资产减值ppt课件 (2).ppt

中级财务会计 下 课程安排 1 第九章资产减值 Addyourcompanyslogan 2 第一节资产减值概述 一 资产减值的含义资产减值 是指资产的可收回金额低于其账面价值 3 说明1 本章仅限于 企业会计准则第8号 资产减值 规定的资产范围及资产减值的认定标准和相关的会计处理 说明2 本章资产减值的范围1 长期股权投资 对子公司 联营 合营的投资 2 固定资产 3 无形资产4 投资性房地产 采用成本模式后续计量 5 油气资产 探明矿产权益 井及相关设施 6 生产性生物资产7 商誉 4 二 资产减值的认定 一 资产减值认定的一般标准从理论上讲主要有三种 1 永久性标准2 可能性标准3 经济性标准 5 资产减值损失的确认标准对比目前 除美国和日本在一些资产项目上采用了可能性标准以外 其他国家或地区基本上采用的都是经济性标准 6 练习 例题1 以下不适用于 资产减值 准则的资产有 A 存货B 长期股权投资C 持有至到期投资D 商誉 答案 AC 7 其它资产的减值 1 存货按照成本与可变现净值孰低计量借 资产减值损失贷 存货跌价准备2 金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 1 持有至到期投资账面价值与预计未来现金流量现值之间差额确认为减值损失借 资产减值损失贷 持有至到期投资减值准备 2 可供出售金融资产借 资产减值损失贷 资本公积 其他资本公积可供出售金融资产 公允价值变动 8 3 按照成本法核算的 在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值 应当按照 企业会计准则第22号 金融工具确认和计量 有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备 9 第二节资产可收回金额的计量 一 估计资产可收回金额的基本方法可收回金额的估计 应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定 10 资产的可收回金额是指以下两者之间的较高者 估计资产可收回金额时 原则上应当以单项资产为基础 如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计 应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额 11 要估计资产的可收回金额 通常需要同时估计该资产的两项指标 但是在下列情况下 可以有例外或者做特殊考虑 第一 资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值 只要有一项超过了资产的账面价值就表明资产没有发生减值 不需再估计另一项金额 第二 没有确凿证据或者理由表明资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的 可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额 第三 资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计 应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额 12 二 资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额 通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入 如何确定资产的公允价值 13 三 资产预计未来现金流量现值的估计 注意的问题 1 在公允价值减去处置费用后的净额 较容易取得 已经高于资产账面价值时 就不需要再计算未来现金流量现值 2 如果通过上面三个方法 销售协议价格 市场价格和最佳信息价格 都无法确定公允价值时 此时只能用资产的预计未来现金流量现值来作为可收回金额 14 应当综合考虑以下因素 1 资产的预计未来现金流量 2 资产的使用寿命 3 折现率 15 一 资产未来现金流量的预计 1 预计资产未来现金流量的基础建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上 2 预计资产未来现金流量应当包括的内容 1 资产持续使用过程中预计产生的现金流入 2 为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出 包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出 3 资产使用寿命结束时 处置资产所收到或者支付的净现金流量 每期净现金流量 每期现金流入 该期现金流出 16 例题2 甲公司管理层2008年年末批准的财务预算中与产品W生产线预计未来现金流量有关的资料如下表所示 有关现金流量均发生于年末 各年末不存在与产品W相关的存货 收入 支出均不含增值税 17 18 甲公司会计处理如下 1 2009年净现金流量 1000 50 500 200 120 130 万元 2 2010年净现金流量 900 50 80 450 190 110 120 万元 3 2011年净现金流量 800 80 400 150 90 50 290 万元 19 3 预计资产未来现金流量应当考虑的因素 1 以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量 2 预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量 3 对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致 4 内部转移价格应当予以调整 20 4 预计资产未来现金流量的方法传统法 单一法 根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测 使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值 期望现金流量法 根据资产未来每期现金流量的期望值进行预计 每期现金流量的期望值按照在各种可能情况下的现金流量与其发生的概率进行加权计算 21 B企业拥有乙固定资产 该固定资产剩余使用年限为3年 企业预计未来3年内 该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为 第1年200万元 第2年100万元 第3年20万元 该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量 企业应以该现金流量的预计数为基础计算该资产未来现金流量的现值 例9 4 22 沿用 例9 4 假定利用乙固定资产生产的产品受市场行情波动的影响较大 企业预计未来3年每年的现金流量情况见表9 1 例9 5 表9 1预计未来3年每年的现金流量情况单位 万元第1年的预计现金流量 期望现金流量 300 30 200 60 100 10 220 万元 第2年的预计现金流量 期望现金流量 160 30 100 60 40 10 112 万元 第3年的预计现金流量 期望现金流量 40 30 20 60 0 l0 24 万元 23 二 折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率 在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的 估计折现率不需要考虑这些特定风险 如果用于估计折现率的基础是税后的 应当将其调整为税前的折现率 折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据 该资产的利率无法从市场获得的 可以使用替代利率估计折现率 24 25 三 资产未来现金流量现值的预计 根据该资产预计的未来现金流量和预计的折现率在预计的资产使用寿命里加以折现 即可确定该资产未来现金流量的现值 见P234 例9 6 26 练习1 2009年12月31日 乙公司预计某生产线在未来4年内每年产生的现金流量净额分别为200万元 300万元 400万元 600万元 2014年产生的现金流量净额以及该生产线使用寿命结束时处置形成的现金流量净额合计为400万元 假设相关现金流均产生于每年年末 假定按照5 的折现率和相应期间的时间价值系数计算该生产线未来现金流量的现值 该生产线的公允价值减去处置费用后的净额为1500万元 已知部分时间价值系数如下 1年2年3年4年5年0 95240 90700 86380 82270 7835 27 该生产线2009年12月31日的可收回金额为 万元 解析 该生产线未来现金流量现值 200 0 9524 300 0 9070 400 0 8638 600 0 8227 400 0 7835 1615 12 万元 而公允价值减去处置费用后的净额为1500万元 所以 该生产线可收回金额为1615 12万元 28 四 外币未来现金流量及其现值的预计企业应当按照以下顺序确定资产未来现金流量的现值 具体内容详见教材P235 29 一 资产减值损失确认与计量的一般原则进行减值测试并计算了资产可收回金额后 如果资产的可收回金额低于其账面价值 应当将资产的账面价值减记至可收回金额 将减记的金额确认为资产减值损失 计入当期损益 同时计提相应的资产减值准备 资产减值损失确认后 减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整 资产减值损失一经确认 在以后会计期间不得转回 第三节资产减值损失的确认与计量 30 资产减值是否可以转回如下表所示 31 例题3 2009年6月10日 某上市公司购入一台不需要安装的生产设备 支付价款和相关税费 不含增值税 总计100万元 购入后即达到预定可使用状态 该设备的预计使用寿命为10年 预计净残值为8万元 按照年限平均法计提折旧 2010年12月因出现减值迹象 对该设备进行减值测试 预计该设备的公允价值为55万元 处置费用为13万元 如果继续使用 预计未来使用及处置产生现金流量的现值为59万元 假定原预计使用寿命 预计净残值不变 2011年该生产设备应计提的折旧为 万元 解析 该设备2010年12月31日计提减值准备前的账面价值 100 100 8 10 1 5 86 2 万元 可收回金额为59万元 计提减值准备后的账面价值为59万元 2011年该生产设备应计提的折旧 59 8 8 5 6 万元 32 练习2 甲公司的行政管理部门于2008年12月底增加设备一项 该项设备原值21000元 预计净残值率为5 预计可使用5年 采用年数总和法计提折旧 至2010年末 在对该项设备进行检查后 估计其可收回金额为7200元 则持有该项固定资产对甲公司2010年度损益的影响数为 元 A 1830B 7150C 6100D 780 33 解析 2009年的折旧额 21000 1 5 5 15 6650 元 2010年的折旧额 21000 1 5 4 15 5320 元 至2010年末固定资产的账面净值 21000 6650 5320 9030 元 高于估计可收回金额7200元 则应计提减值准备1830元 则该设备对甲公司2010年的利润的影响数为7150元 管理费用5320 资产减值损失1830 34 二 资产减值损失的账务处理为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备 企业应当设置 资产减值损失 科目 按照资产类别进行明细核算 反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额 35 当企业确定资产发生了减值时 根据所确认的资产减值金额 期末余额转入 本年利润 科目 结转后无余额 累积每期计提的资产减值准备 至相关资产被处置 对外投资等时才予以转出 36 一 资产组的认定 一 资产组的概念资产组是企业可以认定的最小资产组合 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组 资产组应当由创造现金流入相关的资产组成 第四节资产组的认定及减值处理 37 例4 甲上市公司由专利权X 设备Y以及设备Z组成的生产线 专门用于生产产品W 该生产线于2001年1月投产 至2007年12月31日已连续生产7年 甲公司按照不同的生产线进行管理 产品W存在活跃市场 生产线生产的产品W 经包装机H进行外包装后对外出售 专利权X 设备Y以及设备Z除用于生产产品W外 无其他用途 包装机H用于对公司生产的部分产品 包括产品W 进行外包装 除用于本公司产品的包装外 甲公司还用该机器承接其他企业产品外包装 收取包装费 包装机的公允价值减去处置费用后的净额及未来现金流量现值都能够合理确定 要求 判断甲公司与生产产品W相关的各项资产中 哪些资产构成资产组 并说明理由 38 答案 本例中 包装机H的可收回金额能够单独计算确定 可作为一单项资产计提减值准备 专利权X 设备Y以及设备Z均无法独立产生现金流入 但该三项资产共同产生现金流入 应将这三项资产作为一个资产组 需要说明的是 若包装机H只对产品W进行包装 无法独立产生未来现金流量 则包装机H应和专利权X 设备Y以及设备Z共同组成一个资产组 39 二 认定资产组应当考虑的因素 1 最关键的因素 该资产组能否独立产生现金流入 2 应考虑的重要因素 企业对生产经营活动的管理或者监控方式 以及对资产使用或者处置的决策方式等 例P238 9 11 9 12 40 三 资产组认定后不得随意变更资产组一经确定后 在各个会计期间应当保持一致 不得随意变更 如果由于企业重组 变更资产用途等原因导致资产组构成确需变更的 企业可以进行变更 但企业管理层应当证明该变更是合理的 并应当在财务报表附注中作相应说明 41 二 资产组减值测试资产组减值测试的原理和单项资产是一致的如果资产组的可收回金额低于其账面价值 表明资产组发生了减值损失 应当予以确认 一 资产组账面价值和可收回金额的确定基础两者确定基础一致 为什么通常不应当包括已确认负债的账面价值 42 二 资产组减值的会计处理 资产组减值测试的思路资产组的减值 是资产组的账面价值和资产组的可收回金额作比较 如果可收回金额低 应对资产组计提减值 将资产组的减值总额算出来以后 再按照各单项资产账面价值的比例分配资产组的减值 最终计算出各单项资产的减值 例P240 9 14 43 资产组的减值测试步骤 1 确定资产组的可收回金额和账面价值 1 资产组可收回金额的确定资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定 44 2 资产组账面价值的确定资产组的账面价值包括三个内容 A 可直接归属于资产组的资产的账面价值 比如某生产线能单独产生现金流量 但生产线由A B C三台设备组成 A B C三台设备的账面价值加起来是资产组账面价值的一部分 B 可以按合理和一致的标准分摊至资产组的资产账面价值 比如总部资产的账面价值应合理和一致地分摊到资产组各资产的账面价值中 C 通常不应当包括已确认负债的账面价值 但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外 45 2 比较资产组的可收回金额和账面价值 1 可收回金额 账面价值 未减值 结束 2 可收回金额 账面价值 发生减值 继续下一步 46 3 减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊 1 首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值 2 然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重 按比例抵减其他各项资产的账面价值 47 例5 某公司在A B C三地拥有三家分公司 其中 C分公司是上年吸收合并的公司 由于A B C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入 所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组 2010年12月1日 企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化 出现减值迹象 需要进行减值测试 减值测试时 C分公司资产组的账面价值为520万元 含合并商誉为20万元 该公司计算C分公司资产的可收回金额为400万元 假定C分公司资产组中包括甲设备 乙设备和一项无形资产 其账面价值分别为250万元 150万元和100万元 要求 计算甲设备 乙设备和无形资产应计提多少减值准备 48 本例中 C资产组的账面价值 520 万元 可收回金额 400 万元 发生减值120万元 C资产组中的减值额先冲减商誉20万元 余下的100万元分配给甲设备 乙设备和无形资产 甲设备应承担的减值损失 100 250 150 100 250 50 万元 乙设备应承担的减值损失 100 250 150 100 150 30 万元 无形资产应承担的减值损失 100 250 150 100 100 20 万元 49 3 限制条件 抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者 该资产的公允价值减去处置费用后的净额 如可确定 该资产预计未来现金流量的现值 如可确定 零 经因上述原因而未能分摊的减值损失金额 按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行再次分摊 50 比如资产组中设备A的账面价值为1000万元 公允价值减去处置费用后的净额为800万元 预计未来现金流量的现值无法确定 则分配资产组减值时 最多只能分配给该设备的减值为200万元 例P240 9 15 51 注意 一般地 资产组中的各单项资产中只能是一部分单项资产能够取得公允价值减去处置费用后的净额和预计未来现金流量的现值两者中其中的一项或者两项 若资产组中所有的单项资产都能取得公允价值减去处置费用后的净额和预计未来现金流量的现值两者中其中的一项或者两项 则资产组中的各单项资产就能单独进行减值测试了 无需作为一个资产组进行减值测试 52 三 总部资产减值测试 总部资产1 内容 包括企业集团或其事业部的办公楼 电子数据处理设备 研发中心等资产 2 特征 1 难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入 2 其账面价值难以完全归属于某一资产组 3 难以单独进行减值测试 需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行 资产组组合 是指由若干个资产组组成的最小资产组组合 包括资产组或者资产组组合 以及按合理方法分摊的总部资产部分 53 注意 总部资产的账面价值先分配到下面的各项资产或资产组 若资产组无法负担 则在资产组组合中分配 比如总部办公楼下面有三个分公司 每个分公司下面有若干个资产组 假定总部办公楼无