在现代日本企业中具体的架 构，使用方法和适用性等问题，论证了标准成本系统在现代制造环境中是可以 广泛使用的。 以上的这些研究成果对标准成本系统的实际应用起到了很好的借鉴作用， 同时为后续的相关理论研究奠定了基础。 2 1 1 2 研究目的 当前，大量外资的引入及跨国公司的登陆使我国的许多企业的生产技术水平 提高到国际先进水平，加入到了全球市场的竞争中。质量和成本是竞争的焦点， 在质量相同时，降低成本、加强成本控制是企业管理的主要目标和核心工作也是 企业能否取胜的关键。 本研究的目的在于通过分析目前大多数制造企业运用传统标准成本系统遇到 的问题并尝试着给出了相应的解决方法，希望能为我国企业在现代制造环境下运 用标准成本系统进行成本核算和成本控制起到一些借鉴作用。这将有助于我国企 业在全球市场竞争中，通过继续使用标准成本系统达到有效的成本控制降低成本 获取胜利的目标。 1 2 1研究方法 第二节研究方法和内容 本研究所采用的资料主要来自图书馆资源，包括相关书籍文献、论文文献、 以及图书馆的电子资源，并在互联网上积极寻找各种可用资料和数据。本文通 过对与研究内容相关的标准成本系统理论部分的回顾，较为深入地分析了现代 制造环境及其企业的特点，肯定了标准成本系统在现代制造环境下存在的重要 性，同时提出了标准成本系统对于环境变化的一些不适用，尝试着利用作业成 本思想和细分差异等方法改善标准成本系统以适应现代制造环境。本文在论述 的过程中，力图抓住问题的本质所在，以期深入剖析存在的问题和探讨相应的 解决方式。 本文主要采用定性的研究方法，同时运用了案例分析法，并将本研究的相 关理论与自身制造企业的实际经历相结合，从实际出发，运用系统和综合的观 点认识问题、分析问题、解决问题。 此外，为了增强说明阐述的效果，本文借鉴和创作了一些简单图表，以使 相关理论和观点更简洁透彻。 3 第一章导论 1 2 2 研究内容 第一章导论，说明本文的研究背景其中包括国外相关学者对此问题的研究成 果。此外，还介绍了本文的研究目的、资料来源、研究方法等内容。 第二章，从回顾标准成本系统的产生和发展入手，介绍了标准成本系统产生 时制造环境的特点，然后归纳了标准成本系统的制定原则，展开介绍了在此原则 下设立的标准成本系统的基本框架。 第三章，本章首先对现代制造环境的特点和现代制造环境下企业的特点进行 了总结和归纳；然后通过阐述企业在新的制造环境下使用标准成本系统时出现的 若干现象，对标准成本系统在标准制定、成本控制、差异评价、产品定价等使用 方面以及与持续改善、全面质量管理、全面预防费用理论相违背的地方进行了论 述，分析了在与标准成本建立时代有巨大变化的现代制造环境下标准成本系统应 该进行哪些改进。 第四章，本章作为本文的重点，首先对标准成本系统在现代制造环境下赋予 了新的内涵，肯定并归纳了标准成本系统在新的制造环境下的重要作用；然后对 标准成本系统在现代制造环境下通常出现的问题提出了相应的改进措施。这其 中，首先对标准成本法与作业成本法进行了对比，然后从制造费用分配方法必须 改进的需求出发，深入的分析了作业成本法对传统制造费用修正的具体方法，提 出了作业标准成本法既可以简化成本核算又满足制造费用按多个成本动因进行 分配的要求。同时，本章在肯定传统标准成本重视价格和效率差异的同时提出了 现代制造环境下标准成本系统应该进一步分析质量差异和产量差异，避免利用差 异分析进行业绩评价时只重视局部利益而妨碍企业资源利用的整体优化。最后， 本章介绍了针对现代制造环境下定制化要求的生产方式及持续改善的管理理念， 标准成本系统应该进行的若干完善措施。 第五章，主要通过h 公司标准成本系统进行适应性改进的案例，论证了在 现代制造环境下标准成本系统根据企业自身情况进行改善的必要性。这一案例证 实了，在当前市场竞争激烈、客户需求多样化个性化、企业不断追求高度自动化 的情况下，标准成本系统只有进行适时地改进和完善，才能满足企业成本核算和 成本控制的要求，使企业基于成本信息做出正确的相关决策，并在长期竞争中取 胜。 4 第一章导论 结论，首先对全文进行了梳理和总结，然后说明了本文的不足之处。 本文导论：研究意义、方法、框架 0 ，u 本文涉及的相关理论 i 0 标准成本系统面临的挑战 1 u r 标准成本系统的改进对策 l h 公司现行标准成本体系的运用分析 0 u 结论，包括本文不足 i 图o l 本文的研究框架 资料来源：作者整理 本研究的创新点在于提出了将作业成本法与标准成本法相融合，直接材料 和直接人工的设定还沿用标准成本法以求简化成本计算，而用作业成本法中多 个成本动因对制造费用进行分配，可以使得成本计算更合理、准确。此外，还 提出增加质量差异和产量差异的核算，通过核算结果可以更好的评价部门业绩， 使成本控制更为有效。 5 厂_ 一 第二；传统制造环境下标准成本系统的基本体系 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系 标准成本系统产生于2 0 世纪2 0 年代的美国，是泰罗制与会计相结合的产 物。第二次大战后，随着管理会计的发展，它在成本预算的控制方面得到广泛 的应用，并发展成为包括标准成本的制定、差异的分析、差异的处理等三个组 成部分的完整的成本控制系统【l 】。它以目标成本为基础，将实际发生额区分为符 合标准的成本和脱离目标的成本差异两部分，以成本差异为线索进行分析，能 够掌握差异形成的具体原因和责任，据以来采取相应措施，实现对成本的有效 控制。 第一节标准成本系统产生背景 2 1 1标准成本系统的产生和发展 标准成本法是以泰罗的科学管理思想和研究为基础而形成的、长期以来行 之有效的一种产品成本核算、控制与决策方法，大约于1 9 0 4 年至1 9 1 0 年诞生 于美国。1 9 0 4 年h 埃默森第一个在美国铁路公司运用标准成本法，1 9 0 8 年，j 愿 特曼在纽约大学所作的“制鞋工厂的标准成本法”这一概念，1 9 1 1 年，g c 哈 里逊在其所著工厂成本一书中，论述了“表列百分比登记法 ，1 9 1 4 年，f - l 史 莫尔开始记录制鞋工厂的成本计算。所有这些都可以证明标准成本法是在2 0 世 纪初诞生于美国的。 在美国，最早感受到标准成本法重要性的信奉泰罗科学管理法的管理工程 师们，为了达到作业目标，消除无效劳动，管理工程师们制定了财货消耗限额 和成本标准。但是，他们并没有进行差异分析，只是在复式薄记之外进行标准 与实际的比较。因此，管理工程n i t j 的成本管理型标准成本的原始思想并未能 给管理者提高效率的材料。 大致同时，会计师们由于意识到历史成本法在价格计算与损益计算方面的缺 陷也在考虑标准成本法。与管理工程师们针对历史成本法在成本管理方面的缺 f i j 张巧良标准成本制度推广过程中存在的问题及对策研究财会研究，1 9 9 8 ( 9 ) ：l o l 8 6 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系 陷而提出的标准成本法不同，会计师们主要致力于消除历史成本中诸如窝工损 失等不正常发生额。 总的来说，此时的标准成本法并没有真正引起人们的重视。标准成本法真 正成为成本工作者关心的对象是在第一次世界大战以后。1 9 1 9 年美国成本会计 协会成立，标志着标准成本会计研究的正式开始。此后，标准成本会计在美国 的发展主要经历了以下几个阶段： 第一阶段，本世纪2 0 年代标准成本差异分析论的展开。这一时期，基本上 形成了与现在一致的直接费用差异分析方法。但是，对于间接制造费用，在经 历了由被作为无效损失到注重实际发生额的期间比较再采用固定预算与实际发 生额比较直至将其分为固定费和变动费并引入了变动预算，只是形成了其变动 预算的预算差异和作业量差异分析，还没有进行效率差异分析，更没有引入生 产能量差异分析。这一期间，需要特别提到的是，w b 劳伦斯对差异的原因 不仅作了会计分析，而且还着重从技术上进行了分析，为现代成本分析论的展 开打下了良好的基础。另外，还有g c 哈里逊把差异分析方法公式化以及做 成标准成本差异分析表和经营效率一览表，从而为标准成本差异分析法的发展 和完善做出了重要的贡献。 第二阶段，2 0 世纪3 0 年代标准成本法的进一步完善。2 0 世纪3 0 年代的重 要事件之一是1 9 3 2 年e a 卡曼提倡基准标准成本。由于当时美国处于价格下 跌、经济萧条时期，卡曼指出当时存在两种标准成本，即作为测定实际成本动 向尺度的基准标准成本和作为成本完成目标的现行标准成本，并在对两者的特 点进行了比较后，主张采用较为优越的基准标准成本法。3 0 年代的另一个重要 发展，是拟定了标准成本法与复式薄记相结合的各种方法，使之成为一个完整 的体系。标准成本法由于主要是技术人员想出的办法，所以直到1 9 2 0 年，标准 成本的计算还没有超出辅助统计的范围。但是，到了1 9 3 5 年间，占主导地位的 成本计算工作者，开始把标准成本与复式薄记结合起来，将其纳入财务会计系 统，从而提高了成本计算正确性和可靠性，并且取代了实际成本，实现了标准 成本才是“实际成本 的主张。 第三阶段，2 0 世纪3 0 年代末至6 0 年代初的停滞发展。这一期间，由于成 本计算工作者的注意力由成本管理转向了利润管理，标准成本法提高的速度十 分缓慢，所以这一期间，尤其是1 9 6 0 年以前，标准成本法的发展主要是其计算 技术的进一步完善。这一期间引人注目的，首先要算s b 亨利西，他根据分 7 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系 作业计算的标准成本法，在弄清楚成本管理和期间损益计算两者计算程序的差 别基础上，把两者结合起来。他对变动费用做成了按作业( 生产作业) 区分的标 准变动制造成本表，还对固定费用和半固定费用做成了按成本责任部门分的固 定和半固定制造费用预算表，并根据这些成本标准，又做成了用于计算产品成 本的产品标准成本卡片，以及用于成本管理的标准与实绩对照表，这就把标准 成本法的两个主要目的巧妙地结合起来。 第四阶段，2 0 世纪6 0 年代至今。这一时期，标准成本法的发展逐步转向了 跨学科领域问题的研究，如标准成本法与数学、统计学、行为科学等关系的研 究。如何将标准成本法、责任会计、制造成本法、贡献毛利法结合起来同时满 足管理会计与财务会计的需要也成为研究的重点。 2 1 2 标准成本系统建立的制造环境 2 0 世纪初期，随着英国工业革命的完成，工业化大生产的格局基本已经形 成，经营环境和制造环境都相对处于稳定状态，标准成本系统就是在这样一个 环境下诞生的。此时的制造环境的特点： 1 经营环境相对稳定 标准成本的起源是依赖于相对稳定的经营环境，企业拥有稳定的成规摸的 销售渠道，这些客户可以提供较长时间稳定的订单，产品工艺方面基本上没有 太大的变化。长期大批量稳定的销售使得企业可以在一定时期不根据销售订单 而是根据企业产能进行生产。另外，只有环境相对稳定设立的各种标准才能在 一段时期内有效，标准成本系统下的差异分析才有实际意义。 2 企业生产模式一般为少品种、大批量 在大批量生产模式下，标准成本可以发挥其简化成本核算的优势。标准成 本一旦制定可以在较长一段时期内使用，使得财务工作更加高效。在这种生产 模式下，由于品种少，企业的物料清单可以得到更加准确的制定并长期使用。 由此，产品的成本也会相对稳定，产品成本分析才有价值。 3 产品相对稳定 客户的需求相对稳定，企业的产品也就相应的稳定，标准成本的设立，差 异的分析才真实有效。否则，产品差异化和特性化很强，设立的标准不能长期 适用，由此得出的差异分析也就是无效的，并不能找出真正的问题所在，导致 8 4 物料价格波动相对稳定 标准成本设立的前提，是标准一旦制定不能任意改动，所以当物料价格在 市场中相对稳定时，标准成本才有设立的依据，以此得出的差异分析才是有效 的，可以作为采购部门的考评依据的。 第二节标准成本系统的制定原则和基本框架 2 2 1标准成本系统制定原则 标准成本系统最初的设计不仅为了成本核算的准确性、成本控制的有效性 同时也为了为管理决策系统提供更准确、更及时、更相关的成本信息，以达到 改善企业经营状况、提高企业竞争力、实现企业价值最大化目标的目的。因此， 在制定标准成本系统时应遵循以下原n - 1 成本效益原则 成本信息的成本是指获得成本信息和改变成本方法所发生的相关费用。在 考察信息成本时，还包括为获得成本信息所耗费的时间和精力。成本信息效益 是指成本信息为成本预测、成本决策、成本控制提供了依据，为降低成本所起 的作用，因此而产生的效益。成本效益原则要求以较低的成本消耗获得较大的 效益。 2 可控性原则 成本核算本身不是目的，通过成本核算资料进行业绩考核和成本控制，最 终提高企业经济效益才是进行成本核算的根本目的所在。因此，设计适用的标 准成本系统必须以责任中心的可控成本为基础。 3 真实性原则 成本核算系统的准确性是衡量一个成本系统设计成功与否的决定性因素之 一，只有相对准确的成本信息才有助于企业的成本管理和经营决策。另外，成 本信息的准确性还要求成本信息与客观经济事项相一致，不得人为提高或降低 成本。因此，在制定标准成本时应严格遵循真实性原则，使企业的经营决策建 立在企业真实成本水平上。 4 可行性原则 9 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系 成本系统的可行性包括几个方面的含义：经济性、合法性、可操作性等。 合法性是指成本系统所设计的内容必须符合国家的方针政策、法规制度的 规定。同时，还要符合有关会计准则的要求。 经济性是指一个企业使用某一系统所获得的企业整体效益是否大于为使用 这一系统所付出的代价。若收益大于成本，则符合经济性原则。 可操作性是指设计出来的成本系统必须是切实可行的，应当在满足企业需 要的基础上尽量简化，不能过于复杂。 5 相关性原则 成本系统目的在于提供决策有用的信息，在真实反映企业财务状况和经营 成果的基础上便于管理人员进行有效的成本管理和控制，并依据相关的成本信 息做出正确的生产经营决策。成本信息的相关性还包括及时性，因为及时进行 信息反馈，可及时改进工作或为预测决策服务。 2 2 2 标准成本系统的基本框架 标准成本系统是由成本的前馈控制、核算功能及反馈控制有机结合而形成 的一种成本控制系统。其主要内容是：事先准确制定各项目成本标准，积累实 际成本资料，进行成本分析及帐务处理，对可控因素采取有效措施纠正偏差， 对不可控因素，则要考虑修订标准。 所谓前馈控制，就是在产品形成之前，通过成本预测手段，根据市场制定 成本控制标准，指明成本目标，以此对企业的各项成本开支进行严格地限制、 监督和指导，力求以最少的成本耗费，获得最佳的经济效益。前馈控制包括责 任中心的划分和标准成本的制定。责任中心通常与成本中心一致的。标准成本 的首要问题就是制定成本中心，以衡量其绩效，分清各部门的责任。成本中心 是成本收集的最小责任单位，它有三个特点：一是要确定责任区域；二是要在 一定主管控制下；三是为最小成本责任中心。通过对成本中心的划分，确定责 任的归属，进行绩效的考评，以次来达到企业控制整体成本的前提。前馈控制 的另一项内容是标准成本的制定与修订。标准成本的制定包括：直接材料、直 接人工和制造费用。只有标准制定的准确合理才能使差异分析有意义，以此得 出的业绩考核结果才能被员工接受，成本控制才得到了真正的效果。由此可以 看出前馈控制是标准成本系统的根基所在。 1 0 第二章传统制造环境下标准成本系统的基本体系 标准成本系统的核算功能包括根据实际产量和成本标准计算产品标准成 本、通过实际成本与标准成本的比较计算成本差异及分析差异原因。差异产生 的原因包括两个方面：一是标准设定的不够准确造成的；二是因为实际生产操 作或管理产生的。对于前者应该及时修改标准成本以保证标准成本系统实施的 有效性。对于后者应该具体分析产生原因为业绩评价提供依据。 反馈控制是指在前馈、核算的基础上，定期总结过去各作业中心在成本控 制上的成绩与问题，并通过合理的成本责任组织保证体系对成本控制业绩的评 价考核。这部分包括业绩评价和激励与约束机制。业绩评价应当与成本责任相 对应，对不同的责任中心来说，成本管理责任的内容不同，成本管理目标的构 成范围也不同。因此，成本考核必须根据不同责任中心的工作性质和成本责任， 采用不同的考核办法和程序。这样，才能通过成本考核促使各责任中心更好多 履行成本控制责任，更好的实现成本管理目标。激励与约束机制同样是保证成 本控制有效的措施之一。 由上可以看出，成本核算功能为前馈控制提供准确的成本信息，为反馈控 制提供了数据基础；业绩评价的设计同样为前馈控制提供了业绩评价标准，为 成本核算功能中的差异分析提供了参考标准。 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战 第一节现代制造环境及相关企业特点 3 1 1现代制造环境的特点 随着当代信息技术、先进制造技术和全球化的发展，制造业的发展技术、 发展模式的变化，现代制造环境相对于传统制造环境发生了较大的变化。现代 制造环境对信息化水平、企业的组织形式、经营的开放性与全球性、企业的研 究开发能力与产品的技术含量都有较高的要求。 传统的制造环境下，企业拥有稳定的成规摸的销售渠道，这些客户群体可 以提供常年的稳定的订单，产品除了工艺的改进外基本上保持没有太大的变化。 大批量稳定的销售使得企业可以不根据销售订单进行生产而是根据企业产能进 行生产，对于产成品的库存也不是要求很严格。 从2 0 世纪后期开始，现代经济的发展使得加3 ：带l j 造技术的可获得性大为增 加，加工制造环节的竞争非常激烈，利润空间呈下降趋势：从需求角度来看， 客户和最终消费者的个性特征越来越突出，需要企业更加关注客户的多样化、 个性化需求，这就使得客户订单越来越多样化，生产批量越来越多，生产计划 变更频繁，企业需要有应付紧急订单的能力。由于小批量多品种生产具有产品 种类多、生产过程变动性大、生产效率低、设备调整难、设备复杂度高、外界 条件不确定、生产的实施与控制动态化等特征，制造业企业在组织多品种小批 量生产时，必须改变传统的生产运作管理方式，采用与之相适应的现代生产管 理方法，于是相应的适时制，全面质量管理战略管理等管理方法在现代制造环 境中被广泛使用了。 在此条件下，以往单纯强调加工制造的生产方式已经不能适应市场需求的 变化，营销和市场开拓在企业发展过程中作用越来越突出，并且更加注重通过 定制和及时响应来挖掘顾客的购买价值，广告、销售、售后服务和客户管理的 作用越来越大。 从成本角度看，传统的制造环境下产品成本结构中，制造费用仅约为产品成 1 2 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战 本的1 0 左右，直接人工成本则占4 0 - - - , 5 0 ；如今，许多公司制造费用达到产 品成本的7 0 , - - , 7 5 ，直接人工成本占产品成本不到l o 【l j 。一般来说，制造费 用占生产成本的比重较低，不超过2 0 时，制造费用如何分配尚不是一个有关成 本的重大问题【2 】。现如今，间接成本率普遍为6 0 ，在高度自动化的工厂甚至高 达8 0 ，如果费用分配仍是单一的工时计算，在不同产品耗费的差异严重的情况 下，会导致成本信息失真、扭曲，进而导致产品定价和投资决策失误，危及企业 的生存发展。 3 1 2 现代制造环境下企业的生产经营特点 现代制造环境下企业产品的结构和生产工艺要求按照客户特殊需求专门设 计，零部件和原材料的材质也可能具有特殊要求的生产模式。现代制造环境下 企业大多属于按按订单进行生产的类型，其管理范围包括从签订销售订单到按 客户要求进行产品设计、生产装配直至到将最终产品交付客户使用的各个环节。 现代制造环境下企业在前期设计、采购管理、生产管理等方面都有着鲜明 的特点： 1 设计个性化要求高，工作强度较大。不同用户对同一种产品的结构、材 质和加工工艺的需求都会有所不同，大多数产品是为客户度身定制的。产品结 构的特殊性使得支持客户化的设计成为该生产模式的重要功能和组成部分。 2 固定成本比重日益增大。在激烈的市场竞争中，企业不断追求技术领先， 使用越来越多的自动化设备，直接人工大幅缩减，非直接生产人员不断增加。 3 生产计划与销售订单之间是一一对应关系。不同客户所需要的非标产品 有相当的差异，各订单之间仅有相似性，重复的概率很小，计划员所排的生产 计划基本上就是一个销售订单对应一个生产订单，只有相似订单下达时可以考 虑相似部分进行销售订单合并下达生产订单。 4 客户的需求变化较大。同一个客户可能会有不同的合同要求，有时甚至 在产品己投入生产后还有用户需求变更发生。将设计变更情况及时反映到生产 计划中、重新组织生产是现代制造环境下企业的又一特点。 5 产品的设计工作和基础数据准备工作量大，维护困难。现代制造环境下 企业的产品品种多、批量小，标准化程度低，非标件多，导致产品的标准成本 1 1 李宏健现代管理会计北京：中国财经出版社，1 9 9 8 2 7 - 2 9 2 1 刘辉标准成本法与作业成本法的结合应用标准成本作业法会计之友，2 0 0 4 ( 1 0 ) ：1 6 1 3 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战 设定后维护比较困难，经常修改成本较高，财务人员工作量增大，同时工程数 据和业务数据量也需要相应的改变，这对于数据维护工作提出了很高的要求。 6 产品定价的难度大。在当今“以速度取胜 的市场竞争环境下，快速报 价是企业抓住市场机遇的必要条件。企业的销售订单经常是一次性的，产品结 构不固定，没有严格标准的物料清单和工艺路线。当市场机遇来临时，企业必 须在产品结构设计和工艺流程设计均未完成，定制零部件的采购价格、定制外 协资源的费率均未获得或部分获得，实际成本尚未发生的情况下迅速快捷地报 出既具竞争力又有盈利空间的价格。 7 采购管理需要加大力度。对于定制产品，其零部件的可替代性比较差。 一般而言，新的销售订单就意味着新零部件的采购，采购业务缺乏历史数据作 参考，往往会导致采购成本的升高和采购质量的降低。同时，对采购数量也应 该进行严格控制，一旦采购件出现库存，就极有可能成为呆滞品i i j 。 8 需要加强生产过程中计划、跟踪与反馈的管理力度。由于各订单之间的 不可替代性，计划工作( 包括采购计划、生产计划) 的不准确，往往会导致产生呆 滞物料增加库存成本或因交货期、质量问题影响到客户满意度。因此，企业从 计划、生产、质量检验、完工入库到发货的全过程都需要全面的订单跟踪，以 杜绝任何环节失误所造成的订单延误或出错。 9 按订单进行成本的核算。企业以每件产品的生产周期而不是会计期为成 本计算期，按销售订单进行成本的核算。在产品完工时计算该批产品从开工之 日起所发生的总成本和单位成本，并结转产成品成本，进行成本差异的分析1 2 j 。 第二节现代制造环境下标准成本系统的缺陷 3 2 1 标准成本系统不适用性表现 现代制造企业中标准成本系统虽然还在被广泛的使用，但是随着制造环境、 产品成本结构、生产规模、生产模式的变化，企业战略目标的转变，企业使用 标准成本系统进行成本核算、成本控制、业绩评价时会出现一些自相矛盾的现 象，这些现象难以用标准成本系统给出的结果进行解释。例如：科技进步，企 【l 】朱林，薛恒新，黄慧君项目制造型企业c i m s 尼即的实施技术中外科技信息，2 0 0 1 ( 6 ) ：4 8 - - - 5 0 2 1 朱林项目制造型企业的敏捷供应链管理研究： 硕上学位论文 南京：南京理工大学，2 0 0 2 1 4 第三章现代制造环境下标准成本系统面临的挑战 业内机器设备的自动化程度越来越高，由于比较先进机器设备的安装、调试、 检测等费用较高，导致消耗直接人工工时较多，技术含量低的产品分担较多的 制造费用，而自动化程度高、技术含量高的产品，却因较少的直接人工耗费而 承担较少的制造费用【。就使其计算出来的产品成本常常出错，从而导致企业的 有关定价也会出错。企业中经常出现的问题有： 1 采购部门在一定期间取得了较好的采购成本差异指标，按照通常的业绩 评价，采购部门超越制定的目标完成任务。但是，企业在考察库存情况时，发 现某些市场价格下降的材料发生了呆滞，某些材料的质量有严重的下降。这些 现象又表明采购部门工作出现了问题。 2 生产部门在生产过程中取得了很好的材料用量差异和人工效率差异，但 是反观产品质量却出现了较大的问题，同时发生了产成品积压的现象。这时管 理层很难用标准成本系统的绩效报告对生产部门进行评定。 3 对于非常不易生产的产品，在没有向客户收取额外的补偿费用的情况下， 财务人员发现产品仍然还有很高的利润率，这是标准成本系统得出的企业成本 计算结果可能出了问题。因为较难生产的产品常常需要更多的安装、调试、检 测费用，因此较难生产产品的实际成本应该大于用传统成本计算方法下得出的 成本。传统成本计算系统低估不易生产产品的成本，会影响企业定价决策进而 影响企业利润。 4 在市场竞价中，竞争对手对企业大量生产产品的标价出人意料地低，这 很可能是企业的成本计算系统出了问题。因为在正常情况下，大量生产的产品 的单位成本应低于小量生产的产品成本，但因传统成本计算制造费用的分配有 平均化的趋向，把大量生产产品和小量生产产品耗用的制造费用汇总在一起， 按直接人工进行分配，忽略了小批量生产的产品会发生很多的安装、调试、订 单