企业固定资产内部控制风险研讨(pdf 55页)

北京交通大学 硕士学位论文 企业固定资产内部控制风险研究 姓名：韩爱婷 申请学位级别：硕士 专业：会计学 指导教师：阎志刚 20090601 中文摘要 摘要：2 1 世纪以来，知名大企业的丑闻接连曝光，使原有的内部控制制度的局限 性同益明显，风险管理一时间成为了人们关注的焦点。风险导向下的内部控制研 究已经引起了理论界和实务界的极大关注，也成为我国当前需要研究的一个迫切 而重要的问题。此外，对于固定资产方面内部控制的研究也较少涉及、尚不成熟。 基于这种背景，本文试图从风险管理的角度，借鉴国内外最新研究成果，对企业 固定资产内部控制的理论及其应用做较为系统、深入的研究。 本文采用了规范研究和案例研究相结合的方法，首先从风险管理角度对固定 资产内部控制进行理论研究；其次介绍了我国企业固定资产内部控制现状，通过 对我国一些固定资产内部控制失效的案例分析总结出目前固定资产内部控制存在 盲目构建与开发、折旧计提与处置不合理等问题，并分析了其风险及产生的具体 原因；最后以固定资产内部控制理论为依托，以我国企业固定资产内部控制现状 为背景，结合案例分析中的问题，提出完善固定资产内部控制的对策建议，包括 建立全面风险管理体系、推进固定资产信息化建设、加强流程管理等，以期能对 我国企业的固定资产内部控制理论和实务做出有益的引导。 关键词：固定资产；内部控制：风险；风险管理 分类号：F 2 7 0 = 丝塞銮适太堂亟堂位途塞垦墨! B 至 A BS T R A C T A B S T R A C T ：W i t has e r i e so fc a s e so ff r a u di nt h ew e l l k n o w ne n t e r p r i s er e v e a l e di n t h e21 或c e n t u r y , t h el i m i to fi n t e r n a lc o n t r o li sb e c o m i n gm o r ea n dm o r eo b v i o u sa n d f o r c e sU St of o c u so nr i s km a n a g e m e n t R i s k - o r i e n t e di n t e r n a lc o n t r o lh a sb e e ng i v e n u n p r e c e d e n t e dc o n c e r nf r o mb o t ht h e o r e t i ca n dp r a c t i c a lf i e l d s ，a n di ta l s ob e c o m e sa v e r yu r g e n ta n di m p o r t a n ti s s u e st os t u d yi no u rc o u n t r y M o r e o v e r , t h er e s e a r c ho nt h e i n t e r n a lc o n t r o lo ft h ee n t e r p r i s ef i x e da s s e t si ss t i l li n m l a t u r e B a s e do na b o v e b a c k g r o u n d ，t h et h e s i st r i e st oi n t r o d u c et h er e c e n tf o r e i g np r o d u c t i o n ，a n dm a k ea s y s t e m i ca n ds i g n i f i c a t i o nr e s e a r c ho nt h ef i x e da s s e t si n t e r n a lc o n t r o lf r o mt h ea s p e c t o ft h er i s k o r i e n t e d T h et h e s i su s e sm e t h o d so fb o t hn o r m a t i v es t u d ya n dc a s es t u d y , a n de x p l o r e st h e f i x e da s s e t si n t e m a lc o n t r o l t h e o r yf r o mt h ea s p e c to ft h er i s km a n a g e m e n ta tt h e b e g i n n i n g T h e ni t s t a t e st h ep r e s e n ts i t u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o lo ff i x e da s s e t si n d o m e s t i ce n t e r p r i s e s ，s u m su pr i s km a n a g e m e n td e f i c i e n c i e so ff i x e da s s e t sf r o ms o m e o u t - o f - c o n t r o lc a s e si no u rc o u n t r y , s u c ha st ob ec o n s t r u c t e db l i n d l y , u n r e a s o n a b l e d e p r e c i a t i o na n dd i s p o s a l ，a n da n a l y s e st h es p e c i f i cr i s ka n dr e a s o n s T h r o u g ht h e a b o v e - m e n t i o n e ds t u d yo ft h e t h e o r ya n dp r a c t i c e ，s o m e c o u n t e r m e a s u r e sa n d s u g g e s t i o n sa r ep r o p o s e dt oi m p r o v et h ei n t e r n a lc o n t r o lo ff i x e da s s e t s ，t h a ti s ，t o e s t a b l i s ha c o m p r e h e n s i v e r i s km a n a g e m e n ts y s t e m ，p r o m o t et h ei n f o r m a t i o n c o n s t r u c t i o no ff i x e da s s e t s ，s t r e n g t h e nt h ep r o c e s sm a n a g e m e n t ，a n dS Oo n ，s oa st o w o r ko u tt h eb e n e f i c i a lg u i d eo ff i x e da s s e t sm a n a g e m e n tf o rt h ee n t e r p r i s e s K E Y W O R D S ：F i x e dA s s e t s ；I n t e r n a lC o n t r o l ；R i s k ；R i s kM a n a g e m e n t C L A S S N O ：F 2 7 0 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的研 究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表或 撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作 了明确的说明并表示了谢意。 学位敝作者虢雄埒签字嗍叫年月砂日 4 9 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特 授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索， 并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名： 签字同期：研年月) 沙日 导师签名： 签字吼可年月咖 致谢 本论文的工作是在我的导师阎志刚副教授的悉心指导下完成的，阎老师严谨 的治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响，对于我的论文从选题、 研究思路到实际撰写过程都提出了许多的宝贵意见，不论在学习还是生活上都给 予了我很大的帮助，在此衷心感谢两年来阎老师对我的关心和指导。 在搜集资料及撰写论文期间，戴玲玲、张佳佳、张颖同学对我论文的研究思 路与案例分析给予了热情帮助与指导，于丽云、陈海丽、韩翠同学在论文撰写过 程中给予了充分支持，结识他们是我一生的幸运。 同时，经管学院各位老师的精彩授课和耐心指导使我获益良多，在此向他们 表达我深深的感激之情。 另外也感谢我的家人，我的朋友，在两年的学习生活中，他们的关怀、理解 和支持使我能够在学校专心完成我的学业。 1 引言 1 1研究背景及意义 内部控制在会计与审计研究中历来倍受关注。如果说会计准则是纵向延伸， 则内部控制就是横向发展；如果说会计准则是确认、计量和报告的直线，则内部 控制就是涵盖多项业务环节的立体；如果浼左手要抓会计准则建设，则右手要抓 内部控制建设，统筹兼顾，和谐发展。随着公司治理成为全球关注的热门话题， 作为其运行机制重要组成部分的内部控制问题引起了经济、管理乃至政治、社会 等学术界的高度重视。不断完善企业内部控制制度，对于防范舞弊，减少损失， 提高资本的获利能力，保障企业各项资产的安全与完整具有积极的意义。 目前我国许多企业对内部控制的认识还只是局限在制订内部控制制度阶段， 甚至有些企业错误地认为内部控制就是内部监督。中航油、伊利股份、创维数码、 四川长虹等控制失灵案件，给广大投资者带来了严重的打击，同时也暴露了企业 内部控制存在的问题，如对风险强调不够，使得内部控制无法与企业的风险管理 相结合。企业的风险管理一时间成为了人们关注的焦点，也作为企业战略管理中 的核心登上了公司治理的舞台。经济现实迫切要求我国企业尽早建立健全企业内 部控制，提高企业内部控制的效率和效果。 在当今公司法人治理结构下，内部控制担任的是内部管理约束与激励角色， 成为公司价值链管理中不可或缺的重要组成部分。管理者必须考虑为实现公司既 定的生产经营目标而建设的内部控制，并实施各种控制措施、手续、程序、方法 等形成控制机制，这是公司有效的执行组织策略，实现管理的高效化、专业化、 规范化与科学化的基础，同时也是公司经营管理本身的重要组成部分。规范企业 内部控制建设，对于改善我国企业的内部控制现状，保证会计信息的质量，完善 公司治理和信息披露制度，保护投资者的合法权益并保证资本市场的有效运行具 有十分重要的意义。 固定资产是企业资产负债表中的一个重要项目，作为企业重要的劳动资料， 固定资产使用期限长并且单位价值高，在企业资产总额中一般占有较大比例，其 安全、完整对企业的生产经营影响极大。对其会计核算是否正确，对其管理是否 到位，既会影响到企业资产负债表反映信息的质量，也会影响到利润表反映信息 的质量，进而影响会计信息使用者做出恰当的经济决策。固定资产内部控制风险 一旦发生，往往造成相当严重的后果。随着我国企业固定资产投资规模的迅速扩 大，固定资产投资项目的管理以及固定资产运营中和终结时的管理必然变得越来 越重要。故本文以风险导向下固定资产内部控制为研究对象来分析企业内部控制 存在的问题，提出完善建议，具有一定的理论和现实意义。 1 2国内外研究现状 1 2 1国外研究动态 国外对内部控制理论研究始于1 9 3 6 年，随着科学技术、信息技术的不断发展， 内部控制理论发展历程大体经历了五个阶段：内部牵制阶段内部控制制度阶 段内部控制结构阶段内部控制整体框架阶段企业风险管理阶段。 ( 1 ) 萌芽期内部牵制阶段 在上世纪4 0 年代前，人们习惯用内部牵制这一概念。美国著名审计学家 M o n t g o m e r y 在1 9 1 2 年所著的审计理论与实践一书中已明确表述过这一 思想。内部牵制以账目间的互相核对为主要内容并实施岗位分离，这在早期被认 为是确保所有账目准确无误的一种理论控制方法。 ( 2 ) 发展期内部控制制度阶段 从2 0 世纪4 0 年代术至7 0 年代初，在内部牵制基础上第一次提出了内部控制 的概念。1 9 4 9 年，美国职业会计师协会所属的审计程序委员会在内部控制 一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性的报告中规定， 内部控制包括组织机构的设计和企业内部采用的所有相互协调的方法和措施，旨 在保护企业资产，检查会计数据的正确性和可行性，提高经营效率，促进贯彻实 施规定的管理政策。该定义认为内部控制系统已远远超出了财务、会计的范围。 1 9 5 8 年1 0 月该委员会发布的审计程序公告第2 9 号对内部控制定义重新 进行表述，将内部控制划分为会计控制和管理控制。内部会计控制包括组织规划 的所有方法和程序，这些方法和程序与财产安全和财务记录可靠性有直接的联系。 内部管理控制包括组织规划的所有方法和程序，这些方法和程序主要与经营效率 和贯彻管理方针有关，通常只与财务记录有间接关系。但1 9 8 0 年3 月，在国际内 部审计师协会代表大会的发言中，K e l l o r u i s e 把在1 9 5 8 年将1 9 4 9 年的内部控制定 义的两分法描绘为“将美玉击成了碎片”。他声称，在这块美玉完全修复以前，我 们不可能有一个对管理人员有用、为管理人员理解的内部控制定义。 ( 3 ) 成长期内部控制结构阶段 8 0 年代以后，西方会计审计界研究的重点逐步从一般涵义向具体内容深化。 1 9 8 8 年美国注册会计师协会发布审计准则公告第5 5 号( S A S 5 5 ) ，该公告首次 以“内部控制结构 代替“内部控制 ，指出“企业的内部控制结构包括为提供取 得企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序 。内部控制结构具体包括三 个要素：控制环境、会计系统和控制程序。控制环境反映董事会、管理者、业主 和其他人员对控制的态度和行为；会计系统规定各项经济业务的确认、归集、分 类、分析、登记和编报方法；控制程序指管理当局制定的政策和程序，以保证达 到一定的目的。 上述内部控制结构的内容正式将控制环境纳入内部控制范畴，同时不再区分 会计控制与管理控制，而统一以要素表述内部控制。 ( 4 ) 成熟期内部控制整体阶段 进入9 0 年代后，对于内部控制的研究进入了一个新阶段。美国C O S O 委员会 于1 9 9 2 年提出了一份系统描述企业内部控制的报告内部控制整体框架， 并在1 9 9 4 年进行了增补。该报告具有广泛的适用性，认为内部控制系为达成某些 特定目标而设计的过程。即内部控制是一种由企业董事会、管理阶层与其他人员 执行，由管理人员阶层所设计为达成营运的效果及效率、财务报导的可靠性和相 关法令的遵循提供合理保证的过程。内部控制包括五个相互关联的组成要素，它 们分别是控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。 1 9 9 5 年1 1 月，加拿大注册会计师公会所属的控制基准委员会( 简称C O C O ) 在C O S O 报告的基础上经过修改，提出了一种新的报告，内部控制指为支援组织 成员达成营运的效果与效率，内部与外部报导的可信赖程度，遵循相关法规以及 内部政策办法等目标，而由组织资源、系统、过程、文化、结构与作业等元素组 成。 1 9 9 6 年美国注册会计师协会发布审计准则公告第7 8 号( S A S 7 8 ) ，全面接 受C O C O 报告的内容。新准则将内部控制的定义为：“由一个企业的董事长、管理 层和其他人员实现的过程，旨在为下列目标提供合理保证：财务报告的可靠性； 经营的效果和效率；符合适用的法律和法规。 ( 5 ) 最新发展企业风险管理阶段 2 0 0 4 年9 月，C O S O 委员会顺应风险管理与内部控制相融合的趋势，吸收了 风险管理的研究成果，结合萨班斯奥克斯利法案，正式颁布企业风险管理一 一整合框架。 C O S O 指出，企业风险管理是由企业的董事会、管理层和其他人员实施的，应 用于战略制定并贯穿整个企业的一个过程，旨在识别可能影响企业的潜在事件， 并在企业的风险容量内管理风险，为实现企业目标提供合理的保证。主要有以下 八个组成要素：内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险反应、控制活 动、信息与沟通、监控。在企业风险管理整体框架中，体现了全员参与、全面控 制的思想，各方的角色职责相互协同。 企业风险管理整合框架达到了国内外对内部控制理论研究的高峰， 具体到固定资产内部控制方面，G r a h a mS c o t t ( 2 0 0 2 ) 认为一个有效的固定资产管 理方式可以提高固定资产的生产能力，进而提高一个部门的产出效率，而不管该 企业是否采取了集权管理方式。C a r l yL o m b a r d o ( 2 0 0 5 ) 认为有效的固定资产管理 不仅能避免企业资源的无端浪费，而且可以提高整个企业资源的利用效率。对固 定资产的管理应作为企业特殊性事务对待，而不至于形成在资产清理时发现3 0 一5 0 的资产已经老化、停用或消失的局面。二者都强调了固定资产管理的重要性， 但并未提出具体的管理方法。 N e l s o nM A n u m a k a ( 2 0 0 4 ) 对固定资产购入、日常管理和处置三个环节的关 键控制点进行研究，重点分析了进行固定资产投资决策时会计收益率、回收期、 折现现金流等管理技术的使用。 曾经为全球五大会计师事务所之一的安达信研究了在固定资产管理方面 业绩优异的领先公司，并将专家、顾问以及行业领先者的知识集成起来，将固 定资产管理方面的理念予以集中推广并加以实施。具体包括确定最合算的固定 资产使用需求：确定固定资产资本化、折旧以及维护的标准和政策；培育强有 力的领导阶层，以确保对固定资产充分的维护与使用；实施一个综合而又灵活 的固定资产管理软件；跟踪固定资产的库存及维护情况等。安达信提出的固定 资产管理理念对我国的固定资产内部控制工作有很强的借鉴和指导意义，单位 从风险角度进行分析。 1 2 2国内研究现状 我国对内部控制的研究可以分为以下几个方面： 内部控制相关法律法规制定方面，内部会计控制规范( 2 0 0 1 ) 和企业内 部控制( 征求意见稿) ( 2 0 0 7 ) 较多地吸取了西方关于内部控制的经验，一开始 就具有较高的起点。在内部控制的目标、方法、内容上，吸收了西方特别是C O S O 报告的成果。如强调风险控制，要求“树立风险意识，针对各个风险控制点，建 立有效的风险管理系统，通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险 报告等措施，对财务风险和经营风险进行全面防范和控制”。2 0 0 8 年6 月2 8 同新出 台的企业内部控制基本规范，坚持立足我国国情、借鉴国际惯例，确立了我国 企业建立和实施内部控制的基础框架。 内部控制框架的建设方面，阎达五、杨有红( 2 0 0 1 ) 指出内部控制框架与公 司治理机制的关系是内部管理监控系统与制度环境的关系。在现代企业制度的公 4 司治理机制下，应该抓住关键因素，有步骤、分重点地构建内部控制体系；吴涛 ( 2 0 0 7 ) 建议设立专门常设机构研究内控整体框架的构建，加强对风险的关注， 建设内部环境，建立完善的内部控制评价及披露体系；张广彦( 2 0 0 8 ) 认为企业 内部控制体系建设可以以C O S O 框架为依据实施，从实际操作层面建设控制环境、 确认评估控制风险、再造业务活动流程、将信息与交流贯穿于控制全过程、随时 监督内控运行情况并进行内部评价，建设内部控制体系。 会计控制方面，阎达五、宋建波( 2 0 0 0 ) 指出加强会计控制是实施现代企业 制度的根本保证。提倡以“协调”作为会计控制的基本目标，设计实施激励与约 束并重的控制方法和体制；田培源( 2 0 0 3 ) 指出内部会计控制是企业内部控制制 度的核心，应提高企业领导对内部会计控制管理的重视程度、建立良好的内部控 制环境、健全内部会计控制制度体系、对会计人员实施工作目标控制以及及时反 馈与调整等；王晓丽( 2 0 0 7 ) 认为会计能够将企业资产的产权关系交代清楚，完 善的内部会计控制能够保证会计信息的真实可靠、资产的安全完整，保证管理控 制目标的实现。 内部控制评价方面，林朝华、唐予华( 2 0 0 3 ) 介绍了国际流行的内部控制评 审的最新理念即内部控制自我评估，将管理者与员工引入参与自己所涉及的内部 控制的评估，检查和评价内部控制效率与效果的流程，为实现企业目标提供一定 程度的合理保证。陈吉东( 2 0 0 7 ) 也对内部控制自我评估的方法进行了介绍，并 结合我国企业的实际情况就内部控制五要素指出了实施内部控制自我评估的要 点，在实施中注意评估组织文化并发挥内部审计人员的作用。 内部控制应用研究方面，吴水澎等( 2 0 0 3 ) 运用C O S O 报告的标准与评价方法， 从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五个方面对郑州亚细亚 集团内部控制失败案例进行系统分析，认为应由权威部f - J N 定内部控制标准体系， 并对企业内部控制审计做出强制性安排；朱荣恩等( 2 0 0 4 ) 采用问卷调查的方法，对 八个内部会计控制方法在我国企业实务中的应用效果进行了研究；武汉钢铁集团 公司( 2 0 0 4 ) 较为详尽地介绍了武钢公司构建内部会计控制体系，充分发挥财务 管理作用的做法和经验；张谏忠( 2 0 0 5 ) 介绍了内部控制自我评估在宝钢运用的 成功经验，得出内部控制自我评价在实践中还可以和其他管理工作结合开展的启 发；于增彪( 2 0 0 7 ) 通过对亚新科集团的内控现场研究，认为内控设计应从实务 出发，重视设计与执行，在设计上建立组织、流程、项目为一体的三维立体内部 控制框架。 具体到固定资产方面的研究，邓昌华( 2 0 0 3 ) 仅就企业固定资产闲置的主要 原因及由此造成的危害性进行分析，提出对闲置资产进行技术改造、制定和完 善盘活闲置资产的奖励办法、报废淘汰部分闲置固定资产等主要对策。张树民 ( 2 0 0 4 ) 通过对我国和日本企业资产管理进行了比较研究，提出了借鉴同本企 业经验，解决国有资产流失、运行不良等的对策。魏霞飞、赵瑞玺( 2 0 0 6 ) 指 出目前在企业固定资产的管理方面，主要存在重复购置、提前报废、资产状况 不清、长期资产不核对、库存不清点等现象。 在实务研究方面，丁小云( 2 0 0 7 ) 介绍了长安福特汽车有限公司和仪征化纤 股份有限公司的固定资产内部控制制度，从中总结内部控制设计和运行的一般规 律，提出应重视流程管理、I T 技术，注意授权审批、记录控制等内部控制关键环 节的经验和意见。 在行业企业固定资产管理研究方面，王光东( 2 0 0 4 ) 对石油企业固定资产内 部控制进行了介绍，指出职能分工脱节、对计划投资建设的全过程缺乏必要监控， 提出建立固定资产统计报告制度、健全投资与管理协调机制的对策。黄素琴( 2 0 0 6 ) 分析了铁路施工企业存在账实不符、部门之间的沟通问题、责任人处罚机制不到 位问题，认为应完善固定资产取得、日常使用、处置控制，并实现固定资产管理 工作的电算化。王占敏( 2 0 0 7 ) 通过分析我国电力企业固定资产管理中存在的账 实不一致、工程项目竣工决算滞后、固定资产闲置等问题，提出加快信息化建设、 加强工程项目竣工决算管理、积极盘活闲置固定资产等建议。 1 2 3小结 通过对内部控制研究文献的回顾，可以看出国内外对内部控制问题很重视， 对于内部控制的理论与实务研究已相当广泛，形成大量的研究成果。我国理论界 既吸收了C O S O 报告的先进经验，又植根于我国国情，对内部控制进行了较深入 的研究，但仍存在以下不足： ( 1 ) 我国内部控制研究不成体系和不系统、研究的视野不够宽广，在今后的 内部控制研究过程中需要突破这些瓶颈。 ( 2 ) 在对固定资产内部控制研究方面并不深入，很多研究仅一般性地指出固 定资产内部控制存在的问题，即使提出对策建议也较空泛，可操作性有待提高。 ( 3 ) 在研究中存在重理论、轻实践的倾向，从风险管理角度对企业内部控制 进行研究仍处于较低水平，对风险导向下固定资产内部控制的研究工作还需进一 步丰富和完善。 1 3 研究思路和方法 不同行业固定资产具有不同的特点，但其内部控制易于出现漏洞的环节仍具 6 有相似性和一般性。本文仅就固定资产内部控制普遍存在的问题进行分析，立足 于我国企业的角度，按以下思路进行研究： 图卜1 逻辑框架图 F i g u r e1 - 1T h eL o g i c a lS t r u c t u r eo f T h i sP a p e r 第一部分引言，介绍选题背景及意义，通过对国内外研究现状的回顾，提出 本文写作着眼点、文章的逻辑思路及方法。 第二部分对固定资产内部控制的目标、基本方式、业务环节、监督评价及对 其风险的管理进行了理论概述。 第三部分通过研究我国企业固定资产内部控制发生问题的案例，总结我国企 业固定资产内部控制存在的几类问题，指出可能存在的风险，并进行原因分析。 第四部分以固定资产内部控制理论为依托，以我国企业固定资产内部控制存 在的问题为背景，针对固定资产内部控制问题产生的原因，提出完善固定资产内 部控制的对策建议。 第五部分进行总结，并提出进一步研究方向。 7 需要指出的是，本文对于通过工程项目施工方式建造固定资产的，对工程项 目特有的概预算控制、工程价款支付控制、竣工决算控制等均未进行全面而深入 的具体研究，仅在相关方面有所涉及。 目前国内关于企业内部控制的讨论虽然较多，但从风险的角度研究内部控制 相对较少且多是纯理论研究，对固定资产内部控制的研究更显不足。本文的创新 点如下： ( 1 ) 在研究方法上，以规范研究与案例研究相结合的方法，理论与实务并重， 在理论概述基础上，从我国企业实务中的问题及风险、原因到对策逐步展开研究， 并结合国内知名企业或审计调研中发现的固定资产内控失灵案件进行分析； ( 2 ) 在研究内容上，本文从风险管理角度对相关理论、固定资产内部控制失 效案例及改善对策进行研究，以期对我国企业风险导向下内部控制的建立和完善 提供微薄的指导意义。 2 企业固定资产内部控制与风险管理概述 2 1企业固定资产内部控制概述 固定资产内部控制是指企业为了实现经营目标，保护财产安全完整、确保固 定资产会计信息资料的真实可靠，所采取的一系列相互联系和相互制约的方法、 措施和程序。 2 1 1固定资产内部控制的目标 固定资产的总体控制目标包括相关业务处理流程的有效性、会计记录和报告 的真实可靠及对相关法律法规的遵循性。 固定资产内部控制基本目标具体包括： ( 1 ) 保证固定资产投资活动符合企业的投资规划，并事先得到审批； ( 2 ) 保证对固定资产的取得、验收及款项支付进行充分恰当的记录和披露； ( 3 ) 保证固定资产的同常维护保养及其安全、完整； ( 4 ) 保证对固定资产的处置进行充分恰当的记录及披露； ( 5 ) 保证对固定资产折旧政策的合理性及折旧的充分记录与合理的披露。 不论进行何种内部控制活动，不论采用何种内部控制方式都要为内部控制目 标服务，以保证其实现。 2 1 2固定资产内部控制的基本方式 为加强企业固定资产的内部控制，防范固定资产管理中的差错和舞弊，实现 保护固定资产的安全、完整，提高固定资产使用效率等目标，应从以下几方面健 全内部控N - ( 1 ) 固定资产投资预算制度 企业应当加强对固定资产投资的预算管理，明确固定资产投资预算的编制、 调整、审批、执行等环节的控制要求。企业编制固定资产投资预算，应当符合企 业发展战略和生产经营实际需要，综合考虑固定资产投资方向、规模、资金占用 成本、预计盈利水平和风险程度等因素，在对固定资产投资项目进行可行性研究 和分析论证的基础上，合理安排投资进度和资金投放量。 9 ( 2 ) 固定资产授权审批制度 企业应当建立固定资产业务的授权批准制度，明确授权批准的方式、程序和 相关控制措施，规定审批人的权限、责任以及经办人的职责范围和工作要求。严 禁未经授权的机构或人员办理固定资产业务。审批人应当根据固定资产业务授权 批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。 ( 3 ) 岗位分工 企业应当建立固定资产业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权 限，确保办理固定资产业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。企业不得由同 一部门或个人办理固定资产的全过程业务。 ( 4 ) 固定资产日常维护保养制度 企业应当建立固定资产维修保养制度，保证固定资产正常运行，控制固定资 产维修保养费用，提高固定资产使用效率。单位应当对固定资产进行定期检查、 维修和保养，及时消除安全隐患，降低固定资产故障率和使用风险。 企业应当制定固定资产维修保养计划，并按计划规定的步骤和方式实施固定 资产的日常维修和保养。企业固定资产需要大修的，应当由财务部门、固定资产 管理和使用部门共同组织评估，提出修理方案，经单位负责人或其授权人员批准 后实施。 企业固定资产维修保养费用，应当纳入单位预算，并在经批准的预算额度内 执行。 ( 5 ) 资本性支出与收益性支出划分制度 企业应当制定划分资本性支出和收益性支出的书面标准。有效的内部控制， 通常要求事先将应予资本化的资产项目设置目录表加以确定，对于不能列示的财 产项目，在金额上设定一个下限。凡是不属于资本性支出的范围以及金额低于下 限的任何支出，均应列作费用并抵减当期损益。 ( 6 ) 固定资产定期盘点制度 企业应当建立固定资产清查盘点制度，明确固定资产清查的范围、期限和组 织程序，定期或不定期地进行盘点。 企业应当组成固定资产清查小组对固定资产进行清查、盘点，根据盘点结果 详细填写固定资产盘点报告表，并与固定资产账簿和卡片相核对。发现账实不符 的，应编制固定资产盘盈、盘亏表并及时做出报告。企业固定资产管理部门、使 用部门应当检查固定资产盘盈、盘亏的原因，提出初步处理意见，经单位负责人 或其授权人员批准后做出相应处理。 ( 7 ) 财务核算制度 企业应根据相关会计制度的要求，结合企业实际情况，建立健全固定资产账 l O 簿制度和卡片管理制度。企业财务部门应当按照国家统一的会计制度的规定及时 确认固定资产的增加、折旧计提、维修、清理等业务，并设置相应的记录或凭证， 如实记载各环节业务的开展情况，确保固定资产业务全过程得到有效控制。 ( 8 ) 固定资产处置与转移制度 企业应当建立固定资产处置的相关制度，确定固定资产处置的范围、标准、 程序和审批权限等相关内容，确保固定资产合理利用。企业应区分固定资产不同 的处置方式，采取相应的控制措施。 2 1 3固定资产内部控制主要内容 固定资产的业务程序可划分为增加、使用和处置三个阶段，每个阶段具有更 细化的业务活动。 表2 1 同定资产的业务程序 T a b l e 2 1B u s i n e s sP r o c e s s e so f F i x e dA s s e t s 如表2 - 1 所示，从形式上看固定资产有以下控制要素：固定资产预算控制、 增加控制、使用和转移控制、维护费用控制、盘点控制和报废控制。具体的固定 资产相关业务循环图如下： 图2 1 固定资产业务循环图 F i g u r e 2 1C y c l eD i a g r a mo f F i x e dA s s e t sO p e r a t i o n s 固定资产预算控制起点是企业生产部门根据实际生产情况编制固定资产需求 报告，财务、采购等管理部门以及高级管理者对其进行复核，提出修改意见后由 生产部门协同财务部门编制正式预算方案。预算方案形成后，需经最高管理层审 批，所有审核程序都要记录并保留备查。 固定资产采购业务控制的起点是使用部门提出采购申请，执行请购程序，经 固定资产内部管理部门、固定资产采购申请或授权部门、企业高管和财务部门多 次审核，批准后采购部门实施采购活动，将原始凭证交由财务部门进行复核登记。 仓库管理部门定期对固定资产库存情况进行盘点，并与财务部门账簿和报表进行 核对，对存在的问题及时处理。 固定资产使用过程控制起点是使用部门提出使用申请，此后由仓库管理部门 进行审批并执行相关的管理程序，固定资产管理部门按照审批情况办理移交手续， 并编制一式三份的固定资产转移凭证，分别自留以备查、交予资产使用部门编制 固定资产卡片并签章以示负责、交予财务部门作为原始凭证以便复核登记并计提 折旧。 1 2 固定资产的报废首先要由固定资产使用部门或内部管理部门提出报废申请， 并将申请材料上交报废鉴定部门和相关负责人提请审批，按照审批意见开展固定 资产清理业务。固定资产清理过程中的发票、单据等传递给主管会计编制记账凭 证并交给稽核部门复核，依据经复核后的记账凭证进行相关会计处理。除此之外， 主管会计和固定资产管理部门还要定期计算固定资产可收回价值，以确定是否存 在减值迹象。 2 1 4固定资产内部控制的监督评价 现代企业要在未来的经济社会中有所作为，必须建立和完善企业内部控制制 度，并将重点放在管理风险上。企业应当建立对固定资产内部控制的监督检查制 度，设置内部控制的专门监察机构并配备相应的人员，明确其职责和权限，同时 定期或不定期地对固定资产相关岗位设置及人员配置、业务授权批准制度的建立 及执行情况、预算管理的执行情况、资产使用及维护的控制执行情况以及处置转 移制度的执行情况进行检查，并将检查过程中发现的问题及时反馈给有关部门。 同时，企业还必须建立一个强有力的保证内部控制有效执行的监督体系，保 证设计合理的内部控制能够得到有效的实施。 ( 1 ) 内部审计。内部审计是一种独立、客观的监督、评价活动，可由内部审 计人员等评价主体定期进行，所采用的方式除了调查问卷或口头询问外，还可以 研讨会的形式在不同层次开展工作。内部审计人员以整个企业内部控制系统为评 价对象，检查和评价内部控制制度的设计和执行情况。通过内部审计评价内部控 制的适当性和有效性，能够不断促进内部控制的完善，帮助企业内部各部门有效 地履行各自管理职能，强化企业管理。 在对固定资产进行内部审计时，固定资产投资审计是审计重要组成部分，不 仅涉及企业大额的财务支出，还涉及决策、规划、设计、采购、监测、检验等有 关的管理活动。内部审计站在企业内部控制全局的高度对固定资产内部控制进行 全方位的评价与监督，在审查评价风险管理的过程中，根据企业生产经营环境和 特点，探寻企业风险管理的有效路径，帮助企业管理层建立严格科学的风险管理 机制。 ( 2 ) 内部控制自我评价。内部控制自我评价是指企业内部为实现目标、控制 风险而对内部控制系统的有效性和恰当性实施自我评价的方法。其普遍的方法是 由内部审计人员与被评价单位管理人员组成一个小组，管理人员在内部审计人员 的帮助下，对本部门的内部控制和风险管理的恰当性和有效性进行评价，然后根 据评价和集体讨论来提出改进建议并出具报告。实施内部控制自我评估对于企业 加强管理、提高劳动生产率、改进内部审计程序和业务经营程序以及控制风险等 都有积极的作用。 针对固定资产内部控制，固定资产管理业务流程相关的人员，特别是投资、 日常管理、报废等风险薄弱环节的工作人员必须到场参与讨论。通过探讨，得出 自我评估报告，对风险环节进行具体陈述，提出改进方案，制定行动计划。 对内部控制进行自我评价本身作为一项内部控制活动，有助于管理当局和内 部审计人员判断内部控制质量，有助于完善企业的内部控制。 2 2 企业固定资产内部控制风险的管理概述 2 0 0 4 年1 0 月，C O S O 委员会发布的企业风险管理整合框架，把内部 控制从“过程观”提升到了“风险观”，风险导向下的内部控制成为企业经营管理 的重要组成部分。相应对固定资产内部控制风险的管理也应引起足够重视。 需要指出的是，本文研究的是从企业角度而言的内部控制风险，它与从审计 角度而言的控制风险应做出严格区分。从审计角度而言，控制风险指某一账户或 交易类别单独或连同其他账户交易类别产生错报或漏报都未能被内部控制防止、 发现或纠正的可能性，它仅与财务报表有关，且注册会计师只评估这种风险并不 进行相应地管理。但从企业角度而言，该种风险是指企业在经营管理中存在的预 期目标实现的不确定性，它涉及企业的方方面面，企业不仅要评估，还要对其做 出相应管理措施。 2 2 1固定资产内部控制风险分析 对于固定资产内部控制中常见的风险，国内外多数企业将其分为经营风险、 财务风险和合规风险三类。 ( 1 ) 经营风险 经营风险包括，因可行性分析不到位、预算不当问题，造成投资项目搁置， 不能带来效益；因保管不善、使用不当，发生被盗、毁损、事故等，造成固定资 产损失；因长期闲置造成资产毁损，失去使用价值；未及时完整办理保险，给公 司带来巨大经济损失；发生地震、洪水、战争等人力不可抗拒的自然灾害，造成 固定资产严重毁损；固定资产处置不规范，人为造成资产流失。 ( 2 ) 财务风险 财务风险包括，分类编码错误，不能如实反映固定资产现状；会计核算不规 范，账目记录有误，造成财务数据不正确；计提折旧错误，造成成本费用失真。 1 4 ( 3 ) 合规风险 合规风险包括，违反国家有关安全、消防、环保等规定，遭受经济处罚；收 购和出售合同违反合同法等国家法律、法规及公司内部规章制度的要求，造 成损失。 依据内部控制要素来分析，本文将固定资产内部控制的主要风险分为： ( 1 ) 内部控制环境薄弱的风险。内部环境是企业风险管理其它组成部分的基 础，内部控制是企业正常运营的行为标准，而控制环境则是统一员工思想、价值 观念的粘合剂，通过两者的有效结合，能够提高企业物流的经营效益和效果，为 企业的生存和发展带来竞争力。 目前，我国企业内部控制环境薄弱，主要风险表现为：企业管理层对内部 控制认识不足、风险意识薄弱。由于企业管理层内部控制中风险意识不足，对内 部控制的风险管理在企业经营管理中起的作用不甚了解，尚未认识到内部控制中 风险管理的意义，故而对建立风险导向下内部控制不够重视。组织机构设置不 合理、不完善，内控组织虚位，加大了企业的风险。由于组织结构的不完善，缺 乏有效的控制措施，从而产生了大量“内耗”，无形中提高了企业的经营成本。 企业制度不健全。企业缺乏相应的激励与约束机制、人事政策和实务不完善、企 业制度不全面，没有针对企业经营的各个环节、各个部f - i N 定出相应的规章制度。 高层管理者的个人素质较低，而且企业的财务人员没有对管理层的行为进行制 衡和分析，导致了内部控制的失效。企业对风险文化建设没有引起足够的重视。 ( 2 ) 固定资产内部控制制度不健全的风险。固定资产内部控制是企业内部控 制的重要环节，是企业实现经营目标、维护实物资产安全与完整、保证财务收支 合法、会计信息真实的一种内部自我协调、制约和监督的控制系统。 企业内部控制制度包括固定资产投资预算、授权审批、增加和验收、日常维 修和保养、盘点、处置以及账务处理等业务流程各环节的内部控制制度。若企业 没有针对固定资产循环的各个环节、各个部门制定出相应的规章制度，会增加固 定资产业务的错误记录和舞弊行为的发生，加大企业固定资产管理的风险。尤其 是固定资产投资环节，投资项目缺乏科学、合理的论证、评估，导致部分项目投 资方向不合理、效益不佳，投资项目的管理程序不理顺、管理环节不衔接，存在 管理漏洞或者项目初设编制、审核不严造成设计缺、漏项等行为的发生，最终影 响企业生产经营持续稳步发展。 ( 3 ) 信息与沟通障碍风险。企业内外部信息收集的全面性与沟通的充分及时 性是实施内部控制的重要条件。信息与沟通主要包括信息的收集机制及在企业内 部和与企业外部有关方面的沟通机制等。内部信息主要包括会计信息、生产经营 信息、资本运作信息、人员变动信息、技术创新信息、综合管理信息等。外部信 1 5 息主要包括政策法规信息、经济形势信息、监管要求信息、市场竞争信息、行业 动态信息、客户信用信息、社会文化信息、科技进步信息等。现代信息系统具有 开放化、实时化、电子化的技术特点，企业应利用现代信息技术建立良好的内外 部沟通系统。 但是目前，我国企业固定资产内部控制信息与沟通方面存在信息不流畅、职 责不清、责任不明等问题。这样势必会导致企业在资产负债表上对固定资产的记 录、折旧计算与减值计提等不J 下确，财务信息不实，进一步影响企业管理层的固 定资产管理的决策，增大企业固定资产管理的风险，最终导致利润下降，影响企 业的经济效益。 ( 4 ) 缺乏监督和检查的风险。监督检查是企业对其内部控制的健全性、合理 性和有效性进行监督检查与评估，形成书面报告并做出相应处理的过程，是实施 内部控制的重要保证。监督检查主要包括对建立并执行内部控制的整体情况进行 持续性监督检查，对内部控制的某一方面或者某些方面进行专项监督检查，以及 提交相应的检查报告、提出有针对性的改进措施等。企业内部控制自我评估是内 部控制监督、检查的一项重要内容。 然而，我国大多数企业没有内部控制监督、检查机制，即使设有该机制的企 业，其职能也严重弱化。因此，大多数企业固定资产实物控制存在严重缺陷，既 无规范的固定资产管理规则，也没有相应的固定资产盘点制度，岗位职责分工不 明，只注重固定资产的购买环节控制，而忽视固定资产的同常使用、性能维护与 报废等环节的控制，造成大量的浪费。 2 2 2固定资产内部控制风险的应对 风险， 价值 2 - 2 固定资产内部控制风险应对图 F i g u r e 2 - 2R e a c t i o nt oi n t e r n a lc o n t r o lr i s ko ff i x e da s s e t s 1 6 如图2 2 所示，为了避免或降低固定资产内部控制过程中的风险对企业的影 响，应从以下几方面进行总体应对： ( 1 ) 完善企业的内部控制环境 任何企业的控制活动都存在于定的控制环境之中。控制环境的好坏直接影 响到企业内部控制的贯彻和执行，以及企业经营目标及整体战略目标的实现。加 强和完善企业内部控制