反避税案例和工作方法——张滢.ppt

反避税案例和工作方法 张滢 培训内容 反避税的核心概念 反避税案例介绍 反避税的核心原则 独立交易原则第四十一条企业与其关联方之间的业务往来 不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的 税务机关有权按照合理方法调整 第一百一十条企业所得税法第四十一条所称独立交易原则 是指没有关联关系的交易各方 按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则 对独立交易原则的理解 oecd协定范本第九条第一款由于两个企业间存在不同于独立企业间的商业或财务关系 使得本应归属于某个企业的的利润没有归属到该企业时 应对该企业的利润水平进行相应的调整 对独立交易原则的应用 行业分析 宏观 可比性分析 微观 行业分析 了解行业的价值驱动因素行业准入门槛行业发展阶段行业竞争对手 可比性分析 交易资产或劳务特性交易各方的功能和风险分析合同条款经济环境经营策略 可比性分析 可比性分析应与拟采用的转让定价方法相结合内部可比数据比外部可比数据更为可靠可比性分析不仅包括产品价格的比对 也包括对功能报酬的比对以及在整个价值链中各分部收益合理性的比对 功能风险分析 寻找企业核心的功能和风险企业实际承担的功能风险与企业自己描述的功能风险是否一致功能风险与收益应相匹配在关联交易中 如果交易一方无法对自己所承担的风险进行控制 那么这种风险的分配就是不符合公平交易原则的 反避税对传统工作模式的挑战 由对交易的真实性 合法性审核转换到对交易的合理性审核从过去以属地管理为对象的工厂为研究对象 转换到以母公司全球价值链 产业链为研究对象反避税调查既是税企之间技术的较量 也是对调查人员意志和心理的考验 对技术使用费合理性的审核 技术是否真实存在企业是否确实需要技术的可获取性本地的研发贡献 对全球服务费合理性的审核 是否需要是否受益是否与企业实际的功能风险相匹配是否已经通过其他的关联交易得到了补偿 反避税的工作方法 既需要对企业的账面信息和提供的相关资料进行审核分析 更需要通过实地走访调查 来对被调查企业的生产流程 行业地位 核心价值驱动因素 在集团中实际承担的功能风险等因素进行一个准确的把握 为后期谈判奠定坚实的基础 实地走访调查既包括对企业各部门的走访了解 也包括对同行业企业和行业专家的走访了解 反避税调查中的常见问题 企业以各种理由拖延调查的进度 如管理人员出差 需要提供的资料是商业机密等 提供的资料不完整 仅片面地提供对企业有的资料强调企业的各种困难 包括母公司的困难 以博得调查人员的同情 税务机关的应对策略 在对企业提供资料分析基础上 尽可能拓展信息来源渠道扎实做好前期的行业分析 功能访谈和企业实际经营情况的调查了解以其人之道还至其人之身 通过不断的约谈 资料确认等工作 给企业增加压力注意各个细节中证据的固化 反避税分析的信息来源 内部征管数据 关联九表 同期资料实地调查了解与交流外部行业分析报告互联网信息境外资料 同期资料 是什么 与关联业务往来有关的价格 费用的制定标准 计算方法和说明等 所得税法实施细则114条第一款 为什么 能让我们更好地了解调查对象及其交易 商业模式 组织体系 市场策略 资源配置 定价体系等 是定价决策的支持过程的档案记录 反避税工作措施及手段 通过加大调查力度 促进管理局对关联交易相关事项管理水平的提高 提升对跨国纳税人的服务水平 案例特点 对传统制造业的关联销售业务进行调整以母公司作为测试对象采用再销售价格法实质是对母子公司在价值链上应获得的收益进行了重新分配最终调整方案全部依靠内部可比数据完成 案例介绍 基本案情介绍案头审计发现的避税疑点分析关联交易定价方法及疑点分析转让定价方法选择及对应的可比性分析谈判情况避税事实的确认和最终调整方案 企业基本情况介绍 青岛xxx电子有限公司是其母公司100 控股的全资子公司企业主要为世界知名手机和汽车厂商生产手机耳机和车载耳机等声电配套产品该公司采用一般贸易和进料加工的贸易方式 2008年前适用12 的企业所得税税率 2008年起适用25 的企业所得税税率 关联交易类型 原材料和设备采购产品销售专有技术使用 2004年至2008年公司盈利状况表 原材料和设备采购 从母公司购买的设备是按照母公司所在国税务机关的相关要求在设备原价基础上加5 原材料采购的原则是国内采购满足质量要求的 采用国内采购 国内采购不能满足质量要求的 从母公司采购 原材料和设备采购 从公司提供的原材料采购价格比对表来看 从母公司购买的原材料基本是平价购买 随着国内原材料采购质量不断提高 从母公司购买原材料的比率逐年降低 到2008年关联采购的比例已经小于30 基本排除母公司通过提高原材料采购价格转移利润的可能性 产品销售 包括关联内销和关联外销两个部分 关联内销是企业先将产品销售给母公司设在国内的两家关联销售公司 然后再由关联销售公司将产品销售给最终客户 关联销售公司按最终销售收入的3 收取佣金 关联外销包括销售给母公司和母公司设在其他国家的工厂 其中销售给母公司的占销售总额的95 以上 专有技术使用 2005年后 随着企业内销销售收入的不断增加 母公司所在国税务机关要求企业按照内销销售收入的5 的比例向母公司支付特许权使用费 关联交易流程图 拟调查的关联交易金额 通过对各种类型的关联交易的定价原则和方法的分析 确定对青岛公司进行转让定价调查的范围是青岛子公司关联外销给母公司的部分 案头审计的信息来源 综合数据管理系统企业汇算清缴数据 关联九表 要求企业提供的相关信息 历年财务信息 企业基本情况问卷 功能风险分析表等 全球组织结构图 公司内部组织结构图 案头审计的信息来源 与基层税收管理局相关人员交谈实地调查了解与交流 案头审计发现的避税疑点分析 该企业自成立以来生产规模不断扩大 销售收入不断增长 但与销售收入迅猛增长形成强烈对比的是 该企业的盈利水平却逐年降低 2004年后每年的毛利率都不到5 并在2008年出现了近10年来的首次亏损 该企业的母公司于2006年又在青岛另一个区域成立了一家注册资本为2000万美元的生产相同或类似产品的新企业 企业的盈利水平与母公司体现的投资信心极不相符 案头审计发现的避税疑点分析 与非关联交易作整体比较 历年的关联交易毛利率明显偏低 且抽样月份的毛利率均为负数 不符合营业常规 存在对关联交易价格和利润进行人为控制 以达到转移利润的目的 同品牌同规格的产品的同一批交易中 非关联交易价格和关联交易价格差异较大 关联交易价格偏低 关联企业之间作价的合理性值得怀疑 案头审计发现的避税疑点分析 青岛xxx的母公司是一家声电行业的世界级龙头企业 而声电行业目前在中国属于一个技术门槛比较高的行业 在全国范围内能够为世界知名的手机制造商提供声电配件的企业也只有为数不多的几家 青岛子公司的盈利水平越远低于业内同等地位的企业 剔除出功能差异的影响外 青岛xxx的盈利水平依然偏低 存在通过关联交易转移利润的嫌疑 关联交易定价方法及疑点分析 青岛子公司与母公司产品销售定价方法青岛子公司与母公司专有技术费定价方法青岛子公司与国内关联销售公司佣金定价方法母公司再销售加价水平及因素分析 定价方法信息来源 企业及其关联公司的同期资料要求企业提供自己提供相应的定价方法说明报告和相关的验证材料 同期资料 与关联业务往来有关的价格 费用的制定标准 计算方法和说明等 所得税法实施细则114条第一款 能让我们更好地了解调查对象及其交易 商业模式 组织体系 市场策略 资源配置 定价体系等 是定价决策的支持过程的档案记录 企业提交的定价方法说明报告 产品销售定价报告专利权使用费确定办法报告佣金确定方法报告企业近年来盈利水平下降及出现亏损的说明报告 关联销售定价方法 由母公司与最终客户确定销售价格 然后母公司按照最终产品销售价格 扣除母公司的经费 逆算出青岛子公司应该销售给母公司的价格 经费 就是母公司在整个交易过程中由于行使相关职能 承担了相关风险所应该获得的报酬 关联销售定价方法分析 青岛子公司没有权利自己寻找客户和决定产品的最终销售价格 却必须承担所有由外部市场环境所带来的市场风险和汇率风险 2007年前 大多数产品的最终销售价格都是以母公司所在国的货币结算 而母公司却一直保持着稳定的收益 定价方法从本质上违背公平交易原则 oecd指南的相关论述 1 49在检查风险分配的经济实质时 需要另外考虑的因素就是分配的结果应该符合独立交易原则 在独立交易中 交易一方只有在对风险有更多的控制能力的情况下 才会被分配更多的风险 9 231 49章节中提到的控制 应被理解为被分配风险的一方有能力去承担和管理相应的风险 汇率风险的确定 通过调取部分母公司与最终客户的产品定价单 发现最终产品的销售价格是以母公司所在国的货币为计量单位的 专有技术使用定价方法 2005年后 伴随着青岛子公司的内销收入不断增加 母公司所在国税务局要求青岛子公司按照销售收入的一定比例向母公司支付特许权使用费 经过与母公司所在国税务局的谈判 最后确定特许权使用费率为内销收入的5 专有技术使用定价方法分析 我市非关联企业间支付技术使用费的标准区间为按产品销售收入的 1 5 5 位于该区间 已按税法规定缴纳了预提所得税 未造成少缴税款的后果 关联内销佣金定价方法 青岛子公司不具有销售职能 国内销售的职能是通过国内关联销售公司完成 国外销售则是通过母公司完成 青岛子公司与关联销售公司隶属于母公司不同的事业部 内销佣金的定价是通过谈判完成的 通过谈判 确定内销佣金为销售收入的3 关联内销佣金定价方法 我市非关联企业间销售佣金的的标准区间为按产品销售收入的 2 10 3 位于该区间 企业真实亏损原因探究 2008年 青岛xxx出现近10年来的首次亏损 企业将亏损归咎于成本上升 竞争激烈和金融危机三大因素 2008年 母公司年报披露 虽然当年存在原材料价格提高 销售价格降低等不利因素的影响 但通过各项努力 母公司当年收益实现了76 4 的增长 企业真实亏损原因探究 正是由于青岛子公司与母公司的关联关系 所以青岛子公司在与母公司的产品定价谈判中 基本没有议价能力 产品定价原则和方法违背了公平交易原则 导致了企业盈利水平低下 甚至出现亏损的现状 初步判断母公司所获得的经费 报酬 过高 可能是导致企业盈利水平下降的真实原因 获得再销售加价水平的重要性 为了获得青岛企业亏损的真实原因为了更加真实 客观地获得整个产业链的盈利水平为下一步的转让定价方法选择拓宽思路为后期的税务谈判争取更多的主动权 提供再销售价格法的法律依据 所得税法第四十三条 税务机关在进行关联业务调查时 企业及其关联方 以及与关联业务调查有关的其他企业 应当按照规定提供相关资料 所得税法实施细则第一百一十四条第二款 企业所得税法所称相关资料 包括关联业务往来所涉及的财产 财产使用权 劳务等的再销售 转让 价格或者最终销售 转让 价格的相关资料 所得税法第四十四条 企业不提供与其关联方之间业务往来资料 或者提供虚假 不完整资料 未能真实反映其关联业务往来情况的 税务机关有权依法核定其应纳税所得额 2004 2008产品再销售加价率 加价疑点分析 a产品是加价幅度最高的产品 且加价幅度比较稳定 而且从数据上看 耳机喇叭的盈利能力要超过耳机 是该企业盈利能力最强的产品 但这样一种技术含量较高 处于垄断水平的高盈利产品 青岛公司近3年来耳机喇叭有70 80 是以低于成本的价格销售的 青岛公司对自身盈利水平的解释显然缺乏说服力 加价疑点分析 b产品主要是销售给诺基亚的耳机产品 加价幅度较低且变动较大 主要原因与诺基亚公司的议价能力较差 加价疑点分析 各类产品2008年的加价率都大幅度提高 企业以金融危机为借口转移利润的用意非常明显 企业加价率表清楚显示 母公司将产品加价率大幅提高才是企业亏损的真正原因 转让定价调整方法 可比非受控价格法再销售价格法成本加成法交易净利润法利润分割法其他符合独立交易原则的方法 对独立交易原则的应用 行业分析 宏观 可比性分析 微观 行业分析 了解行业的价值驱动因素行业准入门槛行业发展阶段行业竞争对手 行业分析 声电行业目前在中国属于一个技术门槛比较高的行业 在全国范围内能够为世界知名的手机制造商提供声电配件的企业也只有为数不多的几家 主要竞争对手盈利状况分析 可比性分析 可比性分析应与拟采用的转让定价方法相结合内部可比数据比外部可比数据更为可靠可比性分析不仅包括产品价格的比对 也包括对功能报酬的比对以及在整个价值链中各分部收益合理性的比对 可比性分析因素 交易资产或劳务特性交易各方功能和风险合同条款经济环境经营策略 选择最合适的转让定价方法 分别以青岛子公司和母公司作为测试对象进行可比性分析尽可能采用可信度高的内部可比数据 功能风险分析 寻找企业核心的功能和风险 问卷 功能风险分析表 企业内部组织结构图 企业实际承担的功能风险与企业自己描述的功能风险是否一致功能风险与收益应相匹配在关联交易中 如果交易一方无法对自己所承担的风险进行控制 那么这种风险的分配就是不符合公平交易原则的 功能风险分析 通过功能风险分析 青岛子公司的核心功能是生产 而母公司的核心功能则是研发和销售 选择测试对象 以青岛子公司作为测试对象的可比性分析以母公司作为测试对象的可比性分析 以青岛子公司作为测试对象的可比性分析 青岛子公司的核心功能是生产可比非受控法交易净利润法 可比非受控法 建立在交易的基础上对可比交易中产品的可比性要求非常高为了增强可比交易的可比性 可比交易全部为内部可比交易 即可比交易全部选取在同一批次同规格同型号产品销售中既存在关联销售也存在非关联销售 且销售数量不构成实质性差异的交易 2005年2月内部可比价格比对 采用可比非受控法的局限 在同一时期内同时销售给母公司和非关联方的完全相同产品占所有产品的比重还是非常小 关联和非关联的产品构成结构有所不同 所以通过非关联的盈利水平来框算关联销售的盈利水平也不太合理 综合以上两个因素 本案放弃采用可比非受控方法作为转让定价方法 交易净利润法 对产品的可比性要求不如可比非受控价格法需要行业分析和影响该行业的宏观经济因素的分析对功能风险分析的要求比较高 交易净利润法的可比性分析 青岛公司生产行业特征以及所处的行业地位的分析功能风险分析可比企业的选择 行业分析 青岛xxx所处的声电行业兼具技术密集 资金密集与劳动密集的产业特征 行业准入门槛较高 该行业的主要厂商来自于欧 美 日 韩近10家企业 近年来 随着产品成本竞争的不断加剧 该行业有快速向我国转移的趋势 青岛xxx的母公司是一家成立于1950年的本国上市公司 主要从事电子电器器械 信息通信器械以及其零部件的生产及销售 并在声电领域处于行业龙头地位 产品分析 青岛xxx生产的产品包括耳机 车载耳机 耳机喇叭和其他声电产品 最终客户基本上都是诺基亚 松下 nec以及通用汽车等知名企业 声电产品的技术含量较高 为诺基亚等知名企业提供的配件都必须通过相应企业的技术认证资格 功能和风险分析 企业的主要职能是生产 但是企业也同时承担了由于市场波动所造成的产品积压和存货积压的风险以及在产品定价政策中承担的汇率风险 因此企业的赢利水平应该高于一个普通的契约生产商 可比公司的选择 aaa公司bbb公司从bvd数据库中寻找企业 aaa公司 aaa公司成立于2001年 成立初期主要是为青岛xxx等企业代工 并在多年的代工过程中积累了一定的技术基础 获得了为诺基亚等世界知名企业的技术认证的资格 逐渐成长为一个兼具研发 生产和营销的全功能企业 伴随这近几年来国内家用声电产品市场份额的不断扩大 企业的销售收入不断增加 2008年的销售收入首次超过了10个亿 并于同年在深圳证券交易所成功上市 aaa公司 aaa与青岛xxx的可比性体现在生产的产品非常相同或者相似 而且都是为诺基亚等相同的客户供货 两个企业最大的不同就是aaa是一个全功能的企业 而且仅是近几年逐步发展壮大 缺乏早期的可比数据 同时 由于该公司一直在为上市做准备 所以财务数据可能被 优化 bbb公司 bbb公司也是一家行业领先的家用声电电子产品企业 该企业2005年在香港证券交易所上市 该企业与青岛公司最大的可比性就是企业所处的行业地位 生产的产品品种和企业规模都非常相似 也存在就是功能差异 产品结构存在差异 青岛公司以生产耳机成品为主 而bbb公司以部品为主 bvd数据库中寻找企业 税企双方从数据库中搜寻出的可比企业差异较大按照企业选取的可比企业提报的自行调整方案 补缴税款为xxxx万元税企双方无法就可比企业达成一致 综合以上的因素分析 本案放弃采用交易净利润法作为转让定价调整方法 以母公司作为测试对象的可比性分析 立足于母公司本身采用的定价方法本案例的核心就是确定符合公平交易原则的再销售加价率 再销售价格法 再销售价格法 是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格 减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法 通常适用于再销售者未对商品进行改变外型 性能 结构或更改商标等实质性增值加工的简单或单纯购销业务 采用再销售价格法的可行性分析 在于母公司在整个产业链中主要是行使一个贸易商的职能 青岛xxx将产品销售给母公司后 母公司并没有对商品进行改变外型 性能 结构或更换商标等实质性增值加工 只是增加了一道结算环节 采用再销售价格法的可行性分析 再销售价格资料 为采用再销售价格法提供了条件 如果能够较为准确地量化母公司核心职能的报酬 及应获得毛利水平 就可以在本案中应用再销售价格法作为转让定价调整方法 母公司主要承担研发 销售的核心职能 而这两项职能的市场报酬 可以比较准确 客观地通过内部可比分析完成 再销售价格法的可比性分析 青岛xxx销售给母公司产品价格和青岛xxx再销售价格比对分析提供技术功能的可比性分析提供销售功能的可比性分析 再销售价格法的可比性分析 青岛 母公司 最终客户在交易资产或劳务特性 交易各方功能和风险 合同条款 经济环境和经营策略五个可比因素中 只有交易各方的功能和风险存在差异 需要进行调整 提供技术功能的可比性分析 母公司所在国税务局要求青岛xxx按照内销收入的5 支付特许权使用费 实际上就是对母公司提供技术应获得补偿的量化该比例是企业与税务局多方谈判的结果专有技术可比的基础是使用技术的所在地 location 提供技术功能的可比性分析 5 的特许权使用费的费率在可接受的区间范围内确定以母公司再销售收入的5 来作为母公司对青岛子公司提供技术的补偿 销售功能的可比性分析 和技术功能一样 青岛xxx的内销中的销售职能也是被独立分割开的 是由国内的两家关联销售公司完成 关联销售公司的主要职能是物流 库存管理 纳期调整和不良商品的索赔处理等方面 由于两家公司隶属与母公司不同事业部管理 在销售佣金的谈判上 青岛xxx和其关联