高级财务会计所得税会计.doc

授课时间第 1、2次课，第 1、2周星期 一第 3、4 节课时4小时授课方式理论课 讨论课 习题课 实验课 上机课 技能课 其他授课题目第一章 所得税会计目的与要求1.掌握资产负债表债务法；可抵扣暂时性差异和应纳税暂时差异；递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量；当期所得税与递延所得税的计算。2.熟悉资产、负债的账面价值与计税基础。重点与难点重点：可抵扣暂时性差异和应纳税暂时差异；递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量；当期所得税与递延所得税的计算及所得税费用的计算。难点：当期所得税与递延所得税的计算及所得税费用的计算。教学基本内容方法及手段内容安排一、资产负债表债务法二、资产、负债的账面价值与计税基础三、暂时性差异四、递延所得税资产的确认与计量五、递延所得税负债的确认与计量六、所得税费用的确认与计量授课具体内容一、资产负债表债务法所得税会计是研究如何处理按照会计制度和会计准则计算的税前会计利润或亏损（即利润表中的利润总额）与按照税法计算的应税所得或亏损（即按照税法计算的应纳税所得额）之间差异的会计理论和方法。由于会计制度和会计准则与税法在确认收益、费用方面的规定不同，造成了税前会计利润和应税所得之间的差异，对于差异如何处理，目前国际上通用的做法是采取资产负债表债务法进行处理，我国也采用了国际上通用的做法。资产负债表债务法：是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产。二、资产、负债的账面价值与计税基础（一）资产的账面价值与计税基础资产的账面价值：是指企业按照企业会计准则的规定进行核算后，在资产负债表中列示的金额。计提减值准备的各项资产是账面余额减去已计提的减值准备。资产的账面价值就是未来流入企业的经济利益金额。要求学生分清三个不同的概念：账面原价、账面余额、账面价值。资产的计税基础：是指企业收回账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。（1）资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本。（2）在资产持续持有的过程中，资产的计税基础是资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额。如固定资产和无形资产在某一资产负债表日的计税基础是其成本扣除按照税法规定在以前期间税前扣除的累计折旧额和累计摊销额后的金额。1.固定资产的账面价值与计税基础固定资产的账面价值与计税基础之间的差异主要来自折旧方法、折旧年限及固定资产减值准备的提取。按照税法规定，固定资产计提的资产减值准备不允许税前扣除。固定资产账面价值实际成本会计累计折旧固定资产减值准备固定资产计税基础实际成本税法累计折旧例题11：W企业于2006年12月31日以1050万元购入一项生产用固定资产，W企业在会计核算时估计其使用寿命为10年，计税时，按照税法规定其折旧年限为20年，假定会计与税法均采用直线法计提折旧，净残值为0，假定固定资产未计提减值准备，该企业所得税税率为25，计算2007年12月31日该项固定资产的账面价值及计税基础和相关差异。该项固定资产的账面价值1050-105010945（万元）该项固定资产的计税基础1050-105020997.5（万元）差异945-997.552.5（万元）（该差异为可抵扣暂时性差异）2.无形资产的账面价值与计税基础对于企业自行研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定，有关研究开发支出分为两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益（管理费用），开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；按照税法规定，企业为开发新产品、新技术、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上加计50（举例说明）；形成无形资产的，按照无形资产的150摊销（举例说明）。企业会计准则规定，对于无形资产应根据其使用寿命情况，分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产，对于使用寿命不确定的无形资产（如商誉）不要求摊销，在会计期末进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产，应在一定期限内摊销，合同、法律未明确规定摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。按照税法规定，无形资产计提的资产减值准备不允许税前扣除。无形资产账面价值实际成本会计累计摊销无形资产减值准备无形资产计税基础实际成本税法累计摊销例题12：L企业于2008年1月1日取得某项无形资产，取得成本为1200万元，企业将其视为使用寿命不确定的无形资产。2008年12月31日，对该项无形资产进行减值测试时未发生减值。L企业在计税时，对该项无形资产按10年的期限摊销，有关金额允许税前扣除。解：该项无形资产账面价值1200万元该项无形资产计税基础12001200101080（万元）差异1200-1080120（万元）（该差异为应纳税暂时性差异）3.以公允价值计量的金融资产的账面价值与计税基础以公允价值计量的金融资产（如交易性金融资产、可供出售金融资产），税法规定按照企业会计准则确认的公允价值变动损益在计税时不予考虑（举例说明）。账面价值公允价值计税基础取得成本4.存货及应收款项的账面价值与计税基础按照税法规定，存货及应收款项计提的资产减值准备不允许税前扣除。账面价值实际成本存货跌价准备（或坏账准备）计税基础实际成本例题13：恒利公司2008年购入原材料成本3000万元，2008年年末该原材料的可变现净值为2400万元，企业计提的存货跌价准备为600万元。计算2008年12月31日该原材料的账面价值及计税基础和相关差异。该项原材料的账面价值3000-6002400（万元）该项原材料的计税基础3000万元差异2400-3000600（万元）（该差异为可抵扣暂时性差异）（二）负债的账面价值与计税基础负债的账面价值：是指企业按照企业会计准则的规定进行核算后，在资产负债表中列示的金额。负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可以抵扣的金额。负债的计税基础账面价值未来期间可税前扣除的金额一般情况下，负债的确认与偿还不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定及可予抵扣的金额为0，计税基础等于账面价值，如应付账款、短期借款。但是在某些情况下负债的确认可能会影响企业的损益，使其计税基础与账面价值之间产生差异，如按照会计准则规定确认的某些预计负债。1.企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债的账面价值与计税基础按照企业会计准则的规定，企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用（销售费用），同时确认预计负债。如果按照税法规定，有关的支出应于实际发生时税前扣除（即实际发生售后服务费用时在计算应纳税所得额时全额扣除），就会使得预计负债的账面价值与计税基础产生差异。例题14：H企业2006年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了700万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。预计负债的账面价值700万元预计负债的计税基础账面价值未来期间可税前扣除的金额7007000差异700-0700（万元）（该差异为可抵扣暂时性差异）2.预收账款的账面价值与计税基础企业在收到客户预付的款项时（如房地产开发商预收的房款），如果不符合会计准则规定的收入确认条件，但是按照税法规定应计入当期的应纳税所得额时，预收账款在未来期间可全额扣除，会产生预收账款的账面价值与计税基础之间的差异。例题15：L公司于2006年收到一笔合同预付款，金额为1300万元，因不符合收入确认条件，故将其作为预收账款核算。假定按照税法规定，该项款项应计入当期应纳税所得额来计算缴纳所得税。预收账款的账面价值1300万元预收账款的计税基础1300-13000差异1300-01300（万元）（该差异为可抵扣暂时性差异）注意：企业交纳的罚款和滞纳金，税法规定罚款和滞纳金不能税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可以税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。三、暂时性差异暂时性差异：是指资产与负债的账面价值与计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，但按照税法规定可以确定其计税基础的，则该计税基础与账面价值之间的差额也属于暂时性差异。解释：为何称为暂时性差异，因为当期发生的差异，在未来期间要转回，最终消除差异。暂时性差异产生的根本原因是由于会计准则规定与税法规定不同而产生的差异，企业在进行会计核算时，是按照会计准则规定进行核算；而企业在纳税时，是按照税法规定进行纳税。按照暂时性差异对未来期间应纳税金额的影响，分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。（一）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。在该暂时性差异产生当期，符合有关确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。注意：在资产和负债整个存续期间内缴纳的所得税总额不变。在当期产生可抵扣暂时性差异时，当期的应纳税所得额和应交所得税多，转回期间的应纳税所得额和应交所得税少。可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：1.资产的账面价值小于计税基础。如前面的例题11中的情况，固定资产的账面价值为945万元，固定资产的计税基础为997.5万元，可抵扣暂时性差异差异为52.5万元。如前面的例题13中的情况，原材料的账面价值为2400万元，原材料的计税基础为3000万元，可抵扣暂时性差异差异为600万元。2.负债的账面价值大于计税基础。如前面的例题14中的情况，预计负债的账面价值为700万元，预计负债的计税基础为0，可抵扣暂时性差异为700万元。如前面的例题15中的情况，预收账款的账面价值为1300万元，预收账款的计税基础为0，可抵扣暂时性差异为1300万元。注意：按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款递减，视同可抵扣暂时性差异。准予在以后年度结转扣除的广告费支出（超过当年营业收入的15%，）形成可抵扣暂时性差异。（二）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应纳税金额的暂时性差异。在该暂时性差异产生当期，符合有关确认条件时，应当确认相关的递延所得税负债。注意：在资产和负债整个存续期间内缴纳的所得税总额不变。在当期产生应纳税暂时性差异时，当期的应纳税所得额和应交所得税少，转回期间的应纳税所得额和应交所得税多。应纳税暂时性差异一般产生于以下情况：1.资产的账面价值大于计税基础。如前面的例题12中的情况，该项无形资产账面价值为1200万元，该项无形资产计税基础为1080万元，应纳税暂时性差异为120万元。2.负债的账面价值小于计税基础。交易性金融负债的公允价值降低。表51 暂时性差异暂时性差异资产负债可抵扣暂时性差异（递延所得税资产）账面价值计税基础账面价值计税基础应纳税暂时性差异（递延所得税负债）账面价值计税基础账面价值计税基础四、递延所得税资产的确认与计量（一）递延所得税资产的确认递延所得税资产确认的一般原则：1.因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的可抵扣暂时性差异，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。除直接计入所有者权益的交易和事项（资本公积）及企业合并外（冲减商誉），在确认递延所得税资产的同时，应同时确认所得税费用，减少利润表中的所得税费用。2按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。与可抵扣亏损和税款抵减相关的递延所得税资产，其确认条件与可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产相同。3企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。4与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。解释这段话的含义，并举例说明。如前面的例题11中，可抵扣暂时性差异为52.5万元，未来期间很可能取得的应纳税所得额为60万元，则以52.5万元为限及适用税率确定相关的递延所得税资产；如果未来期间很可能取得的应纳税所得额为40万元，则以40万元为限及适用税率确定相关的递延所得税资产。不确认递延所得税资产的特殊情况：某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。其原因在于，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。（二）递延所得税资产的计量适应税率的确定：确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。递延所得税资产的确认不要求折现。如前面的例题11中，假如可抵扣差异的转回时间为2010年，2010年的适用税率是25%,则按照25%计算递延所得税资产。递延所得税资产52.525%13.13（万元）（三）递延所得税资产账户的核算内容递延所得税资产账户核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。对应账户一般是“所得税费用递延所得税费用”（不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响及企业合并的影响）。递延所得税资产当期确认的金额（应有余额大于账面余额）未来期间转回的金额（应有余额小于账面余额）反映企业已确认的递延所得税资产参照例题11当期确认的递延所得税资产为13.13万元，应作如下会计分录：借：递延所得税资产 13.13贷：所得税费用 13.13假如可抵扣暂时性差异的转回时间为2010年，在转回时作如下会计分录：借：所得税费用 13.13贷：递延所得税资产 13.13五、递延所得税负债的确认与计量（一）递延所得税负债的确认确认递延所得税负债的一般原则：除会计准则明确规定可不确认递延所得税负债的情况外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易和事项及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应同时确认所得税费用，增加利润表中的所得税费用。（二）不确认递延所得税负债的情况有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，企业会计准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括：1商誉的初始确认 商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值 在免税合并的情况下，商誉计税基础为0，若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。2除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。 该类交易或事项在我国企业实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债的初始确认金额均会为税法所认可，不会产生两者之间的差异。3与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。（三）递延所得税负债的计量适应税率的确定：确认递延所得税负债时，应估计相关应纳税暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。在我国，除享受优惠政策的情况外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化，企业在确认递延所得税负债时，可以以现行的适用税率为基础计算确定，递延所得税负债的确认不要求折现。如前面的例题12中，假如应纳税暂时性差异的转回时间为2012年，2012年的适用税率是25%,则按照25%计算递延所得税负债。递延所得税负债12025%30（万元）（四）递延所得税负债账户的核算内容递延所得税负债账户核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债。对应账户一般是“所得税费用递延所得税费用”（不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响及企业合并的影响）。递延所得税负债未来期间转回的金额（应有余额小于账面余额）当期确认的金额（应有余额大于账面余额）反映企业已确认的递延所得税负债参照例题12当期确认的递延所得税负债为30万元，应作如下会计分录：借：所得税费用 30贷：递延所得税负债 30假如应纳税暂时性差异的转回时间为2012年，在转回时作如下会计分录：借：递延所得税负债 30贷：所得税费用 30六、所得税费用的确认与计量（一）当期所得税当期所得税：是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易或事项，应缴纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。当期应交所得税应纳税所得额所得税税率应纳税所得额利润总额纳税调整增加数纳税调整减少数1.纳税调整增加数（1）按照会计准则核算时不作为收益，但在计算应纳税所得额时作为收益需要缴纳所得税。如工程项目领用本企业的产品，会计上不确认收益，但按照税法规定将产品的成本和计税价的差额进行纳税调整，调增应纳税所得额。（2）按照会计准则核算时确认为费用或损失，但在计算应纳税所得额时不允许扣减。如发生的赞助支出、非公益性捐赠支出、罚款支出、计提的各种减值准备、或有事项确认的负债在计算应纳税所得额时不允许扣除，调增应纳税所得额。2.纳税调整减少数（1）按照会计准则核算时作为收益，但在计算应纳税所得额时不确认为收益。如国债利息收入（目的是鼓励大家购买国债），调减应纳税所得额。（2）按照会计准则核算时不确认为费用或损失，但在计算应纳税所得额时则允许扣减。如企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发费用，不符合规定条件的（未形成无形资产计入当期损益的），可再按照实际发生额的50%加计扣除，调减应纳税所得额。如计入当期损益的研究开发费用为200万元，计算应纳税所得额时，可以再加计扣除100万元（20050100）。（二）递延所得税递延所得税：按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产和递延所得税负债当期发生额的综合结果（不包括直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的所得税的影响）。递延所得税一般应计入利润表中的所得税费用。递延所得税（递延所得税负债的期末余额递延所得税负债的期初余额）（递延所得税资产的期末余额递延所得税资产的期初余额）（三）所得税费用利润表中的所得税费用由当期所得税和递延所得税两个部分组成。所得税费用当期所得税递延所得税例16：N公司2008年度利润表中利润总额为7200万元，该公司适用的所得税税率为25。2008年发生的交易或事项中，会计处理和税法处理存在的差别有以下几个方面：（1）2008年1月1日开始使用的一项固定资产，成本为2400万元，使用年限为10年，预计净残值为0，会计处理采用双倍余额递减法计提折旧，税法规定采用直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业提供现金捐赠400万元。（3）2008年11月25日，N公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款1800万元，作为交易性资产核算。2008年12月31日该权益性投资的市价为2080万元。假定税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。出售时一并计算应计入应纳税所得额的金额。（4）应付违反环保法规的规定罚款300万元（其他应付款）。（5）年末存货余额为1020万元，年末对持有的存货计提了120万元的存货跌价准备（期初无余额）。要求：（1）计算2008年的应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，编制2008年12月31日暂时性差异计算表；（2）计算2008年的递延所得税；（3）计算2008年的当期应交所得税；（4）计算2008年的所得税费用，并进行会计处理。解：（1）2008年12月31日暂时性差异计算表见表52。表12 2008年12月31日暂时性差异计算表（单位：万元）项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异存货9001020120交易性金融资产20801800280固定资产：固定资产原价24002400减：累计折旧440220减：固定资产减值准备0019602180220其他应付款300300总计280340固定资产按会计固定计提的折旧24002/1011/12=440(万元)固定资产按税法规定计提的折旧=2400/1011/12220(万元)固定资产的账面价值2400-4401960(万元)固定资产的计税基础24002202180(万元)存货账面价值1020120900(万元)存货的计税基础1020万元（2）计算2008年的递延所得税。递延所得税280253402515(万元)（3）计算2008年的当期应交所得税。应纳税所得额7200+220+400-280+300+1207960(万元)应交所得税7960251990(万元)（4）计算2008年的所得税费用，并进行会计处理。所得税费用1990-151975(万元)借：所得税费用 1975递延所得税资产 85（34025）贷：应交所得税 1990递延所得税负债 70（28025）1.各部分内容的时间分配：资产、负债的账面价值与计税基础、暂时性差异、递延所得税资产的确认与计量2小时；递延所得税负债的确认与计量、所得税费用的确认与计量、课后小结及布置作业2小时。2.板书安排：一级、二级、三级标题、重要内容、例题需要板书。3.教学方法和教学手段：教法的指导思想是启发式教学，以讲解教学为主，辅助于课堂讨论，由浅及深，逐步推进，激发学生学习及参与的积极性。思考题、作业、参考文献思考题：1.暂时性差异、可抵扣暂时性差异、应纳税暂时性差异的含义。2.如何计算资产的计税基础？3.简述递延所得税资产和递延所得税负债确认与计量的原则。参考文献：1.企业会计准则2.企业会计准则应用指南3.企业会计准则讲解4.程明娥、孙灿明主编.高级财务会计.北京大学出版社，2008.0852007、2008年度注册会计师全国同一考试辅导教材会计课 后小 结掌握可抵扣暂时性差异和应纳税暂时差异；递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量；当期所得税与递延所得税的计算；熟悉资产、负债的账面价值与计税基础。授课时间第17次课，第17周星期 一 第 3、4 节课时2小时授课方式理论课 讨论课 习题课 实验课 上机课 技能课 其他授课题目第十二章 外币会计目的与要求1.掌握两项交易观处理外币交易；外币报表折算的现行汇率法。2.熟悉单一交易观处理外币交易；外币交易、汇率的相关概念。重点与难点重点：两项交易观处理外币交易；外币报表折算的现行汇率法。难点：两项交易观处理外币交易。教学基本内容方法及手段内容安排一、外币交易及汇率的相关概念二、按单一交易观处理外币交易三、按两项交易观处理外币交易四、外币交易综合举例五、外币报表折算授课具体内容一、外币交易及汇率的相关概念（一）外币：是企业记账本位币以外的货币。（二）外汇：一般包括外国货币、外币有价证券、外汇收支凭证、其他外汇资金。（三）记账本位币：是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。我国企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照准则规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：1.该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；2.该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；3.融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境(产生和支出现金)发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。（四）外币交易：是指以外币计价或者结算的交易。外外币交易包括：1.买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；2.借入或者借出外币资金；3.其他以外币计价或者结算的交易。如融资租赁、接受外币现金捐赠。（五）外币兑换：是把外币换成本国货币，把本国货币换成外国货币，或者把一种外币转换成另一种外币。（六）汇率：两种不同货币之间的兑换比例。（七）银行买入价：企业（或其他组织和个人）出售外汇时，在外汇经纪银行为买入外汇，按银行买入价。（八）银行卖出价：如果企业购买外汇，在银行为卖出外汇，按银行卖出价。（九）直接标价法：每单位外币可兑换的本国货币金额，它是以一定单位的外国货币为标准，来计算应付若干单位的本国货币，又称应付标价法。如：RMB￥6.8438/US$1。我国公布的外汇牌价采用的是直接标价法，我国一般公布人民币对美元、日元、港元、欧元、英镑的外汇牌价。今日最新即期外汇牌价汇率表数据更新时间：2009-5-31 8:27:54 单位：人民币/100外币 中国银行外汇牌价 工商银行汇率货币名称 现汇买入价 现钞买入价 卖出价中间价美元 USD681.6400676.1800684.3800683.0100日元 JPY7.12716.97687.18437.1557欧元 EUR950.3800930.3400958.0200954.2000英镑 GBP1,089.13001,066.16001,097.87001,093.5000港币 HKD87.920087.210088.250088.0850（十）间接标价法:是指每单位本国货币可兑换的外币金额，它是以一定单位的本国货币为标准，来计算应收若干单位的外国货币，又称应收标价法。如：US$0.1456/RMB￥1。美国纽约外汇市场和伦敦金融市场长期采用间接标价法。（十一）即期汇率：通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。 （十二）即期汇率的近似汇率：是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。如：以人民币兑美元的周平均汇率为例，假定人民币兑美元每天的即期汇率为：周一7.1，周二7.0，周三7.2，周四7.3，周五7.2，周平均汇率为（7.1+7.0+7.2+7.3+7.2）57.16。（十三）货币性项目：是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债。货币性资产包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等；货币性负债包括短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。（十四）非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。包括存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。二、按单一交易观处理外币交易（一）单一交易观概念单一交易观：亦称一笔业务交易观点，即将销售或购货及随后的账款结算视为一项单一的交易，而销售或购货及随后的账款结算则被认为是这一单一交易的两个阶段。（二）单一交易观的特点在这种观点下，汇率变动的影响应处理为对原先入账的销售收入或购货成本的调整。销售收入或购货成本最终决定于结算日的汇率。（三）单一交易观的缺点由于单一交易观点不符合在购销交易成立时确认收入实现的公认会计原则，也与处理国内购销业务的会计惯例不一致。同时汇率变动影响反映为对销售收入和购货成本的调整而不是反映为外币交易中的汇率变动风险，也是不恰当的；从实务上讲，单一交易观点也不可行。三、按两项交易观处理外币交易（一）两项交易观：购销交易及账款的结算是两项独立的相关交易。（二）两项交易观的特点：在购货或销售交易中形成的应付或应收外币账款，将承受汇率变动的风险(调整应收账款或应付账款的记账本位币入账价值，同时确认汇兑损益)；所确认的购货成本或销售收入的功能货币等值则决定于购销成立时的汇率。（三）两项交易观的会计处理过程如下：1.外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。2.企业在资产负债表日（后续计量），应当按照下列规定对外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理：（1）外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益“财务费用汇兑差额”。（2）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。 （3）投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。（4）企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。3.结算外币货币性项目时，将其外币金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额计入“财务费用汇兑差额”（四）两项交易观举例一般企业发生的外币交易在进行会计处理时采用统账制，对于货币性项目既采用外币记账，又采用记账本位币记账；对于非货币性项目只采用记账本位币记账。例101：珠江公司2006年12月1日向美国一出口商购进商品一批，计US$100 000,当天的汇率￥7.7469/US$1,结算日为2007年1月31日（同时为商品到库日），其中，12月31日的汇率是￥7.7467/US$1,结算日的汇率是￥7.7475/US$1。双方约定货款以美元结算，该公司选择的功能货币是人民币。按两项交易观进行会计处理如下：（1）2006年12月1日，按当日的汇率￥7.7469/US$1折算。借：物资采购 774 690贷：应付账款（US$100 000）774 690（2）12月31日按月末的汇率调整应付美元货款的值（US$100 000￥7.7467/US$1US$100 000￥7.7469/US$1），调整金额为￥20。将调整金额确认为汇兑损益。借：应付账款（US$） 20贷：财务费用汇兑损益 20（3）2007年1月31日货款结算时，先按当日的汇率调整应付美元货款的值（US$100 000￥7.7475/US$1US$100 000￥7.7467/US$1），调整金额为￥80。将调整金额确认为汇兑损益。商品入库，结清应付账款。借：财务费用汇兑损益 80贷：应付账款（US$） 80借：库存商品 774 690贷：物资采购 774 690借：应付账款（US$100 000）774 750贷：银行存款（US$100 000）774 750例102：假设在上例中，把珠江公司购货改为向美国出口商品，则按两项交易观进行会计处理如下：（1）2006年12月1日，按当日的汇率￥7.7469/US$1折算。借：应收账款（US$100 000）774 690贷：主营业务收入 774 690（2）12月31日按月末的汇率调整应收美元货款的值（US$100 000￥7.7467/US$1US$100 000￥7.7469/US$1），调整金额为￥20。将调整金额确认为汇兑损益。借：财务费用汇兑损益 20贷：应收账款（US$） 20（3）2007年1月31日货款结算时，先按当日的汇率调整应收美元货款的值（US$100 000￥7.7475/US$1US$100 000￥7.7467/US$1），调整金额为￥80。将调整金额确认为汇兑损益，结清应收账款。借：应收账款（US$） 80贷：财务费用汇兑损益 80借：银行存款（US$100 000）774 750贷：应收账款（US$100 000）774 750货币兑换的折算。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当以交易实际采用的汇率，即银行买入价或银行卖出价折算。由于汇率变动产生的折算差额计入当期损益“财务费用汇兑损益”。 例103：甲公司的记账本位币为人民币，2007年6月18日以人民币向中国银行