新准则下的所得税会计问题研究提纲.doc

新准则下的所得税会计运用问题研究以新准则下的所得税为基本线索，阐述了新会计准则下的所得税基本理论以及新准则对所得税的影响，文章结合近年来新准则下的所得税会计运用问题，分析了新准则下所得税在企业实务操作中存在的问题以及变化，并且提出了解决所得税在企业实务操作中存在的问题的措施，最后结合自己的实际工作经验谈谈对该问题的认识和思考。关键字词：新准则 所得税 所得税会计一、 新会计准则下的所得税会计基本理论（一）所得税特点所得税又称所得课税、收益税，指国家对法人、自然人和其他经济组织在一定时期内的各种所得征收的一类税收。其特点主要表现为：第一，通常以纯所得为征税对象。第二、通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据。第三、纳税人和实际负担人通常是一致的，因而可以直接调节纳税人的收入。特别是在采用累进税率的情况下，所得税在调节个人收入差距方面具有较明显的作用。第四、应纳税税额的计算涉及纳税人的成本、费用的各个方面。企业所得税在组织财政收入、促进社会经济发展、实施宏观调控等方面具有重要的职能作用。企业所得税调节的是国家与企业之间的利润分配关系，这种分配关系是我国经济分配制度中最重要的一个方面，是处理其他分配关系的前提和基础。新准则下所得税的主要特点是新准则所得税会计处理方法要求采用了资产负债表观下的债务法。由于会计和税法对收益、成本及费用的确认和计量存在着不同，因此同一企业同一期间的经营成果在会计和税法下会存在着某种差异，新准则在会计确认计量重点对暂时性差异的相关规定进行了调整。（二）新准则下所得税会计的基本内容1. 确认资产、负责计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 2. 确认暂时性差异 由于新所得税会计准则下的计税基础是资产、负债的账面价值与税法规定的计税基础不同导致两者之间差异，称为暂时性差异。暂时性差异主要体现在应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异两方面。 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额，在其产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税负债。 应纳税暂时性差异通常产生两种情况：第一，资产的账面价值大于其计税基础。资产的账面价值大于其计税基础，则该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣、两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。第二，负债的账面价值小于其计税基础。负债的账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转会时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额，在其产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。通常产生于两种情况：第一，资产的账面价值小于其计税基础，企业在未来期间可以减少应纳税所得额，减少应交所得税，符合有关条件时，应当确认为相关的递延所得税资产。第二，负债的账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定与负债相关的全部或部分支出可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。3.资产负债表负债法核算程序新准则下的所得税会计核算的一般程序为确认资产负责账面价值、确定资产和负债计税基础、确认暂时性差异、确认当期应交所得税、确定利润表中的所得税费用五方面。其中确认资产、负责账面价值是按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其它资产和负债项目的账面价值；确定资产和负债计税基础是按照会计准则中以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础；对于资产、负债的账面价值与其计税基础之间存在差异的，除准则中规定的特殊情况外，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债余额相比，确认递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为递延所得税。确认当期应交所得税就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税；确定利润表中的所得税费用就是在利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差），就是利润表中的所得税费用。（三） 所得税费用的确认和计量所得税会计的主要目的之一就是为了确定当期应交所得税以及利润表中的所得税费用。在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税（即当期应交所得税）和递延所得税两个部分。二、新准则下的所得税在企业实务操作中存在的问题 虽然新所得税会计准则基本上与国际会计准则趋同，但由于实施时间较短，在理论和实践上仍然存在一些问题：（一）混淆资产负债计税基础和计税依据 在新准则使用过程中，还有相当一部分人将计税基础理解为计税依据。计税依据是指计算企业所得税税额的依据，而计税基础简单地说是按税法的有关规定确定的资产价值或负债的金额，是计税时归属于该资产或负债的金额。例如，某项固定资产原值为15万，无残值，直线法折旧，折旧年限为5年，则3年末其计税基础就是6万。这并不是说其计税依据是6万元，而是说税法认可的以后可抵扣的金额是6万元。（二）“内部人控制”现象严重 新准则于2007年1月1日起率先在上市公司执行，新准则的理论和方法已经慢慢渗透到了各企业的所得税会计处理过程中。但由于“内部人控制”现象严重，缺乏实施新准则的环境，中国的大部分上市公司是从原有的国有企业改制而来，由于改制的不彻底，不少公司的治理结构所形成的董事会、监事会其实形同虚构，导致企业在实施新准则过程中存在较严重的“内部人控制”现象，使得企业在实施新准则过程中，利用新旧准则完善过程中相关法律的恐怖和对心准则使用过程中的审计制度的不完善，给中国顺利实施新准则良好环境的建立带来了极大的影响。2007年7月15日，原中国石油化工集团公司总经理、中国石油化工股份有限公司董事长陈同海以受贿1.95亿元的天文数字，被北京市第二中级人民法院判处死刑，缓期二年执行，同时剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产。更早些时间，媒体曾经这样描述陈同海，其为人霸道，是中石化公司内部人见人怕的“霸王”；他自恃是正部级高干，每月仅公款吃喝玩乐就达120万，日均挥霍超过4万元。应当说，像陈同海这样的腐败案件，近些年来在我们的国企领导人当中，并不是偶发的个案；只不过陈的受贿金额又上了更高的档次，因此为社会公众所关注。为什么我们的国企领导人中间容易产生腐败案？其实这背后有着经济体制与制度方面的深刻原因，即“内部人控制”。 所谓“内部人控制”，按照学者的解释，就是指现代企业中的所有权与经营权（控制权）相分离的前提下形成的，由于所有者与经营者利益的不一致，由此导致了经营者控制公司，即“内部人控制”的现象。今天我们的国有企业，尽管大部分都已经实行了现代企业制度，并且有相当数量成为上市公司，但所有权与经营权相分离的情况却基本没有任何实质性变化。因此，“内部人控制”现象，在我们的国企当中不仅事实存在，且较为普遍。（三）企业信息披露不及时尽管在新准则中，采用资产负债表债务法不仅有利于会计信息的使用者理解企业所得税的经济价值，而且还可以通过提供更多的企业会计信息实现企业的税收筹划。但是由于中国仍处于市场经济的处境阶段，市场体系还不够完善，企业间的交易行为不十分规范，市场竞争也相当不充分，同时中国当前的法律制度不够健全，对于上市公司的评价监督等方面仍然过于倚重于利润指标，会计信息虚假披露比比皆是；许多中小型企业规模和容量较小，内部治理薄弱，缺乏有效的监督机制，使得新企业所得税的实施更具风险性，信息的披露缺乏时效。目前，我国上市公司在会计信息披露中仍然存在很多问题，主要表现在会计信息披露不真实、不充分。2007年1月1日开始实施新会计准则，在会计信息披露的时间、空间、范围和内容上都发生了较大的变化有数据表明。深交所对深市上市公司2008年度信息披露情况进行的考评中及格与不及格等级的公司占到35。因此，加强上市公司会计信息披露监管，在保护投资者利益、提高证券市场效率、实现社会资源的有效配置、优化上市公司治理等方面具有重大的现实意义。新会计准则从信息披露这一关键环节人手，对原有的财务报告披露要求作了全面的梳理和显著改进，创建了比较完整的财务报告体系，将促进企业不断提高会计信息质量和透明度。但是，由于我国经济的客观环境和发展特点，新准则给企业会计信息披露带来的大幅度的变革，其影响不容低估。（四）会计人员难以适应新准则处理方法 会计人员是会计活动的主体，企业的会计信息质量是在会计人员对会计要素进行确认与计量中生成的，由于会计业务中的客观经济活动的一些不确定因素往往需要会计人员进行估计、判断、推理，而不同素质会计人员进行估计、判断与推理的结果不同。新准则无论从理论上还是实际的操作上都发生了很大的变化。新准则中引进了“暂时性差异”的概念，并要求“按照暂时性差异确认递延所得税资产或递延所得税负债”，但是目前许多会计人员仍然习惯按照时间性差异确认递延所得税，对暂时性差异还很陌生，且利用暂时性差异确认递延所得税具有一定的难度和复杂性，在具体实务操作过程中容易出现差错。例如某企业2001年持有一项交易性金融资产，成本为1000 万元，期末公允价值为1200万元，如计税基础仍维持1000 万元不变，该计税基础与其账面价值之间的差额200 万元，2002年期末公允价值为1300万元，2003年期末公允价值为1100万元，即为应纳税暂时性差异；2004年期末公允价值为900万元，则产生可抵扣暂时性差异。假定税率为10%。很多会计人员仍然会按照老准则不做账务处理，也不对资产的账面价值和计税基础的差额作出处理。而新准则下，2001年确认应纳税暂时性差异200万元，2002年确认应纳税暂时性差异100 万元另外，在执行新准则中，首先要确定资产与负债的计税基础，但是由于中国对资产、负债计税基础的确定的相关文件还比较散落，正确把握的难度大，因而要求会计人员具有较高的业务素质，既要精通所得税跨进准则，又要精通税法。然而现实情况是中国部分会计人员对所得税跨进方法的理解和掌握并不熟练，能达到新准则实施要求的会计人才严重缺乏。 三、解决所得税在企业实务操作中存在的问题的措施 （一）正确确认计税基础企业会计准则第18号所得税基于资产负债表债务法的框架，要确认递延所得税负债或递延所得税资产，这就要求企业在取得资产负债时，应当确认计税基础，所以正确确认计税基础尤为重要。资产的计税基础在会计处理上，资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除的金额。在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额，该余额代表的是按照税法规定，所涉及的资产在未来期间计税时仍然可以在税前扣除的金额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础，是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额。通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，而在后续计量过程中会因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。负债的计税基础的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值，如企业的短期借款、应付账款等。但是，在某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同时期的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的某些预计负债。在新准则中，计税基础的正确确定是整个所得税会计处理的首要条件也是关键步骤。针对现阶段中国在新准则下对计税基础概念的首次应用，除了要加强会计人员对计税基础概念根本上的认识外，更重要的是对计税基础相关内容作出文件性的说明，从而使得会计人员更好地把握计税基础的确定。 （二）构造实施准则的新环境 新准则要求企业加强对自身内部控制，这也是中国企业走向国际化必然要求。气压在内部控制上，一方面，把握好人才关，在选择会计人员上要关注个人的素质和职业道德，同时加强会计人员的培训，以较快的速度适应新准则的变化，同事在公司内部努力营造良好的内部控制环境和企业文化氛围，为新准则的实施提供动力支持；另一方面，公司应确立董事会在企业内部控制中的核心地位，完善董事会构建机制，保持董事会成员的相对独立性，同事充分发挥监事会的监督职能。与此同时，公司应成立和完善审计委员会，提高内部审计机构在企业内部控制中的地位，并与外部审计系统相结合，完善公司内部控制制度。 （三）加强监督管理，提高企业信息的透明度 企业由于会计工作秩序混乱、核算不实，缺乏内部有效监督而造成信息失真的现象较为严重。如内部牵制制度得不到真正的落实，会计凭证的填制缺乏合理有效的原始凭证的支持，人为捏造会计事实、设置账外账、乱挤乱摊成本、隐瞒或虚报收入和利润，资产不清、债务不实等等。其次，资产管理失控，潜在亏损增加。另外，违法违纪现象时有发生。如贪污公款、利用虚假发票侵占企业财产、私设“小金库”、偷税漏税等等。 没有严格的监督制度，再好的会计准则也难以发挥其作用。要确保难度大、变化多的新企业所得税会计准则的顺利实施，必须对各部门的会计信息的真实性进行监督，对经济活动中发生的各项经济业务，依据相关的会计准则进行必要的监督和指导。将完善的监督手段与社会监督相结合，实现会计准则执行问题和企业造假行为的根本解决，净化信息市场，提高信息透明度，为财务信息使用者提供真实可靠的信息。 （四）提高企业会计人员职业水平 新准则的很多理念和做法与中国以前实施的会计规定和实务有比较大的差异。成功应用新准则要求财务人员调整观念，要敢于突破旧准则的常规做法；同时新准则的实施是对财务人员和组织的一次重大考验，这就要求会计人员加强对心准则的学习和培训，不仅要求从根本上正确理解和掌握新准则的精神，学好用好新准则的内容，同时应从原来的会计处理方法中转变过来，及时调整企业的相关业务，并正确地做好新准则下财务业务信息的传达，加强各部门间的沟通和学习，用最短的时间适应新准则带来的变化。 四、总结实施新准则的时间短，在新准则内容的更新和使用过程中存在的问题在很大程度上影响了新准则的实施效果，因此正确认识新准则内容的主要变化和具体操作过程中遇到的问题最新准则有效运行的关键。国家和企业应结合具体情况，不断完善立法和企业的内部控制制度，为新准则的实施提供良好的外部和内部环境。财会人员应加强新准则内容的学习，突破旧准则观念的束缚，及时调整企业的业务，提供有效的会计信息，实现企业也会从旧准则向新准则的顺利过渡。作为一名财务工作者，会计人员职业水平的高低直接影响到企业会计准则的执行和企业会计信息的质量，进而影响到企业利益相关者决策的正确性。因此，提高会计职业判断能力是当前亟待需要解决的一个重要问题，尤其是新企业会计准则体系的颁布与实施，更加要求会计人员适应会计改革的需要，不断提高会计职业判断能力。根据我国当前会计实践的状况，提高会计职业判断能力，增强会计职业判断意识。给企业的会计事项处理提供了较大的选择空间，这必然要求会计人员具有较高的职业判断力，不仅能处理会计准则中已有明确规定的业务，还能合理判断规定不明或没有规定的业务。基于此，会计人员应转变观念，适应会计改革的需要，提高对会计职业判断必要性和重要性的认识，重视会计专业实践活动。会计专业理论来源于会计专业实践，同时又指导会计专业实践。广泛的会计专业实践活动有助于对会计专业理论的深入理解和掌握。由于会计职业判断是在一定的环境下进行的一项实践性很强的活动，会计人