（世界经济专业论文）税收可持续发展研究.pdf

摘 要 i 摘 要 可持续发展已经成为当今人类社会的共同主题税收作为一种分配范畴不 仅是政府财政收入的支柱而且也是促进经济发展调节收入分配关系实行公 平与效率相互协调的重要手段本文从理论和实践相结合的角度尝试性的提出 了税收资源概念及其可持续发展的思想并在借鉴国外税收发展经验的基础上 对我国税收可持续发展的对策选择进行了初步地研究 关键词税收可持续发展 税收资源 税制改革 税收信息化 税收文化 abstract ii abstract nowadays the whole world shows great concern over sustainable development. steady and sustainable growth of tax revenue can not only enhance national economic strength, but also improve the governments ability for macro regulation. as a regulatory instrument of distribution, tax plays the most important part in balancing efficiency and equity. the dissertation tries to put forward the ideas on tax resources and tax sustainable development. after drawn on the experiences of other countries tax development, the dissertation also points out the countermeasures for our countrys tax sustainable development. key words: tax sustainable development tax resources tax system reform tax information tax culture 前 言 1 前 言 2 1 世纪是知识经济蓬勃发展的时期知识的创新与发展对增强一个国家 的经济实力起着决定性作用可持续发展已经成为当今时代的主题可持续 发展问题首先是经济的可持续发展因为经济的可持续发展对社会和生态的 可持续发展起着主导的调节作用经济可持续发展是指人类有限经济资源的 开发和利用要同人类自身的生存进步和发展的长久需要相协调税收实践 证明在市场经济条件下经济越发展税收越重要在经济全球化的今天 国际间的竞争更加激烈如何采取可持续的税收策略来增强国家的经济实 力缓和国内经济矛盾是各国必须面对的问题虽然各国在实践上都总 结了许多宝贵的经验但从税收可持续发展的角度来研究的还比较少鉴于 此笔者尝试性地提出了税收可持续发展的含义及我国实施税收可持续发展 的对策 本文需要解决的问题集中体现在以下三方面一是给出税收可持续发展 的含义笔者在分析了随着税收分配广度和深度的增加税收对经济的影响 和作用也不断扩大的同时应用已有的可持续发展理论提出税收可持续发 展的内涵二是用新资源观来理解税收资源鉴于税收对促进经济发展社 会稳定等方面发挥着重要作用笔者提出了税收资源的概念并对其有限性 和可开发性进行分析三是借鉴国外经验提出实施我国税收可持续发展的 对策选择 本文在研究方法上坚持三个原则一是理论联系实际力求获取第一手 资料二是坚持从经济决定税收税收影响经济的关系出发从经济全 球化的国际背景出发对税收可持续发展进行理论和实践的探讨三是坚持 拿来主义通过比较研究努力汲取人类社会的优秀思想成果以为我国 实施税收可持续发展所用 河北大学经济学硕士学位论文 2 第 1 章 税收可持续发展概念的提出及其内涵 1 . 1 提出税收可持续发展的现实背景 税收实践证明在市场经济条件下经济越发展税收越重要税收与 经济的紧密关系表现为经济决定税收税收影响经济 经济决定税收经济是税收得以存在和发展的基础经济发展的广度和 深度决定了税收分配的范围和程度并从根本上决定新税种的产生发展和 更替商品生产和贸易的发展繁荣使商品课税成为可能而跨国经济的发 展又促进了税收分配范围的国际延伸国际税收也随即产生和发展不仅如 此不同税种的构成不同税制模式的选择也在很大程度上受经济发展水 平的制约如今迎着经济全球化的浪潮人类跨入了 2 1 世纪在新世纪中 贸易投资自由化和数字化经济的迅猛发展不但愈益成为各国寻求发展机 遇与争夺经济利益的焦点而且长期困扰各国政府的诸如宏观调控收入分 配减少失业环境保护网络经济以及金融市场的调节与监管等问题也 越来越为世界各国所密切关注这无疑都预示着税收随经济的发展而面临新 的创新和发展2 0 世纪 8 0 年代中期以来世界经济加快向多极化发展西方 国家为了适应新形势的变化纷纷对各国的税制进行改革以增强经济增长 与税收制度及政策选择的关联度与此同时世界经济区域集团化也有了迅 速发展与之相适应税收的区域化一体化及国际税收协调也步入了一个 新的发展阶段然而从另一个方面看随着经济全球化进程生产要素流 动速度的加快贸易自由化金融全球化以及先进信息通讯技术的发展 极大地便利了生产要素的跨国界流动时空已不再是障碍跨国公司已成为 世界经济中的主体跨国公司凭借生产销售技术管理等优势进行着 多层次的避税活动我国已加入 w t o 作为相互依存的全球化经济中的一员 研究符合经济全球化要求的税收策略具有非常重要的意义 税收依赖于经济只是一方面从税收研究角度讲更重要的还在于另 一面即税收对经济具有反作用随着税收分配广度和深度的增加税收职 能也随之拓展税收对经济的影响和作用也不断扩大 以美国为例第二次世界大战后美国成为世界最大的资本输出国大 第 1 章 税收可持续发展概念的提出及其内涵 3 量的资本流向世界各地尤其是欧洲国家促进了欧洲经济的复苏和繁荣而 美国在世界性石油危机以后经济长期在滞涨中徘徊迫使美国政府寻 找新的出路1 9 8 5年里根总统提交全面税制改革的方案税制改革的基本原 则是降低税负合理负担和简化税制税收政策目标是公平简化和经 济增长1 9 8 6年提高对投资的税收优惠将联邦公司所得税税率从 5 0 % 降 到 3 4 % 平均为 3 9 % 将个人所得税税率从 5 0 % 降到 2 8 % 由 1 0档减为 3档 进入 2 0 世纪 9 0 年代经过多次调整和改革美国税制初步实现了既定目标 减轻了企业负担提高了企业的经济竞争实力吸引了大量国际资本在过 去的几十年中因为德法两国的税率和税收管理政策比美国更具伤害 性从以德法两国为主的欧洲流入美国的资金总额达到数万亿美元给 美国带来巨大的利益创造了美国 2 0 世纪 9 0 年代的经济繁荣 2 0 0 0年之前美国经济一直保持着令世人瞩目的高速增长态势而进入下 半年美国经济增速放缓根据美国商务部的统计美国国内生产总值的增长 率 2 0 0 0年一季度为 4 . 8 %二季度为 5 . 6 %三季度降为 2 . 2 %四季度仅为 1 . 1 % 如何刺激不断下滑的国内经济成为新上台的布什政府面临的一项重要任务 因此布什在就任美国总统不到 2 0天即向国会提出 1 0年减税 1 . 6 2万亿美元 的计划最终美国国会通过了 1 0年减税 1 . 3 5 万亿美元的法案大规模的 减税将鼓励消费和投资需求从而促进经济增长创造更多的就业机会 当前我国经济的稳定增长局面来之不易但如何继续发挥税收对拉动 经济的三驾马车的作用如何继续用税收来解决经济生活中深层次的矛 盾如财政赤字逐年上涨产业结构仍不尽合理人民收入仍存在贫富不均 又如何借鉴国外先进经验为我国税收与经济发展的良性循环服务这些是 我们在未来阶段必须解决的问题 1 . 2 提出税收可持续发展的理论背景 1 . 2 . 1 不完全市场理论 在承认市场经济效率的前提下市场失灵的存在已经是一种共识人 们通常把建立在市场失灵基础上的理论称为不完全市场理论造成市 场失灵的原因有很多而税收在纠正由于外部性和垄断而造成的资源配置 靳东升欧美国际税收竞争政策简介载纳税人20039 钱晟欧美国家税改趋势对我国的启示新特思财税网 河北大学经济学硕士学位论文 4 不当时能够发挥重要作用 外部性是指经济当事人的行为所造成的部分成本或收益没有全部归经济 行为人所承担或得到外部性有正负之分无论是消费的外部性还是生产的 外部性无论是正向外部性还是负向外部性他们造成的影响使整个经济的 资源配置不可能达到帕累托最优外部性之所以产生这样的后果其主要原 因是外部影响导致判断社会最优的边际收益和边际成本与决定私人最优的边 际收益和边际成本不一致为纠正由于外部影响造成的资源配置不当政府 可采用税收和津贴明确产权的方法将外部经济影响内部化对造成外部 不经济的企业征税意味着企业的私人成本增加以致于使得私人成本恰好 等于社会成本津贴则是使造成外部经济的企业私人收益等于社会收益垄 断是经济中常有的一种现象它的存在导致低效率和社会福利的损失政府 经常对垄断进行干预主要手段是反垄断法和价格与数量管制此外也会 采取税收和补贴的方式 市场经济运行中产生许多市场失灵特别是在我国目前市场机制尚不 完善的情况下存在着更多的市场失灵需要政府运用有效的政策工具促 使经济稳定增长在市场经济中国家调控经济有三个法宝利率汇率税 率在西方国家最灵的是利率而我国利率灵敏度有限汇率虽然很重要 但很敏感涉及到国家之间很多复杂的关系不能随意变动相对而言税 率比较容易调整目的性也好确定当前合理准确地运用税收可以对经 济运行进行必要的引导和纠偏在一定程度上弥补市场失灵 1 . 2 . 2 可持续发展理论 1 . 可持续发展问题的提出 毫无疑问无论从哪个方面来说刚刚过去的 2 0世纪都可以算得上人类 历史上最为重要的一个世纪在过去的 1 0 0年时间里人类在认识世界了 解自己以及改造自然和社会等诸多领域都取得了跳跃式的巨大进步生产力 迅猛提高科学技术飞速发展生存条件不断改善知识积累不断扩大然 而就在人们津津乐道自己的胜利时资源的过渡开发和滥用导致的资源 枯竭和生态环境恶化使人们对发展的前景产生了怀疑更促进人们不得不 深刻反思传统的发展观和发展模式 2 0世纪中叶随着环境污染的日趋加重特别是西方国家公害事件的不 第 1 章 税收可持续发展概念的提出及其内涵 5 断发生环境问题频频困扰人类1 9 6 2年美国女生物学家莱切尔卡逊 r a c h e l c a r s o n 发表了一部引起很大轰动的环境科普著作寂静的春天 作者描绘了一幅由于农药污染所导致的可怕景象惊呼人们将会失去春光 明媚的春天在世界范围内引发了人类关于发展观念上的争论1 0年后两 位著名美国学者巴巴拉沃德( b a r b a r a w a r d ) 和雷内杜博斯r e n e d u b o s 的享誉很高的只有一个地球问世把人类生存与环境的认识推向一个新 境界同年一个非正式国际著名学术团体罗马俱乐部发表了有名的研 究报告增长的极限认为如果目前的人口和资本的快速增长模式继续下 去世界将会面临一场灾难性的崩溃而避免这种状况发生的最好办法是 限制增长即零增长该书虽然存在明显的缺陷但它明确提出了持续 增长和合理的持久的均衡发展的概念1 9 8 7年以挪威前首相布伦 特兰为主席的联合国世界与环境发展委员会发表了一份报告我们共同的未 来正式提出可持续发展概念 2 . 可持续发展理论简述 如上所述 可持续发展思想产生的背景是最近几十年来人类赖以生存和发 展的环境和资源遭到越来越严重的破坏世界各国先后不同程度地尝到了环 境破坏和资源滥用的苦果从经济学的角度来看可持续发展思想的萌芽则 早得多甚至可以追溯到古典经济学时期如马尔萨斯李嘉图的资源稀缺 论穆勒的稳态经济概念等等 马尔萨斯的资源稀缺论是绝对的稀缺论该理论认为自然资源的总量是 一定的随着对资源的开发利用程度不断提高迟早所有的资源都会出现枯 竭或退化结果导致资源和经济系统的崩溃李嘉图的资源稀缺论则是相对 稀缺论该理论强调资源质量上的差异认为质量好或品位高的资源总量的 确是一定的一旦被开发利用便出现了自然资源的短缺但是较低品位 的资源仍然是有的只要随着技术的进步投入相应的劳动力和资本仍可 缓解或弥补质量好或品位高的资源的稀缺 古典经济学关于资源稀缺和极限的理论应该说是比较理性和冷静的 然而 到了新古典经济学时期对资源稀缺和环境问题的认识变得乐观起来并且 更注重资源利用的效率而不仅仅是自然资源的稀缺比如马歇尔在经 济学原理中指出作为生产投入的自然资源的边际成本低于边际收益那么 河北大学经济学硕士学位论文 6 这种边际投入就可行直到边际成本和边际收益相同时自然利用的效率就 达到了最大化又比如庇古开创了环境污染的经济分析认为应该对排放 污染从而产生外部性的企业征收庇古税使社会成本企业生产内在化此 外科斯则提出用产权途径来解决资源的有效利用即科斯定理可见新 古典经济学是旨在实现环境和资源利用的帕累托最优在新古典经济学这种 思想的基础上形成了 2 0 世纪前半期经济发展即经济增长的发展观然而 这些理论在实际应用中始终受到市场不完全和资源利用不可逆转性的制约 资源的有效率利用一直不能真正成为现实资源枯竭滥用以及环境恶化问 题日趋严重 2 0世纪五六十年代伴随着经济学家对发展问题认识的加深以及各国经 济发展的实践发展经济学逐渐兴起并开始对当时单纯追求经济增长的理 论和战略进行全面和深刻的反思刘易斯提倡合意的经济增长认为经济增 长增加了人类选择的范围使人类更能控制自己的环境但是必须注意对资 源的合理利用和对环境的保护托大罗m . p . t o d a r o 把可持续发展作为解 决人口剧增与环境质量下降问题以保证未来的经济增长和生活质量提高的主 要对策 随着发展经济学的成熟可持续发展思想和理论已经基本建立起来以 后更逐渐纳入到基本经济学框架可持续发展成为现代经济学的一个基本目 标可持续发展理论研究还在继续内容还在不断丰富但进入 2 0世纪 8 0 年代之后可持续发展已经主要成为一种实践展开的问题了 3 . 可持续发展的内涵 可持续发展可以从不同的角度给出多个定义我们共同的未来中是这 样定义可持续发展的既满足当代人的需要又不对后代人满足其需要的能 力构成危害的发展这一定义被广泛的接受并在 1 9 9 2年联合国环境与发 展大会上取得共识可持续发展是一个涉及经济社会文化技术及自然 环境的综合概念它的基本思想主要包括三个方面首先可持续发展鼓励 经济增长因为它体现国家实力和社会财富可持续发展不仅重视增长数量 更追求改善质量提高效益节约能源减少废物改变传统的生产和消费 模式实施清洁生产和文明消费其次可持续发展要以保护自然为基础 与资源和环境的承载能力相协调它要求在严格控制人口增长提高人口素 第 1 章 税收可持续发展概念的提出及其内涵 7 质和保护环境资源永续利用的条件下进行经济建设保证以持续的方式 使用自然资源和环境成本使人类的发展控制在地球的承载力之内最后 可持续发展的目标是谋求社会的全面进步发展的本质应包括改善人类的生 活质量提高人类健康水平并创造一个保障人们享有平等自由教育 人权和免受暴力的社会环境可见可持续发展具有广泛而深刻的内涵从 本质上讲可持续发展是人类对发展道路模式的选择选择的核心是协调 人与自然的关系协调人与人的关系以做到既满足当代人需要又不损害 后代人满足其需要的能力它是以人为中心的自然社会经济复合系 统的可持续发展在此基础上可持续发展又可以定义为人类能动地调控自 然社会经济三维复合系统在不超过资源和环境承载能力的条件下 促进经济持续发展保持资源永续利用不断地全面地提高人类的生活质 量 1 . 3 税收可持续发展的内涵 一般认为经济可持续发展是指人类有限经济资源的开发和利用要同人 类自身的生存进步和发展的长久需要相协调可持续发展问题首先是经济 的可持续发展因为经济的可持续发展对社会和生态的可持续发展起着主导 的调节作用它不仅有必要而且有可能为实现和保持社会和生态的可持续性 创造物质基础和基本条件因此研究和探讨税收可持续发展问题主要是围 绕着经济可持续发展来展开换言之研究税收的可持续发展的直接目标是 实现经济的可持续发展这样在考察税收可持续发展问题的同时就保持 了与经济可持续发展问题的关联避免了对税收可持续发展问题的研究陷入 就税收论税收的孤立境地 当然必须强调指出目前围绕税收可持续发展问题的研究还比较少 西方国家也没有正式提出税收可持续发展的定义本文只是从经济决 定税收税收影响经济基本关系出发从经济可持续发展的概念出发对 税收可持续发展的含义提出如下尝试性的描述所谓税收可持续发展就是在 经济全球化的浪潮下通过税收资源的开发利用和有效的配置创造良好 的税收环境使税收不断地满足经济发展的需要以达到促进经济政治 社会可持续发展的目的这样税收可持续发展的理论就通过税收资源的概 念与一般的经济可持续发展理论联系起来一般的经济可持续发展是研究稀 河北大学经济学硕士学位论文 8 缺资源的最有配置问题而税收作为资源也有最优配置问题 以上的归纳和描述须强调如下因素1 时代背景发展经济是当今 世界的主旋律9 0年代以来随着世界经济特别是信息化技术的高速发展 国际间的商品劳务资本流通越来越活跃世界各国特别是大国之间已经 展开一场以大力发展经济和科学技术增强综合国力的竞赛并出现了若干 世界性的经济区域性组织对此具有较强经济实力的美国和日本等发达国 家为了防止经济危机保持经济增长正不断改善本国宏观经济政策改 革税收制度2 基础理论是税收资源论从根本上说这是对知识经济时 代呼唤新资源观新价值观和新发展观的回应直接融入知识经济体系3 研究的客体是税收资源即通过研究税收资源的性质及其开发利用最终实 现经济税收与社会的可持续发展4 理论界定它是面向 2 1 世纪知识经 济时代的税收观是对传统税收理论的创新 第 2 章 税收资源论 9 第 2 章 税收资源论 2 . 1 对传统税收理论的认识评价与发展 2 . 1 . 1 税收的定义缺乏科学性 我国税收之所以陷入困境追根溯源在于对税收的认识模糊不清这听起 来似乎不可思议但事实的确如此目前国内经济理论界给税收下的定义 很多归纳起来有以下几种 税收是国家为了满足一般的社会共同需要, 按事先确定的对象和比例 对社会剩余产品所进行的强制无偿的分配 税收是国家凭借政治权力参与一部分社会产品的分配 以取得财政收入 的重要形式 税收是作为社会管理者的国家为满足社会公共需要凭借政治权力按 法定标准所进行的分配 以上定义告诉我们国家征税依据是其政治权力 也就是说国家因为有政治 权力它就可以无偿地占有别人的收入向居民和企业征税不缴税就要治 罪这种说法不仅不能说明税收的性质帮助人们树立正确的税收观念而 且使纳税人对纳税产生反感使征税人在征税中无理可讲引起许多不必要 的误解和矛盾在理论方面它也是由纯粹的意志行为决定的这很容易 陷入暴力分配论 国家究竟凭什么征税其实这个问题并不难也并不深奥国家可以理直 气壮地说凭的是保护国家安全维护社会秩序提供交通通讯等公共设施 举办文化教育等公共事业另外国家还要有足够的财力来进行环境保护 科技开发预防及应对各种自然灾害等等简而言之就是凭它的社会职能 所有这些社会职能都是社会再生产的所必需的外部条件没有这些条件企 业的生产和居民的生活就无法继续进行国家要执行社会职能要为企业生 产和居民生活创造条件有充足的理由集中企业和居民的部分收入从企业 侯梦蟾税收概论1 页北京中国人民大学出版社1986 叶新国家税收3 页北京中国财政经济出版社1991 杨秀琴国家税收9 页北京中国人民大学出版社1995 河北大学经济学硕士学位论文 10 和居民来看他们无时无刻的不在消费着国家提供的良好社会环境那 么他们理所应当为这部分消费品付费即向国家纳税 另外 在诸多定义中 都将纳税者依法享有的公民被保护和受援助的权利 与为此承担的公民义务之间的对等关系视为国家依靠政治权力与纳税人之 间的分配关系根据这种认识国家是税收的主体那么国家完全可以凭借 手中的政治权力增扩或缩减税种提高或降低税率加大或减少税收在国 民收入中的比例纳税者成了被剥削的对象迫于政治上的压力纳税者不 得不割舍自己的部分收入于是为了保全自己的利益减少自己的损失他 们就会千方百计的逃税抗税漏税避税这样的理论既给国家强行征 税提供了依据又为纳税人不守税法提供了心理平衡的根基 事实上税收活动的主体不是国家而是纳税者本人即负有纳税义务的 法人和自然人原因是纳税者只有按时按量地纳税国家才能及时地提供公 共产品或公共服务进而纳税人才能拥有不可或缺的良好的生产生活条件 这也是纳税人得以生存下去的最基本条件当然由于公共产品的非排他性 不是每个公民在消费公共产品时都愿意自觉地支付相应的费用即自觉纳 税这就产生了消费公共产品的搭便车行为解决这一问题的办法就是 通过法律由法律规定纳税者在享有国家给予的权利时也必须承担国家经 费开支的相应的义务而法律是公众行为的规范不管它如何代表统治阶级 的意愿都是通过议会或者人民代表大会制定的而不是政府制定的所以 纳税者在税收活动中实际上应是以主体的身份出现的 2 . 1 . 2 税收特征的概括缺乏准确性 在传统的税收理论中 认为税收具有强制性 无偿性和固定性的形式特征 这一概括已成为人们一种根深蒂固的税收观念伴随着市场经济体制的逐步 完善和税收法制建设的发展税收的强制性无偿性和固定性的概括不仅 在理论上是不科学的而且在实践上是有危害的已经远远不能适应税收可 持续发展的要求 1 . 税收不是无偿的而是有偿的 在当前强化公民纳税意识尤其是强化纳税人意识的情况下为使纳税人 正确理解市场经济条件下政府与纳税人的关系正确理解税收与自身利益关 系更多地强调和宣传税收的无偿性是有害无益的当前应当明确提出税收 第 2 章 税收资源论 11 是有偿的社会成员向政府纳税是对公共产品或公共服务的一种购买行为 可以说社会成员享有了政府提供的公共产品和公共服务就要依法纳税 社会成员向政府缴纳了税款政府就要及时提供高质量的满足社会成员需 要的公共产品和公共服务税收有偿性的观念也有利于政府从社会公共需要 的角度科学地界定税收规模有利于纳税人正确地认识税收征管工作便于 税收征管工作的顺利开展说税收是无偿的为抗税不缴提供了借口对税 收工作极为不利 2 . 税收不是强制的而是法治的 税收的强制是一种法律强制它包括两方面内容一是依法征税二是 依法纳税无论是征税不依法还是纳税不依法都要受法律制裁根据这两 个方面要求应将税收的特征概括为法治性并且要使税收做到可持续发展 还必须不断提高法治的程度关于这一点须强调指出我国传统的税收观 念认为税法是规范约束纳税人的纳税行为保证政府及时足额地取得税 收收入的手段实际上从政府与社会成员的关系税法也是规范政府税收 行为的法律制度税法既保护纳税人的合法权益又保护政府征税的行政权 纳税人和政府在法的本质上是一对平等主体现代社会的税收法律更强调税 法对纳税人权益的保护一切税收法律的设计都应当从保护纳税人利益的角 度出发合理界定政府的征税行为 3 . 税收不是固定的而是规范的 汉语中的固定一词是附着于某物或长久不变的意思不能准确反映所谓 固定性的本来意思容易引起误解应改为税收是规范性的其基本意义包 括两个方面一是空间上的统一二是时间上的稳定二者缺一不可只有 空间上的统一没有时间上的稳定以至于朝夕令改一天一个样不能成 其为规范反之只有时间上的稳定没有空间上的统一以至于一个企业 一个样一个人一个样也不能成其为规范明确这一点有利于区别税与非 税当然没有规范性和不够规范具有质的区别不够规范是说具有规范性 但规范的程度不够存在着量的差异要使税收可持续发展必须提高税收 的规范程度 河北大学经济学硕士学位论文 12 2 . 1 . 3 对传统税收理论的评价与发展 1 . 对传统税收理论的评价 任何事物的产生和发展都要经历漫长的历史过程客观地讲我们现有 的税收理论是诸多的专家在不同的历史阶段对几百上千年以来税收活动的 总结税收自产生到现代随着社会制度的变迁和经济的发展变化也经历 了一个从简单到复杂从低级到高级的发展演进过程税收从奴隶社会和封 建社会初期的力役和实物形态到资本主义社会以货币形态为主税制也从 简单原始的直接税到以间接税现代直接税为主体的混合模式可以看出 经济发展水平是决定税收活动变迁的根本原因而税收理论的不断发展又进 一步促进了经济的繁荣因此现有税收理论作为人类社会的共同财富应当得 到我们的继承和发展 社会发展到 2 0 世纪六七十年代以后经济要素组合发生了重大变化国 际国内的经济一体化趋势越来越明显尤其是 1 9 9 7 年亚洲金融危机后各 国对金融工具特别是对扩张性的货币政策产生怀疑态度世界各国普遍采取 税制改革来增强国家经济实力化解经济危机如近年来世界上的许多国 家特别是欧美经济发达国家纷纷采取减轻纳税人负担刺激经济的一系列减 税计划和方案调低总体税负大规模减税有利于鼓励消费和投资需求从 而促进经济增长创造更多的就业机会可以看出税收已渗透到社会经济 生活的各个领域它不仅可以使国家组织收入而且其内在稳定器和相 机抉择的功能的发挥有效地达到缓和了经济波动促进了宏观经济的稳 定同时在调节收入分配促进区域经济的协调发展和产业结构调整增 强国际竞争力等方面的作用也十分明显因此在经济高速发展的今天如 果还把税收仅仅理解为外在于经济的要素便从根本上割裂了税收与经济的 内在联系不能正确地说明税收在经济增长和社会发展进程中的作用进而 影响税收政策的抉择 2 . 对传统税收理论的发展 税收是与工资利润利息一样是一种实实在在的货币收入工资是 劳动者的货币收入利润是投资者的货币收入利息是金融资本的货币收入 税收是国家的货币收入明白了这一点借鉴韦氏大学词典中 t a x 的定义即m o n e y p a i d b y c i t i z e n s t o t h e g o v e r n m e n t f o r p u b l i c 第 2 章 税收资源论 13 p u r p o s e s也即税收是公民为了公共目的而向政府支付的货币可以从经济 理论的角度重新给出税收的定义税收是在商品经济条件下公民包括自 然人和法人根据法律规定的权利和义务向国家缴纳的一种以货币表示的 国家收入这个定义可以清楚地告诉我们税收的主体和客体纳税者的权利 和义务及相关的法律约束有利于纳税人和政府形成正确的税收观念对有 效开发利用税收资源意义深远 2 . 2 对税收资源含义的理解 人类所有的经济活动都不外乎是开发各种资源并利用这些资源满足人 们日益增长的物质和精神需求 长期以来 人们都把资源理解为资财之源辞 海中把资源解释为一般指的是一种客观存在的自然资源如矿产资源 水力资源森林资源草场资源联合国环境规划署对资源则定义为在 一定时间和技术条件下能够产生经济价值提高人类当前和未来福利的自 然环境因素的总称这两种观点都是停留在人类完全依赖自然资源的开发而 生存的那个年代随着社会经济科学技术的发展和进步许多社会性因 素开始逐步成为人类续存的主要资源如智力资源信息资源人力资源 教育资源它们在社会财富的形成和含量中比例越来越大以至于在某些 领域日益成为主导性资源主体性资源正因为如此发达国家已将智力资 源信息资源等作为国家的战略性资源来保护吸引争夺或转移最近几 年理论界对资源的研究也有了不少的进步学者们开始有意识的把资源划 分为自然资源和社会资源两个领域正是适应了社会发展的客观需求 任何一门科学无论是自然科学还是社会科学只有随着社会经济的 发展不断扬弃升华才能顺应时代潮流满足时代要求有旺盛的生命力 税收理论也是如此在我看来税收也是一种资源它不仅是一种价值的载 体而且可以通过有意识地利用能够产生新的价值或效能税收作为一种 资源可以从三个层次来理解 1 . 货币性税收资源税收收入对社会经济的发展发挥着重要作用是最 基础性的税收资源一是税收收入体现了国家的经济实力经济发展的历史 表明税收是政府实现其职能的强有力保证财力的强弱对国家的强盛和 安全会产生重大影响雄厚的财政实力是一个国家强大稳定安全的重要 体现也是推动经济发展和社会进步的重要保证如随着我国经济实力的增 河北大学经济学硕士学位论文 14 强税收收入也逐年增加但与发达国家相比我国的宏观税收负担水平仍 比较低详见表 1 表 2二是税收收入以财政支出的形式再次回到流通领 域不仅能为改革发展稳定提供强大的物质基础而且在乘数效应下会 对收入和就业产生重要的刺激作用 表 1 1 9 9 4 2 0 0 1 年我国税收收入相关情况 年份 1 9 9 4 1 9 9 5 1 9 9 6 1 9 9 7 1 9 9 8 1 9 9 9 2 0 0 0 2 0 0 1 g d p ( 亿元) 46759.4 58478.1 67884.6 74462.6 78345.2 82067.5 89403.6 95933.3 税收 ( 亿元) 5 0 7 1 5 9 7 4 7 0 5 1 8 2 2 5 9 0 9 3 1 0 3 1 5 1 2 6 6 5 1 5 1 6 6 t / g d p 1 0 . 8 1 0 . 2 1 0 . 4 1 1 . 0 1 1 . 6 1 2 . 6 1 4 . 2 1 5 . 8 资料来源中国统计摘要中国统计出版社2 0 0 2 年 5月版国家税务总局计统司 表 2 部分发达国家宏观税负水平 英国 加拿大 美国 日本 澳大利亚 1 9 9 0 3 6 . 4 3 6 . 0 5 2 6 . 7 3 1 . 1 3 0 . 8 1 9 9 4 3 4 . 1 3 6 . 1 2 7 . 6 2 7 . 8 2 9 . 9 资料来源1 9 9 0 - 1 9 9 5 年税收数据表 3 1 9 9 5 年结算 1 2 4 o e c d 巴黎1 9 9 6 2 . 体制性税收资源各级税收机构税收制度税收法规是体制性的税 收资源税收机构的建立和重新配置税收制度和税收法规的制定和重新调 整都会对一个国家或一个地区的社会经济发展产生重大影响以美国克林 顿政府调整税收政策为例克林顿政府上台后美国国会于 1 9 9 3 年初通过了 1 9 9 3年综合预算调节法案以此为契机联邦政府以预算盈余为目标开 始实行紧缩性财政政策以消减财政赤字该法案提高了高收入阶层个人所得 税的最高边际税率应税收入在 1 4万美元以上的夫妻联合申报家庭边际税率 从 3 1 % 提高到 3 6 % 应税收入超过 2 5万美元以上的部分适用 3 9 . 6 % 的最高边际 税率1 9 9 4年同 1 9 9 3年相比占人口 1 . 2 % 的高收入阶层的收入增加了 9 % 而其个人所得税负担增加 8 . 9 % 改变了通常存在的高收入阶层税负递减的状 第 2 章 税收资源论 15 况1 9 9 7年 8月 5日通过的财政预算平衡法案和减税法案要求减税 9 5 0亿美元以上最高资本利得税从 2 8 % 降到 2 0 % 等1 9 8 9 1 9 9 7年联邦税 收增长率与名义 g d p 增长率之差分别为4 . 1 5 % - 3 . 4 2 % - 2 . 0 2 % - 3 . 6 6 % 3 . 8 3 % 3 . 0 8 % 4 . 8 2 % 5 . 3 4 % 5 . 2 6 %这些基本反映了税收政策调整对于 经济的长期增长具有积极作用反过来也使联邦税收收入能保持较高的增长 率 3 . 文化性税收资源人类社会是由经济政治文化三方面按照一定的 结构关系组成的有机体税收文化是社会文化在税收领域内的一种表现形态 税收文化是与税收相关的文化它是人们在税收实践中产生的并反映税收实 践的观念意识是客观税收过程在社会成员心理反应上的积累和沉淀是一 定时期内人们关于税收的态度道德思想价值观等方面的总和税收文 化之所以归为税收资源之列是因为它是税收可持续发展的主要决定因 素之一通过中外税收观念进行对比就能很好地说明这一点 我国由于税制建设起步较晚历史上长期使用的暗税使人们的税收 意识淡薄表现在一是纳税人的纳税意识淡薄甚至没有纳税意识偷逃 税现象严重二是税务机关内部存在着有法不依执法不严违法不究收 人情税关系税照顾税甚至越权减免税严重的恶化了治税环境 三是不少地方政府用税意识淡薄甚至没有用税意识发生了许多腐败现象 也有部门领导打着支持经济发展维护社会稳定的旗号利用行政权力干预 税收引发费挤税的现象税收透明度极低税收流失的规模通常可以 说明一个国家的税收意识如何有的专家估算我国每年因逃税而损失的财 政收入不少于 1 0 0 0亿元有的学者判断我国的目前税收流失规模可能高 达 2 5 0 0 3 0 0 0 亿元清华大学的一位教授在其发表的对 9 0年代后半期中 国腐败的经济损失估计 一文中 认为9 0 年代后半期每年各类税收流失5 7 0 0 6 8 0 0亿元其中关税流失 1 5 0 0 2 0 0 0亿元增值税流失 1 5 0 0 2 0 0 0亿元 营业税流失 1 0 0 0 亿元左右土地税资源税流失 1 0 0 0左右地下经济偷 中国社会科学院外事局编跨世纪考察经济发展与社会变革292293 页北京经济管理出 版社2002 王传论今年美国财政政策和收支状况变化及今后发展趋势载财政研究19995 许建国对逃税问题的几点思考载人民日报1998-11-4 贾绍华中国税收流失问题研究61 页北京中国财政经济出版社2002 河北大学经济学硕士学位论文 16 逃税流失 7 0 0 8 0 0亿元以上专家学者的估算未必多么准确但足以能 说明一点我国传统的税收观念严重威胁着税收资源的开发利用 在西方国家由于税制建设比较早人们的税收思想根深蒂固认为税 收和死亡一样不可避免虽然在那里税收也并不是令人喜欢的字眼但是 喜欢不喜欢是一回事是不是依法纳税则是另一回事常见的情形是人们 一边抱怨税收一边又在自行报税甚至不惜花钱雇佣专业人员代行报税 公民普遍具有我是纳税人我有权享受政府的公共产品和公共服务我有 权知道政府财政支出的用途的权利观和我享受了政府的公共产品和公共 服务我必须依法纳税为国家税收做贡献的义务观在普通百姓心里 逃税就等于偷别人的钱极不光彩 2 . 3 对税收资源有限性的理解 在技术水平一定的条件下自然资源是有限的因而在经济学范畴里就 是稀缺的概念税收资源是一种同自然资源相对应的社会资源它也是有限 的一国或一地区在一定时期的经济发展不但要受到有限的自然资源的制约 也同样受到税收资源的制约过度的开采和利用自然资源会造成未来一段时 期的发展困难或者说会造成经济的不可持续发展同样过度的利用税收 资源也会严重影响未来社会经济的发展进程同时造成税收的不可持续发 展税收资源的有限性包括自然极限制度极限和文化极限 关于税收资源的自然极限拉弗曲线一般被认为是社会制度既定情况下 税收极限的典型理论拉弗曲线有效地说明了税收与税率之间的关系 当税率为零时税收自然也为零而当税率上升时税收也逐渐增加当税 率增加到一定点时税收额达到抛物线的顶点这就是最佳税率如再提高 税率则税收额将会减少这是因为决定税收的因素不仅要看税率的高低 还要看课税的基础即经济主体收入的大小过高的税率会削弱经济主体的经 济活动积极性税率过高会导致企业只有微利甚至无利它便会心灰意冷 纷纷缩减生产使企业收入降低从而削减了课税基础使税源萎缩最终 导致税收总额的减少当税收达到 1 0 0 % 时就会造成无人愿意投资和工作 政府税收也将降为零从另一方面来看税率过高不仅使企业自身利益受到 过度伤害丧失经济效率而且还可能促使企业为减轻伤害偷逃税收从而 对 90 年代后半期中国腐败的经济损失估计载北京观察20016 第 2 章 税收资源论 17 进一步导致税收的流失实践也证明了这一点在一定时期内一国的税收 数量和质量受客观经济环境和条件的严格限制税收不足会严重制约社会与 经济的发展但是税收超过经济发展的承受力即税负过重也会犹如对矿 产自然资源和森林资源的乱砍乱伐一样严重影响经济的进一步发展 毕竟由社会生产力发展水平决定的经济发达程度经济结构收入水平都 是客观的在现有的税收制度和税收政策下产生的税收收入必然是有限的 早在 1 9 8 3 年前世界银行工业部顾问基斯马斯顿采用实证分析方法选择 2 1个国家通过比较分析揭示了宏观税负水平与经济增长的基本关系他得 出的结论是税收占 g d p的比值每增加一个百分点经济增长率就下降 0 . 3 6 个百分点高税收负担是以牺牲经济增长为代价这几乎成为一个普遍的规 律 关于税收资源的制度极限从表面上看各级税收机构税收制度税 收法规设置与调整似乎是纯主观的人为设定然而实际并非如此体制性 税收资源的开发和利用也必须符合经济发展的需要不符合经济发展需要的 税收机构税收种类的盲目扩张只能危害税收体系的健康发展造成实体 性税收资源只增长不发展如果大量的税收机构存在就会加剧税收机构之 间的竞争为在竞争中保持领先许多税收机构不得不收过头税导致了 以收入论英雄的现象发生严重威胁了税收的可持续发展再如各国在 税种结构税负水平及税法的制定上都取决于既定时期经济的发展水平 人们受教育的程度及心理承受力因为它们关系到百姓的切身利益和国家稳 定发展它们外在表现形式可能有某种主观性但也绝不意味着可以任意创 造 关于税收资源的文化极限可以这么说任何一个国家一个民族的思 想观念都不是一朝一夕就可以形成或更新的它是人们在漫长的历史长河 中逐渐积累下来的税收文化也不例外盲目的移植国外税收理念不 考虑国情不考虑民族特性不考虑文化传统只会中途夭折昙花一现 同样地也不能不切实际地提出或创造一些新观念来约束大家总之 税收文化之树必须根植于现实土壤经过精心培育才能够根深叶茂 2 . 4 对税收资源可开发性的理解 作为一种资源能够被开发是基本特性之一不论以何种形态存在不 河北大学经济学硕士学位论文 18 能被开发或目前无法开发的一些类似资源的东西都不能称为真正的资源 税收资源的可开发性可以从税收资源的三个层次分别考虑 2 . 4 . 1 货币性税收资源的可开发性 货币性税收资源的开发就是指采用有效措施使税收收入得到持续稳定的 增长目前国内外主要是通过税制改革来增加税收收入通过加强税收征管 来防治税收流失 1 . 税制改革增加税收收入2 0世纪 8 0年代中期以来世界各国的税制改 革都十分重视拓宽税基减少不必要的税收优惠尽量能用税基扩大增加的 收入补偿由税率降低所造成的损失确保税收在税基不断扩大条件下能够保 持稳定增长据o e c d税收统计资料显示1 9 8 0 1 9 9 5年间在 o e c d成 员中美洲国家税收占 g d p的比重由 2 5 . 3 % 增至 2 7 . 5 % 欧洲国家由 3 6 . 4 % 增 至 4 0 . 8 % 环太平洋国家由 2 8 . 9 % 增至 3 1 . 6 % 发展中国家的税负水平也在逐 步提高2 0世纪 8 0年代以来马来西亚宏观税负由 2 8 . 4 % 提高到 3 2 . 5 % 印 度由 1 7 % 提高到 2 2 . 2 % 泰国由 1 4 % 提高到 1 8 % 1 9 9 8年 o e c d 成员国政府总计 税收收入达 8 万亿美元占各国 g d p总和的 3 7 . 2 % 是自 1 9 6 5 年 o e c d收集这 项统计指标以来的最高数额其中宏观税负高于 4 5 % 的国家有瑞典丹麦 芬兰比利时法国卢森堡等国另外1 9 9 4年我国税制改革以来税收 收入的逐年增加也很好的证明了这一点 2 . 税收征管防治税收流失税收流失困扰着税收也威胁着国家的经济 秩序经济安全和经济发展随着税收流失在全球的泛滥和猖獗税收流失 的治理已被社会各界所关注税收的征收管理是决定税收收入增长的直接性 因素虽说经济决定税收但如果没有高效的税收征管经济增长所带来的 税源就会丧失税收流失将成为阻碍税收增长的主要原因而所谓税收随经 济的增长而增长就只能仅仅停留在理论上改革开放后中国经济得到快速 增长而税收并没有随 g d p的增长而增长中国的税收弹性系数长期在 1以 下见表 3严峻的经济税收形势对税收征管提出了迫切要求近年来国 家通过分设税务机构加大税务投入深化税收征管改革实施责任追究等 手段不断促进税收征管的加强才保障了税收收入的稳定增长扭转了税收 占 g d p 的比重连年下降的趋势 邓子基世界税制改革的动向与趋势载税务研究20015 第 2 章 税收资源论 19 表 3 1 9 7 8 2 0 0 1 年我国税收与 g d p 的弹性变化情况 年份 1 9 7 8 1 9 7 9 1 9 8 0 1 9 8 1 1 9 8 2 1 9 8 3 1 9 8 4 1 9 8 5 收入 弹性 0 . 3 8 0 . 4 5 0 . 9 5 1 . 5 6 0 . 8 9 0 . 8 3 1 . 3 年份 1 9 8 6 1 9 8 7 1 9 8 8 1 9 8 9 1 9 9 0 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 收入 弹性 0 . 3 0 . 4 1 0 . 7 1 1 . 0 8 0 . 3 0 . 5 6 0 . 4 2 1 年份 1 9 9 4 1 9 9 5 1 9 9 6 1 9 9 7 1 9 9 8 1 9 9 9 2 0 0 0 2 0 0 1 收入 弹性 0 . 6 6 0 . 7 1 1 . 1 2 1 . 7 2 2 . 0 4 2 . 7 9 2 . 5 6 2 . 7 0 2 . 4 . 2 体制性税收资源的可开发性 体制性税收资源的可开发性集中体现在为适应经济发展的不同水平可 以开征新的税种和进行税制改革以达到缓和经济矛盾促进经济发展的目 的 以 1 7 9 9 年起源于英国的所得税为例在实行所得税之前英国实行的是 以财产税货物税为主体的间接税制度1 7 7 3年英法战争爆发后货物税不 能满足日益增加的军费开支需求于 1 7 9 8年开征了具有所得税性质的三部 合成捐t r i p l e a s s e s s m e n t1 7 9 9年英国政府废除