非贸易项下对外支付款项税收风险分析(扣缴义务人).ppt

非贸易项下对外支付款项税收风险分析 扣缴义务人 内容 涉税事项办理流程主要风险案例分析 一 对外支付发生的涉税事项 股息 红利等权益性投资收益 利息 租金 特许权使用费 转让财产 其它所得承包工程作业和劳务 一 什么是非居民企业 非居民企业 是指依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 非居民企业分为两种类型 在中国境内设立机构 场所的企业 主要是外国企业在中国境内的分公司或常驻代表机构 承包工程作业和提供劳务的企业 在我国境内未设机构 场所 但有来源于中国境内所得 主要是转让财产所得 股息 红利等权益性投资所得 利息所得 租金所得 特许权使用费所得和其他所得 二 涉税事项介绍 股息红利的概念股息红利是指根据投资比例 股权 股份或者其他非债权关系分享利润的权利 从依照税法规定缴纳或减免企业所得税后的利润中取得的所得 利息的概念非居民企业在中国境内未设立机构 场所 而从中国境内取得的存款利息 贷款利息 债券利息 垫付款或延期付款利息等 贷款协议中的所谓 安排费 承担费 和 代理费 是伴随该项贷款业务发生的 应视同利息收入合并征收预提所得税 海外代付利息 银行业 自2008年1月1日起 我国金融机构向境外外国银行支付的存 贷款利息 我国境内外资金融机构向境外支付的存 贷款利息 应按照企业所得税法及其实施条例规定代扣代缴企业所得税 我国境内机构向我国银行的境外分行支付的存 贷款利息 应按照企业所得税法及其实施条例规定代扣代缴企业所得税 租金的概念非居民企业将其拥有的财产租赁给中国境内企业 机构或个人使用而取得的租赁收入 包括承租方支付的包装费 运输费 保险费资料费等费用 其中租赁财产包括 机器设备 科学仪器 房屋建筑物 信息传输设备 卫星 电缆 光导纤维等通讯线路或其他类似设施 特许权使用费的概念非居民企业向中国居民或个人提供专利权 专有技术 商标权 著作权 版权等使用权所收取的使用费 提供专利权 专有技术所收取的使用费包括与其有关的图纸资料费 技术服务费和人员培训费 包括中国境外发生的人员技术培训费 以及其他有关费用 财产转让收益的概念非居民企业取得的财产转让收益 包括转让在中国境内的房屋 建筑物及其附属设施 土地使用权 企业股权等财产而取得的收益 其他所得 担保费其他所得内容和范围由财政部 国家税务总局明确 各地 各级税务机关不得随意扩大解释 目前 只明确了非居民取得的担保费比照利息征收预提所得税 上述担保费是指 中国境内企业 机构或者个人在借贷 买卖 货物运输 加工承揽 租赁 工程承包等经济活动中接受中国境外的企业提供的担保所支付或负担的担保费 三 涉税事项与支付人的关系 增值税规定 中华人民共和国境外 以下称境外 的单位或者个人在境内提供应税服务 在境内未设有经营机构的 以其代理人为增值税扣缴义务人 在境内没有代理人的 以接受方为增值税扣缴义务人 交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法 第六条 营业税规定中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产 在境内未设有经营机构的 以其境内代理人为扣缴义务人 在境内没有代理人的 以受让方或者购买方为扣缴义务人 营业税暂行条例 第十一条 企业所得税规定 非居民企业取得来源于中国境内的股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 转让财产所得和其他所得 以及在中国境内取得承包工程作业和提供劳务所得并实行指定扣缴的 应当缴纳的企业所得税 实行源泉扣缴 以依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人 以扣缴义务人所在地为纳税申报地点 按次或按期进行所得税申报 并填报 中华人民共和国扣缴企业所得税报告表 四 上述所得所涉及的主要税种 流转税 增值税 营业税所得税 企业所得税 个人所得税城建税及教育附加 五 涉税项目的税率规定 增值税税率 一 提供有形动产租赁服务 税率为17 二 提供交通运输业服务 税率为11 三 提供现代服务业服务 有形动产租赁服务除外 税率为6 四 财政部和国家税务总局规定的应税服务 税率为零 交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法 第十二条 营业税税率交通运输业3 建筑业3 金融保险业5 邮电通信业3 文化体育业3 娱乐业5 20 服务业5 转让无形资产5 销售不动产5 企业所得税税率 一 非居民企业在中国境内设立机构 场所的 应当就其所设机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 缴纳企业所得税 企业所得税税率为25 二 对在中国境内未设立机构 场所的非居民企业 取得来源于中国境内的股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 转让财产所得以及其他所得应当按规定缴纳企业所得税 适用税率为20 减按10 的税率征收 六 税款的计算 增值税境外单位或者个人在境内提供应税服务 在境内未设有经营机构的 扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额 应扣缴税额 接受方支付的价款 1 税率 税率 营业税纳税人提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产 按照营业额和规定的税率计算应纳税额 应纳税额计算公式 应纳税额 营业额 税率营业额以人民币计算 纳税人以人民币以外的货币结算营业额的 应当折合成人民币计算 企业所得税扣缴企业所得税应纳税额 应纳税所得额 实际征收率应纳税所得额是指依照企业所得税法规定计算的下列应纳税所得额 一 股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 以收入全额为应纳税所得额 不得扣除税法规定之外的税费支出 二 转让财产所得 以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额 三 其他所得 参照前两项规定的方法计算应纳税所得额 实际征收率是指企业所得税法及其实施条例等相关法律法规规定的税率 或者税收协定规定的限制税率 扣缴义务人与非居民企业签订包税业务合同时怎么计算应纳税额 凡合同中约定由扣缴义务人负担应纳税款的 应将非居民企业取得的不含税所得换算为含税所得后计算征税 企业所得税的计算公式为 扣缴企业所得税 支付金额 1 非居民企业所得税实际征收率 营业税税率 1 各地方税税率和 非居民企业所得税实际征收率 二 扣缴义务人怎样履行扣缴义务 登记备案扣缴缴库 登记 扣缴义务人与非居民企业首次签订股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 转让财产所得和其他所得等有关的业务合同或协议 以下简称合同 的 扣缴义务人应当自合同签订之日起30日内 向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记 备案 扣缴义务人每次与非居民企业签订有关的业务合同时 应当自签订合同 包括修改 补充 延期合同 之日起30日内 向其主管税务机关报送 扣缴企业所得税合同备案登记表 合同复印件及相关资料 文本为外文的应同时附送中文译本 扣缴 扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付上述所得时 应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税 所称支付 包括现金支付 汇拨支付 转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付 所称到期应支付的款项 是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本 费用的应付款项 增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天 缴库 扣缴义务人每次代扣代缴税款时 应当向其主管税务机关报送 中华人民共和国扣缴企业所得税报告表 及相关资料 并自代扣之日起7日内缴入国库 增值税 营业税扣缴义务人应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案 准确记录企业所得税的扣缴情况 并接受税务机关的检查 三 主要税收风险 经营风险 签订合同协议约定谁承担六项风险点法律风险 八项风险责任风险 对象境外缴纳地点宪法第五十四条中华人民共和国公民有维护祖国的安全 荣誉和利益的义务义务维护国家权益税法尊严 经营风险 1 股息所得风险点外方股息通过境内支付未纳税利润直接汇往有业务往来的第三方 利润转增资本外国投资者用08年以后取得的未分配利润转增资本 应视同股息分配纳税 外方取得07年股息的免税问题 2 利息所得风险点计提未支付未扣税融资租赁在中国境内未设立机构 场所的非居民企业 以融资租赁方式将设备等租给境内企业使用 应以租赁费扣除设备价款后的余额 按利息所得缴纳企业所得税 3 特许权使用费风险点 1 贸易项下隐含的技术费境内企业在进口设备的同时引进技术 并将技术使用费并入设备采购合同中 由于是贸易项下的对外支付行为 可能存在逃避缴纳技术使用费的可能 2 服务合同中的商标使用费某高尔夫俱乐部与美国一国际管理集团签订了管理顾问协议 合同总金额为132万美元 俱乐部按劳务所得向税务局申请扣缴税款 实地调查发现 球场并没有美国专家团队参与管理的证据 却多处使用美国公司的商标 约谈后获悉 美国管理公司实行会员制 俱乐部支付其132万美元的顾问费是会费 以使用其商标宣传 虽然签订的是服务合同 实则属于商标使用费 应按全额以10 的税率纳税 3 技术转让合同下的服务费非居民企业在转让技术的同时 伴随提供相关的技术服务 人员培训等劳务 应将相关的图纸资料费 技术服务与人员培训费等全部作为特许权使用费征税 举例 美国a公司向我国b公司转让一项专有技术 合同规定 技术使用费100万美元 派人短期到b公司对该项技术提供技术服务费为20万美元 则应认定特许权使用费为120万美元 4 房地产设计合同现象 房地产设计合同金额巨大 且存在以下条款 外方设计成果所有权归境内房地产公司所有 外方保留著作权 房地产公司申请按设计劳务扣缴税款 判定 根据我国房地产行业常规 外国对知识产权的保护 税务机关认为该设计合同有可能是房地产公司为了减少扣缴所得税而有意签署的所有权归中方的表面合同 外方很有可能仍保有该项成果的所有权 境内公司仅有使用权 因此判定设计合同属于特许权使用费 此类合同已引起税务机关的重视 并会通过相关渠道和手段进一步核实设计合同相关条款的真实性 4 股权转让收益风险点转让价格中是否包含留存收益 利用协定人为调节非居民企业所持境内公司股份的比例 以逃避纳税 非居民企业间接转让境内公司股权 股权转让计算的汇率差异 5 源泉扣缴时点的判定 1 提前支付的 即实际支付日期早于合同或协议约定日期的 应在实际支付时扣缴税款 2 到期应支付而未支付 但支付人按权责发生制原则已将应付款项计入相关成本 费用的 并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的 应在企业所得税年度纳税申报时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税 3 到期应支付而未支付 但支付人将上述到期未支付的所得款项 计入相应资产原价或企业筹办费 并分期摊入成本 费用 分年度在企业所得税前扣除的 应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税 4 到期应支付而未支付 如支付款项涉及股息 红利等权益性投资收益 应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配决定的日期 确定非居民企业收入的实现及由支付企业代扣代缴企业所得税 5 到期应支付而未支付 如支付款项非居民企业直接转让中国境内居民企业股权的 应于合同生效且完成股权变更手续时 确认收入实现及扣缴义务的发生 6 服务贸易等项目对外支付的风险点五万美元以下 现象 向外单笔支付五万美元以下外汇无需向税务机关备案 但并不意味着不纳税 有些企业人为拆分付汇款项 向境外支付应税款项而未纳税 监管手段 与外汇管理局 商务局 工商 地税等部门定期互通信息 相互交流 企业对支付款项是否纳税不清楚的可以咨询税务机关 五万美元以上 监管方面 服务贸易外汇管理指引和实施细则现象 对税收政策理解不准确导致的税务风险因计税依据计算不准确而导致的补税风险因缴纳税款时间延迟而导致的处罚风险解决办法 及时 有效的沟通是一个非常好的手段 这里所指的沟通 不仅指相关企业与税务机关之间的沟通 而且还包括企业内部税务管理部门与其他部门之间的沟通 法律风险 1 未按规定办理扣缴登记的风险 根据 税务登记管理办法 第四十五条规定 扣缴义务人未按照规定办理扣缴税款登记的 税务机关应当自发现之日起3日内责令其限期改正 并可处以2000元以下的罚款 2 未按照规定设置 保管代扣代缴账薄 凭证等资料的风险 征管法第六十一条扣缴义务人未按照规定设置 保管代扣代缴 代收代缴税款账簿或者保管代扣代缴 代收代缴税款记账凭证及有关资料的 由税务机关责令限期改正 可以处二千元以下的罚款 情节严重的 处二千元以上五千元以下的罚款 3 应扣未扣 应收未收的风险 征管法第六十九条规定 扣缴义务人应扣未扣 应收而不收税款的 由税务机关向纳税人追缴税款 对扣缴义务人处应扣未扣 应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款 4 未按照期限解缴税款的风险 征管法第三十二条规定 扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的 税务机关除责令限期缴纳外 从滞纳税款之日起 按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金 征管法第六十二条规定 扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴 代收代缴税款报告表和有关资料的 由税务机关责令限期改正 可以处二千元以下的罚款 情节严重的 可以处二千元以上一万元以下的罚款 5 不缴和少缴税款的风险 征管法第六十八条规定 扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款 经税务机关责令限期缴纳 逾期仍未缴纳的 税务机关除依照征管法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外 可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款 6 编造虚假计税依据的风险 征管法第六十四条规定 扣缴义务人编造虚假计税依据的 由税务机关责令限期改正 并处五万元以下的罚款 7 拒绝税务机关检查的风险 征管法第七十条规定 扣缴义务人逃避 拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的 由税务机关责令改正 可以处一万元以下的罚款 情节严重的 处一万元以上五万元以下的罚款 征管法第九十六条规定 扣缴义务人有下列情形之一的 依照税收征管法第七十条的规定处罚 一 提供虚假资料 不如实反映情况 或者拒绝提供有关资料的 二 拒绝或者阻止税务机关记录 录音 录像 照相和复制与案件有关的情况和资料的 三 在检查期间 纳税人 扣缴义务人转移 隐匿 销毁有关资料的 四 有不依法接受税务检查的其他情形的 8 进行虚假申报的风险 征管法第六十三条规定 扣缴义务人伪造 变造 隐匿 擅自销毁账簿 记账凭证 或者在账簿上多列支出或者不列 少列收入 或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报 不缴或者少缴已扣 已收税款 由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款 滞纳金 并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款 构成犯罪的 依法追究刑事责任 税务机关重点监管的对象 一是境外机构或个人从境内获得的包括运输 旅游 通信 建筑安装及劳务承包 保险服务 金融服务 计算机和信息服务 专有权利使用和特许 体育文化和娱乐服务 其他商业服务 政府服务等服务贸易收入 二是境外个人在境内的工作报酬 境外机构或个人从境内获得的股息 红利 利润 直接债务利息 担保费以及非资本转移的捐赠 赔偿 税收 偶然性所得等收益和经常转移收入 三是境外机构或个人从境内获得的融资租赁租金 不动产的转让收入 股权转让所得以及外国投资者其他合法所得 四 案例 海外代付案例 银行业 a客户于3月1日进口一批货物 需支付外汇100万美元 对方出口商b要求即期付款 由于资金紧张 向国内银行c申请90天的海外代付 银行c办理海外代付业务委托境外代理行d即期付款给出口商b 假定3个月的libor为0 2 代付行d报价libor 30bps 国内银行c向客户报价libor 300bps 3月1日及6月1日中国人民银行公布的人民币汇率中间价分别为1 6 8 1 6 5 假设客户a与银行c所在地城建税 教育费附加 地方教育附加分别为7 3 2 税款计算如下 代付行d的利息收益为 1 000 000 0 3 0 2 90 360 1250 美元 国内银行c应代扣代缴营业税及附加为 1250 5 6 6 5 455 00元 营业税税率为5 城建税 教育费附加 地方教育附加税率分别为7 3 2 应代扣代缴企业所得税1250 10 6 5 812 50 元 假设代付行d报价libor 30bps为税后实际应得利息 那么 代付行d的税后利息收益为 1 000 000 0 3 0 2 90 360 1250 美元 国内银行c在海外代付时 支付境外的利息的税费自行承担的 应代扣代缴营业税及附加为 1250 1 10 5 6 5 6 6 5 539 10 元 应代扣代缴的企业所得税为 1250 1 10 5 6 10 6 5 962 68 元 特许权使用费案例1 主要事实 一 协议内容甲方 sociedadexpansivas r l 南方共同体国家体育文化发展有限公司 乙方 l体育用品有限公司丙方 cabb 阿根廷篮球联盟 签署 赞助协议 2007年12月19日 三方于阿根廷buenosaires签署赞助协议 协议约定 甲方和丙方共同授予l公司是cabb球队设备唯一供应商的权利 允许l公司使用cabb标识和称号 并同意cabb球队的运动员 教练 训练员和其他成员 在所有正式 友谊和表演比赛 以及cabb组织的训练中穿着和使用l公司产品 为l公司的产品做代言 l公司为阿根廷国家篮球队 七只代表队 提供所有必需的体育服装 并按年度向甲方及丙方支付相应的特许权使用费 赞助费等费用 税费由l公司负担 二 案例问题2009年3月 l体育用品有限公司向区国税局提出对外支付申请 向 南方共同体国家体育文化发展有限公司 支付2008年度特许权使用费243568美元 现金赞助费40万美元 合计643568美元 其中 支付特许权使用费缴纳预提税198897 40元 支付现金赞助费属于境外劳务费用 应不予征税 通过分析协议内容该局初步判定 该项对外支付行为整体属特许权使用费项目 应就 南方共同体国家体育文化发展有限公司 取得的全部收入643568美元征收预提所得税 申请人质疑l公司认为协议中约定的 cabb球队的运动员 教练 训练员和其他成员 在所有正式 友谊和表演比赛 以及cabb组织的训练中穿着和使用l公司产品 为l公司的产品做代言 属于境外劳务行为 对应支付的赞助费应属于不予征税对外支付项目 该局认为 从协议l公司的赞助权利以及代言权的授予条款内容分析 l公司支付的特许权使用费和赞助费 均是为取得cabb代言l公司品牌和产品的专有权而支付的费用 而cabb的形象和影响力 既包括其特殊标识 如 cabb官方合作伙伴 阿根廷篮球国家队指定装备 等 也包括球员 教练员等个人的形象和影响力 因此 该协议实质是l公司支付取得cabb代言专有权的费用 根据 中华人民共和国企业所得税法实施条例 第103条 企业所得税法第十九条所称收入全额 凡与合同事项相关的收入 均应并入所得进行纳税 的