交易成本经济学与管理会计融合研究[期刊论文].pdf

管理会计 i m a n a g e me n t a c c o u n t i n g 交易成本经济学与管理会计融合研究 河南牧业经济学院 郭勇 摘要 管理会计 的发展 受诸 多因素影响 包括 经济方面的 科技 方面的和社会方 面的众 多因 素 随着经济的发展和社会的进步 理论界 对管理会计 的定义越来越多 造成 了管理会计的混乱 本 文从 交易成本经济学与管理会计融合的角度 从更微观 的层 面来研究企业管理会计 以解决正统财 务学的理论与现 实的缺 失 关键词 交 易成本管理会计融合 由于社会历史原因 管理会计 的发展存在两大问题 一 是管理会计研究一直都 重方法轻理论 致使管理会计研 究 中理论与实践不衔接 二是管理会计理论研究要远落后 于财务会计 的研究 一个明显的现象就是有关管理会计 的 著作 文献很少 而有关财务会计 的却很多 仔细研究交易 成本经济学理论与管理会计理论 发现二者有很多相似之 处 具有较好 的内在一致性 所 以本 文将交易成本 经济学 与管理会计进行融合研究 以避免二者独立 的理论研究和 实际操 作中存在 的问题 将交 易成本经济学理论运用到企 业管理 中 可以提高企 业内部成本管 理的效率 节 约企业 的成本支 出 为管理会 计的发展开辟 一条新道路 本 文主 要从三个方 面来论述 成本的控制 即生产领域 绩效 评价 领域和战略管理会计领域 一 交易成本经济学与管理会计的融合 交易成本经济学与管 理会计 的融合研究 一般是将交 易成本经济学 中一 些与管理会计 匹配的理论运用 到管理 会计 的某一具体方法 中 而很少应用 于理论研究 中 对于 交易成 本经济学与管理会计 的融合研究 最早涉足这方面 的是亚当 斯 密 他将交易的观点 引入企业管理之 中 认为 外部交 易的产生是因为市场范围制约 了分工 在亚当 斯 密之后 出现 了很多关于交 易成本经济学与管理会计融合 的研究 这些研究主要从 三个层面着手 理论层面 计量层 面和应用层面 首先 理 论层面 的研究 主要研究交 易成 本经济 学与 管理会计 的理论相似处 寻找二者 的理论 契合点 从 事这 方面研究 的学者与主要 观点为 李心合 2 0 0 2 教授认 为 正统财务学是依据 理性选择范式 来进行理论研究 的 这 种范式认为财务分析框架不包括制度框架 由此而造成了 一 系列 的缺陷 企业财 务行为 的制度性 和社 会性 为交易 成本经济学与管理会计进行理论融合提供 了基础 饶 晓秋 2 0 0 4 认为 二者的理论在某些 方面存在相 似之处 这些 相似之处包括 责任会计 成本管理 质量成本管理和作业 成本等几个方面 交易成本经济学 的某些理论 对于企业成 本管理有非常重要 的作用 即在优化企业成本管理系统的 基础上减少企业成本支 出 这将是一种全新的优化成本管 理 的方法 为成本 管理的研究提供 了一 个新的视角 贺颖 奇 陈佳俊 2 0 0 6 认为 在交 易成本经济学理论中 管理会 计应该作 为一种控制范式进行研究 而且它也是组织控制 的一部分 应该发挥其应有 的控制作用 其次 计量层面的研究 由于企业交易种类繁多 要 准 确计量所有交易成 本存在一定 困难 所 以 很多企业都试 图将管理会计理论运用于交 易成本 的计量 中 以期能够 找 到一 些对成本计 量具有建设 性作用 的实施建议 m i l l e r 和 c o o p e r 等人将 交易成本运 用与 作业成本 核算之 中 得 到 的结论是 企业交易容易产生 间接费用 所 以 控制间接 费 用 的一个 有效方法是减少交 易的发生 黄鹏 陈钢 2 0 0 0 认为 交易成本会计系统对 企业 的成本控制非常重要 因 此 现代企业应该根据企业 的实际情况建立合适的交易成 本会计系统 对交易成本进行进一步控制和管理 段 秀芝 黄 晓波 2 0 0 9 认为有 两种方法可 以计量交易成本 第一种 是改进企业 日常 的会计活动进行直接计量 另一 种是利用 企业的成本会计 系统以及会计核算资料进行间接计量 最后 应 用层面 的研究 具体做法是先找 出管理会计 某些操作方法与交易成本经济学理论 的联系 然后将交易 成本经济学 中的这些理论运用到具体 的管理会计 问题 的 解决 中 这些 问题包括 企业重组 企业并 购 转移定价 和 预算管理 等 对于企业重 组 魏亚平 2 0 0 0 认为 交易成本 也存在于其 中 并 对其具体表现形式进行 了归纳 而且提 出了一些有利于减少企业交易成本 的建设 性措施 对 于企 业并购 陈玉罡 李善 民 2 0 0 7 认 为企业并购 中的交易成 本可以分 为隐性 的和显性 的两种 并证明了企业并购就是 为 了节 约这两种成本 对 于转移定价 潘 飞等人 2 0 0 7 论 述 了交易 的特征 对 内部定价 的影 响和转 移定价系统应该 实现的 目标 对 于预算管理 王炜瀚 2 0 1 0 认 为 企业可 以 通过加强基础性 制度建设和建立有关 的激励 机制来减少 交易成本 的产生 二 企业的交易本质 从不完全契约到层级结构 市场让很 多交易者 明白 交易的本质实际上就是减少 犯错 由于市场 的复杂性 常常需要建立 一个 完整的交易 计 划 随着社会 的发展 交易的本质也经历 了从 不完全契 甜企通孔2 0 1 5 年第4 期 管理会计 i ma n a g e me n t a c c o u n t in g 约到层级结构 的转变 一 交 易的本质与不完全 契约一个完整 的交易涉及 到多方利益 这些利益可能互不相关也可能相互 冲突 因 此 在交易 发生之前 需 要 以契约 的形式将涉及 的各方利 益及可能发生 的问题和应对方 法确定下来 所 以 契约的 本质就是协调各方利益冲突 契约的签订过程也就是交易 的实现过程 因此 对交易本质 的研究离 不开对契约的研 究 交易契约一般包括两种形式 即正式 的交 易契约和非 正 式的交 易契约 其中 正式契约是指那些 以具 体的文本 形式表现出来 的契约 它们一般都具有法律的强制性 受 法律的保护 非正式契约则是指那些没有用具体的文本形 式表现出来而是 由组织 中绝大部分 人默认而得到 的一种 契约形式 这种默认包括风俗 习惯 管理 行规等非文本形 式 在现实生活中 由于多种 原因 导致完全契约不可能存 在 这些原 因具体包括 交易双方 的疏忽 契约条款语义的 模棱两可 信息不对称和契约条款 的成本较高等 所以 交 易的本质是由于不完全契约的存在而存在的 二 交易的本质与层级结构随着现代企业的发展 层级结构越来越受到重视 如果层级 结构设计得 当将会提 高组织效率 节约交易成本 反之 则会降低组织效率 增 加交易成本 从交易成本 经济学 的视角来看 企业 中存 在 着一系列的交易契约 这些交易契约大都是 由委托人与代 理人签订 的 其表 现形式 可以用层级结构来概括 企业 股 东大会作为公 司的最高部 门机构 其权利下放一般包括两 个方 面 一 方面是 下放管 理权给董事会 使其有 权对公司 的 日常管理和重大事项 做出决策 另一方面是下放监督权 给监事会 使其有权监督董事会和总经理的 日常工作 董 事会 又将 管理权及一部分决策权 下放给总经理 以此类 推 总经理与部 门经理之间 部 门经理与部门主管之 间 部 门主管与下属员工之间都存在这种权利下放的关系 这样 在企业 中就形成了一层管理一层 的层级结构 这种层级结 构不仅可 以避免 由于信息不对称等原 因带来的问题 而且 有利 于组织不同层级之间的信息交流 从而提高组 织的整 体效率 这种至上而下式 的层级结构 能够对企业 内部交 易 进行有效控制 具体可以用图1 表示 图1 层级结构示意 图 射套 通孔2 叭5年第4期 三 管理会计 企业交易治理的制度安排 交易成本经济学认为 各种签订 合同的行为都是重要 的经济制度 一旦签订合 同 企业就成 了一个 由外部交 易 和 内部交易综合而成 的综合体 如果出现交易行 为 必然 会带来交易成本 可以从管理会计 的视角对交易行为进行 有效治理 从而节约交易成本 一 企业是 交易的综合体 从 上文的论述 中可 以知 道 一旦签 订契约 就表明交 易已经实现 现实生 活中 交 易总是无处 不在 的 它 会以不同的形式展现 这 些形式包 括劳动合同 产品购销合同等 甚至连企业 的出库单 验收 单 和考勤表 等一系列简单 的文本形式也属 交易契约的 范畴 签订 交易契约后 企业就成 了外部交 易与内部交易 的综合体 企业 的外部交易主要反映企业与外部交易对手 之 间的竞争 显然 外部交易涉及到交易对 手 其发展形式 并非完全 由企业单方面决定 因此 为 了协调双方利益 使 外部交易能够朝着好的方向发展 就有必要在双方协商 的 基础 上 综合考虑外部的法律法规 行业 规范和社会舆论 等规范因素 然后再签订合理有效 的交易 契约 在理想 的 交易环境 中 交易 的最终结果并不是 可以事先预见的 也 存在很 多的不确定性 双方的谈判能力 资源丰度 经营战 略等因素对其产生重要影响 甚至是政府的行政权威都会 对其产生一些微妙 的影响 企 业的内部交易时刻在企业中 发生 而且这种发生是井然 有序 的 即沿着企业 的层 级结 构来运行 内部交易存在 大特点 一是其交 易主题 随着 社会的发展而变化 如今 企业 内部交易 的主题是 市场 而在 1 9 世纪 中期 以前 其 主题则是 生产 二是其 实现方 式多种 多样 如以实物形 式存在的 资源入库 和设 备更新 等 以非实物形式存在 的业绩评价和管理条例 的落实等 三是其 交易类 型各不相 同 主要包括 网络型交易 上下级 部 门之间的交易和同级不 同部 门之问的交易三种形式 这 两种交易对企业的运行都有着重要作用 外部交易 可以促 进市场资源的合理配置 内部交易可以实现内部资源的有 效流动 相互分工 各司其职 又共 同推动企业的发展 二 管理会计 对企业 交易的治理 企业是交易的综合 体 企业 的存在必然会有交易 的发 生 而交易 的发 生义必 然会产生交易成本 闲此 企业在 关注事先既定 目标 的同 时 也要考虑降低交易成本 管理 会计便是企业交易治理 的产物 首先 管理会计对企业外部交易的治理 随着企业交易 范围 性质和 主题的变化 管理会计也 随之变化 从早期的 传统管理会计发展到现在的战略管理会计 对于企业 内部 交易的治理 传统管理会计与战略管理会计的关注点是不 同的 其中 传统管理会计 主要关注契约中的交易双方 为 交易双方签订契约提供相关信息 并跟踪契约的履行情况 为了规避契约的不完全性所带来的风险 传统管理会计还 会提供 一定的依据来供双方对 契约进行再谈判或者再议 价 从而降低签约成本 而战略管理不仅仅只关注契约中的 交易双方 还将关注点投向了顾客和竞争者 这样不仅可 以 达到减少签约成本 的目的 还可以从战略的高度审视企业 经营的宏观环境 为企业的重大决策提供科学 的依据 其次 管理会计对企业 内部交易 的治 理 上文 已经论 述了企业 构建合理 的层级结构对企业运行 的重要意义 它 可以作为一项重要的制度来 治理企业 的内部交易 不仅可 以解决一些 由团队生产所带来 的失灵 问题 还可 以有效减 少代理成本的发生 管理会计能够将 企业运 营中的各种情 况反馈给企业 的管理层 使管理层时刻掌握公 司的运营动 态 为其提供适 时的决策信息 加强对环境不确定 性 的敏 感度 降低 决策失败 的风险 管理会计还能对 层级结构 中 的委托代理行 为进行有效监督 也就是上一 级能根据所掌 握的管理会计信息来监督下一级的工作 使 每一层级 的工 作都能按 照企业 的规章制度合理运行 管理会计还 可以依 据事先制定的管理模式 建立适 当的激励 机制和业绩评价 机制 对代 理人的合规行为进行 正强化 对违 规行为进行 负强化 减 少委托人与代理人之间的利益冲突和摩擦从而 节 约 交 易成 本 三 管理会计的制度化 交易成本经济学理论认为 管理会计是很多企业 中普遍存在的一种制度现象 所谓制 度 其实就是众 多习惯 规则和惯例的有机结合体 但是制 度对员工的影响 比这些习惯 规则和制度的影 响要更广 更 深远 它要求所有成员在行 为上和心理上都要认 同并严格 遵守 因此 制度化是一个漫长的过程 一个 循序渐进 的过 程 但制度一经确立 就不容易改变 在组织的实际运行中 组织会要求其成员严格遵守这些制度 管理会计在此是就 会发挥应用的控制性作用 通过其行政权威和层级制度 使 组织成员严格遵守惯例和规则 并通过长时间的强化练习 使他们从心里认可这些惯例 和规则 从而实现制度化 从表 面上看 管理会计的制度化是通过管理会计实践 将其规定 的流程 制度等付诸实践来 完成的 这个过程强调 的是人 的 主观能动性 从实质上看 管理会计将抽象化为组织的惯例 和规则 管理和规则的制度化并不是一朝一夕的事情 它需 要经历一个从应然到实然的转化过程 就是这一过程 使企 业的文本上的规范变成 了企业成员行动上的价值观 也就 是使抽象的行为模式变成具体的行为模式 四 管理会计的归宿 交易成本最小化 契约 签订的过程就是 交易产生 的过程 一旦 交易产 生 必然 出现交易成本 管 理会计是治理交 易成本 的一项 重要制度 但 是由于契约 的不完 全性 市场 的不 确定性和 一 些人为 因素的存 在 管理会计也 不是一层不变 的 而是 随着社会发展不 断变化的 一 生产领 域 企业对成本控制的认识是 随着社会 的 发展而变化的 1 8 世纪工业革命后 企业 主敏感 的认识到 规模经济 的优势 将手工作坊型的生产方式转变成 了大规 管理会计 l m a n a g e me n t a c c o u n t in g 模 的生产方式 并雇佣一些 固定 的长期工人 与这些 长期 工人签订长期雇佣合 同 也就避免了频 繁签订短期合同所 带来 的交易成本 到 了2 0 世纪5 0 年代 很 多企业都主张 生 产第一性 目标 推动式生产系统 应运而生 这一时期属于 企业 的卖方市场 企业生产 出的产品能够被很快 的销售出 去并获 得可观的利润 后来 这种传统 的生产方式 又被机 器制造所取代 企业开始集 中力量进行批量生产 这就减少 了交易发生的次数 节约 了交易成本 企业对成本的控制经 历了从标准成本到 目标成本的转变 标准成本有其 自身的 优势 第一 它渗透 到了企业管理层级 的各个方面 具有很 强的计划性和组织性 它的制定也是采用相对民主的协商 式方法 既吸纳了企业不 同主管部门的代表参与协商 也尽 量吸收企业底层员工参与讨论 这一 民主式讨论过程 既降 低 了决策失败而带来 的损失 又避免 了由于员工与领导之 间信息不对称而导致 的员工实施 过程 中交易成本的产生 第二 标准成本为企业 内部交易提供 了一个依据 每个企业 成员在进行内部交易时都必须严 格按照这个依据进行 比 如员工领取材料要填领料单 材料入库要填人库单等等 这 可以减少资源的浪费 节约交易成本 但随着买方市场 的形 成 市场竞争的加剧 再加上标准成本本身存在的预测偏差 和随机偏差等问题 它 已经不能满足企业追求交易成本最 小化 的 目标了 此时 为 了最小化交易成本 目标成本为企 业提供了一条新思路 它的关注点已经扩展到企业 的外部 市场而不是仅仅拘泥于内部市场 根据产品在市场上 的竞 争价格来确定 目标成本 再激励企业员工通过改进生产和 提高效率等方法来达到目标成本 从而使企业在生产领域 的交易成本最小化 二 业绩评价 领域员工获取工作机会 也可 以看作 是一种交易行为 企业会通过劳动合同将企业 与员工之间 的交易行为确定下来 为 了避免劳动纠纷和交易成本 的产 生 劳动合同会对一些必要 的量化指标 和非量化指标进行 详细规定 其 中 量化指标包括基本工资 津贴补助和工作 时间等 非量化指标包括工作能力和晋 升机会等 其实 每 份劳动合同都相当于一份交易契约 由于契约不完全性 市场不确定性等因素 的存在 签订交易契约就会存在一定 的交易风险和交易成本 因此 需要对其进行控制 管理会 计对业 绩评价领域 的控 制所 采取的方法也经历 了一 个发 展过程 起初对企业业绩进行评价一般都是 只进行全面的 财务业绩衡量 比较著名 的方法就是综合 比率评价体系 它的具 体操作方法就是 通过线性关系把一些财务 比率结 合起来评价企业 的整体财务状况 但是 由于其衡量指标相 对单一 它所得 出的结果缺乏 足够 的灵活性 科学性 和说 服力 后来又出现了杜邦财务分析体 系和经济附加值评价 法等评 价体 系 前者综合考察企业 的盈利能力 偿债 能力 和营运 能力 以实现股东利益最 大化 为核心 后者为解决 代 理问题 提供 了较 为先进 的方法 1 9 9 3 年平 衡计 分卡 出 财企通孔 2 0 1 5 年第4 期 管理会计 i ma n a g e me n t a c c o u n t in g 现 它是市场环境变化的产物 最大 的优点是能够多维度 多视 角的对企业业绩进行衡量 能够全方位 的节约交易成 本 是企业追求交易成本最小化 的重大实践 其衡量路径 就是按照l四个维度对企业的业绩进行客观评价 这四个维 度分别是 财务维度 流程维度 学习与成长维度和客户与 市场维度 它们的侧重点各有不同 其 中 财务维度强调企 业整体职能范围的绩效 流程维度强调 生产流程管理和供 应商管理的优化 学习与成长维度强调员工不 断学 习的重 要性 客户 与市场维 度强调客户满意度 的重要性 平衡计 分卡与以前 的评价体 系的区别在于 首先 它强调人的重 要性 注重人 的主观能动性的发挥 它所 强调的学习与成 长维度正是体现 了这一点 它不仅激发员工的学 习热情 而且在企业中营造 自觉学习的企业文化 使学习成 为企业 员工 的一种内化行为 从 而节约企业 内部交易成本 其次 它强调顾客满意度 的重要性 它要求企业及时根据顾 客需 求的变化来调节企业的生产经营方向 提供顾客满意和喜 欢的产 品 减少不必要的交易成本浪费 最后 它强调 变革 的重要性 企业的生产流程 销售流程等环节都不是一层 不变的 应该根据 市场 的变化做出相应 的变革和改善 节 约交易成本 三 战略 管理会计领域随着社会经济 的发展 企业 所处的内外环境发生了深刻变化 不确定因素 的增加使企 业面临的风险越来越多 传统 的管理会 计方法 已经不再适 应这样 的环境 战略管 理会计 便应运而生 它 从战略的高 度来关注企业发展 既对企业 内部经营进行 战略审视 又 关注企业外部顾 客和竞争对 手的情况 内外兼顾 通过聚 焦企业核心竞争力和构建 价值链 来节约交易成本 企业 核心竞 争力的构建是二 十世纪末兴起 的一种全新 的战略 管理理论 该理论认为核心竞争力是 企业所 具有的 最重 要的 且竞争对手无法超越 和取代 的一种能力 对 于不 同 的企业 其核心竞争力 的聚焦 点也 是不一样的 有 的企业 以提供 高质量的产 品和服务为其 核心竞争力 有的企业则 以树立 良好的社会形象为其核心竞争力 还有 的企业则以 无与伦 比的售后服务为其核心竞 争力 等等 虽然不 同的 企业有着不 同的核心竞争力 但不 可否认 的是 目前 几乎 所有 的企业都 已经构建或在努力构建本企业 的核心竞争 力 因为在竞争激烈 的市场环境 中 核心竞争 力在一定程 度上就是企业 的生存 和发展能力 企业只有建立起 自己的 核 心竞争力 才可以在激烈的市场竞争 中 占据 优势 夺取 交 易的主动权 才可 以有效 的维护正常 的交 易秩序 保 障 交易的顺利进行 从而减少企业 的交易成本 反之 如果企 业 缺乏核心竞争力 不仅会使交 易成本 显著增加 而且很 快会被其他企业打垮 被市场淘汰 对企业价值链 的构建 其实质就是 以价值链为基础对 交易链进行优化 从 战略管理 的高度看 这种优 化不仅 要 在企业 内部进行 还要扩展到企业 外部去 首先 是对企业 财 务通k 2 0 1 5 年第4 期 内部交易链的优化 为了更好 的节约交易成本和创造价 值 必须对企业 内部 的交易有 一个 清晰的认识 可 以将 其 区分为 可增加价值 的交易 和 不增加价值的交易 前者 包括企业产品的加工制作 销售 营销等活动 后者包 括企 业原材料 的储存 对 不合格产品进行 的加工 和检验 等行 为 为了节约交易成 本 就需要提高前者 的运行效率 减少 资源消耗 和占